Автор: Стражева Н.С. Стражев А.В.
Теги: управление предприятиями, организация производства, торговли и транспорта экономика экономические науки бухгалтерский учет бухгалтерия
ISBN: 985-428-803-Х
Год: 2004
Текст
Н. С. Стражева, А. В. Стражев
БУХГАЛТЕРСКИЙ
УЧЕТШ
Издание 10-е,
переработанное
11 дополненное
Н. С. Стражева, А. В. Стражев
БУХГАЛТЕРСКИЙ
УЧЁТ
Издание 10-е,
переработанное
и дополненное
Минск
книжный Аом
2004
чы№
УДК 65.052
ББК 657.22
С83
Правообладателем книги является ООО «Интерпрессер-
вис». Охраняется законом об авторском праве. Воспроизведе-
ние всей книги или любой ее части преследуется в судебном
порядке. Книга выпущена по заказу правообладателя.
Стражева Н.С., Стражев А.В.
С83 Бухгалтерский учёт: Учеб.-методич. пособие / Н.С.
Стражева, А.В. Стражев. — 10-е изд., перераб. и доп. —
Мн.: Книжный Дом, 2004. — 432 с.
ISBN 985-428-803-Х.
В данном, десятом, издании пособия на основе новых норматив-
ных актов и инструктивных материалов изложена система бухгалтер-
ского учета, включая его основы и методику учета финансово-
хозяйственных операций предприятий разных форм собственности на
основе Типового плана счетов, введенного в действие с 1 января
2004 года.
Учитывая тенденцию сближения белорусской системы бухгал-
терского учета с российской, в данном издании по каждой теме отра-
жены особенности бухгалтерского учета в Российской Федерации, что
объясняет не только понимание различий в учете, но и облегчит пе-
реход на единую систему бухгалтерского учета.
Предназначено для практических работников бухгалтерского уче-
та и обучающихся этой специальности в вузах, колледжах, школах, на
курсах, атакже повышающих свою квалификацию. Также предназна-
чено для руководителей и специалистов, занимающихся снабженче-
ско-сбытовыми, коммерческими, финансовыми, расчетными, кредит-
ными и валютными операциями..
В связи с тем, что перед бухгалтером каждый месяц стоит очень
важная и сложная задача ijo определению налогов и сборов, в изда-
нии дан детальный расчеУйучеквсех налогов и сборов.
ISBN 985-428-803-Х УДК 65.052
ББК 657.22
© Стражева Н.С., Стражев А.В., 2003
© Оформление. «Книжный Дом», 2004
ПРЕДИСЛОВИЕ
К ДЕСЯТОМУ ИЗДАНИЮ
Коренная перестройка управления экономи-
кой открывает большие возможности предприяти-
ям всех форм собственности по переходу на пол-
ный хозяйственный расчет и самофинансирование,
на новые формы организации и оплаты труда, на
изменение условий формирования и использова-
ния прибыли и фондов.
Экономическая реформа открывает большие
перспективы для повышения эффективности рабо-
ты всех отраслей народного хозяйства, и в первую
очередь производства продукции, работ, услуг.
Учет был и остается важнейшей функцией хозяй-
ственного управления независимо от обществен-
ной формации. Он оказывает непосредственное
влияние на качество управленческих решений.
Учет возник на самых ранних этапах общест-
венного развития как учет материальных благ, ко-
торыми располагало общество. С изменением про-
изводительных сил и производственных отношений
изменились задачи и содержание хозяйственного
учета.
Эффективно руководить предприятием, до-
биваться максимального результата при наимень-
ших затратах без хорошо налаженного учета не-
возможно.
Учет дает полную информацию о расходова-
нии материальных, денежных и трудовых ресурсов,
о себестоимости продукции, финансовом состоя-
нии предприятий. Проводимые преобразования в
хозяйственном механизме требуют совершенство-
вания хозяйственного учета.
3
В данном пособии излагаются не только ос-
новы бухгалтерского учета, но и все новые норма-
тивные и инструктивные материалы, действующие
в настоящее время и касающиеся всех функ-
циональных тем бухгалтерского учета.
Налоговое, хозяйственное и финансовое за-
конодательство в Республике Беларусь и странах
СНГ постоянно совершенствуется. Авторы надеют-
ся на то, что данное издание поможет заинтересо-
ванным читателям овладеть профессией бухгалте-
ра или усовершенствовать свои знания и навыки по
бухгалтерскому учету и безошибочно работать в
этой ответственной области деятельности по ново-
му Типовому плану счетов бухгалтерского учета,
вступившему в силу с 1 января 2004 года.
Глава 1. СУЩНОСТЬ И ЗНАЧЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО
| УЧЕТА
? 1.1. Понятие о хозяйственном учете
I
( Деятельность предприятий, объединений направляется на
Е производство определенной продукции или работ и услуг, их реа-
лизацию, обмен, потребление материальных ценностей. В процес-
се хозяйственной деятельности у предприятий появляется доволь-
но большая система взаимоотношений с другими предприятиями и
организациями (поставщиками, подрядчиками, финансовыми орга-
нами и т.д.), а также с трудовым коллективом.
; Для того, чтобы правильно управлять деятельностью пред-
I приятия, принимать правильные и своевременные решения о ходе
, и результатах хозяйственной деятельности, надо иметь достаточ-
; ный объем информации, и в первую очередь учетной информации.
Эта информация о фактическом повседневном состоянии хозяйст-
венной деятельности появляется в процессе хозяйственного учета,
когда с помощью цифр происходит наблюдение и регистрация всех
фактов и явлений в деятельности предприятия.
Таким образом, под хозяйственным учетом понимается коли-
чественное отражение и качественная характеристика всех фактов
и событий хозяйственной деятельности. С помощью учета обраба-
тываются полученные сведения для нужд управления предприяти-
ем. Поэтому учет является органической функцией системы управ-
ления. Регистрация, отражение происходящих фактов в хозяйст-
венной деятельности может производиться путем записи на бумаге
(документы и регистры), а также с помощью технических средств
i (магнитные ленты, диски и другие носители информации).
Процесс управления предприятиями, отраслью сложен и
многогранен. С выработкой управленческих решений связаны та-
кие его функции, как планирование, учет, анализ и регулирование,
с помощью которых выявляются нарушения действующих законо-
дательных актов, инструктивных материалов, отклонений от плана.
i Важной задачей контроля является обеспечение сохранно-
й' сти товарно-материальных ценностей и денежных средств, береж-
J ного и экономного использования ресурсов.
|; » На основе данных учета с помощью анализа хозяйственной
деятельности выявляются отклонения, недостатки в работе пред-
। приятия и принимаются обоснованные управленческие решения по
выявлению внутрихозяйственных резервов.
5
1.2. Виды хозяйственного учета
Хозяйственный учет подразделяется на три вида: 1) опера-
тивный, или оперативно-технический;' 2) бухгалтерский; 3) стати-
стический, или статистика.
Оперативный учет получил свое название от слова «опера-
тивно» (быстро), т.е. быстро представить нужную информацию ру-
ководству предприятия о работе структурных подразделений: це-
хов, отделов, бригад по отдельным хозяйственным, в т.ч. и техно-
логическим операциям. С помощью оперативного учета можно по-
лучать за короткие сроки, в течение дня информацию о выпуске
готовой продукции, о расходе основных материалов, о выработке
продукции на одного рабочего, о явке работников на работу, о про-
даже продукции и т.д.
Цель получения такой информации — принятие срочных мер
для управления конкретными хозяйственными операциями. Ин-
формация в оперативном учете может воспроизводиться на бу-
мажных и машинных носителях, на световых табло, передаваться
по телефону, факсу и др. Оперативный учет может вести бухгалте-
рия или другие отделы предприятия.
Итак, оперативный учет— это своевременное отражение
фактических результатов различных хозяйственных операций в
ходе их совершения с целью принятия оперативных управленче-
ских решений.
Бухгалтерский учет — это учет в целом по предприятию и его
структурным подразделениям по всем хозяйственным операциям
без исключения.
Бухгалтерский учет представляет собой систему непрерыв-
ного и сплошного документального отражения информации о со-
стоянии и движении имущества предприятия (учреждения) мето-
дом двойной записи средств и источников в их денежном выраже-
нии в соответствии с законодательством Республики Беларусь.
Бухгалтерский учет обязаны вести все юридические лица незави-
симо от их организационно-правовых форм собственности, а также
филиалы, представительства и другие структурные подразделения
юридических лиц, расположенные как на территории Республики
Беларусь, так и за ее пределами.
Ведут также учет и предприниматели без образования юри-
дического лица по особой методологии.
Свое название бухгалтерский учет получил от немецких
слов: Das Buch— книга, halten — держать. Но сейчас учет ведется
и в книгах, и в журналах, и на машинных носителях.
6
Бухгалтерский учет ведется по строго установленной систе-
ме, непрерывно, все операции отражаются в денежном измерителе
и фиксируются в определенных документах. Ведением бухгалтер-
ского учета занимается бухгалтерия во главе с главным (старшим)
бухгалтером.
Данные бухгалтерского учета используются руководителем
предприятия и другими юридическими лицами (банками, налого-
выми инспекциями, Министерством статистики и анализа). Бухгал-
терский учет пользуется специфическими приемами (счета, двой-
ная запись и др.).
Статистический учет (от лат. status— состояние)— учет
данных в государственном масштабе. Он ведется с целью изуче-
ния и контроля массовых явлений для установления закономерно-
сти развития отдельных отраслей, административных районов го-
сударства. Данными статистики снабжаются правительственные
органы, а население информируется через средства массовой ин-
формации.
Статистика отражает экономические, социальные, демогра-
фические и другие стороны жизни и деятельности, необходимые
для управления народным хозяйством в целом. Она пользуется
данными бухгалтерского учета (отчетность особой формы), а также
организует собственные наблюдения (перепись населения, учет
доходов и расходов населения и др.).
Во многих зарубежных странах существует деление учета на
финансовый и управленческий.
Финансовый учет — это бухгалтерский учет, т.е. информация
о хозяйственных операциях и конечных финансовых результатах
деятельности предприятия. Управленческий учет — это учет, кото-
рый строится на базе получения информации по структурным под-
разделениям предприятия и используется для оперативного
управления производственными циклами внутри каждого предпри-
ятия, объединения.
Бухгалтерский учет присущ всем социальным системам, он
применяется во всем мире и имеет многовековую историю. Доста-
точно вспомнить, что первый учебник по бухгалтерскому учету —
«Трактат о счетах и записях» — был издан известным итальянским
математиком Лукой Пачоли в 1494 году в Венеции. «...Кто в делах
своих не умеет быть хорошим бухгалтером, тот будет бродить как
слепой в потемках, наугад, и не миновать ему больших убытков».
А знаменитый испанский ученый Бартоломео де Солозано в
1590 году сказал: «Бухгалтерский учет стоит выше всех наук и ис-
кусств, ибо все нуждаются в нем, а он ни в ком не нуждается; без
7
бухгалтерского учета мир был бы неуправляем, и люди не смогли
бы понимать друг друга».
Для-выполнения возложенных на учет задач он должен отве-
чать определенным требованиям, таким, как точность, своевре-
менность, достоверность, полнота и ясность отражаемой инфор-
мации, экономичность ведения учета.
1.3. Учетные измерители
Различают три вида измерителей в хозяйственном учете: на-
туральные, трудовые и денежные.
Натуральные измерители используют для учета количества
однородных средств в штуках, килограммах, тоннах, метрах, кубо-
метрах и т.д. Натуральные, или количественные, измерители про-
сты, удобны, наглядны, используются для учета и контроля за со-
хранностью средств. Но они не позволяют складывать, суммиро-
вать разнородные предметы.
Трудовые измерители — это показатели затраченного труда
на выполнение тех или иных работ. К ним относятся рабочие дни,
часы, минуты. Трудовые измерители используют для учета отрабо-
танного времени, дней болезни, для учета производительности
труда (выработки) за 1 человеко-день или час, для подсчета зара-
ботной платы.
Денежный измеритель (рубль) является наиболее распро-
страненным, особенно в бухгалтерском учете. С помощью денеж-
ного измерителя возможно измерить и суммировать разнородные
средства, затраты на производство и реализацию продукции, ра-
бот, услуг, определять объем реализации (выручки), сумму валово-
го дохода, сумму налогообложения, размер прибыли, производить
расчеты по заработной плате с рабочими и служащими, с постав-
щиками и т.д.
Каждый из трех измерителей может применяться отдельно, а
также в сочетании друг с другом. Например, в товарно-тран-
спортных накладных при получении материальных ценностей по
каждому наименованию товаров, материалов указывается количе-
ство средств, цена за единицу, общая их сумма. В международных
расчетах в основном используется свободно конвертируемая ва-
люта (СКВ) — доллары США, евро и другие.
Глава 2. ПРЕДМЕТ И МЕТОД
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
2.1. Объекты и метод бухгалтерского учета
Объектами бухгалтерского учета являются средства (активы)
и источники их формирования (пассивы), которые составляют
имущество предприятия (учреждения).
Объекты в бухгалтерском учете, как было сказано ранее, от-
ражаются в едином денежном измерителе.
Бухгалтерский учет не просто отражает наличие, поступле-
ние хозяйственных средств, но и показывает использование
средств.
Перечень объектов бухгалтерского учета устанавливается
законодательством Республики Беларусь, типовыми планами сче-
тов бухгалтерского учета, содержанием отчетности. Степень дета-
лизации объектов в бухгалтерском учете (аналитический учет) ус-
танавливается каждым предприятием (учреждением) самостоя-
тельно.
Методом бухгалтерского учета является вся совокупность
приемов и способов, применяемых в бухгалтерском учете. И эти
приемы и способы представляют собой строгую упорядоченную
последовательность. Иначе говоря, строгую систему учета.
Для того, чтобы изучить и учесть объект, сначала организу-
ется первичное наблюдение и регистрация данных об этом объек-
те путем составления первичных бухгалтерских документов участ-
никами хозяйственной операции.
Вся эта первичная бухгалтерская документация в обязатель-
ном порядке передается бухгалтеру.
В процессе хранения, расходования средств могут быть ес-
тественная убыль при хранении и реализации (распыл, разлив, бой
и т.д.), хищения, потери по причине стихийных бедствий. Для вы-
явления таких изменений средств производят инвентаризацию, ко-
гда фактическое наличие средств сравнивают с учетными данными
и оформляют выявленные расхождения. Слово «инвентаризация»
произошло от латинского inventarium — список, опись ценностей.
Так как бухгалтерский учет ведется в стоимостном, денежном
выражении, то важным приемом является оценка средств и каль-
кулирование (определение) фактической себестоимости единицы
изготовленной продукции.
9
Для того, чтобы учесть движение (приход, расход) хозяйст-
венных средств и их источников, применяется такой прием бухгал-
терского учета, как счета и двойная запись хозяйственных опера-
ций, о чем пойдет речь в последующих главах.
По истечении определенного периода времени данные
повседневного, непрерывного учета обобщаются и обобщенная
учетная информация передается администрации предприятия,
государственным организациям в виде бухгалтерской отчет-
ности, основной формой которой является бухгалтерский
баланс (форма 1).
Таким образом, метод бухгалтерского учета использует че-
тыре приема отражения информации: 1) документация и инвента-
ризация; 2) оценка и калькуляция; 3) счета и двойная запись;
4) баланс и отчетность.
Все эти приемы в реальной действительности выступают в
строгом единстве, обеспечивая систему бухгалтерского учета.
2.2. Классификация хозяйственных средств и источников их
образования
Начиная изучение бухгалтерского учета, в первую очередь
надо изучить вопрос классификации средств, крайне необходимый
для правильного учета имущества предприятия (учреждения).
Средства можно подразделять по многим признакам.
В бухгалтерском учете используются две основные клас-
сификации хозяйственных средств: 1) по составу, видам, по роли в
производстве; 2) по источникам образования (по праву собствен-
ности).
По первой классификации средства делятся на две группы:
средства долгосрочного использования и краткосрочного исполь-
зования (раньше их называли основные и оборотные средства).
В рыночных условиях появились и другие средства, напри-
мер нематериальные активы.
Особенностью средств долгосрочного использования явля-
ется многократное, продолжительное использование без измене-
ния их внешнего вида, формы. По мере изнашивания они по час-
тям передают свою стоимость на готовую продукцию. Средства
долгосрочного использования делятся на основные средства, не-
материальные активы и финансовые вложения.
10
Основные средства включают в себя здания и сооружения,
машины и оборудование, транспортные средства, вычислительную
технику и т.д. сроком службы более 1 года.
Выделяются незаконченное капитальное строительство и
приобретение основных средств.
С появлением в нашей экономике совместных и иностранных
предприятий образовалась такая группа средств долгосрочного
использования, как нематериальные активы, не имеющие физиче-
ской формы, не имеющие «осязаемой ценности»: лицензии, патен-
ты, программное обеспечение ЭВМ и др. Они также изнашиваются
постепенно,как и основные средства.
В условиях рыночной экономики в учете выделилась новая
группа средств— финансовые вложения в виде акций, облигаций,
предоставленные другим предприятием займы. Эти средства при-
носят доход предприятию, не теряя своей стоимости.
Оборотные средства краткосрочного, или текущего, исполь-
зования (в балансе их называют текущими активами) — это пред-
меты труда, которые используются непродолжительное время и
часто потребляются в одном производственном цикле, полностью
перенося свою стоимость на изготовленную продукцию. К ним от-
носятся сырье и материалы, полуфабрикаты, комплектующие из-
делия для изготовления продукции, топливо, запчасти для ремонта
основных средств, незавершенное производство, готовая продук-
ция, покупные товары, предназначенные для реализации, денеж-
ные средства в кассе предприятия (наличные деньги) и на расчет-
ном и валютном счетах в банке. К оборотным средствам относятся
также дебиторская задолженность (лат. debitor— должник) за от-
груженную продукцию, товары, еще не оплаченные покупателем.
Вторая классификация средств — по источникам образова-
ния, т.е. чьи это средства, чья это собственность.
По этому признаку хозяйственные средства делятся на соб-
ственные и заемные. Главный источник собственных средств —
это уставный фонд (уставный капитал), сумма которого записыва-
ется в уставе предприятия, регистрируется в государственных ор-
ганах и создается, формируется собственниками, учредителями
предприятия (государство, юридические и физические лица). Взно-
сы в уставный фонд по договоренности учредителей вносятся в
денежной и неденежной форме (материалами, товарами и т.д.), а в
бюджетных организациях — это бюджетное финансирование.
11
Неденежные вклады в уставный фонд подлежат экспертной
оценке уполномоченными организациями для установления их ре-
альной стоимости.
Вторым источником собственных средств является прибыль
предприятия — это разность между выручкой от реализации и за-
тратами. Но определенная часть прибыли отчисляется государству
в виде налогов на прибыль, на недвижимость, а оставшаяся в рас-
поряжении предприятия прибыль идет на нужды производства, на
выплату дивидендов учредителям и т.д.
Все безвозмездные поступления денежных средств и мате-
риальных ценностей также являются источниками собственных
средств.
На практике у всех предприятий кроме собственных средств
в обороте участвуют и чужие, заемные средства, которые называ-
ются кредиторской задолженностью (от лат. creditor— заимода-
вец). К такой задолженности относят задолженность по кредитам
банка, займам юридических и физических лиц, задолженность по-
ставщикам и подрядчикам за товары и услуги, задолженность
бюджету, персоналу по оплате труда и т.д.
Глава 3. БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС
3.1. Бухгалтерский баланс и его строение
Эффективность деятельности предприятия зависит от нали-
чия хозяйственных средств и рационального их использования. В
связи с этим руководству предприятия, учредителям надо знать о
наличии и видах хозяйственных средств и об источниках их обра-
зования. Эти данные получают с помощью бухгалтерского баланса.
В балансе видно: от кого, сколько и для каких целей получены
средства, а также на что, куда эти средства использованы.
В конце каждого месяца и года все предприятия независимо
от форм собственности составляют бухгалтерский баланс. Он яв-
ляется способом группировки в денежной оценке хозяйственных
средств предприятия по составу и размещению, а также по источ-
никам образования на определенную дату.
После того, как по счетам определены обороты и сальдо, со-
ставляется баланс, в котором записываются остатки каждой группы
средств по составу и источникам образования.
12
Схематически он представляет собой двустороннюю табли-
цу, левая часть которой называется активом и служит для отраже-
ния средств по их составу и размещению: основные средства, го-
товая продукция и т.д. Правая часть баланса называется пассивом
и служит для отражения этих же самых средств, но по источникам
их образования: уставный фонд, резервный фонд, кредиты банков,
прибыль и т.д. Пассив отвечает на вопрос «откуда?» появились
средства, а актив — «куда?» эти средства вложены.
Так как в балансе записываются одни и те же средства, толь-
ко по двум группировкам — по составу и размещению, источникам
образования и назначению, то актив по общей сумме всегда дол-
жен быть равен пассиву баланса.
Само слово «баланс» (франц, balance) означает «весы» или
«двучашие».
Средства в балансе записываются по отдельным статьям и
группируются в разделы. После каждой статьи баланса указывает-
ся номер (код) синтетического счета, например «Основные средст-
ва» (01), «Уставный фонд» (80).
Для заполнения баланса берется сальдо по синтетическим
счетам и составляется баланс сначала в рублях (для себя). Для
налоговой инспекции, райфинотдела, фонда социальной защиты
населения (специальная отчетность) в выписке из баланса для
банка суммы округляются до тысячи рублей. На предприятии необ-
ходимо оставлять в качестве отчета оба баланса, т.е. в рублях и в
тысячах рублей.
Составляется бухгалтерский баланс нарастающим итогом за
каждый месяц. Практически баланс за второй квартал представля-
ет собой отчет предприятия за шесть месяцев работы. Сдаются
балансы к установленному сроку по итогам работы предприятия за
год согласно закону «О бухгалтерском учете и отчетности».
Баланс используется для анализа хозяйственной деятельно-
сти, т.е. для анализа обеспеченности основными и оборотными
средствами (в годовом балансе остатки средств даются на начало
и на конец года, а в месячных балансах — только на конец меся-
ца), наличия средств по источникам образования, состояния деби-
торской и кредиторской задолженности, конечного финансового
результата хозяйственной деятельности (прибыль или убыток).
Упрощенная форма бухгалтерского баланса представлена в
следующем виде.
13
Баланс предприятия на 1 февраля 200 г.
Актив Сумма Пассив Сумма
1. Основные средства 4000 1. Уставный фонд 5000
2. Материалы 1500 2. Прибыль 3000
3. Готовая продукция 2500 3. Расчеты с поставщи- 2000
ками
4. Касса 1000 4. Кредиты банка 1000
5. Расчетный счет 2000 5. Расчеты с персоналом 1000
по оплате труда
6. Расчеты с дебитора- 1000
ми
Баланс: 12000 Баланс: 12000
Понятие «актив» происходит от латинского activus— дейст-
венный, «пассив» (лат. passivus) — недеятельный.
Итак, бухгалтерский баланс— это элемент метода бухгал-
терского учета, отражение средств по их составу и по источникам
образования в денежном измерителе на определенную дату.
3.2. Изменения в балансе под влиянием хозяйственных
операций
Баланс составляется на определенную дату— 1-е число ме-
сяца, квартала, года и это как бы моментное отражение средств.
Но уже в первый день нового месяца остатки средств в балансе
существенно меняются под влиянием хозяйственных операций
(поступление средств, отпуск их в производство, поступление гото-
вой продукции, ее реализация, проведение расчетов с другими
предприятиями и т.д.).
Хозяйственных операций в течение дня, месяца соверша-
ется очень много, и все они изменяют остатки средств или их
источники.
По характеру этих изменений хозяйственные операции мож-
но разделить на четыре типа:
1. Изменения только по активу баланса, когда сумма по од-
ной статье актива увеличивается, а по другой статье актива
уменьшается.
Например, с расчетного счета по чеку получены наличные
деньги в кассу предприятия на сумму 2000 руб.
Расчетный счет (-), а в кассе (+) на одинаковую сумму.
14
Значит, итог баланса не изменяется.
2. Такие же изменения, но только в пассиве баланса.
Например, получены кредиты банка на 1000 руб. и направ-
лены на погашение задолженности поставщикам.
Здесь произойдет увеличение задолженности по кредитам
банка (+) и одновременно уменьшение задолженности поставщи-
кам (-). Итог баланса также не изменится.
3. Активно-пассивные изменения в сторону увеличения итога
баланса, т.е. сумма по статье актива увеличивается и по статье
пассива увеличивается.
Например, получены материалы от поставщика на 3000 руб.
и за эти материалы еще не заплатили. По данной операции проис-
ходит увеличение материалов (+) в активе баланса и увеличение
задолженности поставщикам (+) в пассиве баланса.
4. Активно-пассивные изменения в сторону уменьшения ито-
га баланса.
Например, из кассы выдана заработная плата рабочим и
служащим 1000 руб. Здесь произойдет уменьшение средств в кас-
се (-) в активе баланса и уменьшение задолженности персоналу по
оплате труда (-) в пассиве баланса.
Глава 4. СЧЕТА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
И ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ
4.1. Бухгалтерские счета, их виды, строение и порядок записей
в счетах
Бухгалтерский баланс содержит информацию о состоянии
средств и их источников на определенную дату. Однако для управ-
ления хозяйственной деятельностью надо иметь информацию о
средствах за определенные промежутки времени. Такая информа-
ция формируется на счетах.
Бухгалтерские счета — это способ текущего отражения всех
изменений, происходящих в составе средств и источников их обра-
зования. Счета являются накопителями фактической информации.
Они открываются на каждую статью баланса, т.е. служат для учета
однородных видов средств и их источников.
Так как баланс состоит из актива и пассива, то и счета раз-
личают активные, пассивные и активно-пассивные.
15
Активные счета открываются на статьи актива баланса и
служат для учета средств по составу и размещению. Например,
счета: 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 50 «Касса», 20
«Основное производство» и др.
Пассивные счета открываются на статьи пассива баланса и
служат для учета средств по источникам их образования. Напри-
мер, счета: 80 «Уставный фонд», 82 «Резервный фонд» и др.
Счет имеет две стороны: левая — дебет, правая — кредит.
Порядок записей в активных счетах следующий:
— в дебете записываются начальный остаток (начальное
сальдо), всякое увеличение средств и конечный остаток;
— в кредите — всякое уменьшение средств.
В пассивных счетах записи производятся наоборот, т.е. на-
чальное и конечное сальдо, увеличение — по кредиту, а уменьше-
ние — по дебету.
В конце каждого месяца подсчитываются обороты и конечное
сальдо.
Оборотом называется общая сумма хозяйственных операций
по дебету счета (дебетовый оборот) и по кредиту счета (кредито-
вый оборот), не считая начальное сальдо.
Конечное сальдо в активных счетах определяется так: к на-
чальному сальдо прибавляется дебетовый оборот и вычитается
кредитовый. В пассивных счетах конечное сальдо равняется: на-
чальное сальдо плюс кредитовый оборот и минус дебетовый обо-
рот.
В активных счетах сальдо будет всегда дебетовым, а в пас-
сивных — кредитовым. Сальдо может отсутствовать.
В активно-пассивных счетах сальдо может быть и дебетовым
и кредитовым. К активно-пассивным относятся счета 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами», 99 «Прибыли и убытки» и
некоторые другие.
Например, дебетовое сальдо по 76-му счету означает долг
других предприятий данному предприятию (дебиторская задол-
женность), а кредитовое сальдо показывает долг предприятия дру-
гим предприятиям (кредиторская задолженность).
16
Пример активного счета 50 «Касса»
Дебет Кредит
Сальдо начальное 2000
1)1000 5) 8000
2) 7000 6)15000
3) 15000 4) 3000 7)2000
Оборот 26000 Оборот 25000
Сальдо конечное 3000
Пример пассивного счета 66 «Расчеты по краткосроч-
ным кредитам и займам»
Дебет Кредит
3) 19000 Сальдо начальное 9000 1)12000 2) 8000
Оборот 19000 Оборот 20000 Сальдо конечное 10000
Понятия «дебет» и «кредит» происходят от латинских слов:
debet— он должен, credit— он верит.
Сальдо конечное для данного месяца является начальным
сальдо для следующего месяца.
4.2. Двойная запись операций на счетах и ее сущность
Каждая хозяйственная операция вызывает двойственное из-
менение в сумме хозяйственных средств. Так, при получении на-
личных денег с расчетного счета в банке надо учесть уменьшение
суммы средств на расчетном счете и одновременно увеличение
денег в кассе предприятия.
Каждая хозяйственная операция на счетах записывается
дважды. Если средства поступают, то надо учесть, что конкретно
поступает и откуда. Если средства выбывают, то надо учесть, что
выбывает и куда они списываются.
/Ж
17
Двойной записью называется запись одной и той же хозяйст-
венной операции в дебет одного и кредит другого счета в одинако-
вой сумме.
Какая бы форма бухгалтерского учета ни применялась на
предприятии, ведение двойной записи обязательно. С помощью
двойной записи отражается взаимосвязь объектов бухгалтерского
учета.
Взаимосвязь между счетами называется корреспонденцией
счетов, а взаимосвязанные счета— корреспондирующими. Кор-
респонденция счетов выражается бухгалтерскими проводками, ко-
торые бывают простые и сложные.
Простая проводка имеет место тогда, когда корреспондируют
только два счета: один — по дебету, второй — по кредиту.
Для того, чтобы произвести двойную запись (составить бух-
галтерскую проводку), нужно внимательно выяснить следующие
вопросы:
1) из документа понять экономический смысл хозяйственной
операции (что произошло и с какими конкретно средствами);
2) какие счета по данной операции корреспондируют (точное
название счетов и их номера по единому плану счетов);
3) знать характеристику корреспондирующих счетов (актив-
ные или пассивные, активно-пассивные счета);
4) твердо помнить схему записей в активных и пассивных
счетах.
Например, получены материалы от поставщика на 5000 руб.
Здесь корреспондируют счета: 10 «Материалы» (активный
счет, а поступление в активных счетах учитывают по дебету счета)
и 60 «Расчеты с поставщиками» (пассивный счет, а увеличение
задолженности поставщику надо писать по кредиту счета).
Значит, бухгалтерская проводка на получение материалов
согласно накладной поставщика должна быть: дебет счета 10 «Ма-
териалы», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками» — 5000 руб.
Сложные проводки затрагивают три и более счетов, причем
один счет проходит по дебету и несколько счетов по кредиту, и на-
оборот. , ,
Например, с расчетного счета выдано наличными 2000 руб. и
перечислено безналичным путем поставщикам 3000 руб. Сложная
проводка будет: дебет 50 «Касса — 2000 руб. дебет 60 «Расчеты с
поставщиками» и кредит 51 «Расчетный счет» — 5000 руб.
Но любую сложную проводку можно разделить на несколько
простых: дебет 50, кредит 51 — 2000 руб. и дебет 60, кредит 51 —
3000 руб.
4.3. Синтетический и аналитический учет
на счетах
Кроме деления счетов на активные и пассивные (классифи-
кация по отношению к балансу) счета делятся в зависимости от
объема информации на синтетические и аналитические счета и
субсчета.
Синтетические счета — это укрупненные счета, предназна-
ченные для учета целой группы однородных средств или их источ-
ников. На основе синтетических счетов составляется баланс, по-
этому их еще называют балансовыми, главными счетами. Записи в
них производятся только в денежном измерителе. Свое название
они получили от греч. слова «синтез», что означает объединение,
укрупнение.
Например, на активном счете 10 «Материалы» учитываются
все виды материалов независимо от их наименований, сортов, ма-
рок, единиц измерения, цен, мест хранения.
Кроме обобщенных данных о средствах для управления хо-
зяйственной деятельностью предприятия, обеспечения сохранно-
сти средств необходимы данные с подробными сведениями об
объектах учета. Такие данные формируются на аналитических сче-
тах.
Аналитическими счетами называются счета, которые рас-
крывают содержание синтетических счетов и служат для учета од-
ного конкретного вида средств.
Например, к активному счету 10 «Материалы» открываются
такие аналитические счета, как «Цемент, марка 200», «Цемент,
марка 400» и т.д. К пассивному счету 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда» открывается столько аналитических счетов, сколько
работников работает на данном предприятии, и называются эти
счета лицевыми счетами.
19
В аналитическом учете применяются как денежные, так и на-
туральные измерители.
Обязательным условием правильного ведения синтетическо-
го и аналитического учета является равенство оборотов и сальдо
всех аналитических счетов оборотам и сальдо соответствующего
синтетического счета.
Так как аналитический учет является самым трудоемким, то
весьма актуальным является применение вычислительной техники
для его ведения.
Кроме синтетических и аналитических счетов на практике
применяют субсчета, которые занимают промежуточное место
между синтетическими и аналитическими счетами. Например, к
счету 10 «Материалы» в плане счетов предусмотрены следую-
щие субсчета: 10-1 «Сырье и материалы», 10-2 «Покупные по-
луфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»,
10-3 «Топливо», 10-4 «Тара и тарные материалы», 10-5 «Запас-
ные части» и другие.
В учете одинаково необходимы как синтетические, так и ана-
литические счета. Данные синтетического учета дают общие све-
дения о состоянии средств, их источниках, о состоянии расчетов в
целом. Они нужны как руководству, собственникам предприятия,
так и для составления отчетности государственным органам.
Подробную же информацию о состоянии дел на предприятии
дает аналитический учет (слово «анализ» означает — разделение).
Аналитический учет представляет данные о наличии и дви-
жении конкретных товарно-материальных ценностей, позволяет
закрепить материально ответственных лиц, отвечающих за их со-
хранность; позволяет контролировать выпуск продукции и ее реа-
лизацию; позволяет следить за: издержками производства и обра-
щения; расчетами с конкретными предприятиями и лицами; пра-
вильностью налогообложения и т.д.
Строение аналитических счетов соответствует строению ос-
новного синтетического счета, т.е. если синтетический счет актив-
ный, то и все открытые к нему аналитические счета являются ак-
тивными и порядок записей будет одинаков, т.е. сальдо и увеличе-
ние средств — по дебету счета, а уменьшение — по кредиту счета.
Субсчета вводят для того, чтобы получить единые для всех
предприятий обобщенные показатели, дополняющие показатели
синтетических счетов.
20
4.4. План счетов бухгалтерского учета
Счета бухгалтерского учета открываются на основе единого
плана счетов. Он представляет собой научно обоснованный, сис-
тематизированный перечень синтетических счетов и субсчетов. В
плане дается полное наименование счета и цифровой номер, код.
Применение кодов счетов вместо их наименования ускоряет про-
цесс составления бухгалтерских проводок и делает коды необхо-
димыми при автоматизированном ведении учета. С 1 января
2004 года осуществлен перевод всех предприятий на новый план
счетов. В «Инструкции по применению плана счетов» дается крат-
кая характеристика каждого счета и корреспонденция счета с дру-
гими счетами. Всего в плане счетов дано 61 синтетических счетов
балансовых, сгруппированных по разделам, и 14 забалансовых
счетов.
По забалансовым счетам не ведется двойной записи. В пла-
не счетов есть свободные коды счетов, куда по согласованию с
Министерством финансов РБ могут вводиться дополнительные
синтетические счета.
Применение единого плана счетов очень важно для каждого
предприятия и государства в целом. Он облегчает подготовку бух-
галтерских кадров, работу аудиторов, налоговых инспекций, позво-
ляет применять единые программные обеспечения для ЭВМ, типо-
вые бланки документов, появляется возможность подводить итоги
развития экономики страны, обеспечивая единую бухгалтерскую и
статистическую отчетность предприятий всех форм собственности
Республики Беларусь (см. в конце книги).
4.5. Обобщение данных текущего
бухгалтерского учета
Ежедневно по мере совершения хозяйственных операций
ведется синтетический и аналитический учет средств и их источни-
ков. По окончании месяца появляется необходимость обобщения
текущего, ежедневного учета путем составления оборотной ведо-
мости. Она составляется после того, как по всем синтетическим и
аналитическим счетам будут подсчитаны обороты за месяц и ко-
нечное сальдо.
Значение оборотной ведомости заключается в следующем:
1) она является средством контроля за правильностью веде-
ния бухгалтерского учета за отчетный месяц;
21
2) в обобщенном, сгруппированном виде показывает состоя-
ние средств и их источников.
Форма оборотной ведомости по синтетическим счетам сле-
дующая:
Оборотная ведомость
по синтетическим счетам за 200_______________г.
Наименование синтетических счетов Сальдо на на- чало месяца Обороты за ме- сяц Сальдо на конец месяца
дебет кредит дебет кредит дебет кредит
Основные сред- ства 4000 4000
Материалы 1500 3000 4500
Готовая продук- ция 2500 2500
Касса 1000 1000 1000 1000
Расчетный счет 2000 4000 1000 5000
Расчеты с деби- торами 1000 1000
Уставный фонд 5000 5000
Прибыль 3000 3000
Расчеты с по- ставщиками 2000 3000 5000
Краткосрочные кредиты банка 1000 4000 5000
Расчеты с пер- соналом по оп- лате труда 1000 1000
ИТОГО: 12000 12000 9000 9000 18000 18000
Контрольное значение для проверки записей по счетам при-
обретают итоги оборотной ведомости. Их должно быть три пары
равенств:
1) равенство дебета и кредита начальных остатков (началь-
ное сальдо) согласно равенству актива и пассива баланса;
2) равенство дебета и кредита оборотов за месяц объясня-
ется двойной записью в учете;
3) равенство дебета и кредита конечных остатков (конечное
сальдо) согласно равенству баланса.
На основе данных двух последних колонок составляется
сальдовый, бухгалтерский баланс на 1-е число следующего меся-
ца. Оборотная ведомость по синтетическим счетам иначе называ-
ется оборотным балансом.
22
Наряду с оборотной ведомостью можно составлять шахмат-
ную ведомость, когда по горизонтали и вертикали записывается
название одних и тех же счетов, применяемых предприятием, и
суммы записываются на пересечении счетов в виде бухгалтерской
проводки. Но ее составляют те предприятия, у которых объем хо-
зяйственных операций сравнительно небольшой.
Составляются оборотные ведомости и по аналитическим
счетам с целью контроля за правильностью учета аналитического.
По счетам для учета товарно-материальных ценностей они
составляются в количественно-суммовом выражении, по счетам
для учета расчетов — в суммовом. Форма их аналогична форме
ведомости по синтетическим счетам.
Оборотная ведомость
по аналитическим счетам счета 10 «Материалы»
за 200___________________________г.
№ пп Наименование материалов Ед. изм. Це- на Остаток на начало меся- ца
Кол- во Сум- ма
1 2 3 4 5 6
Продолжение
Приход (дебет) Расход (кредит) Остаток на конец месяца
Кол- во Сум- ма Кол- во Сум- ма Кол- во Сум- ма
7 8 9 10 11 12
Контрольное значение оборотных ведомостей по аналити-
ческим счетам заключается в том, что начальные остатки, обороты
за месяц, конечные остатки по аналитическим счетам должны быть
равны остаткам и оборотам соответствующего синтетического
счета.
23
Форма оборотной ведомости для аналитических счетов по
учету расчетов (с бюджетом — по налогам, с поставщиками, с под-
отчетными лицами, с прочими дебиторами, с прочими кредитора-
ми) точно такая же, как и оборотная ведомость по синтетическим
счетам (только в денежном измерителе).
Глава 5. ДОКУМЕНТАЦИЯ
ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ
5.1. Понятие документации и ее значение
Производить непосредственное наблюдение за осуществле-
нием хозяйственных операций из-за их множества бухгалтеру не-
возможно, поэтому в бухгалтерском учете применяют два особых
приема —документация и инвентаризация.
Строгая и полная документальность — необходимое условие
ведения бухгалтерского учета. Неотъемлемой частью хозяйствен-
ной операции в момент ее совершения является составление пер-
вичного документа. Хозяйственной операцией называется факт,
действие, вызывающее изменение в составе средств или источни-
ков. Как сказано в Законе РБ «О бухгалтерском учете и отчетно-
сти», «факт совершения хозяйственной операции подтверждается
имеющим юридическую силу первичным бухгалтерским докумен-
том, составленным ответственным исполнителем совместно с дру-
гими участниками операции...».
Бухгалтерским документом называется письменное под-
тверждение совершенной хозяйственной операции или права на ее
совершение (лат. documentum— свидетельство, доказательство).
Документация в учете имеет первостепенное значение в управле-
нии предприятиями, т.к. с ее помощью:
1) контролируется наличие, движение и сохранность товар-
но-материальных и денежных средств;
2) контролируется количество и качество труда работников и
расчетов за труд;
3) обеспечивается повседневное руководство работой пред-
приятия;
4) обеспечивается внутренний контроль за работой предпри-
ятия и внешний (вышестоящей организацией, налоговой инспекци-
ей, банками, независимыми аудиторами);
24
5) контролируются расчеты с другими предприятиями (учре-
ждениями).
Документация также является доказательством вины или не-
виновности лиц для судебных органов.
Документы должны заполняться своевременно, объективно
(правдиво), на бумажных или машинных носителях информации и
должны содержать обязательные реквизиты:
наименование и номер документа;
дату и место его составления;
основание и содержание хозяйственной операции;
количественное измерение хозяйственной операции (в нату-
ральном и денежном выражении);
наименование должностей, фамилии и личные подписи уча-
стников хозяйственной операции. Могут быть и дополнительные
реквизиты.
Существуют типовые формы документов, обязательные для
всех предприятий (кассовые ордера, кассовые книги и др.), и могут
применяться специфические для данной отрасли документы.
5.2. Классификация документов
Документов заполняется очень много, поэтому надо знать их
классификацию по различным признакам.
По назначению документы подразделяются на:
1) распорядительные— дают право на совершение опера-
ции (приказы, наряды, доверенности и др.);
2) исполнительные или оправдательные— подтверждают
факт совершения хозяйственной операции (акты, кассовые ордера,
накладные и др.). Если в документе дано право на операцию и ее
совершение, то такие документы называются комбинированными
(например, в наряде указывается задание на работу и фактическое
ее исполнение);
3) документы бухгалтерского оформления, когда сам бухгалтер
совершает операцию и подписывает документ (расчет амортизации
основных средств, расчет амортизации нематериальных активов и др.).
По месту составления документы бывают:
1) внешние, выписанные другими предприятиями (наклад-
ные, счета-фактуры поставщиков и др.);
2) внутренние, составленные на данном предприятии (отче-
ты, кассовые ордера и др.). Таких документов большинство.
По характеру отражения информации документы бывают:
25
1) первичные— отражают одну операцию в момент ее со-
вершения (приходный кассовый ордер, расходный кассовый ор-
дер);
2) сводные — составляются на основе первичных докумен-
тов и отражают много операций (кассовый отчет и др.).
По способу составления бухгалтерские документы подразде-
ляются на:
1) разовые— отражают операцию в момент ее совершения
(кассовые приходные и расходные ордера, накладные и др.);
2) накопительные — отражают однородные операции по ме-
ре их совершения. К ним относятся лимитно-заборные карты на
получение материалов, готовой продукции, когда за каждую дату
отвечается количество отпущенных средств. Накопительные доку-
менты сокращают время на их оформление, экономят бумагу
(бланки документов), но экономическая информация по таким до-
кументам в бухгалтерском учете по счетам записывается, как пра-
вило, в конце месяца.
5.3. Документооборот
Все бухгалтерские документы с момента их составления до
момента передачи в архив проходят определенные стадии обра-
ботки. Движение документов с момента их составления или полу-
чения от других предприятий до момента передачи в архив назы-
вают документооборотом.
Поступившие в бухгалтерию документы проверяются с трех
точек зрения:
1) внешняя проверка — включает в себя проверку формы до-
кумента, чистоту, полноту и правильность заполнения всех рекви-
зитов (особенно подписей и печати), отсутствия подчисток;
2) проверка законности хозяйственных операций, т.е. соот-
ветствие законодательству Республики Беларусь;
3) арифметическая проверка (таксировка, т.е. перемножение
количества на цену; подсчет скидок, подсчет итогов).
В сложных, спорных вопросах документ принимается к ис-
полнению только при наличии письменного распоряжения руково-
дителя, который затем несет всю ответственность.
Проверенные первичные документы затем подвергаются
бухгалтерской обработке. Документы делят по объектам учета (ос-
новные средства, кассовые операции и т.д.) и группируют в от-
дельные папки по месяцам года. В документах проставляют рас-
26
ценки, торговые наценки и др.; составляются бухгалтерские про-
водки (корреспондирующие счета), которые затем записываются в
учетные регистры синтетического и аналитического учета.
Документооборот предполагает ответственных лиц за обра-
ботку тех или иных документов, кратчайшие сроки такой обработки,
определенные учетные регистры. За организацию правильного до-
кументооборота отвечает главный бухгалтер. В конце года доку-
менты переплетаются в специальные книги и передаются в архив
предприятия для хранения. При изъятии документов из архива со-
ставляется протокол (кем и какие документы изъяты). Взамен изъ-
ятых документов оставляются копии.
Сроки хранения документов устанавливают архивные ор-
ганы: три года для многих документов и регистров, пять лет —
для актов ревизий, 75 лет — для лицевых счетов по зарплате,
бессрочное хранение — для годовых отчетов (после налоговой
проверки).
Глава 6. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ И ФОРМЫ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
6.1. Учетные регистры и их виды
Каждая хозяйственная операция на основе первичного доку-
мента должна быть зарегистрирована (записана) в специальных
бухгалтерских регистрах после того, как документ будет проверен и
обработан. Регистры могут быть в виде книг, карточек, журналов,
ведомостей и других таблиц и машинных носителей.
В регистрах должна быть отражена полностью сущность хо-
зяйственной операции. Применяются десятки, сотни различных
учетных регистров. Регистрация операций на машинных носителях
должна воспроизводиться на бумаге (таблицы, ведомости) в виде,
удобном для чтения. Учетные регистры делятся по назначению на
хронологические, систематические и комбинированные.
Хронологические регистры — это такие регистры, в которых
хозяйственные операции записываются в последовательности во
времени их осуществления (например, кассовая книга, книга кас-
сира-операциониста и др.).
Систематические регистры — это регистрация операций од-
нородных по экономическому содержанию, т.е. на счетах главной
книги, журналов-ордеров и т.д.
27
Комбинированные регистры — это регистры, совмещающие
хронологическую регистрацию операций с систематизацией их по
счетам. Например, в кассовой книге учет операций идет в хроноло-
гической последовательности отдельно по дебету счета 50 «Кас-
са» и по кредиту.
По внешнему виду учетные регистры могут быть в виде книг,
карточек или свободных листов. Книги представляют собой сбро-
шюрованные, разграфленные листы. Листы книг пронумерованы,
прошнурованы, скреплены печатью и подписями директора и глав-
ного бухгалтера (на последней странице). Примером служит кассо-
вая книга. Книги обеспечивают лучшую сохранность записей (лис-
ты нельзя заменить), но и вести книгу одновременно может только
один работник.
Карточки представляют собой отдельные листы определен-
ного формата. Карточки должны быть зарегистрированы в описи и
храниться в картотеках. Используются они чаще для аналитическо-
го учета основных средств (инвентарные карточки), учета материа-
лов и др.
Регистры в виде свободных листов очень широко распро-
странены. Это различные журналы (журналы-ордера), ведомости
(оборотные ведомости), машинограммы и другие таблицы. По ви-
дам учета регистры делят на регистры аналитического, синтетиче-
ского учета и комбинированные (журналы-ордера).
6.2. Способы исправления ошибок
в счетных записях
Если в документе или регистре обнаружена ошибка до
подведения итогов по счетам и верно составлена бухгалтерская
проводка, то ошибка исправляется корректурным способом, т.е.
зачеркивается одной тонкой горизонтальной чертой так, чтобы
можно было прочесть зачеркнутое, и надписывается правильная
сумма, делается оговорка «Исправлено», проставляются дата и
подпись бухгалтера и лиц, подписавших документ, т.е. не допус-
кается стирание записей и неоговоренные исправления. В кас-
совых и банковских документах никакие исправления не разре-
шаются. Если ошибка обнаружена в регистрах бухгалтерского
учета при подведении итогов за месяц и сумма занижена, то та-
кая ошибка исправляется способом дополнительной проводки,
т.е. составляется такая же проводка на недостающую сумму и
разносится по счетам.
28
Третий способ исправления ошибок— способ «красное
сторно», который используется, если по хозяйственной операции
завышена сумма или неверно составлена проводка. Неверная за-
пись по хозяйственной операции повторяется, но сумма указывает-
ся красными чернилами или берется в рамку.
д 41 «Товары» К Д 60 «Расчеты с поставщиками» К
с. 4000 С. 2000
1) 2500 Товары поступили П 2500
2) |450| на 2050 руб. 2) Ш
Об. 2050 Об. Об. Об. 2050
С. 6050 С. 4050
Сумму, записанную красными чернилами или взятую в рамку,
вычитают из общего итога. При наличии ошибки в корреспонден-
ции счетов вслед за «красной», неверной проводкой составляется
правильная бухгалтерская проводка обычными чернилами. Италь-
янское слово «сторно» означает перевод счета, а латинское «кор-
ректура» — исправление, улучшение.
При любых исправлениях в документе, в регистре для прове-
ряющих и самого бухгалтера нужна ссылка на основание исправ-
ления ошибки. По дополнительной и сторнировочной записи нужна
справка (обоснование) составления новых записей для исправле-
ния ошибок. Метод «красное сторно» используется не только для
исправления ошибок, но и как нормальная запись при списании
реализованных торговых скидок, наценок (Д 90 К 42) по окончании
каждого месяца.
Вместо «красного сторно» использовать метод обратной
проводки не рекомендуется, так как он искажает реальную картину
на счетах о состоянии средств и их источников.
Например, если составить обратную проводку: Д 60 «Расче-
ты с поставщиками», К 41 «Товары» — 450 руб., то это будет озна-
чать, что поставщикам мы 450 руб. перечислили, товаров на эту
сумму списали, реализовали. А такой операции на самом деле не
существовало.
29
6.3. Формы бухгалтерского учета
Форма бухгалтерского учета означает перечень учетных ре-
гистров синтетического и аналитического учета, справочных таб-
лиц и последовательность их заполнения.
Предприятие (учреждение) самостоятельно выбирает форму
бухгалтерского учета (мемориально-ордерная, журнально-
ордерная, автоматизированная, упрощенная) при условии соблю-
дения нормативных актов о бухгалтерском учете и отчетности.
Принятая предприятием форма учета должна быть отражена
в приказе об учетной политике предприятия. Многие предприятия
применяют комбинированные формы учета, основываясь на трех
первых формах учета как переходных к полной автоматизации.
Новая форма учета, упрощенная, рекомендована для веде-
ния учета на малых предприятиях. Разновидностью ее является
журнал — главная, или сокращенная журнально-ордерная форма.
Изучим отличительные особенности всех четырех форм учета.
Мемориально-ордерная форма учета впервые появилась в
1926 году. На каждый первичный документ бухгалтерия составляет
проводку, которая записывается в регистр под названием мемори-
альный ордер (переводится как памятный приказ). Если много од-
нородных операций (например, по расчетному счету), то их группи-
руют в накопительных ведомостях, а мемориальный ордер с про-
водкой составляют один по итогам ведомости с приложением к ор-
деру всех первичных документов.
Мемориальные ордера регистрируются в специальном жур-
нале (хронологическая запись) и на их основе производятся записи
на счетах главной книги (систематическая запись).
Форма счетов главной книги строится с разбивкой дебета и
кредита по каждому корреспондирующему счету и выглядит сле-
дующим образом:
Дата № мемори- ального счета С кредита счетов Итого по дебе- ту Дата № мемори- ального счета В дебет счетов Итого по кре- диту
№ № № №
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
По данным счетов главной книги итоги за месяц переносятся
в оборотную ведомость по синтетическим счетам (оборотный ба-
30
ланс), в которой итоги оборотов по дебету и кредиту должны быть
равны между собой и, одновременно, итогу регистрационного жур-
нала за отчетный месяц. Конечное сальдо оборотной ведомости
используется для составления сальдового баланса.
Одновременно с синтетическим учетом в книгах, карточках
ведется аналитический учет на основе первичных документов.
Затем составляются оборотные ведомости по аналитическим
счетам для сверки со своими синтетическими счетами. Эта форма
проста, наглядна, но она очень громоздка из-за числа вспомо-
гательных регистров. Схема мемориально-ордерной формы учета
следующая:
31
Журнально-ордерная форма учета получила свое развитие
на базе мемориально-ордерной формы. При этой форме учета
записи сведены до минимума: документ— журнал— ордер— от-
четность. Существуют два варианта журнально-ордерной формы
учета:
1) полная, состоящая из 16 журналов-ордеров. Она исполь-
зуется на крупных предприятиях;
2) сокращенная — 8 журналов-ордеров. Используется на
средних и малых предприятиях.
Используется также много ведомостей и разработочных
таблиц.
Впервые журнально-ордерная форма учета появилась в
1939 году и до настоящего времени имеет широкое распростране-
ние на крупных и средних предприятиях.
При журнально-ордерной форме, полной и сокращенной,
учет ведется в журналах-ордерах по кредитовому признаку, т.е.
отражаются суммы по кредиту счетов. Параллельно ведутся ведо-
мости к журналам-ордерам по дебетовому признаку. Записи и в
журналы-ордера, и в ведомости осуществляются в хронологиче-
ском порядке по датам совершения хозяйственных операций.
По многим счетам бухгалтерского учета журналы-ордера ве-
дутся по одному счету, а по некоторым счетам — один журнал-
ордер предназначен для нескольких счетов.
Каждый журнал-ордер является одновременно и мемориаль-
ным ордером (бухгалтерской проводкой). Итоговые данные журна-
лов подлежат записи в главной книге, в которой каждому счету от-
водится одна страница, причем записи делаются только по дебету
каждого счета с указанием корреспондирующего счета по кредиту.
По главной книге выводится сальдо по каждому счету и составля-
ется сальдовый баланс на начало следующего месяца. Оборотный
баланс можно не составлять, так как отраженные в нем данные
можно видеть в главной книге.
Журналы-ордера строятся следующим образом:
Журнал-ордер № 1 по кредиту счета 50 «Касса» в дебет счетов
№ стро- ки Дата (или за какие числа) № № № Итого
32
Итоги оборотов за месяц из журналов-ордеров переносятся
на счета главной книги, которые имеют следующую форму:
Главная книга. Счет №
Me- сяц Обороты по дебету Оборот по кре- диту Сальдо
с кредита счета № из журнала- ордера № Итого по де- бету Дебет Кредит
Схема журнально-ордерной формы учета следующая:
2 Зак.150
33
Благодаря множеству журналов-ордеров работа в бухгалте-
рии строится в разрезе объектов учета и заканчивается подсчетом
итогов в журналах-ордерах и составлением ведомостей, т.е. учет-
ную работу легко распределить между многими работниками бух-
галтерии, а недостатком этой формы является сложное построе-
ние журналов-ордеров и ручное ведение учета.
Автоматизированная форма учета, или машинно-ориен-
тированная форма учета, означает ведение бухгалтерского учета
на ПЭВМ. Сведения о совершенных хозяйственных операциях
вводятся в память машины и затем используются в соответствии с
программным обеспечением для получения любых сведений и ре-
гистров. Схема автоматизированной (машинно-ориентированной
формы учета) следующая:
Упрощенная форма бухгалтерского учета была разработана в 1991
году для применения на малых предприятиях, большая часть кото-
рых является негосударственными.
Форма упрощенного учета следующая:
t
35
Конечно, для аналитического учета основных средств, сырья
и материалов, товаров, готовой продукции надо вести ведомости
или книги с указанием начальных остатков, прихода (дебет), рас-
хода (кредит) и конечных остатков. Можно применять типовые
формы ведомостей — их всего 8 (№ В-1 для учета основных
средств; № В-2 — для учета сырья и материалов и готовой продук-
ции и т.д.).
К малым предприятиям относятся предприятия по показате-
лю годовой балансовой прибыли (до 5000 базовых величин) и чис-
ленности работающих до 200 человек в промышленности и до 25
человек е непроизводственной сфере.
Основным регистром в упрощенной форме учета является
книга учета хозяйственных операций (форма № К-1), или журнал-
главная.
Ее форма следующая:
№ пп № и да- та доку- мента Содержа- ние опера- ции Сумма Бух. проводка Счет № Счет №
д К Д К д К
Записывается сначала остаток по счетам на начало месяца,
по каждой операции составляется проводка и разносится по дебету
и кредиту счетов, т.е. сочетается хронологическая и систематиче-
ская запись.
В конце месяца подсчитываются обороты и конечные сальдо
и на их основе составляются оборотная ведомость и бухгалтерский
баланс. Обязательно ведется кассовая книга, а по однотипным
операциям надо вести накопительные регистры (например, по рас-
четному счету, по учету затрат производства и обращения) и тогда
число записей в книгу резко уменьшается. Форма накопительных
регистров будет следующей:
№ пп Дата и № до- кумен- та Содержание операции В дебет счета с кредита счетов Итого по де- бету
Счет № Счет № Счет №
1 2 3 4 5 6 7
36
Продолжение
В кредит счета с дебета счетов Итого по кре- диту
Счет № Счет № Счет №
8 9 10 11
6.4. Права и обязанности главного
бухгалтера
Согласно Закону Республики Беларусь «О бухгалтерском учете
и отчетности» ответственность за организацию бухгалтерского учета
несет руководитель предприятия. Требования главного бухгалтера по
ведению учета неукоснительны для всех работников. Прием и сдача
дел при замене главного бухгалтера оформляются актом приемки-
передачи состояния бухгалтерского учета после проверки качества и
достоверности бухгалтерского учета и отчетности.
Главный бухгалтер имеет широкие права: устанавливать форму
бухгалтерского учета, правила документооборота, разрабатывать для
работников должностные инструкции по ведению учета, принимать
участие и инструктирование в момент заключения договоров с матери-
ально ответственными лицами. У главного бухгалтера большие обя-
занности и ответственность за соблюдение в учетной работе законода-
тельства Республики Беларусь, организацию бухгалтерского учета и
отчетности. Главный бухгалтер обязан обеспечить составление учет-
ной политики (методики) и придерживаться ее в течение года, правиль-
но и достоверно вести учет всех хозяйственных операций, контроль за
движением средств и их источников. Необходимо правильное исчисле-
ние налогов, сборов, предусмотренных законодательством Республики
Беларусь, правильное проведение инвентаризации и отражение в уче-
те ее результатов.
Приступая к исполнению и оформлению документов по опера-
циям, противоречащим настоящему Закону либо нормативным актам
по учету, нарушающим договорную и финансовую дисциплину, нано-
сящим ущерб собственнику, государству, другим юридическим и фи-
зическим лицам, главный бухгалтер (лицо, его заменяющее) обязан
письменно сообщить об этом руководителю предприятия (учрежде-
ния) и только после получения от руководителя соответствующего
письменного разрешения принимает документы к исполнению
(оформлению). Ответственность за проведение указанных операций
несет руководитель предприятия (учреждения).
37
Глава 7. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
7.1. Понятие основных средств, их классификация
и оценка
С 1 января 2002 года в Республике Беларусь действует По-
ложение по бухгалтерскому учету основных средств и Инструкция о
порядке бухгалтерского учета основных средств.
К основным средствам относятся орудия труда, исполь-
зуемые в процессе производства продукции, выполнения работ
и оказания услуг либо для управления организацией, в течение
срока полезного использования продолжительностью свыше 12
месяцев.
В состав основных средств входят: здания, сооружения, переда-
точные устройства, машины и оборудование, вычислительная техника,
измерительные и регулирующие приборы и устройства, транспортные
средства, инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь,
рабочий скот, внутрихозяйственные дороги, многолетние насаждения,
капитальные затраты по улучшению земель (осушительные, ороси-
тельные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в
арендованные основные средства, а также земельные участки и объек-
ты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы),
приобретенные организацией в собственность.
Не относятся к основным средствам: молодняк животных и
животные на откорме, семьи пчел, пушные звери, предметы для
выдачи напрокат.
Независимо от срока службы в составе основных средств не
учитываются специальные инструменты и приспособления, не
имеющие универсального применения и предназначенные для из-
готовления отдельных видов продукции (пресс-формы и пр.), ма-
шины и оборудование, являющиеся продукцией предприятий-
изготовителей или товарами в торговых организациях, а также бы-
строизнашивающиеся предметы, служащие менее 12 месяцев не-
зависимо от их стоимости.
В бухгалтерском учете используется несколько признаков
классификации основных средств.
По принадлежности (праву собственности) основные сред-
ства подразделяются на собственные, которые учитываются на
балансовом активном счете 01 «Основные средства», и арендо-
ванные (взятые в аренду за определенную плату), учитываемые на
забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
Особенностью всех забалансовых счетов является то, что
остатки средств по ним не отражаются в балансе предприятия и не
производится двойная запись — полученные в аренду основные
38
средства записываются по дебету счета 001, а при возврате их
арендодателю — по кредиту данного счета без корреспонденции с
другими счетами.
По назначению основные средства делятся на производст-
венные и непроизводственные. К непроизводственным средствам,
учитываемым на балансе предприятия, относятся объекты жилищ-
но-коммунального хозяйства, культурно-бытового, медицинского и
спортивного назначения (жилые дома, детские учреждения, биб-
лиотеки, стадионы и т.д.).
По степени использования основные средства в учете под-
разделяются на действующие, бездействующие, находящиеся в
аренде, в запасе.
Основные средства делятся по видам в зависимости от на-
турально-вещественного состава — здания, сооружения, машины и
оборудование и т.д. (на основе действующего классификатора ос-
новных средств).
По каждому виду основных средств, по каждой единице дол-
жен быть аналитический учет основных средств.
Единицей учета основных средств является инвентарный объ-
ект, выполняющий самостоятельно свои функции: предмет, закончен-
ное устройство или комплекс предметов со всеми приспособлениями.
В текущем бухгалтерском учете основные средства учиты-
ваются по первоначальной стоимости, и эта стоимость влияет на
величину амортизации, себестоимости продукции, на прибыль.
Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за
денежные средства, слагается из суммы фактических затрат на приоб-
ретение, сооружение, изготовление, доставку и монтаж, включая:
договорную (покупную) цену объекта;
услуги сторонних организаций (поставщика, посредника,
подрядчика и других организаций), связанные с приобретением,
сооружением основных средств;
таможенные платежи;
расходы по страхованию при перевозке;
проценты за кредит;
погрузочно-разгрузочные работы;
расходы на проектно-изыскательские работы, подготовка
территории, ее благоустройство (при строительстве объекта);
налог на приобретение транспортных средств;
иные налоги и затраты по приобретению основных средств,
если они затем не возмещаются по законодательству.
Первоначальная стоимость объектов основных средств, вне-
сенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд (складоч-
ный капитал), устанавливается в денежной оценке, согласованной
39
учредителями (участниками) на дату подписания учредительных
документов. В случаях, предусмотренных законодательством, ос-
новные средства подлежат экспертной оценке.
Первоначальная стоимость объектов основных средств, по-
лученных от других организаций и физических лиц безвозмездно
(по договору дарения), а также в качестве субсидии государства,
оценивается по рыночной стоимости на дату их оприходования.
Данные о действующей цене должны быть подтверждены докумен-
тально или экспертным путем (справки организаций-изготовителей
на аналогичную продукцию; сведения о ценах, опубликованных в
журналах, каталогах).
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен-
ных в обмен на другое имущество, признается стоимость обмени-
ваемого имущества, числящегося в бухгалтерском учете.
От первоначальной стоимости основных средств вычисляет-
ся амортизация (износ). Если из первоначальной стоимости вы-
честь сумму амортизации, то получим остаточную стоимость, по
которой основные средства записываются в балансе. В приложе-
нии к балансу справочно записывается первоначальная стоимость
и сумма амортизации (без включения их в итог баланса).
Изменение первоначальной стоимости допускается в случае
переоценки основных средств, при достраивании, дооборудовании,
реконструкции и частичной ликвидации объектов.
При капитальном ремонте первоначальная стоимость основ-
ных средств не увеличивается, а его стоимость относится на из-
держки производства.
Существует также понятие «восстановительная стоимость». Так
как основные средства вводятся в эксплуатацию в разные годы, служат
продолжительное время, когда меняются резко (особенно в период
инфляции) цены на оборудование, стройматериалы, расходы на зара-
ботную плату, то для правильности учета основных средств (приведе-
ние в соответствие с аналогичными объектами их стоимости в совре-
менных условиях), правильности начисления амортизации и создания
необходимых фондов для обновления основных средств предприятия
всех форм собственности должны ежегодно по состоянию на 1 января
производить переоценку основных средств. Восстановительная стои-
мость принимается на баланс в качестве первоначальной стоимости.
С введением в действие 1 января 2002 года новой амортизаци-
онной политики в Республике Беларусь, в частности Положения о по-
рядке начисления амортизации основных средств и нематериальных
активов, появилось понятие «амортизируемая стоимость».
Амортизируемая стоимость — это стоимость, по которой
объекты основных средств и нематериальных активов (бывшие и
не бывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете и кото-
рая частями включается в затраты на производство и реализацию
40
продукции (работ, услуг) либо в издержки обращения в течение
срока полезного использования.
Изменение амортизируемой стоимости объектов основных
средств производится по решению комиссии, назначенной руково-
дителем или собственником из числа специалистов технических и
бухгалтерских служб.
7.2. Учет поступления основных
средств
Основные средства на предприятие поступают:
— в результате строительства (сооружения) хозяйственным
или подрядным способом. Они принимаются в эксплуатацию в сум-
ме фактически произведенных затрат по акту приемки-передачи
основных средств (типовая форма № ОС-1);
— в результате приобретения за плату у юридических и фи-
зических лиц и оприходуются по акту приемки-передачи или по ак-
ту купли-продажи;
— в результате внесения основных средств учредителями
предприятия в виде вклада в уставный фонд по договорной це-
не — оформляются актом приемки-передачи и актом экспертизы;
— в результате безвозмездного получения от других пред-
приятий и лиц, а также в качестве субсидии правительственного орга-
на — по акту приемки-передачи. Акты составляются на каждый объект
или группу однотипных объектов, поступивших одновременно. Для со-
ставления актов приемки-передачи директор назначает комиссию. Акт
действителен после утверждения его директором.
К акту прилагаются оправдательные документы на поступле-
ние объекта, его цену: товарно-транспортные накладные, счета,
закупочные акты, справки и т.д.
В акте приемки-передачи основных средств указывается постав-
щик (изготовитель), дата ввода в эксплуатацию, первоначальная стои-
мость, сумма амортизации (для объекта, бывшего в употреблении), нор-
ма и шифр амортизации, местонахождение, источник финансирования
капитальных вложений (прибыль предприятия, оборотные средства на
расчетном счете, кредиты, амортизационный фонд).
На основании акта бухгалтер заполняет инвентарную карточку на
весь период эксплуатации объекта. Каждому объекту присваивается
инвентарный номер. Этот номер наносится на объект масляной крас-
кой или прикрепляется в виде жетона. Бухгалтер составляет опись кар-
точек. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих
разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается
как самостоятельный инвентарный объект.
Для синтетического учета основных средств используется
активный счет 01 «Основные средства». Он предназначен для
обобщения информации о наличии и движении основных средств
41
организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консерва-
ции, в аренде, доверительном управлении.
Принятие основных средств к бухгалтерскому учету по перво-
начальной стоимости отражается по дебету счета 01 «Основные
средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Изменение первоначальной стоимости при переоценке ос-
новных средств производится по счету 01 «Основные средства» в
корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».
Активный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» име-
ет следующие субсчета:
08-1 «Приобретение земельных участков»;
08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
08-3 «Строительство и создание объектов основных
средств»;
08-4 «Приобретение объектов основных средств»;
08-5 «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств»,
т.е. не включаемых в первоначальную цену строящегося или при-
обретенного объекта основных средств исходя из действующего
законодательства;
08-6 «Приобретение и создание нематериальных активов»;
08-7 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;
08-8 «Приобретение взрослых животных»;
08-9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конст-
рукторских и технологических работ» и другие субсчета.
Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» на
конец месяца или года показывает величину капитальных вложе-
ний в незавершенные строительство, незаконченные процессы по
приобретению основных средств, нематериальных активов, по
формированию основного стада.
При продаже вложений, учитываемых на счете 08 «Вложе-
ния во внеоборотные активы», их стоимость списывается с кредита
счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91
«Операционные доходы и расходы», а при безвозмездной переда-
че — в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Аналитический учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные
активы» ведется строго по каждому объекту основных средств и
нематериальных активов и по каждому виду затрат, а по формиро-
ванию основного стада — по видам животных (лошади, овцы, сви-
ньи, крупный рогатый скот и др.).
В состав капитальных вложений при строительстве объекта
входят не только расход материалов, деталей, узлов, заработной
платы строителей, износ строительной техники, налоги и сборы от
начисленной заработной платы, но и расходы по содержанию ди-
рекции строящегося предприятия, технадзора, проценты за бан-
ковский кредит, расходы по перевозке строителей и др.
42
Например, построено здание хозяйственным способом, за-
траты на его возведение были:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Стоимость израсходованных строй- материалов, конструкций, деталей 08 10 10000
Начислена заработная плата строи- телям 08 70 5000
Начислено в фонд социальной защи- ты населения (социальное страхова- ние) 08 69 1750
Начислен чрезвычайный налог и фонд содействия занятости 08 68 250
Оприходован объект согласно акту приемки-передачи на всю сумму за- трат по счету 08 01 08 17000
НДС по построенному объекту 18 68 3400
Точно так же отражаются затраты в учете при достраивании,
реконструкции объектов основных средств. При возведении объек-
тов подрядным способом (по договорам подряда со строительны-
ми организациями) в дебет счета 08 относят затраты по акцепто-
ванным счетам подрядных организаций:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Акцептован счет (дано согласие на оплату) подрядной организации за выполненные строительно-монтажные работы (без НДС) 08 60 15000
Сумма налога на добавленную стои- мость (НДС) по выполненным работам 18 60 3000
Перечислено подрядной организации с учетом НДС 60 51 18000
Сумма НДС, подлежащая зачету (вы- чету) 68 18 3000
Оприходование основных средств в эксплуатацию согласно акту приемки-передачи (без НДС) 01 08 15000
Сумма использованных амортизационных отчислений 010 «Амортиза- ционный фонд вос- производ- ства основ- ных средств» 15000
43
Такие же записи по счетам производятся при приобретении
основных средств за плату у других предприятий и лиц.
Если в комплекте основных средств идут запасные части (по
транспорту, оборудованию), то их надо принять со счета 08 на счет
10 «Материалы» (дебет 10, кредит 08).
Начиная с 2002 года если основные средства, бывшие в экс-
плуатации, приобретаются за плату, то их первоначальная стои-
мость не увеличивается на сумму износа.
При безвозмездном поступлении основных средств записи по
счетам будут:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление основных средств на без- возмездной основе 08 98-2
НДС на поступивший объект 18 98-2
Дополнительные затраты по получен- ному объекту 08 10, 70, 68, 69
Принятие основных средств на баланс 01 08
Увеличение внереализационных дохо- дов за счет безвозмездного поступле- ния по мере начисления амортизации 98-2 20, 26, 44 92 02
Списание НДС по безвозмездно полу- ченному объекту основных средств 92 18
Если приобретается оборудование, требующее монтажа и
установки, то сначала используется активный счет 07 «Оборудова-
ние к установке», а при передаче в монтаж— счет 08 «Вложения
во внеоборотные активы»:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Акцептован счет поставщика на оборудование, требующее мон- тажа 07 60 3000
Транспортные расходы 07 60 400
По накладной оборудование пе- редано в монтаж 08 07 3400
Расходы на заработную плату по монтажу оборудования 08 70 1000
Затем на начисленную заработную плату начисляются все положенные налоги и сборы (см. стр. 43 Строи- тельство хозяйственным спосо- бом) и учитывается НДС
44
Поступление основных средств, вносимых учредителями в
счет вклада в уставный фонд (уставный капитал), отражается че-
рез активно-пассивный счет 75 «Расчеты с учредителями», к кото-
рому открываются субсчета: 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный
фонд», 75-2 «Расчеты по выплате доходов»:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
На сумму уставного фонда, от- раженного в учредительных до- кументах 75 80 5000
Оценочная стоимость новых ос- новных средств 01 75 1000
Остальная сумма уставного фон- да в виде денежных средств по- ступает на расчетный счет 51 75 4000
При поступлении основных средств с амортизацией: — отражение уставного фонда
на сумму основных средств по договорной цене учредителей 75 80 1000
— принятие основных средств 01 75 1000
по договорной цене
— на амортизацию 01 02 200
Стоимость основных средств легко определить так: напри-
мер, комиссия установила реальную (остаточную) стоимость стан-
ка 400000 руб., а амортизация 20%. Значит, первоначальная стои-
мость объекта:
400000x100% сллллл я
----------------= 500000 руб.
80%
Сумма амортизации равна: 500000 - 400000 = 100000 руб.
Увеличение стоимости основных средств может происходить
и по другим причинам:
45
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Оприходованы излишки основ- ных средств, выявленные при инвентаризации,по оценочной стоимости (неучтенные основные средства) 01 92 1000
Если основные средства были не новые, то надо учесть амортиза- цию 01 01 92 02 900 100
Поступление от внутрихозяйст- венных подразделений, филиа- лов, выделенных на отдельный баланс 01 79 2000
с амортизацией 01 01 79 02 1500 500
Переоценка(дооценка) основных средств: увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости на сумму увеличения амортиза- ции 01 83 83 02 800 200
При внесении основных средств в качестве вклада в устав-
ный фонд иностранных участников в совместных и иностранных
предприятиях льгота по возмещению таможенной пошлины и нало-
га на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе ОПФ, дается
со дня вступления в силу Декрета Президента Республики Бела- ,>
русь № 6 от 27.02.2001 г. при соблюдении следующих условий:
1) основные средства должны иметь производственное на-
значение или использоваться для строительства и реконструкции ;
основных производственных фондов;
2) ОПФ не являются подакцизными;
3) не истек срок формирования уставного фонда; (
4) суммарная стоимость ввезенных основных средств не |
превышает указанного в учредительных документах размера неде- j
нежного вклада иностранного участника. ;
Льготы по уплате таможенной пошлины и НДС не предос-
тавляются в отношении легковых автомобилей, факсов, множи-
тельно-копировальной техники, телефонов, видео- и аудиотех-
ники, хозяйственного инвентаря, бытовой техники, ввозимых в ,,
S
46 i
качестве вклада в уставный фонд предприятий с иностранными
инвестициями.
7.3. Учет амортизации основных средств
В процессе эксплуатации основные средства постепенно, но
постоянно изнашиваются, теряют свои технические качества и
уменьшают первоначальную балансовую стоимость.
Различают износ физический и моральный. Возмещение ба-
лансовой стоимости происходит путем начисления амортизации в
течение всего срока полезного использования до полного погаше-
ния стоимости данного объекта.
В Республике Беларусь появилась необходимость разработ-
ки и реализации новой амортизационной политики.
С 1 января 2002 года введено в действие Положение о по-
рядке начисления амортизации основных средств и нематериаль-
ных активов.
Необходимо представлять различие между понятиями «износ
основных средств» и «амортизация основных средств». Износ — это
технико-экономический показатель степени физической изношен-
ности объекта или моральное устаревание по сравнению с новыми
аналогами.
Амортизация — это экономический показатель степени вос-
становления затраченного капитала в основные средства и нема-
териальные активы.
Сумма амортизации включается в издержки производства
(обращения) и возвращается организации в составе выручки за
реализованную продукцию (работы, услуги). Организации таким
образом получают возможность устаревшие объекты основных
средств и нематериальных активов списывать и приобретать но-
вые, более современные высокопроизводительные средства, а
также возводить здания, сооружения.
Начисление амортизации по объектам основных средств, не
используемым в хозяйственной (предпринимательской) деятельно-
сти (это так называемые непроизводственные основные средства),
отражается за счет собственных источников, образованных из при-
были, остающейся в распоряжении организации после внесения
47
обязательных платежей в республиканский и местные бюджеты
(дебет 29, кредит 02).
Под предпринимательской деятельностью понимается само-
стоятельная деятельность юридических и физических лиц.
Новая амортизационная политика существенно отличается
от ранее действующей:
организациям всех форм собственности дано право в рамках
законодательства применять различные способы и методы начис-
ления амортизации, изменять сроки амортизации, упрощать поря-
док индексации амортизации. Вместе с тем сохранен и ныне дей-
ствующий порядок начисления амортизации как один из нескольких
вариантов нового порядка. Сама организация наделяется правом
выбора любого варианта.
Положением о порядке начисления амортизации определены
объекты начисления амортизации (см. § 7.1) и дан перечень ос-
новных средств, по которым амортизация не начисляется:
1. Земля и природные ресурсы.
2. Библиотечные фонды.
3. Музейные и художественные ценности, памятники архи-
тектуры и искусства.
4. Многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационно-
го возраста.
5. Племенной и продуктивный скот.
По объектам, функционирующим за счет бюджетных средств
(жилой фонд, спортивные сооружения), амортизация отражается
справочно на забалансовых счетах в конце отчетного года.
К основным средствам не относятся и объектами начисления
амортизации не являются:
сырье, материалы, незавершенное производство, готовая
продукция, товары, денежные средства, ценные бумаги и
другие финансовые вложения.
Амортизация не начисляется во время проведения модерни-
зации оборудования, технического перевооружения объектов, их
дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки,
восстановления, технического диагностирования с полной или час-
тичной их остановкой, а также при консервации объектов по реше-
нию руководителя организации или собственника на срок менее
одного года.
48
Важным первоначальным моментом новой амортизационной
политики является правильное определение организациями сроков
полезного использования, нормативных сроков службы и норм
амортизации основных средств и нематериальных активов. Необ-
ходимо четко знать содержание всех этих понятий. Есть понятие
«срок службы» — это фактический срок службы основных средств
и нематериальных активов, в течение которого объект сохраняет
свои потребительские свойства.
Срок полезного использования применяется для установле-
ния продолжительности функционирования основных средств и
нематериальных активов в процессе предпринимательской дея-
тельности и представляет собой расчетный, ожидаемый период их
эксплуатации, в течение которого они смогут приносить доход (вы-
году).
Нормативный срок службы основных средств, не исполь-
зуемых в предпринимательской деятельности, устанавливается
применительно к каждой позиции основных средств, включен-
ных в действующую классификацию. По видам основных
средств, не включенных в действующую классификацию, нор-
мативный срок службы устанавливается решением комиссии на
основании технической документации (технические паспорта и
др.), а при ее отсутствии — экспертным путем. Нормативный
срок службы основных средств, бывших в эксплуатации, опре-
деляется с момента их ввода в эксплуатацию первым балансо-
держателем или собственником.
Нормативный срок службы по нематериальным активам, не
используемым в предпринимательской деятельности, определяет-
ся исходя из срока службы, устанавливаемого патентами, лицен-
зиями и другими документами. При невозможности определения
нормативного срока службы норма амортизации рассчитывается
на 10 лет (но не более срока деятельности организации), а по то-
варным и фирменным знакам на срок 20 лет.
Сроки полезного использования объектов основных средств
и производных от них норм амортизации (используемых в пред-
принимательской деятельности) согласно новому порядку само-
стоятельно устанавливаются организацией в пределах установ-
ленного Положением диапазона. Положением по основным сред-
ствам установлено 7 диапазонных групп, а для нематериальных
активов — одна.
49
Группировка амортизируемых объектов по диапазонам сроков
полезного использования
Г руппа Сроки полезного использования(в годах)
1. здания 5—125
1.1 здания особой капитальности 80—125
1.2 здания высокой капитальности 50—80
1.3 здания средней капитальности 15—50
1.4 здания низкой капитальности 5—15
2.сооружения 5—125
2.1 сооружения особой капитальности 80—125
2.2 сооружения высокой капитальности 50—80
2.3 сооружения средней капитальности 15—50
2.4 сооружения низкой капитальности 5—15
3. машины, механизмы, оборудова- ние, включая оборудование связи, измерительные и регулирующие при- боры и устройства, рабочий скот 5—30
4. вычислительная техника, оргтехника; производственный и хозяйственный инвентарь, инстру- менты и принадлежности, газовое и огнестрельное оружие, многолетние насаждения, прочие основные средства 3—14
5. транспортные средства за исклю- чением воздушных судов (без авиа- двигателей) и авиационных двигате- лей гражданской авиации 3—40
5.1 автомобильный транспорт 4—15
5.2 водный транспорт 3—37
5.3 железнодорожный транспорт 10—40
5.4 иные виды транспорта 3—40
6. воздушные суда (без авиадвигате- лей) и авиационные двигатели граж- данской авиации 5—35
7. основные средства горнодобывающих отраслей про- мышленности с учетом сроков отработки запа- сов полезный ископаемых: по газовым и газоконденсатным скважинам — в пределах 12 лет, по нефтяным, нагнетательным и контрольным скважинам — в пределах 15 лет независимо от фактического срока эксплуата- ции (в т.ч. по ликвидированным и недоамортизированным, вплоть до полного перенесения их амортизируемой стоимости)
8. нематериальные активы в соответствии с пунктами 7, 24 и 25 настоящего Положения
50
Здания и сооружения особой капитальности — это каркасно-
монолитные, каменные с железобетонным или металлическим кар-
касом особой прочности.
Здания и сооружения средней капитальности — это бетон-
ные, железобетонные, кирпичные с железобетонными и металли-
ческими перекрытиями.
Здания и сооружения средней капитальности — это кирпич-
ные из облегченной кладки, каркасно-панельные, деревянные, а
также газо- и нефтепроводы.
Здания и сооружения низкой капитальности — это сборно-
разборные и передвижные деревянные, пленочные.
Наибольшему проценту амортизационных отчислений соот-
ветствует наименьший срок полезного использования объекта ос-
новных средств, и наоборот.
Наибольший уровень амортизации применяется в случаях
высокой конкурентоспособности производимой продукции, нарас-
тания объемов продаж.
Исходя из принятого в Положении срока полезного исполь-
зования в пределах наименьшего и наибольшего уровней норм,
установленных для каждой укрупненной амортизационной груп-
пы основных средств, определяется норма амортизационных
отчислений по каждому объекту. Например, по машинам и обо-
рудованию при диапазоне сроков полезного действия от 5 до 30
лет организация по фрезерному станку установила срок полез-
ного действия 5 лет, что соответствует норме амортизации 20%
в год (100% : 5). При убыточности продукции, сокращении реа-
лизации следует выбирать диапазон от 20 до 30 лет. При много-
сменной работе, работе в агрессивной среде могут применяться
поправочные коэффициенты с обязательным отражением в
учетной политике. Пересмотр сроков полезного использования и
соответственно норм амортизационных отчислений производит-
ся по решению комиссии, создаваемой на каждом предприятии
по приказу руководителя или собственника.
Положением определен порядок начисления амортизации
основных средств и нематериальных активов. Начисления аморти-
зации по объектам основных средств и нематериальных активов
начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем вво-
да их в эксплуатацию, и прекращаются с первого числа месяца,
следующего за месяцем выбытия объекта.
Начисления амортизации прекращаются по тем объектам, по
которым она составила 100% амортизационной (первоначальной)
стоимости.
51
Амортизация основных средств и нематериальных активов
начисляется:
по объектам, используемым в предпринимательской дея-
тельности, — исходя из выбранного (в пределах установлен-
ного настоящим Положением диапазона) срока полезного
использования линейным, нелинейным и производительным
способами;
по объектам, не используемым в предпринимательской дея-
тельности, исходя из нормативного срока службы линейным
способом.
Организация самостоятельно определяет способы и методы
начисления амортизации, в том числе по объектам одного наиме-
нования. До окончания срока полезного использования объекта
способы и методы начисления амортизации разрешается пере-
сматривать в начале календарного года с обязательным отраже-
нием в учетной политике.
Линейный способ заключается в равномерном (по годам)
начислении амортизации в течение всего срока полезного ис-
пользования объекта основных средств или нематериальных
активов. Сумма амортизации из года в год совпадает, кроме
случаев изменения сменности работы машин и оборудования и
вредности среды. При линейном способе амортизируемую стои-
мость объекта надо умножить на принятую годовую линейную
норму амортизации. Например, приобретен объект амортизи-
руемой стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использо-
вания в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчис-
лений — 20%. Годовая сумма амортизационных отчислений со-
ставит 24 тыс. руб. (120 х 20 : 100), а за месяц — 2 тыс. руб.
(24 : 12).
Нелинейный способ заключается в неравномерном (по го-
дам) начислении амортизации- в течение срока полезного исполь-
зования объекта основных средств или нематериальных активов и
не распространяется на следующие виды машин, оборудования и
транспортных средств, непосредственно участвующих в процессе
производства продукции (работ, услуг):
машины, оборудование, транспортные средства с норматив-
ным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме
специальных);
отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок
полезного использования которых определяется исходя из
установленных ресурсов;
52
уникальная техника и оборудование, предназначенные для
использования только при определенных видах испытаний и
производства ограниченного вида конкретной продукции;
предметы интерьера, включая офисную мебель, здания;
предметы для отдыха, досуга и развлечений.
При нелинейном способе годовая сумма амортизации рас-
считывается методом суммы лет либо методом уменьшаемого ос-
татка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начис-
ления амортизации в первый год и в каждом из последующих лет
срока полезного использования объекта могут быть различными.
Применение метода суммы числа лет предполагает опреде-
ление годовой суммы амортизации исходя из амортизируемой
стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и
отношения, в числителе которого — число лет, остающихся до
конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе —
сумма числа лет срока полезного использования объекта.
Сумма числа лет полезного использования объекта опреде-
ляется по следующей формуле:
~.|П Спи х (Спи+ 1)
СЧЛ = --------------------------, где
СЧЛ — сумма числа лет срока полезного использования
объекта, выбранного организацией самостоятельно в пределах ус-
тановленного диапазона;
Спи — срок полезного использования объекта, выбранный
организацией самостоятельно в пределах установленного диапа-
зона.
Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью
150 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет.
Сумма числа лет срока полезного использования составляет 15
лет. Расчет может производиться двумя способами:
сложением суммы чисел лет (1 +2 + 3 + 4 + 5 = 15);
по вышеприведенной формуле (5x6:2 = 15).
В первый год эксплуатации указанного объекта будет начис-
лена амортизация в размере 5/15 или 33,3%, что составит 50 тыс.
руб. (150x5 : 15).
Во второй год — 4/15, что составит 40 тыс. руб. (150 х 4 : 15).
В третий год — 3/15, что составит 30 тыс. руб.
В четвертый год — 2/15, что составит 20 тыс. руб.
В пятый год — 1/15, что составит 10 тыс. руб.
53
Общая сумма начисленной амортизации в течение всего
срока полезного использования объекта составит 150 тыс. руб.
(50 + 40 + 30 + 20 + 10).
При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начислен-
ной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на на-
чало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности
амортизируемой стоимости и суммы, начисленной до начала от-
четного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной ис-
ходя из срока полезного использования объекта и коэффициента
ускорения (до 2,5 раза), принятого организацией.
Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью
100 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет.
Годовая норма амортизационных отчислений — 40% (норма
амортизации 20%, исчисленная исходя из срока полезного исполь-
зования, увеличивается на коэффициент ускорения 2).
В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных
отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости и
составит 40 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 40%).
Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от
разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс.
руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуа-
тации (40 тыс. руб.), и составит 24 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс.
руб.) х 40%].
В третий год эксплуатации амортизация начисляется от раз-
ницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и
суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы экс-
плуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб.), и составит 14,4 тыс. руб.
[(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб.) х 40%].
В четвертый год эксплуатации амортизация начисляется от
разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс.
руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый — третий го-
ды эксплуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб. + 14,4 тыс. руб.), и со-
ставит 8,64 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб. -
14,4 тыс. руб.) х 40%].
В пятый (последний) год эксплуатации амортизация
представляет собой разницу между амортизируемой стоимо-
стью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начислен-
ной за первый — четвертый годы эксплуатации (100 тыс. руб. - 40
тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 14,4 тыс. руб. - 8,64 тыс. руб.), и составит
12,96 тыс. руб.
Производительный способ начисления амортизации объекта
основных средств и нематериальных активов заключается в на-
числении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объ-
54
екта и отношения натуральных показателей объема продукции
(работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к
ресурсу объекта и может применяться с первого же месяца экс-
плуатации.
Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью
100 тыс. руб. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объ-
екта объем продукции (работ) — 25 тыс. ед. Выпущено за отчетный
месяц 500 ед. Амортизация на единицу продукции — 4 руб.
(100 тыс. руб. / 25 тыс. ед.).
Амортизационные отчисления за отчетный месяц 2 тыс. руб.
(4 руб. х 500 ед.).
Приобретен автомобиль амортизируемой стоимостью 15
млн. руб. с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км. Пробег в от-
четном месяце составил 5 тыс. км.
Амортизация на 1 км — 37,5 руб. (15 млн. руб. / 400 тыс. км).
Амортизационные отчисления за отчетный месяц — 187,5
тыс. руб. (37,5 руб. х 5 тыс. км).
Амортизация основных средств начисляется в течение всего
срока полезного использования:
при нахождении объекта в эксплуатации; в простое, в том
числе и в связи с ремонтом продолжительностью до 3 меся-
цев — путем ежемесячного включения в издержки производ-
ства или обращения; при простое и ремонте свыше 3 меся-
цев, в запасе, на консервации более 1 года амортизация на-
числяется линейным способом с отнесением на внереализа-
ционные расходы (дебет 92, кредит 02).
Амортизация по объектам основных средств, не используе-
мым в предпринимательской деятельности, которые в отчетном
месяце не эксплуатировались, начисляется за счет соответствую-
щих источников линейным способом исходя из нормативных сро-
ков службы.
Все вышесказанное относится и к нематериальным активам.
Для обеспечения нормальных условий воспроизводства ос-
новных средств, используемых в предпринимательской деятельно-
сти организаций, применяющих линейный способ начисления
амортизации, допускается текущая индексация амортизационных
начислений при условии, что уровень инфляции по индексу потре-
бительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу
составил не менее 2 процентов.
Сумма индексации за каждый месяц рассчитывается исходя
из индекса изменения цен на продукцию производственно-
технического назначения за предшествующий месяц к декабрю
предыдущего года.
55
В бухгалтерском учете сумма индексации отражается в за-
тратах по дебету счетов: 20, 23, 25, 26, 44 и кредиту счета 91.
Сумма индексации принимается в расчет величины амортизаци-
онного фонда воспроизводства основных средств. При проведе-
нии переоценки на сумму индексации делается запись по дебету
счета 91 и кредиту счета 02. Если сумма переоценки оказалась
меньше суммы годовой индексации, излишние суммы индексации
сторнируются.
Положением установлен порядок формирования и использо-
вания амортизационных фондов воспроизводства основных
средств и нематериальных активов как источников капитальных
вложений производственного назначения, жилищного строительст-
ва, приобретения и создания нематериальных активов (в том числе
научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ).
Учет формирования и использования амортизационного
фонда ведется на забалансовых счетах 010 «Амортизационный
фонд воспроизводства основных средств» и 013 «Амортизацион-
ный фонд воспроизводства нематериальных активов».
По дебету данных счетов отражаются суммы, равные вели-
чине амортизационных отчислений, а по кредиту забалансового
счета «Амортизационный фонд воспроизводства основных
средств» отражается использование амортизационного фонда,
равное сумме фактически произведенных в отчетном периоде ка-
питальных вложений производственного назначения и затрат
предприятия на жилищное строительство, осуществляемых хозяй-
ственным или подрядным способами, погашение кредитов и зай-
мов, полученных на эти цели, и процентов по ним. Под капиталь-
ными вложениями производственного назначения понимается но-
вое строительство, в том числе достройка, приобретение и изго-
товление основных средств, реконструкция, модернизация и тех-
ническое перевооружение объектов основных средств, используе-
мых в предпринимательской деятельности. В бухгалтерском учете
отражение капитальных вложений производится согласно учетной
политике организации (метод учета реализации — по отгрузке или
по оплате) на основании актов выполненных работ, счетов по-
ставщиков и подрядчиков.
Лизингополучателем сумма начисленной амортизации по
объектам лизинга относится на увеличение амортизационного
фонда, т.е. по дебету забалансовых счетов, а при фактической уп-
лате лизинговых платежей в пользу лизингодателя на сумму амор-
тизационных отчислений в составе лизингового платежа лизинго-
56
получатель отражает использование амортизационного фонда по
кредиту забалансовых счетов 010 «Амортизационный фонд вос-
производства основных средств» и 013 «Амортизационный фонд
воспроизводства нематериальных активов» соответственно.
При отсутствии прибыли, остающейся в распоряжении пред-
приятия после уплаты всех налогов, перерасход амортизационного
фонда отражается со знаком «минус» на забалансовых счетах и в
бухгалтерских отчетах.
Амортизационный фонд индивидуальными предпринимате-
лями и некоммерческими (не осуществляющими предпринима-
тельскую деятельность) организациями не создается.
Расчет амортизации в январе производят по проверенным на
начало года данным о наличии основных средств. По состоянию на
1 января проводится и переоценка основных средств. За осталь-
ные месяцы года амортизацию начисляют с учетом поступления и
выбытия основных средств в предшествующем месяце, корректи-
руя сумму ранее начисленных амортизационных отчислений.
Амортизация начисляется независимо от того, прибыльно или убы-
точно работает предприятие.
При начислении амортизации записи по счетам будут сле-
дующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Начислена амортизация основных средств, ис- пользуемых в основном производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг 20 02
Начислена амортизация основных средств, ис- пользуемых во вспомогательных производствах 23 02
Начислена амортизация основных средств об- - щецехового назначения [здания, машины, обо- рудование цеха (производства)] 25 02
Начислена амортизация основных средств об- щехозяйственного назначения (общезаводского, общефирменного), а также по переданным в бесплатное пользование предприятиям общест- венного питания, медицинским учреждениям, обслуживающим работников организации 26 02
Начислена амортизация основных средств, ис- пользуемых в обслуживающих производствах и хозяйствах (жилищно-коммунальных, подсобных сельских хозяйств, детских учреждений, домов отдыха и др.), кроме объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства 29 02
57
Содержание операции Дебет Кредит
Начислена амортизация основных средств, ис- пользуемых при реализации готовой продукции 44 02
Отражена в учете головного предприятия амор- тизация основных средств, начисленная струк- турными подразделениями, выделенными на самостоятельный баланс 79 02
7.4. Учет расходов по ремонту основных средств
В процессе эксплуатации основных средств возникают затра-
ты, которые направляются на две цели:
1) на улучшение состояния объекта для продления срока его
использования и повышение производительности сверх первона-
чальных нормативных показателей путем модернизации, дообору-
дования, технического перевооружения, достройки.
Фактические затраты по таким капитальным работам отра-
жаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»:
дебет 08, кредит 60 — при выполнении работ подрядным
способом;
дебет 08, кредит 10, 70, 68, 69 — при выполнении работ хо-
зяйственным способом.
Затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основ-
ных средств после окончания указанных работ увеличивают пер-
воначальную стоимость объектов: дебет 01, кредит 08;
2) на поддержание основных средств в рабочем состоянии. К
таким затратам относятся расходы на технический осмотр и уход,
на проведение текущего и капитального ремонтов, которые вклю-
чаются в себестоимость продукции (работ и услуг) и отражаются в
бухгалтерском учете записями:
дебет 20, 23, 25, 26, 44, кредит 60 — при осуществлении ра-
бот подрядным способом;
дебет 23, кредит 10, 70, 68, 69 — при осуществлении работ
хозяйственным способом.
Капитальный ремонт ведется в соответствии с планом ре-
монта. Учет затрат при капитальном ремонте ведется по каждому
объекту в отдельности и по видам затрат.
При капитальном ремонте оборудования и транспортных
средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ре-
монт базовых деталей и узлов, замена всех изношенных деталей и
узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и ис-
58
пытание агрегата. При капитальном ремонте зданий и сооружений
производится смена изношенных конструкций на более прочные и
экономичные. Приемка объектов по окончании капитального ре-
монта, а также после реконструкции и модернизации осуществля-
ется по акту приемки-сдачи (форма ОС-3). На сумму капитального
ремонта первоначальная стоимость не увеличивается, за исключе-
нием ремонта трубопроводов, трансформаторов, если стоимость
ремонта превышает 30% стоимости объекта.
В целях равномерного включения предстоящих расходов на
капитальный ремонт основных средств в издержки производства
или обращения отчетного периода организация может создавать
резерв расходов на ремонт основных средств на счете 96 «Резер-
вы предстоящих расходов», отразив в учетной политике. Запись по
счетам будет:
дебет 20, 25, 26, 44, кредит 96.
При аренде основных средств арендатор расходы по ремон-
ту также относит на себестоимость, если договором аренды ре-
монт предусмотрен за счет арендатора. На себестоимость отно-
сятся расходы на ремонт предприятий общественного питания и
медицинских учреждений, обслуживающих рабочих и служащих
данной организации.
По непроизводственным основным средствам стоимость ре-
монта на себестоимость продукции (работ, услуг) не относится, а
списывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении пред-
приятия. Предварительно фактические затраты на ремонт таких
объектов учитываются на счете 29 «Обслуживающиеся производ-
ства и хозяйства»:
дебет 29, кредит 10, 70, 68, 69, 60, 76.
7.5. Учет аренды основных средств
В условиях рыночной экономики широкое распространение в
хозяйственной деятельности предприятий получила аренда основ-
ных средств. В практике существует аренда текущая (краткосроч-
ная) и финансовая, или долгосрочная, аренда.
Текущая аренда означает передачу в аренду отдельных
объектов основных средств, жилых и производственных помеще-
ний чаще всего без права выкупа имущества.
Долгосрочная, финансовая, аренда предприятий, цехов, обо-
рудования, транспортных средств предполагает передачу имуще-
ства арендодателем во владение арендатору с последующим вы-
купом по остаточной (выкупной) стоимости основных средств или
59
передачу основных средств без выкупа для создания арендных
предприятий на базе государственных предприятий.
К сведению, в зарубежной практике по срокам действия
аренда делится на:
1) краткосрочную (рейтинг) —до 1 года;
2) среднесрочную (хайринг) — от 1 года до 3 лет;
3) долгосрочную (лизинг) — свыше 3 лет.
Широкое распространение и в нашей экономике получила
финансовая аренда — лизинг, когда арендодатель за счет своих
средств приобретает для арендатора по заявке последнего необ-
ходимое для его производственных целей оборудование у опреде-
ленного поставщика и передает во временное владение и пользо-
вание, сохраняя за собой право собственности.
Аренда допускается во всех отраслях народного хозяйства и
в отношении движимого и недвижимого имущества: здания, соору-
жения, оборудование, транспортные средства, земельные участки,
обособленные природные объекты.
Передача имущества во временное владение и пользование
оформляется договором аренды (имущественного займа), в кото-
ром указываются необходимые данные об имуществе, передавае-
мом в аренду (наименование, состав, себестоимость), срок арен-
ды, сумма арендной платы, условия и сроки внесения арендной
платы, распределение обязанностей сторон (начисление аморти-
зации основных средств, проведение ремонтов, уплата земельного
налога, уплата коммунальных услуг по зданиям и др.).
Имущество, предоставленное в аренду или полученное,
должно в бухгалтерском учете отражаться отдельно.
Передача объекта в аренду оформляется актом (накладной)
приемки-передачи основных средств.
Основные средства у арендодателя как его собственность
продолжают числиться на счете 01 «Основные средства». Бухгал-
терия арендодателя делает отметку в инвентарной карточке объ-
екта о передаче его в аренду, и копия инвентарной карточки пере-
дается арендатору, который зачисляет объект аренды на забалан-
совый счет 001 «Арендованные основные средства» без использо-
вания двойной записи по счетам, т.е. получение отражается по де-
бету счета 001, а при возврате их арендодателю — по кредиту это-
го счета.
Амортизацию по переданному в аренду объекту при текущей
аренде начисляет арендодатель, но относит ее не на затраты сво-
его производства, а в уменьшение дохода от аренды, т.е. в дебет
60
счета 91 «Операционные доходы и расходы» и в кредит счета 02
«Амортизация основных средств», если аренда не является основ-
ной деятельностью предприятия.
Если же передача основных средств, нематериальных акти-
вов является основным видом деятельности, то амортизация по
переданным в аренду объектам отражается в составе расходов по
обычным видам деятельности:
дебет 20, 23, 25, 26, 44, кредит 02.
Основным видом экономической деятельности организации
является такой вид деятельности, который вносит наибольший
вклад, удельный вес в показатель объема производства, объема
реализации продукции, работ, услуг и составляет более 50% от
данных показателей. Тогда бухгалтерия арендодателя начислен-
ную арендную плату будет отражать как реализацию продукции,
работ и услуг:
дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
кредит 90 «Реализация».
Если сдача имущества в аренду не является основным ви-
дом экономической деятельности, то арендная плата у арендода-
теля должна учитываться как операционные доходы на счете 91
«Операционные доходы и расходы»:
дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
кредит 91 «Операционные доходы и расходы».
Арендная плата рассчитывается за месяц, исходя из арен-
дуемой площади зданий, сооружений, помещений, установленной
базовой ставки арендной платы за 1 м2 арендуемой площади и ко-
эффициентов, характеризующих удобства в пользовании арендуе-
мыми производственными зданиями, сооружениями и помеще-
ниями.
Расходы арендодателя по содержанию, эксплуатации, теку-
щему ремонту производственных зданий, сооружений и помеще-
ний, отоплению, энергоснабжению, связи, коммунальным и другим
услугам не включаются в арендную плату и оплачиваются аренда-
тором отдельно по договоренности сторон на основании фактиче-
ских расходов (показаний приборов, счетчиков).
Базовые ставки арендной платы за 1 м2 зависят от населен-
ных пунктов республики и установлены в евро.
61
Арендная плата включает в себя амортизационные отчисле-
ния, все виды налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет арендо-
дателем в соответствии с законодательством.
Договоры аренды зданий, сооружений, нежилых помещений
подлежат государственной регистрации в Едином государственном
реестре договоров аренды зданий, сооружений, нежилых помеще-
ний.
Юридические лица, имеющие здания, сооружения и иные
помещения республиканской собственности, при сдаче их в аренду
перечисляют в республиканский бюджет 50% полученной арендной
платы.
При арендных отношениях записи по счетам у арендатора
следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Сумма арендной платы, причитающейся уплате (без НДС) 20, 25, 26, 44 60, 76
НДС по арендной плате 18 60, 76
Возмещение арендодателю расходов по содержанию и эксплуатации зданий, сооружений, отоплению, энергоснабже- нию, связи, коммунальным услугам со- гласно договору аренды на основании фактических расходов 20, 25, 26, 44 60, 76
Отнесение топливно-энергетических ре- сурсов, израсходованных сверх уста- новленных лимитов 91 60, 76
Отнесение на арендатора согласно до- говору аренды расходов по текущему и капитальному ремонтам основных средств 23 20, 23, 25, 26, 44 10, 70, 68, 69, 76 23
Отнесение затрат по текущему и капи- тальному ремонтам, возложенным на арендодателя согласно договору аренды 23 10, 70, 68, 69, 76
Уменьшение арендной платы на выше- перечисленные расходы 60, 76 23
Сумма капитальных вложений в арен- дованные основные средства (реконст- рукция, модернизация) 08 10, 70, 68, 69, 76
Передача капитальных вложений арен- додателю 60, 76 91
62
Содержание операции Дебет Кредит
Списание себестоимости капитальных вложений 91 08
Начисление НДС по реализации капи- тальных вложений 91 68
Начисление арендной платы авансом 97 60, 76
НДС по арендной плате 18 60, 76
Списание арендной платы на текущий месяц 20, 25, 26, 44 97
Перечисление начисленной арендной платы (с НДС) 60, 76 51
У арендодателя производятся следующие записи по счетам:
Содержание операции Дебет Кредит
Причитающаяся арендная плата, если передача основных средств в аренду яв- ляется основным видом деятельности ор- ганизации (выручка от реализации учиты- вается по моменту отгрузки) не является 62, 76 62, 76 90 91
То же, когда выручка от реализации учи- тывается по мере оплаты 51 62, 76 62, 76 91,90
Сумма амортизации по сданному в арен- ду имуществу и другие затраты, связан- ные с арендой 91 02, 23 и др.
Начисление в бюджет налога на добав- ленную стоимость 90, 91 68
Дооценка основных средств, возвращен- ных арендатором (на стоимость осущест- вленных им работ по реконструкции объ- ектов) 01 83
Получение арендной платы, уплаченной авансом 51 62, 76 62, 76 98
Зачисление арендной платы в счет теку- щего месяца 98 90, 91
Повышенного внимания требует отражение в бухгалтерском
учете затрат, связанных с использованием личного транспорта в
служебных целях.
63
Трудовой кодекс устанавливает, что работники предприятия,
состоящие в штате и использующие свои транспортные средства
для нужд нанимателя, имеют право на получение компенсации за
износ автомобиля, размер и порядок выплаты которой определя-
ется по договоренности сторон.
Компенсировать можно сумму начисленной амортизации,
стоимость израсходованных ГСМ с учетом пробега, технического
обслуживания автомобиля.
При этом на предприятии должен быть издан приказ, оформ-
лен договор и составлен расчет суммы компенсации. Размер ком-
пенсации определяется исходя из шифра и норм амортизации и в
пределах норм амортизационных отчислений относится на себе-
стоимость, а сверх норм — за счет прибыли, остающейся в распо-
ряжении предприятия.
Вся сумма компенсации начиная с 1.01.1999 года облагается
подоходным налогом по совокупности с заработной платой на мо-
мент ее выплаты.
Возмещение затрат по ремонту автомобиля действующим
законодательством не предусматривается.
За полностью изношенный автомобиль компенсация не
должна выплачиваться, а если все-таки принято решение компен-
сировать, то выплата производится за счет прибыли, остающейся в
распоряжении предприятия.
Если же автомобиль оформлен договором аренды, то за счет
арендатора может быть предусмотрено проведение технического
обслуживания, текущего ремонта с заменой незначительных дета-
лей.
Размер и порядок выплаты арендной платы устанавливается
по договоренности сторон, и при выдаче ее физическим лицам на-
до удержать подоходный налог, а в налоговую инспекцию пред-
ставляются сведения (форма № 5).
Если арендодателем является иностранное юридическое
лицо, то следует удержать налог на доходы по ставке 15% и пере-
числить в бюджет в день начисления арендной платы.
У иностранных физических лиц или лиц без гражданства,
временно проживающих на территории РБ, из суммы арендной
платы удерживается подоходный налог по ставке 20%.
Если постоянно проживающий в РБ иностранный гражданин
сдает в аренду автомобиль, то подоходный налог удерживается по
ставкам для резидентов.
Если арендодателем является юридическое лицо (кроме
иностранных) или предприниматель без образования юридическо-
64
го лица, то арендатор всю сумму арендной платы перечисляет на
их расчетные счета.
Расчет представляется в налоговую инспекцию один раз в
квартал, не позднее 15 числа следующего за отчетным кварталом
месяца.
Арендная плата у арендатора включается в себестоимость
продукции, работ, услуг в составе материальных затрат.
Арендодатель сумму арендной платы отражает в отчетном
периоде, к которому она относится, независимо от времени оплаты
и даты поступления денег.
В договоре аренды должно быть оговорено техническое со-
стояние автомобиля, его стоимость, и из этой суммы уплачивается
налог на недвижимость арендатором или арендодателем.
По договорам аренды, лизинга с иностранными юридически-
ми и физическими лицами по основным средствам, ввезенным на
территорию РБ, налог на недвижимость всегда уплачивает аренда-
тор.
Кроме договора, хозяйственные операции по аренде автомо-
билей оформляются актом приемки-передачи основных средств.
Долгосрочная аренда основных средств — это аренда пред-
приятий, цехов, участков с производственным оборудованием или
только оборудования. Долгосрочная аренда осуществляется на
несколько лет и, согласно договору аренды, может завершаться
выкупом основных средств арендатором.
Учет долгосрочно арендуемых средств производится в оце-
ночной договорной стоимости, установленной арендодателем и
арендатором, и, чаще всего, она равняется первоначальной стои-
мости. Арендодатель передает на баланс арендатора стоимость
основных средств и сумму начисленной амортизации, используя
счет 91 «Операционные доходы и расходы»:
дебет 91 «Операционные доходы и расходы»,
кредит 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения
в материальные ценности».
Оприходование объектов основных средств, подлежащих
сдаче в аренду, отражается записью: дебет 03, кредит 08.
Если в аренду передается объект, бывший в эксплуатации,
то на сумму амортизации запись будет: дебет 02, кредит 03 и на
остаточную стоимость: дебет 91, кредит 03.
Начисление арендной платы: дебет 76, кредит 91 (90). Счет
90 «Реализация» используется теми организациями, у которых
сдача имущества в аренду является основной деятельностью. На
поступившую арендную плату запись будет: дебет 51, кредит 76.
3 Зак. 150 65
Начисление амортизации: дебет 91, 90, кредит 02. НДС по
арендной плате: дебет 91,90, кредит 68.
У арендатора арендная плата относится на издержки произ-
водства и обращения по кредиту счета 76 «Расчеты с разными де-
биторами и кредиторами».
7.6. Учет лизинговых операций
Сущность лизинговых операций сводится к тому, что одни
юридические лица (лизингодатель) приобретают объекты лизинга
за свои средства по заявкам других субъектов хозяйствования (ли-
зингополучатель) и передают им за плату с правом или без права
выкупа.
Объектом лизинга является движимое и недвижимое имуще-
ство, относящееся к основным фондам, а также отдельные виды
нематериальных активов, в частности программное обеспечение.
Объектом лизинга не может быть имущество, используемое
для семейных .или бытовых нужд, земельные участки, природные
ресурсы.
В зависимости от условий возмещения лизингодателю затрат
и перехода права собственности на объект лизинга к лизингополу-
чателю лизинг (англ, leasing— аренда) подразделяется на:
финансовый, при котором лизинговые платежи в течение
договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года,
возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере
не менее 75 процентов его первоначальной стоимости с правом
или без права выкупа;
оперативный, при котором лизинговые платежи в течение
договора лизинга возмещают лизингодателю в размере менее
75 процентов первоначальной стоимости объекта лизинга. По
истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает ли-
зингодателю объект лизинга и передавать его в лизинг можно
многократно.
В зависимости от состава сторон лизинг делится на:
международный, при котором хотя бы одна из сторон явля-
ется нерезидентом Республики Беларусь;
внутренний, при котором обе стороны договора являются
резидентами Республики Беларусь;
сублизинг, при котором лизингополучатель с согласия ли-
зингодателя передает объект в лизинг другому лизингополучателю.
Тщательно должен продумываться договор лизинга по всем
условиям лизинга и отражать: наименование и характеристику
66
объекта; контрактную стоимость объекта; обязательства сторон по
уплате налоговых платежей по объекту лизинга; срок лизинга; цену
договора лизинга, которая устанавливается исходя из инвестици-
онных расходов (первоначальная стоимость объекта лизинга,
страхование объекта, налоговые платежи по объекту лизинга и др.)
и вознаграждения (доходов) лизингодателя; выкупную стоимость
объекта лизинга, которая может быть равна или меньше остаточ-
ной стоимости (выкупная стоимость равна первоначальной стои-
мости объекта минус лизинговые платежи); сумму лизинговых
платежей за каждый месяц лизинга, которые возмещают инвести-
ционные расходы лизингодателя и сумму вознаграждения (дохода)
лизингодателя; какая сторона начисляет амортизацию (износ); у
кого объект лизинга будет находиться на балансе — лизингодателя
или лизингополучателя. Лизинговый платеж относится на себе-
стоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя.
Выкупная стоимость объекта лизинга не входит в состав за-
трат лизингополучателя.
Величина амортизации (износа) объекта лизинга устанавли-
вается договором лизинга по согласованию между лизингодателем
и лизингополучателем, и она не должна превышать разницу меж-
ду контрактной (первоначальной) стоимостью объекта и его выкуп-
ной (или остаточной) стоимостью, определяемой условиями дого-
вора лизинга. Если договором размер износа не предусмотрен, то
тогда он начисляется по единым нормам.
Что касается предметов интерьера, включая офисную ме-
бель, печи СВЧ, жалюзи, а также предметы для отдыха и развле-
чений, легковые автомобили в качестве служебных (кроме авто-
школ), то по таким объектам лизинга амортизация начисляется по
твердым, а не по свободным нормам.
Объект лизинга не подлежит переоценке за весь период дей-
ствия договора лизинга. Остаточная стоимость объекта лизинга —
это разница между стоимостью объекта лизинга и величиной амор-
тизации, начисленной за срок договора лизинга.
Бухгалтерский учет лизинговых операций зависит от того,
находится ли объект на балансе лизингодателя или на балансе
лизингополучателя. Чаще всего объект основных средств находит-
ся на балансе лизингополучателя. Лизингодатель при приобрете-
нии объекта лизинга все затраты (стоимость объекта, страхование
его, налоги и сборы по данному объекту и др.) собирает на актив-
ном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем их пе-
реносит в дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные
ценности».
67
Для передачи имущества в лизинг в первую очередь надо
приобрести необходимое оборудование, транспортные средства за
счет собственных источников или кредита банка.
Затем по договору о лизинге объект основных средств пере-
дается лизингополучателю на определенный срок и чаще всего с
правом выкупа.
Записи по счетам у лизингодателя будут следующие:
I Объект находится на балансе лизингодателя
Содержание операции Дебет Кредит
Получен объект лизинга от поставщика (без НДС) 08 60
НДС согласно накладной поставщика 18 60
Затраты на погрузку-выгрузку, транс- портировку, страхование объекта (без НДС) 08 60
НДС по вышеназванным транспортным услугам 18 60
Оплачены счета поставщика за объект и других организаций за доставку 60 51
Оприходование объекта на баланс ли- зингодателя (без НДС) 03 08
Зачет оплаченного НДС (согласно за- конодательству) 68 18
Начисление задолженности по лизин- говым платежам за все годы лизинга 76 субсчет «За- долженность по лизинговым платежам» 98
Списание расходов по содержанию объекта лизинга 20 10, 70, 68, 69
Начисление амортизации по объекту лизинга 91 02
Поступление лизинговых платежей 51 76
Списание лизинговых платежей со сче- та «Доходы будущих периодов» 98 91,90
Начисление НДС по лизинговым пла- тежам и других отчислений (счет 90 «Реализация» — если лизинг является основным видом деятельности) 91, 90 68
68
Содержание операции Дебет Кредит
Списание расходов по содержанию объекта 91, 90 20
Создание амортизационного фонда на сумму амортизации 010 «Амортиза- ционный фонд воспроизводст- ва основных средств»
Определяется и списывается финансо- вый результат от лизинга 91, 90 99
Объект передается в собственность лизингополучателю: на сумму амортизации на остаточную стоимость объекта 02 91 03 03
II Объект лизинга находится на балансе лизингополучателя
Содержание операции Дебет Кредит
Списывается объект лизинга с баланса лизингодателя (без НДС) 91 03
Начисление задолженности по лизин- говым платежам (включая НДС) 76 субсчет «За- долженность по лизинговым платежам» 91
Начисление НДС на сумму контрактной стоимости объекта 91 68
Возмещение суммы текущих расходов (с НДС) 76 98
Поступление лизинговых платежей 51 76
Возмещение текущих расходов лизин- годателя и его доходов 98 91,90
Начисление НДС и других отчислений из выручки 91,90 68
Списание фактических расходов 91,90 20
Списание финансового результата 91,90 99
Отнесение объекта лизинга на заба- лансовый счет 011 «Основные средства, сданные в аренду»
69
Учет лизинговых операций у лизингополучателя:
I Объект лизинга находится на балансе лизингодателя
Содержание операции Дебет Кредит
Отнесение на забалансовый счет арендованных основных средств 001
Расходы лизингополучателя по объекту лизинга 08 10, 70, 68, 69
Начисление лизинговых платежей (без НДС) 20, 26 76 субсчет «Лизинго- вые пла- тежи»
НДС по лизинговым платежам 18 76
Перечисление лизинговых платежей (с НДС) 76 51
Отражение выкупной стоимости объек- та лизинга (без НДС) 08 76
НДС по выкупной стоимости 18 76
Перечисление лизингодателю выкуп- ной (остаточной) стоимости (с НДС) 76 51
Передача объекта лизинга лизингодате- лю (списание с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства») 001.
Оприходование объекта на выкупную стоимость (без НДС) 01 08
Если обе стороны являются резидентами Республики Бела-
русь, то налог на недвижимость уплачивает тот субъект, у кого
средства лизинга находятся на балансе. Но это положение также
должно найти отражение в договоре лизинга. Налог на добавлен-
ную стоимость рассчитывается из суммы лизинговых платежей и
выкупной суммы, если объект лизинга выкупается.
Если же лизингодатель является нерезидентом Республики
Беларусь, то начиная с 1998 года (Приказ ГНК РБ от 4.02.1998 г.
№ 19) резидент в обязательном порядке уплачивает налог на не-
движимость по объекту импортного лизинга. При начислении ли-
зингодателю — нерезиденту лизингового платежа лизингополуча-
тель — резидент обязан удержать и перечислить в бюджет Рес-
публики Беларусь налог на доходы иностранных юридических лиц
по ставке 15% с полной суммы платежа за минусом стоимости
объекта лизинга и расходов лизингодателя (документально под-
твержденных) по страхованию объекта лизинга, выплате процен-
тов банку и др.
70
На сумму начисленного налога на доходы иностранных юри-
дических лиц запись по счетам будет: дебет 76, кредит 68, а при
перечислении: дебет 68, кредит 51,52.
II Объект лизинга находится на балансе
лизингополучателя
В течение всего срока действия договора лизинга объект яв-
ляется собственностью лизингодателя.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление объекта лизинга на величину контрактной стоимости (без НДС) 08 76
НДС по передаваемому объекту 18 76
Дооборудование объекта лизингополучате- лем 08 10, 70, 68, 69
Оприходование объекта лизинга 01-2 08
Начисление лизинговых платежей (без НДС) 97 76
НДС по лизинговым платежам 18 76
Списание лизинговых платежей за каждый отчетный месяц со счета 97 «Расходы буду- щих периодов» 20, 26 97
Начисление амортизации лизингополучате- лем 20 02-2
Создание амортизационного фонда 010
Использование амортизационного фонда на сумму лизинговых платежей 010
Перечисление лизинговых платежей лизинго- дателю (с НДС) 76 51
Зачтены суммы НДС, перечисленные лизин- годателю 68 18
Объект лизинга принят в собственность ли- зингополучателя 01-1 01-2
Принята сумма амортизации 02-2 02-1
71
7.7. Учет выбытия основных средств
Выбытие основных средств может происходить вследствие
физического износа, продажи, безвозмездной передачи, обмена,
частичной или полной ликвидации при авариях, стихийных бедст-
виях, иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность
дальнейшего использования или нецелеобразность восстановле-
ния, при передаче в уставный капитал (фонд) другой организации.
Для определения целесообразности и непригодности объек-
та к дальнейшему использованию, невозможности или неэффек-
тивности его восстановления, а также для оформления документа-
ции на списание указанных объектов в организации (если наличие
основных средств является существенным) приказом руководителя
может быть создана постоянно действующая комиссия в составе
технических работников (инженеров), представителей администра-
ции, главного бухгалтера, лиц, ответственных за сохранность ос-
новных средств. Комиссия устанавливает непригодность объекта к
восстановлению и использованию, причины списания объекта (фи-
зический или моральный износ, реконструкция, нарушение условий
эксплуатации, аварии, стихийные бедствия, длительное неисполь-
зование объекта для производственных целей), виновных лиц в
преждевременном выбытии объекта, возможность использования
отдельных деталей, узлов, материалов и их оценку исходя из цен
возможного использования, определяет количество, вес изымае-
мых цветных и драгоценных металлов.
Результаты принятого комиссией решения оформляются ак-
том на списание основных средств (форма № ОС-4) или актом на
списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а). В актах
указывается наименование объекта, дата принятия объекта к бух-
галтерскому учету, год изготовления или постройки, срок полезного
использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной
амортизации, проведенные ремонты, причина выбытия с обосно-
ванием причин нецелесообразности использования и невозможно-
сти восстановления.
Акт утверждается руководителем предприятия. В актах при-
водят подробные сведения о техническом состоянии основных
частей, деталей, узлов и обосновывают необходимость их ликви-
дации (износ, преждевременное выбытие по причине ненормаль-
ных условий эксплуатации, аварии). При авариях к акту прилагает-
ся копия другого акта — акта об аварии с указанием причин и ви-
новников произошедших аварий.
72
В отдельном разделе акта на списание объекта основных
средств указывается результат списания.
Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного
оборудования, пригодные для ремонта других основных средств, а
также другие материалы приходуются в бухгалтерском учете по
ценам возможного использования. Непригодные детали и мате-
риалы приходуются как вторичное сырье на счете 10 «Материа-
лы», а затем сдаются организациям по сбору вторичного сырья.
Безвозмездная передача объектов основных средств в соб-
ственность другого юридического или физического лица или в об-
мен на другие объекты оформляется договором и актом (наклад-
ной) приемки-передачи (форма № ОС-1).
Продажа объектов основных средств оформляется догово-
ром купли-продажи и актом приемки-передачи.
Списание основных средств при недостачах и хищениях
оформляется актом о недостачах и хищениях (акты о хищениях
составляются с участием представителей органов милиции).
На основании актов бухгалтерия организации делает отметку
о выбытии объекта в инвентарной карточке (инвентарной книге).
Для учета выбытия основных средств существует два вари-
анта.
Первый вариант:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание начисленной амортизации по выбывающему объекту 02 01
Списание остаточной стоимости основ- ных средств при выбытии 91 01
Оприходование деталей, узлов, мате- риалов для использования или продажи 10 91
Начисление заработной платы по де- монтажу объекта основных средств или ликвидации 91 70
Начисление в фонд социальной защиты населения, чрезвычайный налог и от- числения в фонд содействия занятости 91 69, 68
Второй вариант учета выбытия основных средств (продажа,
списание, частичная ликвидация) может применяться по усмотре-
нию предприятия с использованием к счету 01 «Основные средст-
ва» субсчета «Выбытие основных средств».
73
Содержание операции Дебет Кредит
Списание первоначальной стоимости выбывающего объекта (проданного, списанного и т.д.) 01 субсчет «Выбытие основных средств» 01
Списание начисленной по объекту амортизации 02 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Списание остаточной стоимости выбы- вающего объекта 91 субсчет «Операци- онные рас- ходы» 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Начисление заработной платы по лик- видации или демонтажу объекта, начис- лений на социальное и медицинское страхование, чрезвычайного налога и отчислений в фонд занятости 91 субсчет «Операци- онные рас- ходы» 70, 69, 68
Начисление оплаты работу и услуг сто- ронних организаций по продаже и про- чем выбытии объекта 91 субсчет «Операци- онные рас- ходы» 76
Оприходование материалов, деталей, топлива по цене продажи на рынке 10 91
Отражение выручки от продажи объекта (в зависимости от метода учета выручки от реализации) 62, 51, 52, 50 91,90
Передача объекта в долгосрочную аренду с правом выкупа 03 01
Списание убытков от продажи объекта и списания объекта (кроме аренды с пра- вом выкупа) 91 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Прибыль от продажи и другого выбытия объектов (кроме аренды с правом выку- па) 01 субсчет «Выбытие основных средств» 91
Предприятия могут передавать основные средства в устав-
ный капитал (фонд) других предприятий. Записи по счетам осуще-
ствляются с использованием счета 58 «Финансовые вложения».
74
При списании первоначальной стоимости объекта основных
средств производится запись по счетам:
дебет 58 «Финансовые вложения», кредит 01 «Основные
средства». При списании начисленной амортизации по передавае-
мым объектам:
дебет 02 «Амортизация основных средств», кредит 58 «Фи-
нансовые вложения».
Безвозмездная передача основных средств отражается по
счетам:
1) на сумму начисленной амортизации —дебет 02, кредит 01;
2) на остаточную стоимость объекта — дебет 92, кредит 01;
3) НДС — дебет 92, кредит 68;
4) отнесение сумм на финансовые результаты — дебет 99,
кредит 92.
7.8. Учет переоценки основных средств
В связи с тем, что основные средства вводятся в эксплуата-
цию в разные периоды с использование действующих различных
цен на оборудование, машины, транспортные средства, различных
уровней заработной платы при возведении зданий, сооружений,
различных цен на строительные материалы и т.д., возникает необ-
ходимость установить реальную стоимость однородных объектов,
которая называется восстановительной стоимостью. Восстанови-
тельная стоимость должна объективно отражать уровень цен на
определенную дату и этой датой чаще всего является 1 января на-
ступающего года.
Установлено два способа переоценки основных средств:
1) путем индексации первоначальной стоимости с использо-
ванием коэффициентов пересчета, публикуемых Министерством
статистики и анализа по состоянию на 1 января;
2) путем прямого пересчета первоначальной стоимости в це-
ны, складывающиеся на 1 января на соответствующие виды ос-
новных аналогичных средств. При прямом пересчете должны быть
документы и материалы, подтверждающие рыночную цену: справ-
ка завода-изготовителя с прибавлением расходов по перевозке и
монтажу оборудования; справка от торговых организаций об уров-
не цен; сведения об уровне цен на данные виды средств, опубли-
кованные в печатной рекламе или каталогах, а при необходимости
экспертные заключения о рыночной стоимости зданий и сооруже-
ний (их выполняет Министерство строительства и архитектуры),
остальных средств (Министерство промышленного строительства).
75
Справки, сведения о ценах, экспертные заключения сохра-
няются вместе с другими документами по переоценке.
Если средства числятся в СКВ, то надо взять курс валюты
Национального банка на 31 декабря и по курсу перевести стои-
мость в рубли и ее умножить на коэффициент пересчета. Пере-
оцениваются и безвозмездно полученные средства в соответствии
с датой их первого приобретения.
Первичным документом по переоценке основных средств яв-
ляется ведомость переоценки, куда из инвентарных карточек или
описей записывается каждый объект, а после переоценки состав-
ляется акт о результатах переоценки, на основе которого состав-
ляются записи по счетам по состоянию на первое января.
Увеличение балансовой стоимости объекта основных
средств до уровня восстановительной стоимости отражается запи-
сью по счетам:
дебет 01 «Основные средства», кредит 83 «Добавочный ка-
питал», субсчет 83-1 «Прирост стоимости внеоборотных активов».
При использовании понижающих коэффициентов в ходе пе-
реоценки основных средств запись по счетам будет обратной:
дебет 83, кредит 01.
Соответственно корректируется сумма начисленной амортиза-
ции по каждому объекту основных средств. Сумма индексируемого
износа при его увеличении отражается бухгалтерской проводкой:
дебет 83, кредит 02, а при уменьшении — наоборот: дебет
02, кредит 83.
В заключение данной темы следует добавить, что при выбы-
тии основных средств переоценка обязательна для государствен-
ного имущества, для негосударственного — по усмотрению пред-
принимателей.
7.9. Инвентаризация основных средств
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского уче-
та и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить ин-
вентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой прове-
ряются и документально подтверждаются наличие, состояние и
оценка имущества и обязательств, выявляются отклонения от
учетных данных и принимаются решения по внесению изменений в
данные бухгалтерского учета.
Объекты, сроки и порядок проведения инвентаризаций опре-
деляет руководитель организации.
Законом Республики Беларусь от 25.06.2001 г. № 42-3 «О
бухгалтерском учете и отчетности» определено обязательное
проведение инвентаризации:
76
при передаче имущества государственного унитарного пред-
приятия в аренду, его купле-продаже;
при реорганизации или ликвидации (упразднении) органи-
зации;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
при смене руководителя организации и(или) материально от-
ветственных лиц;
при выявлении фактов хищения и(или) порчи имущества;
в случае чрезвычайных обстоятельств (стихийные бедствия);
в иных случаях, предусмотренных законодательством Рес-
публики Беларусь.
Обязательная ежегодная инвентаризация должна быть нача-
та не ранее 1 октября и закончена до 31 декабря отчетного года.
Конкретная дата начала инвентаризации устанавливается прика-
зом руководителя. Также приказом руководителя организации соз-
дается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
При значительном объеме имуществ, при наличии филиалов могут
создаваться рабочие инвентаризационные комиссии.
До начала инвентаризации комиссия проверяет наличие и
состояние инвентарных карточек (инвентарных книг), технические
паспорта и другую документацию. В присутствии должностных и
материально ответственных лиц (руководителей цехов, отделов,
мастеров) члены комиссии осматривают каждый объект основных
средств, его техническое состояние, комплектность, использование
основных средств по назначению и записывают в инвентаризаци-
онную опись фактическое наличие по наименованиям, инвентар-
ным номером. При инвентаризации зданий, сооружений и других
объектов недвижимости проверяется наличие документов, под-
тверждающих собственность организации.
В отдельную опись записывают выявленные при инвентари-
зации неучтенные объекты, а также непригодные для эксплуатации
и восстановления объекты основных средств.
Неучтенные объекты основных средств отражаются в описи
по восстановительной стоимости с учетом рыночных цен. Сумму их
износа комиссия определяет по фактическому состоянию объекта
в процентах от восстановительной стоимости.
Инвентаризационные описи используются в бухгалтерии для
внесения изменений в инвентарные карточки, машинные регистры
по учету основных средств. В заключение инвентаризации состав-
ляется сличительная ведомость, в которой указывается наимено-
вание объектов по местам их нахождения, выявленные неучтенные
77
объекты, недостающие объекты и их стоимость. Протокол инвен-
таризационной комиссии утверждает руководитель организации.
По всем расхождениям с учетными данными материально
ответственные лица дают письменные объяснения, а затем прини-
мается решение об отражении в учете всех расхождений.
Излишки основных средств независимо от причин их образо-
вания по решению руководителя организации приходуются по ры-
ночной стоимости на дату проведения инвентаризации и относятся
на финансовые результаты.
Недостача основных средств в соответствии с решением ру-
ководителя организации покрывается за счет виновных лиц, а если
виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с
них, убытки списываются на финансовые результаты. Записи по
счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование по рыночной стоимо- сти неучтенных основных средств 01 92
Оприходование неучтенных средств, бывших в эксплуатации 01 01 02 92
Списание недостачи основных средств: на сумму амортизации на остаточную стоимость 02 92 01 01
Отнесение недостач и потерь по ос- таточной стоимости 94 92
Начисление НДС по недостаче 94 68
Отнесение недостач на виновное ли- цо (с НДС) 73, 76 94
Разность между рыночной и остаточ- ной стоимостью объекта и НДС от суммы разницы 73, 76 73, 76 98 68
Списание недостачи в случае не ус- тановления виновного лица или при отказе суда во взыскании с виновных лиц 92 73, 76
Списание разности между рыночной и остаточной стоимостью объекта 98 92
Списание недостач и потерь по вине организации 92 94
78
Глава 8. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
8.1. Понятие и виды нематериальных активов
При переходе к рыночной экономике с развитием инвестици-
онной деятельности, обострением конкуренции на внутренних и
международных рынках повышается значение и роль нематери-
альных активов.
С 1 апреля 2003 года в Республике Беларусь вступила в силу
новая редакция Положения по бухгалтерскому учету нематериаль-
ных активов.
Общегосударственный классификатор Республики Беларусь
«Основные средства и нематериальные активы» утвердил пере-
чень нематериальных активов.
Для целей бухгалтерского учета нематериальными активами
признаются активы:
— идентифицируемые (имеющие признаки, отличающие
данный объект от других, в том числе аналогичных) и не имеющие
материально-вещественной (физической) формы;
— используемые в деятельности организации для производ-
ства продукции, при выполнении работ и оказании услуг, для
управления организацией;
— способные приносить организации будущие экономиче-
ские выгоды;
— срок полезного использования которых превышает 12 ме-
сяцев;
— по которым имеется документальное подтверждение стои-
мости, а также затрат по их приобретению (созданию);
— по которым имеются документы, подтверждающие права
п равообл адател я.
При отсутствии любого из указанных критериев произведен-
ные затраты не признаются нематериальными активами и являют-
ся расходами организации.
К нематериальным активам относятся принадлежащие обла-
дателю имущественные права:
— на объекты промышленной собственности [на изобрете-
ния, полезные модели, промышленные образцы, топологии инте-
гральных схем, секреты производства (ноу-хау), селекционные
достижения, фирменные наименования, товарные знаки, другие
объекты интеллектуальной собственности, на которые распростра-
няется право промышленной собственности];
— на произведения науки, литературы и искусства;
79
— на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и
технологические работы;
— на программы для ЭВМ и компьютерные базы данных;
— на использование объектов интеллектуальной собствен-
ности, вытекающих из лицензионных и авторских договоров;
— на пользование природными ресурсами, землей;
— прочие имущественные права (лицензии на осуществле-
ние видов деятельности, лицензии на осуществление внешнетор-
говых операций, права доверительного управления имуществом).
Единицей учета является инвентарный объект, т.е. совокуп-
ность имущественных прав, возникающих из одного патента, сви-
детельства, лицензии, договора или иных правоустанавливающих
документов.
Отличительным признаком инвентарного объекта является
выполнение каждым самостоятельной функции в хозяйственной
деятельности организации.
В состав нематериальных активов не включаются:
— интеллектуальные и деловые качества персонала орга-
низации, его квалификация и способность к труду, так как они не-
отделимы от своих носителей и не могут быть использованы без
него;
— незаконченные или неоформленные в установленном за-
конодательством порядке научно-исследовательские, опытно-
конструкторские и технологические работы;
— организационные расходы, связанные с государственной
регистрацией или перерегистрацией организации и другие расхо-
ды, являющиеся организационными по законодательству;
— стоимость деловой репутации организации (гудвилл), ко-
торая определяется как превышение покупной цены предприятия
как имущественного комплекса над стоимостью приобретаемых его
активов и обязательств, так как она не может быть отчуждена или
существовать отдельно от предприятия. Гудвилл появляется при
покупке других предприятий или их подразделений, чаще всего на
аукционах.
Рассмотрим отдельные виды нематериальных активов.
Лицензия (лат. licentia свобода, право) — это разрешение,
выдаваемое компетентными государственными организациями на
осуществление юридическими и физическими лицами различных
видов деятельности: розничной торговли; внешнеторговых опера-
ций; выдачи займов; валютных операций и др.
Товарные знаки — это обозначения, которые дают возмож-
ность отличить товары от аналогичных товаров, производимых
другими предприятиями.
80
Владелец зарегистрированного товарного знака по закону
имеет исключительное право его использования. Права владельца
товарного знака нарушаются несанкционированным применением
товарного знака другими субъектами хозяйствования.
Товарный знак может быть передан в пользование юридиче-
скому и физическому лицу. Такая уступка производится по лицен-
зионному договору в установленном законодательством порядке.
К товарному знаку приравнивается наименование места про-
исхождения товара (название страны, города).
Товарный знак и наименование места происхождения товара
гарантируют высокие, элитарные свойства товара. Поэтому они
являются инструментом конкуренции, выхода на внешний рынок.
Например, давно себя зарекомендовали товары хорошего
качества, такие, как трактора «Беларусь», автомобили «МАЗ», фо-
тоаппараты «Зенит», автомобили «Лада», хрусталь «Неман»,
«Хохломская роспись», спортивная одежда и обувь «Адидас» и т.д.
В условиях рыночной экономики товарный знак, как дорого-
стоящий актив, предприятие может продать или передать право
пользования им в качестве вклада в уставный фонд.
«Ноу-хау» (англ. Know-how — знаю как) — термин в между-
народной практике, означающий совокупность технических, ком-
мерческих и других знаний, выраженных в технических документах,
в производственных и коммерческих навыках, но не зарегистриро-
ванных в качестве патентов.
«Ноу-хау» считается собственностью предприятия, и его
стоимость определяется полезностью. Широко используется в до-
говорах о техническом сотрудничестве, в лицензионных соглаше-
ниях, в лизинге, строительстве, различных услугах и т.д. В отличие
от лицензий и патентов, приобретаемых за плату, «ноу-хау» чаще
всего вносятся учредителями в счет материального вклада в ус-
тавный фонд (уставный капитал) предприятия и стоимость его оп-
ределяется по соглашению учредителей. Но с 1996 года в Респуб-
лике Беларусь созданы экспертные комиссии, которые оценивают
неденежные вклады учредителей в уставный фонд.
Права на использование производственной информации —
это приобретаемая за плату производственная информация,
пользование которой приносит доход. Например, банк данных о
возможных покупателях продукции, товаров за рубежом и в дан-
ной стране, о возможных поставщиках сырья, материалов, това-
ров и т.д.
Патент— это свидетельство, удостоверяющее государст-
венное признание на изобретение и закрепляющее за патентооб-
ладателем исключительное право на это изобретение. Патент дей-
81
ствует в том государстве, которое его выдало, и срок его действия
в соответствии с законодательством 15-20 лет.
Патентообладатель имеет право отчуждать свои права на
изобретение и выдавать разрешение (лицензию) другим предпри-
ятиям и физическим лицам на использование своего изобретения
для извлечения прибыли.
Наряду с понятием патента существует понятие авторского
права (разновидность нематериальных активов), т.е. права на из-
дание, исполнение, демонстрацию и т.д. произведений науки, ли-
тературы, искусства как результатов творческой деятельности че-
ловека.
Программное обеспечение ЭВМ — это совокупность системы
обработки данных бухгалтерского учета, управленческих решений
и т.д., необходимых для эксплуатации программ, приобретенных
предприятиями и способных в течение определенного времени
приносить доход.
8.2. Оценка стоимости нематериальных активов
В бухгалтерском учете нематериальные активы оцениваются
по первоначальной стоимости. Определение первоначальной
стоимости зависит от источника приобретения объекта.
Для объектов нематериальных активов, приобретенных за
плату у других организаций и физических лиц, первоначальная
стоимость определяется исходя из фактически произведенных за-
трат по приобретению этих объектов.
Такими затратами признаются:
— стоимость самого объекта;
— услуги сторонних организаций, связанные с приобретени-
ем и оценкой объекта нематериальных активов;
— суммы таможенных платежей, регистрационных сборов,
государственных пошлин и других аналогичных платежей, произ-
веденных в связи с приобретением или получением прав на объек-
ты нематериальных активов;
— налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с зако-
нодательством;
— иные затраты, непосредственно связанные с приобрете-
нием объектов нематериальных активов.
Организации, финансируемые из бюджета, при приобрете-
нии объектов нематериальных активов за счет бюджетного финан-
82
сирования в сумме фактических затрат учитывают и налог на до-
бавленную стоимость.
Оценка объекта нематериальных активов, стоимость кото-
рых при приобретении выражена в иностранной валюте, про-
изводится в белорусских рублях путем пересчета иностранной
валюты по официальному курсу Национального банка Республи-
ки Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной
операции.
1. Первоначальная стоимость объектов нематериальных ак-
тивов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный
фонд организации, устанавливается в денежной оценке, согласо-
ванной учредителями (участниками) на дату подписания учреди-
тельных документов.
В случаях, предусмотренных законодательством, нематери-
альные активы подлежат независимой экспертной оценке.
Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых вы-
ражена в иностранной валюте, внесенных учредителями в счет их
вкладов в уставный фонд организации, производится в белорус-
ских рублях путем пересчета иностранной валюты по официаль-
ному курсу Национального банка Республики Беларусь, действую-
щему на дату подписания учредительных документов, если иное не
установлено законодательством.
2. Первоначальная стоимость объектов нематериальных ак-
тивов, полученных от других организаций и физических лиц без-
возмездно, оценивается по рыночной стоимости на дату его по-
ступления.
Данные о действующей на дату поступления объектов нема-
териальных активов цене должны быть подтверждены докумен-
тально.
3. Первоначальной стоимостью объектов нематериальных
активов, приобретенных в обмен на другое имущество, признается
стоимость обмениваемых объектов нематериальных активов, по
которой они были отражены в бухгалтерском учете, если иное не
предусмотрено законодательством.
4. Первоначальная стоимость объектов нематериальных ак-
тивов, созданных самой организацией, определяется в сумме
фактических расходов на их создание и изготовление, которые
включают в себя расходы на материальные ценности, оплату
труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и дру-
гие расходы.
83
Организации, финансируемые из бюджета, при создании
объектов нематериальных активов за счет бюджетного финанси-
рования в сумме фактических затрат учитывают налог на добав-
ленную стоимость.
5. Первоначальная стоимость объектов нематериальных ак-
тивов, в которой они приняты к учету, изменению не подлежит, ес-
ли иное не установлено законодательством.
В отличие от основных средств переоценка нематериальных
активов не производится и восстановительная стоимость не вы-
числяется.
Остаточная стоимость нематериальных активов представля-
ет собой разность между первоначальной ценой и суммой начис-
ленной амортизации.
8.3. Учет поступления нематериальных активов
Поступление нематериальных активов отражается в бухгал-
терском учете по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и
кредиту счетов учета денежных средств (счета 51, 52, 55), расче-
тов (счета 60, 76), если не требуются дополнительные затраты на
приобретение.
Если при приобретении нематериальных активов требуются
дополнительные финансовые вложения (затраты), то их надо сна-
чала собрать на активном счете 08 «Вложения во внеоборотные
активы» по аналогии с основными средствами.
При приобретении нематериальных активов за плату у сто-
ронних организаций записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Получен объект согласно счета поставщика 08, 04 60 70000
Сумма НДС, включенная в счет поставщика 18 60 14000
Услуги сторонних организаций (доставка, настройка, чертежи и ДР-) 08 60 2000
НДС по услугам 18 60 400
Оприходование объекта 04 08 72000
Оплата поставщику 60 51 86400
Принят НДС к зачету 68 18 14400
84
Принятие к учету нематериальных активов, приобретенных
за плату, производится по накладной.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, соз-
данных собственными силами организации (промышленные образ-
цы и др.), отражается сначала на счете 08 (израсходованные мате-
риалы, оплата труда, услуги сторонних организаций, затраты на
научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, па-
тентные пошлины и др.), а затем переносится на счет 04.
Записи по счетам будут:
дебет 08, кредит 10, 68, 69, 70, 76;
дебет 04, кредит 08.
Поступление нематериальных активов, внесенных учредите-
лями в счет вклада в уставный фонд (капитал) своей организации,
оформляется актом приемки-передачи согласно экспертной оценке
и отражается на счетах:
дебет 75, кредит 80;
дебет 04, кредит 75.
Расходы на проведение экспертизы достоверности оценки
нематериальных активов (и других неденежных вкладов в устав-
ный фонд), подтвержденные актом проведения экспертизы, отно-
сятся к организационным расходам и списываются на себестои-
мость продукции (работ, услуг) с 1 апреля 2003 года.
При безвозмездном получении нематериальных активов по
договору дарения или акту приемки-передачи по рыночной стоимо-
сти (или экспертной стоимости) записи по счетам будут следующие:
дебет 04, кредит 98.
Объекты, приобретенные за иностранную валюту, оцениваются в
белорусских рублях по официальному курсу Нацбанка РБ на дату со-
вершения операции, а при приобретении за инвалюту за пределами
Республики Беларусь — на дату таможенного оформления (согласно
грузовой таможенной декларации). При отсутствии таможенного кон-
троля (например, с Россией) — пересчет стоимости производится на
дату поступления (оприходования) данного имущества.
8.4. Амортизация нематериальных активов
Амортизация нематериальных активов начисляется по каждому
объекту в отдельности.
Амортизация начисляется начиная с первого числа месяца сле-
дующего за месяцем принятия их к бухгалтерскому учету, и начисляет-
ся до полного погашения стоимости этих активов либо до выбытия
объекта нематериальных активов.
Стоимость нематериальных активов, используемых в пред-
принимательской деятельности, не превышающая размера двух
базовых величин, списывается на издержки производства едино-
85
временным платежом, если они не ограничены сроком действия
(лицензии, патенты и др.).
Начисленная сумма амортизации нематериальных активов,
используемых в предпринимательской деятельности, относится в
дебет счетов учета издержек производства (обращения) и в кредит
пассивного счета 05 «Амортизация нематериальных активов».
Если установлен срок полезного использования, то аморти-
зация начисляется исходя из числа лет и месяцев использования.
Форма расчета полезного использования и износа нематери-
альных активов может быть следующей:
№ п/п Наименование нематериальных активов Балан- совая стои- мость, руб. Обоснование полезного срока использования Срок полезного использо- вания Сумма амортиза- ции за месяц, руб.
1. Лицензия на розничную торговлю 12000 Лицензия выдана сроком на 5 лет 60 меся- цев 200
2. Программное обеспечение для ЭВМ 36000 Учитывая мо- ральный износ, срок полезного действия 1 год 12 меся- цев 3000
При невозможности установить срок службы норма аморти-
зации определяется на срок до 10 лет, но не более срока деятель-
ности организации, и на срок до 20 лет по товарным знакам, фир-
менным наименованиям, подтвержденным свидетельствами о ре-
гистрации.
По приказу руководителя организации должен быть установ-
лен конкретный срок полезного использования каждого объекта
нематериальных активов.
Объясняется это тем, что нематериальные активы исполь-
зуются длительное время и весь срок полезного использования
они должны приносить экономическую выгоду.
Срок полезного использования может не совпадать с норма-
тивным сроком службы данного объекта. Например, патент на изо-
бретение в соответствии с патентным законодательством действу-
ет 20 лет, а организация может установить срок его полезного ис-
пользования более короткий в сравнении с аналогичными объек-
тами, с учетом технического устаревания объекта, с учетом изме-
нения конкурентоспособности продукции или услуг.
Начисление амортизации не прекращается в течение срока
полезного использования объекта нематериальных активов, кроме
случаев консервации всей организации (предприятия). Начисление
86
амортизации не зависит от финансовых результатов работы орга-
низации.
Амортизация по нематериальным активам, в отличие от ос-
новных средств, начисляется линейным, равномерным способом,
т.е. в размере 1/12 годовой суммы. Но возможно применение спо-
соба уменьшаемого остатка, когда амортизация рассчитывается
исходя из остаточной стоимости на начало года и срока полезного
использования.
Все эти моменты должны найти отражение в приказе руково-
дителя об учетной политике.
По некоторым видам нематериальных активов амортизацию
можно не начислять в том случае, когда экономическая выгода от
их применения не уменьшается (например, права на ноу-хау, то-
варные знаки и др.).
Если выбывает объект до полного истечения срока полезно-
го использования, то недоамортизированная стоимость объекта
списывается на финансовый результат:
дебет 91 «Операционные доходы и расходы», кредит 04
«Нематериальные активы».
Начисление амортизации преследует цель компенсировать
затраты на приобретение объектов, а создание амортизационного
фонда — обеспечить формирование источника финансирования бу-
дущих приобретений данных активов. Амортизационный фонд нема-
териальных активов учитывается на забалансовом счете 013 (по де-
бету — начисление, по кредиту — использование).
Следует добавить, что если организация получает лицензию,
разрешение, сертификат сроком действия до 12 месяцев, то расходы
по их получению не учитываются в составе нематериальных активов, а
относятся на расходы будущих периодов (счет 97) со списанием их на
себестоимость помесячно или за счет других источников:
дебет 97, кредит 51 и дебет 20,25,26, 44, кредит 97.
Затраты на прикладные программы для ЭВМ и компьютерные
базы данных с 1 апреля 2003 года учитываются в составе расходов
будущих периодов или в составе основных средств, если программа
для ЭВМ или компьютерная база не отделимы от объекта основных
средств.
8.5. Учет выбытия нематериальных активов
Выбытие (снятие с учета) объектов нематериальных активов
имеет место в следующих случаях:
87
— списания по истечении срока его полезного использования
или нормативного срока службы;
— реализации;
— безвозмездной передачи;
— внесения в качестве вклада в уставный фонд (капитал) другой
организации;
— в других случаях, предусмотренных законодательством.
В случае передачи имущественных прав по договору уступки
происходит уменьшение принадлежащих организации нематери-
альных активов.
В случае передачи имущественных прав по лицензионному
или авторскому договору уменьшение стоимости нематериальных
активов не происходит.
Одновременно при выбытии нематериальных активов
уменьшается их первоначальная стоимость и сумма накопленных
за период эксплуатации амортизационных отчислений.
Остаточная стоимость списываемого объекта, а также вы-
ручка от реализации актива, получение новых средств в обмен на
выбывающий объект нематериальных активов отражаются на ак-
тивно-пассивном счете 91 «Операционные доходы и расходы».
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание начисленной амортизации 05 04
Списание остаточной стоимости выбываю- щего объекта 91 04
Выручка от продажи нематериальных акти- вов 62 51, 52 91, 90 62
Получение материалов в обмен на выбы- вающий объект 10 91,90
Получение основных средств в обмен на выбывающий объект 08 91,90
Получение ценных бумаг в обмен на выбы- вающий объект 58 91, 90
Списание дохода от выбытия объекта 91, 90 99
Списание убытка от выбытия объекта 99 91, 90
Результаты от выбытия нематериальных активов (доходы и
расходы) отражаются в бухгалтерском учете того отчетного меся-
ца, в котором произошло выбытие.
88
8.6. Учет передачи прав
Правообладатель имеет право передать свои права на ис-
пользование объектов интеллектуальной собственности пользова-
телю по лицензионному договору, авторскому договору.
Собственник авторских прав (лицензиар) при передаче неис-
ключительного прав пользования произведениями науки, литера-
туры, искусства сохраняет за собой все права, подтвержденные
патентом, свидетельством. Переданный в пользование объект не
списывается с баланса правообладателя и продолжает числиться
на счете 04 «Нематериальные активы» на отдельном субсчете
«Нематериальные активы, переданные в пользование».
Лицензионным, авторским договором в пользу правооблада-
теля предусматриваются паушальные платежи, являющиеся его
доходом.
Если у организации-правообладателя предоставление за
плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промыш-
ленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности,
является предметом деятельности, то платежи отражаются на сче-
те 90 «Реализация». Если же это не является предметом деятель-
ности, то такой доход отражается в составе внереализационных
доходов на счете 91 «Операционные доходы и расходы». Пау-
шальный платеж (нем. — взятый в целом) — это определенная, твер-
до зафиксированная в соглашении сумма лицензионного вознагражде-
ния, устанавливаемая исходя из возможного экономического эффекта
и ожидаемых прибылей и которая не ставится в зависимость от объема
производства, продаж или прибылей.
Паушальный платеж может осуществляться денежными средст-
вами, ценными бумагами, а также путем передачи встречной техниче-
ской документации на право пользования ноу-хау, технологией произ-
водства продукции или услуг.
Записи по счетам у лицензиара будут зависеть от принятого ме-
тода учета выручки и признания прибыли:
Содержание операции Дебет Кредит
I Учет выручки по отгрузке Переданы неисключительные права 62, 76 90, 91
Получены паушальные платежи по догово- ру 51 62, 76
89
Содержание операции Дебет Кредит
Начислен НДС и другие отчисления (2 и 2,5%) 90 68
Начислен НДС при неосновном виде дея- тельности 91 68
II Учет выручки по оплате за отгруженные товары, услуги Переданы неисключительные права 76 98
Получены паушальные платежи по догово- ру 51 76
Отражен доход по договору 98 91,90
Начислены отчисления в размере 2 и 2,5% 90 68
Начислен НДС 91,90 68
Лицензиат или пользователь авторских прав, получая неис-
ключительные имущественные права, учитывает их не на забалан-
совом счете, как это было ранее, а на счете 04 «Нематериальные
активы» по стоимости затрат на приобретение с учетом паушаль-
ного платежа. Производится начисление амортизации:
дебет 20, 26, кредит 05.
Если договором предусмотрены периодические платежи (ро-
ялти), то они списываются на затраты:
дебет 20, 26, кредит 76 (97).
В случае передачи имущественных прав по договору уступки
происходит передача исключительных прав собственника и отра-
жается выбытие (реализация) нематериальных активов.
8.7. Инвентаризация нематериальных активов
Порядок и сроки проведения инвентаризации нематериаль-
ных активов определяет руководитель организации, но не реже од-
ного раза в год.
Задача инвентаризационной комиссии состоит в том, чтобы
проверить достоверность учетных данных и соответствие их фак-
тическому наличию активов.
90
При инвентаризации проверяется наличие учетных регистров
по нематериальным активам, их аналитический учет, наличие и
состояние технической документации, места использования нема-
териальных активов, правильность оценки и законность использо-
вания объектов.
Инвентаризационная комиссия изучает документацию по
каждому объекту и записывает фактическое наличие в инвента-
ризационную опись по наименованиям. В отдельную опись запи-
сываются неучтенные объекты и объекты, по которым истек срок
действия.
Неучтенные объекты оцениваются по рыночной стоимости и
отражаются записью: дебет 04 «Нематериальные активы» и кредит
92 «Внереализационные доходы и расходы». Выясняется, когда
они приобретены, по чьему распоряжению и куда списаны затраты
по их приобретению. Комиссия также проверяет необходимость
использования объекта, приносит ли его использование доход ор-
ганизации.
Глава 9. УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
9.1. Понятие и классификация
производственных запасов
В процессе производства продукции, выполнения работ и
оказания услуг кроме орудий труда используются предметы труда.
В отличие от основных средств эти материальные ценности,
как правило, потребляются полностью в одном производственном
цикле и их стоимость целиком переносится на изготовленную про-
дукцию (работы, услуги).
Основной задачей бухгалтерского учета производственных
запасов является: контроль за поступлением и учетом затрат по их
поступлению; контроль за соблюдением норм производственного
расхода; обеспечение сохранности; обеспечение разумной эконо-
мии средств; правильное распределение материалов по объектам
калькулирования.
В зависимости от назначения производственных запасов они
подразделяются на следующие группы:
— сырье и основные материалы, которые составляют вещест-
венную основу продукции и являются необходимыми компонентами
при ее изготовлении. Сырьем называют продукцию сельского хозяйст-
91
ва и добывающей промышленности (картофель, зерно, хлопок, нефть и
т.д.), а материалами — продукцию обрабатывающей промышленности
(крахмал, мука, ткань, древесина и т.д.);
— вспомогательные материалы используются для воздейст-
вия на сырье и основные материалы (специи, красители в пищевой
промышленности, пуговицы, нитки в швейной промышленности), а
также для обслуживания процесса производства (смазочные мате-
риалы и др);
— покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструк-
ции и детали, которые уже прошли некоторые стадии обработки, но не
являются готовой продукцией, а составляют ее материальную основу
(панели для строительства домов и др.);
— топливо для производственных и хозяйственных нужд (бензин,
нефть, дизельное топливо, газ, уголь, торф, дрова и др.);
— тара и тарные материалы, используемые для упаковки, хра-
нения, транспортировки готовой продукции и материалов;
— запасные части, используемые для ремонта и замены изно-
шенных деталей машин, оборудования, транспортных средств, а также
для учета автомобильных шин в обороте и запасе;
— материалы, переданные в переработку на сторону;
— инвентарь и хозяйственные принадлежности;
— специальная оснастка и специальная одежда на складе;
— специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации.
В соответствии с данной классификацией открываются к ак-
тивному счету 10 «Материалы» субсчета.
Организации, занятые производством сельскохозяйственной
продукции, открывают и ряд других субсчетов: «семена и посадоч-
ные материалы», «корма», «минеральные удобрения» и др.
Материалы классифицируют и по техническим свойствам:
черные и цветные металлы, прокат и др., а также по видам, сор-
там, маркам.
Для обеспечения четкости в учете материалов, для исполь-
зования в учете вычислительной техники очень важным вопросом
является установление номенклатурных номеров каждому виду,
сорту, марке материалов.
Цифровое обозначение каждого наименования, вида, сорта
материалов записывают в особый реестр, который называется но-
менклатурой-ценником. Указывается также единица измерения
(штуки, килограммы, метры и др.) и учетная цена. Эта информация
вводится в машинные носители и первичные документы и предна-
92
знамена для постоянного использования. При кодировании в но-
менклатурах-ценниках используются семи-, восьмизначные коды:
первые две цифры указывают синтетический счет, две последую-
щие цифры — субсчет, затем две-три цифры — группу материалов,
остальные цифры — различные признаки материалов. Номенклатурой-
ценником пользуется не только бухгалтерия, но и отдел материально-
технического снабжения, плановый и т.д.
Число знаков при кодировании должно быть небольшим, но пол-
ным для характеристики важных отличительных признаков материа-
лов. Запасные коды оставляют для материалов, которые могут посту-
пить в последующее время.
9.2. Оценка производственных запасов
при их поступлении
Производственные запасы в бухгалтерском учете и отчетно-
сти отражаются по фактической себестоимости, в которую включа-
ются:
— сумма, уплаченная поставщику (продавцу) согласно дого-
вору поставок (за исключением налога на добавленную стоимость);
— сумма, уплаченная организациям за консультационные
услуги по приобретению производственных запасов;
— таможенные пошлины;
— расходы на транспортировку, хранение и доставку, а также
на страхование груза в пути следования;
— проценты по кредитам и займам;
— иные затраты (подработка, сортировка, фасовка и др.).
Но при большом движении материалов, большой их номенк-
латуре сложно подсчитать фактическую себестоимость до оконча-
ния месяца без наличия документов автотранспортных организа-
ций, по расходам на погрузочно-разгрузочные работы и другие
расходы. А отпускать на производство материалы надо ежедневно,
поэтому возникает потребность в большей части организаций вес-
ти учет материалов по учетным ценам, заранее установленным,
либо по плановой нормативной себестоимости.
В этом случае отклонения фактической себестоимости мате-
риалов от их стоимости по учетным ценам учитываются на счете
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
93
9.3. Способы оценки при отпуске производственных
запасов
При отпуске производственных запасов в производство и на
другие нужды их оценка может производиться одним из следующих
способов:
— по фактической себестоимости каждой единицы;
— по средневзвешенным ценам;
— по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической
стоимости;
— по ценам первых по времени приобретения запасов (спо-
соб ФИФО);
— по ценам последних по времени приобретения запасов
(способ ЛИФО).
Использование того или иного способа отражается в учетной
политике на весь хозяйственный год.
Фактическая себестоимость заготовления каждой единицы
материалов исчисляется небольшой частью организаций по основ-
ным видам сырья и материалов (драгоценные металлы, драгоцен-
ные камни и т.п.).
Наиболее распространенным способом учета расхода мате-
риалов является списание по учетным ценам в течение месяца
(это средняя цена приобретения либо плановая нормативная се-
бестоимость), а в конце месяца списывается соответствующая до-
ля отклонений фактической себестоимости материалов от стоимо-
сти их по учетным ценам. Способ ФИФО означает: первая партия
материалов на приход — первая в расход.
ЛИФО— это способ оценки производственных запасов по
восстановительной стоимости (по текущим ценам) исходя из пра-
вила: последняя партия на приход— первая в расход. Списанные
в производство материалы оцениваются по стоимости последней
закупочной партии, затем предыдущей и т.д., хотя их фактическое
движение на складе может быть иным.
Ниже приводится пример расчета стоимости материала, из-
расходованного на производство, и оценки его конечного остатка
на складе методом ЛИФО.
94
Показатели Кол-во единиц Цена, руб. Сумма, тыс. руб.
Остаток на начало месяца 1000 100 100
Поступило за месяц 8800 1250
в том числе:
1 партия 2000 120 240
2 партия 1800 135 243
3 партия 2500 146 365
4 партия 1500 158 237
5 партия 1000 165 165
Расход за месяц 5700 X X
Остаток на конец месяца 4100 X X
Расчет по методу ЛИФО
Расход всего 5700 X 861,5
в том числе:
из 5 партии 1000 165 165
из 4 партии 1500 158 237
из 3 партии 2500 146 365
из 2 партии 700 135 94,5
Остаток на конец месяца, всего 4100 X 488,5
в том числе:
из 2 партии 1100 135 148,5
из 1 партии 2000 120 240
Остаток на начало месяца 1000 100 100
Оценку производственных запасов, израсходованных на про-
изводство, допускается осуществлять по указанному методу без
партионного учета, применяя балансовый прием оценки израсхо-
дованных материалов по формуле:
Р = Н + П - К,
где:
Р — стоимость израсходованных материалов;
Н, К— стоимость начального и конечного остатка материа-
лов;
П — стоимость поступивших материалов.
Остаток по методу ЛИФО.
Остаток на конец месяца — 488,5 тыс. руб.
Расход: 100 + 1250 - 488,5 = 861,5 тыс. руб.
Подтверждением цены партии последнего приобретения
служат накладные поставщика, а также сведения об уровне цен на
95
товарно-материальные ценности, опубликованные в печати, и
справки предприятий-изготовителей аналогичных материалов.
Постановлением Минфина, Минэкономики, МНС РБ от
29.12.2001 г. № 134/219/139 принято Положение о порядке бухгал-
терского учета материалов, незавершенного производства, готовой
и отгруженной продукции в организациях промышленности.
Дата начала применения порядка учета материалов, неза-
вершенного производства, готовой и отгруженной продукции в со-
ответствии с настоящим Положением (далее — исходная дата) ус-
танавливается учетной политикой организации и утверждается
приказом руководителя организации.
Особенности бухгалтерского учета материалов в соответст-
вии с настоящим Положением состоят в следующем.
Материалы учитываются на субсчетах 10-1—10-5 счета 10
«Материалы» в фиксированных ценах.
Фиксированной является единая цена на каждое наименова-
ние материалов, которая устанавливается на отчетный год и в те-
чение года не меняется.
При определении фиксированной цены каждого наименова-
ния материалов за основу берется цена, установленная его произ-
водителем (поставщиком) и действующая на исходную дату, вне
зависимости от формы расчетов с поставщиками (денежной или
неденежной).
Отклонения, относящиеся к израсходованным материалам,
подлежат ежемесячному списанию на те же бухгалтерские счета,
по дебету которых отражен расход материалов (счета производст-
ва, расходов на обслуживание производства и управления, това-
ров отгруженных, реализации и др.). При отсутствии в отчетном
месяце дебетовых оборотов по субсчетам 10-1—10-5 счета 10
«Материалы» расчет суммы отклонений, относящихся к израсхо-
дованным материалам, производится исходя из коэффициента,
сложившегося в месяце последнего оприходования материалов.
На основании установленных фиксированных цен на мате-
риалы формируется номенклатура-ценник. В номенклатуру-ценник
включаются все наименования материалов, необходимые для из-
готовления выпускаемой продукции и обеспечения производствен-
ного процесса, вне зависимости от их наличия на складах на ис-
ходную дату или дату перехода на новые фиксированные цены.
В течение года номенклатура-ценник дополняется в случаях
поступления отсутствующих в нем наименований материалов.
Фиксация цен на вновь поступающие наименования мате-
риалов производится исходя из условий, существовавших на ис-
ходную дату (в первый год применения настоящего Положения).
96
По окончании отчетного года организация обязана пере-
смотреть фиксированные цены на материалы. При этом новые
фиксированные цены устанавливаются исходя из уровня цен
производителей (поставщиков) по состоянию на 1 января года,
следующего за отчетным (далее — дата перехода на новые фик-
сированные цены).
Отклонения между стоимостью материалов в фактиче-
ской себестоимости приобретения (заготовления) и фиксиро-
ванных ценах отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимо-
сти материальных ценностей».
На исходную дату проводится переоформление карточек
складского учета. На каждое наименование материалов открыва-
ется одна карточка с указанием в ней фиксированной цены. Разни-
ца между стоимостью материалов в фиксированных ценах и ценах
поставщиков единовременно на исходную дату регулируется сче-
том 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Пример:
Наименование материала — А
Остаток на исходную дату:
Количество Цена Сумма
Карточка 1 10 5000 50000
Карточка 2 18 4500 81000
Карточка 3 5 6700 33500
ИТОГО: 33 164500
Установленная фиксированная цена — 5000
Остаток после переоформления карточек:
Количество Цена Сумма
Карточка 1 33 5000 165000
Разница в стоимости (165000 - 164500) = 500
Бухгалтерская проводка на исходную дату
Дебет Кредит Сумма
10 16 500
При пересмотре фиксированных цен на материалы разница
между стоимостью материалов в фиксированных ценах, действо-
вавших до и установленных после их пересмотра, отражается в
бухгалтерском учете в месяце, предшествующем дате перехода на
4 Зак. 150
97
новые фиксированные цены, записью по дебету (кредиту) счета 10
«Материалы» и кредиту (дебету) счета 16 «Отклонение в стоимо-
сти материальных ценностей».
В месяце, предшествующем дате перехода на новые фиксиро-
ванные цены, счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценно-
стей» закрывается бухгалтерской записью по дебету счета 16 и креди-
ту счета 91 «Операционные доходы и расходы» или сторнировочной
записью в той же корреспонденции счетов и сальдо на конец отчетного
года (дату перехода на новые фиксированные цены) не имеет.
При получении материалов от поставщиков по денежным
контрактам их стоимость в приходных ордерах указывается в двух
оценках:
в фиксированных ценах, согласно номенклатуре-ценнику, и в
ценах приходуемой поставки.
При этом делаются следующие бухгалтерские записи:
Дебет Кредит
10 60 на стоимость материалов в фиксированных ценах
16 60 на разницу стоимости материалов в ценах приходуемой поставки и фиксированных ценах
18 60 на сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиком
Таким образом, счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчи-
ками» кредитуется на всю сумму образовавшейся задолженности по
данной поставке согласно расчетным документам поставщика.
При получении материалов по товарообменным операциям
производится расчет их учетных цен исходя из учетной стоимости
отгруженной продукции, сформированной в соответствии с поста-
новлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта
1999 г. № 405 «О вопросах ценообразования при проведении това-
рообменных операций».
Коэффициент, на основании которого рассчитывается сумма
отклонений, подлежащих списанию, исчисляется без учета остат-
ков по счетам 10 «Материалы» [в том числе и субсчетам и счетам
аналитического учета (группам материалов)] и 16 «Отклонение в
стоимости материальных ценностей» (в том числе в разрезе ана-
литических счетов) на начало периода.
При составлении единого расчета в целом по счету 10 «Мате-
риалы» [без подразделения на субсчета и счета аналитического учета
(группы материалов)] коэффициент представляет собой отношение
суммы отклонений, приходящихся на оприходованные за месяц мате-
98
риалы, к стоимости этих материалов в фиксированных ценах. Опре-
деленный таким образом коэффициент умножается на всю сумму из-
расходованных материалов, даже если расход материалов в фикси-
рованных ценах превышает их приход.
Пример:
Счет 10
(в фиксированных ценах) Счет 16
Остаток 10000 800
на начало месяца
Приход 4000 500
Коэффициент 500 / 4000 = 0,1250
Расчет суммы отклонений, относящихся к израсходованным
материалам:
3800x0,1250 = 475
Израсходовано — всего 3800 475
в том числе:
в производство 3500 437,5
на сторону 300 37,5
Остаток на конец месяца 10200 825
Бухгалтерские проводки будут:
дебет 20, 23, кредит 10 — 3500 руб.,
дебет 20, 23, кредит 16 — 437,5 руб.
Материалы и комплектующие в составе незавершенного
производства отражаются также в фиксированных ценах.
Расчет изменения суммы отклонений в себестоимости остат-
ков готовой продукции на начало месяца производится по следую-
щей форме:
Номер строки Показатель Месяц изго- товления
1. Стоимость остатков по счету 43 «Гото- вая продукция» в ценах поступления на склад
2. Отношение фактической себестоимо- сти готовой продукции соответствую- щего месяца к ее стоимости в ценах поступления на склад
99
Номер строки Показатель Месяц изго- товления
3. Фактическая себестоимость остатков по счету 43 «Готовая продукция» (строка 1 х строку 2)
4. Удельный вес стоимости материалов в фиксированных ценах в затратах на про- изводство соответствующего месяца
5. Сумма материалов в фиксированных це- нах в фактической себестоимости остат- ков по счету 43 «Готовая продукция» (строка 3 х строку 4)
6. Коэффициент отклонений по приходу материалов за текущий месяц
7. Коэффициент отклонений по приходу материалов за предыдущий месяц
8. Разность коэффициентов отклонений (строка 6 - строка 7)
9. Сумма изменения (строка 5 х строку 8)
Расчет суммы изменения отклонения в себестоимости остат-
ков отгруженной продукции производится в случае, если учетной
политикой организации предусмотрен вариант учета реализации
продукции по мере ее оплаты.
Номер строки Показатель Месяц изго- товления
1. Стоимость остатков по счету 45 «Това- ры отгруженные» в ценах поступления на склад
2. Отношение фактической себестоимо- сти готовой продукции соответствую- щего месяца к ее стоимости в ценах поступления на склад
3. Фактическая себестоимость остатков по счету 45 «Товары отгруженные» (строка 1 х строку 2)
4. Удельный вес стоимости материалов в фиксированных ценах в затратах на про- изводство соответствующего месяца
100
Номер строки Показатель Месяц изго- товления
5. Сумма материалов в фиксированных ценах в фактической себестоимости остатков по счету 45 «Товары отгру- женные» (строка 3 х строку 4)
6. Коэффициент отклонений по приходу материалов за текущий месяц
7. Коэффициент отклонений по приходу материалов за предыдущий месяц
8. Разность коэффициентов отклонений (строка 6 - строка 7)
9. Сумма изменения (строка 5 х строку 8)
Суммы отклонений в себестоимости готовой продукции и то-
варов отгруженных отражается бухгалтерской проводкой:
дебет 43, 45, кредит 91 или сторнировочной записью.
9.4. Документальное оформление
поступления производственных запасов
Материальные ценности поступают от поставщиков, подот-
четных лиц, в порядке децентрализованных закупок, от собствен-
ного производства, от ликвидации основных средств, безвозмезд-
ное получение, в счет вклада в уставный капитал (фонд).
Документы по поступлению, а затем по расходованию мате-
риальных ресурсов играют наиважнейшую роль для целей контро-
ля за движением, сохранностью и экономным расходованием
средств.
Все лица, имеющие отношение к товарно-транспортным опера-
циям, должны тщательно изучить Инструкцию по заполнению товар-
но-транспортных накладных, форма Ns ТТН-1, и товарных накладных,
форма № ТН-2, а также все другие товарные документы.
Предприятия-покупатели заключают договоры поставок с
предприятиями-поставщиками. В этих договорах предусматрива-
ются все права и обязанности обеих сторон, объем, ассортимент,
сроки поставок, меры ответственности за нарушение условий дого-
вора. Отгружая материалы, поставщик высылает покупателю рас-
четные и другие сопроводительные документы — платежное требо-
101
вание-поручение, товарно-транспортную накладную, сертификаты,
удостоверения качества, счета-фактуры, квитанцию к железнодорож-
ной накладной и др.
Поступившие документы передаются в отдел материально-
технического снабжения (маркетинговая служба), где они тщатель-
но проверяются с точки зрения их оформления и проверки объема
поставки, ассортимента, сроков, цен и т.д.
Затем заполняются ведомость (машинограмма) оперативно-
го учета выполнения договоров поставок и журнал учета посту-
пающих грузов. В журнале указывается дата поступления груза,
регистрационный номер, наименование поставщика, дата и номер
транспортного документа, род груза, сумма счета, номер и дата
приходного ордера, акта приемки, запроса о розыске груза, отметка
об оплате груза.
В отделе снабжения на документах поставщика делается от-
метка о полном или частичном акцепте (согласии на оплату).
Проверенные документы поступают в бухгалтерию, квитан-
ции транспортных организаций передаются экспедитору для полу-
чения груза. Экспедитор, принимая грузы на станции железной до-
роги, пристани или непосредственно у поставщика, проверяет груз
по массе (весу) и числу мест. В случае претензий к транспортной
организации (недостача мест, массы груза, бой, порча, поврежде-
ние тары и т.д.) с участием начальника станции составляется ком-
мерческий акт, а при хищении груза — и с участием железнодорож-
ной милиции. Такой акт является основанием для предъявления пре-
тензии к транспортной организации или же поставщику (ненадлежащая
упаковка груза).
При отгрузке и перевозке товаров автомобильным транспортном
основным документом является товарно-транспортная накладная
(ТТН-1), которую грузоотправитель выписывает в 4 экземплярах: пер-
вый — остается у грузополучателя и служит основанием для оприходо-
вания груза; второй — остается у грузоотправителя и служит основани-
ем для списания материальных ценностей; третий и четвертый экземп-
ляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя
и грузополучателя, сдаются перевозчику. Третий — служит основанием
для расчета за транспорт, и перевозчик его отправит плательщику-
заказчику автотранспорта. Четвертый экземпляр прилагается к путево-
му листу для учета работы транспорта и начисления заработной платы
водителю.
При отсутствии расхождений между фактическими данными гру-
за и данными поставщика в ТТН-1 никаких дублирующих документов
типа приходного ордера (форма № М-4) выписывать не следует. На
ТТН-1 ставится штамп грузополучателя с указанием количества и
102
стоимости груза, дата и Ф.И.О. получателя материалов и его подпись
(материально ответственного лица).
Когда же при приемке груза расхождения установлены, то при-
емка груза приостанавливается и создается комиссия с участием пред-
ставителя поставщика или представителя незаинтересованной органи-
зации для составления акта приемки (ф. № М-7), который является ос-
нованием для предъявления претензии поставщику. Фактический груз в
этом случае принимается по приходному ордеру (ф. № М-4).
Со всеми материально ответственными лицами (экспедиторы, за-
ведующие складами, кладовщики и др.) должен быть заключен договор о
полной материальной ответственности в двух экземплярах (один — ад-
министрации, второй — экспедитору, заведующему складом).
Материально ответственные лица должны знать Положение о
приемке товаров по количеству и качеству, сроках составления актов с
учетом специфики товаров, материалов и места составления актов (на
станции или складе грузополучателя), знать требования по заполнению
товарных документов, в частности ТТН-1 и ТН-2 (это бланки строгой
отчетности, имеющие типографский номер и серию). Сама бухгалтерия
предприятий всех форм собственности должна руководствоваться По-
ложением о порядке использования бланков строгой отчетности № 21
от 21.02.2002 г. Министерства финансов РБ.
Используется и другая форма накладной — товарная накладная
(ф. № ТН-2), которой оформляется приемка и отпуск груза, если его
перемещение осуществляется без участия автотранспортных
средств (почтой или нарочным), и заполняется она в двух экземп-
лярах: первый — с подписью и печатью отправителя и получателя
груза остается у грузополучателя, второй — у грузоотправителя.
Напоминаем, поставщик имеет право вносить в накладную ого-
воренные исправления, а получатель этого делать не имеет права.
При получении материалов непосредственно со склада постав-
щика экспедитор должен иметь доверенность, которая выписывается в
одном экземпляре (форма № М-2, М-2а) и действует не более 15 ка-
лендарных дней со дня выписки, а при плановых платежах — весь ка-
лендарный месяц. Гражданским кодексом РБ (ст. 187) установлен срок
действия доверенности (постоянной) до 3 лет.
Учет выданных доверенностей ведется в специальном журнале
(форма № М-3).
Неиспользованные доверенности подлежат возврату и аннули-
рованию.
Актом оформляются так называемые «неотфактурованные по-
ставки» (прибывшие без сопроводительных документов поставщика).
Принимаются меры по розыску поставщика и сопроводительных доку-
ментов. Цены груза берутся по аналогии с предыдущими поставками.
103
Поставки относятся на забалансовый счет 002 «Товарно-материальные
ценности, принятые на ответственное хранение».
Если поступили незаказанные материалы, товары, или некачест-
венные, или имеет место бой, лом и т.п. и покупатель отказывается от
их акцепта, то такие грузы записываются на складе в отдельную книгу,
а в бухгалтерии на забалансовый счет 002 и выясняются вопросы с по-
ставщиком возврата, переотправки груза.
Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку (даваль-
ческое сырье), учитываются у получателя на забалансовом счете 003
«Материалы, принятые в переработку».
Поступление материалов собственного изготовления, отходов
производства, материалов от списания основных средств оформляется
накладными на внутреннее перемещение в двух экземплярах: один —
для цеха-сдатчика для списания материалов, второй — складу-
получателю для их оприходования.
Подотчетные лица приобретают материалы за наличные деньги
или расчетные чеки в торговле, на колхозных рынках, у населения, у
кооператоров.
К авансовому отчету должен быть приложен товарный счет и
кассовый чек (из магазина) и акт (справка), где указывается дата, место
покупки материалов, наименование материалов, их количество и цена,
данные паспорта продавца. На поступившие материалы составляется
приходный ордер.
9.5. Учет производственных запасов на складах
и в бухгалтерии
Учет материалов на складе ведут материально ответствен-
ные лица (зав. складом, кладовщик) в карточках количественно-
суммового учета (формы № М-17), которые открывает бухгалтер и
под расписку в реестре карточек передает кладовщику. Карточки
открываются на год, и учет в них ведется только в натуральном
(количественном) выражении.
В карточках указывается наименование материалов, его це-
на, единица измерения, номенклатурный номер, приход и расход
по каждому документу и выводится остаток после каждой записи.
Основанием для записи являются приходные ордера (или наклад-
ные и счета-фактуры поставщиков), требования, лимитно-
заборные карты, которые затем сдаются в бухгалтерию.
Чтобы придать складскому учету бухгалтерскую достовер-
ность, бухгалтер в присутствии зав. складом проверяет правиль-
ность оформления документов и правильность записей в карточ-
ки
ках, расписывается в карточках и ставит дату проверки. Такая про-
верка производится систематически не реже одного раза в 7-10
дней.
Некоторые малые предприятия и кооперативы отпуск мате-
риалов своим цехам оформляют прямо в складской карточке, где
получатель цеха каждый раз расписывается. Если номенклатура
материалов небольшая, то вместо карточек можно вести книгу ко-
личественно-сортового учета, в которой содержатся те же реквизи-
ты, что и в карточке, или ведомость учета производственных запа-
сов и готовой продукции.
В конце каждого квартала (месяца) кладовщик заполняет
ведомость учета остатков материалов (сальдовая ведомость),
в которую из карточек записывает наименования материалов,
единицу измерения, номенклатурный номер, цену, количест-
венный остаток, затем бухгалтер перемножает количество на
цену (выполняет таксировку) и подсчитывает общую сумму. Эту
сумму бухгалтер сверяет с сальдо по синтетическому счету 10
«Материалы». В случае расхождений надо искать ошибку в
учете. Такой учет называется оперативно-бухгалтерским, или
сальдовым. Его преимущество в том, что отсутствует дублиро-
вание складского учета в бухгалтерии и упрощается работа
бухгалтера.
При несальдовом методе учета бухгалтер может вести ана-
литический учет на карточках в количественно-суммовом выраже-
нии. Данные карточек затем обобщаются в оборотных ведомостях
по учету материалов. В этих ведомостях записывается остаток на-
чальный по каждому виду материалов, приход и расход за квартал
(месяц) и остаток конечный. Итоговые данные оборотной ведомо-
сти сравниваются с синтетическим счетом 10 «Материалы».
Такой учет обеспечивает более строгий контроль за сохран-
ностью средств, но он очень трудоемкий.
В условиях сплошной компьютеризации вместо карточек
учета материалов применяют ежедневно составляемые ма-
шинограммы — ведомости движения и остатков материалов по каж-
дому первичному документу (накладной, приходному ордеру, акту и
т.д.), по каждому номенклатурному номеру (названию) материалов по
аналогии со складскими карточками.
Первичные документы со складов передают в бухгалтерию
вместе с реестром, где указывается наименование и номер сда-
ваемых документов. Лимитно-заборные карты на отпуск материа-
лов в цехи сдаются в бухгалтерию не позднее первого числа сле-
дующего месяца.
105
При использовании журнально-ордерной формы учета дви-
жение материалов в суммовом выражении отражается в ведомости
10 «Движение материальных ценностей», в которой также опреде-
ляются отклонения фактической себестоимости прихода и остатка
материалов от их стоимости по учетным ценам. В малых предпри-
ятиях, занимающихся торговлей, где ассортимент материалов от-
носительно небольшой, бухгалтер ведет и синтетический и анали-
тический учет материалов на компьютерах с применением маши-
нограмм-ведомостей, где отражены все без исключения операции
по каждому виду материалов за каждый день.
9.6. Синтетический учет поступления
производственных запасов
На активном счете 10 «Материалы» учитывается движение
материалов (по дебету — поступление, по кредиту — выбытие) и
начальные и конечные остатки (сальдо). Материалы, как было сказано
ранее, могут учитываться по фактической себестоимости их приобре-
тения или по учетным ценам.
При учете материалов по фактической себестоимости записи по
счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление материалов от поставщиков 10 60
НДС по поступившим материалам 18 60
Транспортно-заготовительные расходы по приобретению материалов 10 60, 76, 51
НДС по услугам сторонних организаций 18 60, 76
Поступление материалов от подотчетного лица 10 71
Поступление материалов, полученных из производства 10 20, 23
Получены материалы от бракованных из- делий 10 28
Поступление материалов от ликвидации основных средств 10 91
Внесение материалов в виде вклада в ус- тавный капитал 10 75 75 80
Оприходование отходов от основного производства 10-6 20
106
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление материалов от структур- ных подразделений 10 79
Оприходование излишка материалов, выявленного при инвентаризации 10 92
Выявленные во время приемки материалов недостача,
бой, лом, брак, пересортица и т.д. по вине транспортной орга-
низации или поставщика отражаются по счетам следующими
записями:
Содержание операции Дебет Кредит
На сумму претензии 76 субсчет «Расчеты по претензиям» 60
НДС по недостающим материалам 18 60
На сумму возмещенной претензии 51 76
Списание неудовлетворенных пре- тензий по истечении срока исковой давности 92 76
Возврат поставщику некачествен- ных материалов 60 10
Предъявление претензии поставщи- ку после оприходования материалов 76 10
Материалы могут учитываться по учетным ценам. Учет-
ная цена —это плановая себестоимость, включающая покупную цену
и долю транспортно-заготовительных расходов.
В этом случае применяются два дополнительных счета: 15
«Заготовление и приобретение материальных ценностей» (актив-
ный счет) и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»
(активно-пассивный счет). В дебет счета 15 относится покупная
стоимость материалов и другие расходы по их заготовлению и
приобретению. В кредит счета 15 на счет 10 переносятся суммы
материалов по учетной цене (плановой или нормативной себе-
стоимости). Получившуюся на этом счете разницу между фактиче-
ской себестоимостью и учетной ценой полученных материалов пе-
реносят на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценно-
стей». При таком варианте учета поступивших материалов их рас-
ход также учитывается по учетным ценам, а только в конце месяца
отклонения списываются на те счета, куда были списаны произ-
водственные запасы (на производства, на продажу и т.д.).
107
Если предприятие использует способ ЛИФО или ФИФО, а
фактическую себестоимость каждой партии поступивших материа-
лов практически определить очень сложно, то в течение месяца
материалы списывают по учетным ценам (этот метод наиболее
распространен в учете), а по окончании месяца отклонения факти-
ческой себестоимости материалов от учетных цен распределяют
на счета 20, 23, 90 пропорционально стоимости ранее списанных
материалов по учетным ценам.
Для списания израсходованных материалов на нужные счета
учета затрат в бухгалтерии составляют разработочные таблицы,
где материалы записываются по учетным ценам (с использовани-
ем компьютеров). На основании машинограмм-ведомостей поступ-
ления материалов печатается сводная ведомость расчета транс-
портно-заготовительных расходов или отклонений фактической
себестоимости от учетных цен, а также вычисляют коэффициент
отклонений и сумму отклонений, относящуюся на израсходованные
материалы. Для получения общих данных по учету производствен-
ных запасов составляют машинограммы-ведомости, которые све-
ряют с общей оборотной ведомостью по синтетическим счетам и
субсчетам, а после такой сверки переносят в машинограмму —
главную книгу.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление материалов от поставщиков по покупным ценам 15 60
Услуги сторонних организаций по приобре- тению материалов 15 60, 76
НДС по поступившим материалам и услугам сторонних организаций 18 60, 76
Начисление заработной платы за погрузоч- но-разгрузочные работы 15 70
Отражены налоги и отчисления по заработ- ной плате 15 68, 69
Получены материалы в счет целевого фи- нансирования 15 86
Оприходование поступивших материалов по учетной цене 10 15
Списание разницы в стоимости поступивших материалов по фактической себестоимости и учетным ценам 16 15
108
Содержание операции Дебет Кредит
Списание отклонений фактической себе- стоимости от учетной цены, относящихся к израсходованным материалам на основное производство 20 16
То же на вспомогательное производство 23 16
То же на общепроизводственные и общехо- зяйственные нужды 25, 26 16
То же на нужды обслуживающих произ- водств и хозяйств 29 16
То же на упаковочные материалы для гото- вой продукции 44 16
Тоже по недостачам материалов 94 16
То же по материалам при ликвидации чрез- вычайных ситуаций 92 16
9.7. Документальное оформление расхода
производственных запасов
Сырье и материалы со склада отпускают на производст-
венные нужды, различные хозяйственные нужды (ремонт и др.),
для переработки на сторону, на продажу излишних и ненужных
запасов.
На производственные нужды отпуск материалов должен
тщательно контролироваться и осуществляться по нормам на ос-
нове установленных лимитов.
Отпуск материалов в производство оформляется лимитно-
заборными картами (форма М-8), которые заполняются в течение
всего месяца и в которых ежедневно указывается количество от-
пущенных материалов по наименованиям (номенклатурным номе-
рам), остаток лимита, возврат материалов и фактический отпуск за
месяц. За каждый день ставятся подписи работника склада и цеха-
получателя.
Если материалы отпускаются в производство не ежедневно,
а периодически или на внутрихозяйственные нужды, то оформле-
ние производится с помощью требования-накладной (внутреннее
перемещение) по форме М-11. Так же оформляется сверхлимит-
ный отпуск материалов.
Лимитно-заборные карты и требование-накладная запол-
няются в двух экземплярах: один вручается цеху-получателю,
второй — складу. Применение лимитно-заборных карт значитель-
но уменьшает число разовых документов.
109
Если материалы реализуются и вывозятся автотранспортом,
то выписывается товарно-транспортная накладная (ТТН-1), а при
самовывозе — товарная накладная (ТН-2).
При использовании на складе вычислительной техники вме-
сто первичных документов на расход материалов можно использо-
вать карточки складского учета материалов, а в конце месяца ком-
пьютер выдает машинограмму расхода материалов по статьям за-
трат и объектам калькуляции.
На всех расходных документах обязательно должна быть
подпись руководителя предприятия или его заместителя. Все при-
ходные и расходные документы из кладовой поступают бухгалтеру
при реестре (описи). Реестр составляется в 2 экземплярах — бух-
галтеру и кладовщику.
Если предприятие имеет сравнительно небольшое произ-
водство, то вместо требований и лимитно-заборных карт можно
заполнять акт выпуска готовой продукции, который служит основа-
нием для оприходования произведенной продукции и списания сы-
рья и материалов. Форма акта приведена ниже.
Вид про- дукции Кол- во (шт.) Сумма (в руб., коп.) Сырье, материалы Кол- во (кг) Сумма (руб., коп.)
Костюмы трикотаж- ные 20 20000-00 Пряжа ч/ш 30 20000-00
В негосударственных, особенно непроизводственных органи-
зациях фактически израсходованные материалы по их отдельным
видам списываются согласно актам, подписанным членами комис-
сии и утвержденным руководителем организации.
9.8. Синтетический учет расхода производственных
запасов
С учетом целей расходования производственных запа-
сов записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Отпуск материалов на производство продукции (работ, услуг) 20 10
Отпуск материалов вспомогательным цехам, в том числе на научно- исследовательские работы, освоение новых видов изделий, изготовление опытных образцов и др. 23 10
НО
Содержание операции Дебет Кредит
Отпуск материалов на содержание и эксплуатацию оборудования цехов, их хозяйственные нужды 25 10
Отпуск материалов на общехозяйст- венные нужды 26 10
Отпуск материалов на исправление брака 28 10
Отпуск материалов на нужды детских учреждений, ЖКХ, подсобного сельско- го хозяйства и др. 29 10
Отпуск материалов для освоения но- вых производств 97 10
Отпуск материалов на упаковку про- дукции, рекламу и др. 44 10
Отпуск материалов на строительство хозяйственным способом 08 10
Безвозмездная передача, списание ма- териалов при ликвидации основных средств 91 10
Утрата материалов из-за чрез- вычайных обстоятельств (пожар и др.) 92 10
Недостача и потери материалов 94 10
Отпуск материалов структурным под- разделениям 79 10
Списание материалов на мероприятия целевого назначения 86 10
Передача материалов в виде вклада в уставный капитал товарищества 58 91 91 10
Продажа материалов (при учете реали- зации по отгрузке) 62 50, 51, 52 91, 90 91, 90 62 10
При использовании приобретенных производственных
запасов на непроизводственные нужды или на производство
продукции, реализация которой освобождена от НДС, сумма
налога зачету не подлежит, а у покупателя производственных
запасов после оплаты их продавцу относится на затраты:
дебет 20, 29, 86, кредит 18.
111
9.9. Бухгалтерский учет горюче-смазочных
материалов (ГСМ)
К ГСМ относятся нефть, бензин, керосин, дизельное топливо,
масло и др., которые необходимы для заправки транспортных
средств и для производственных целей. Для бухгалтерского учета
ГСМ используется активный счет 10 «Материалы», субсчет 3 «Топ-
ливо».
Учет ведется по видам данных материалов, местам хранения
и материально ответственным лицам.
На крупных производственных предприятиях имеются свои
нефтесклады с емкостями для хранения ГСМ.
Перевозка ГСМ автотранспортом оформляется товарно-
транспортной накладной формы ТТН-1 или ТТН-1 (нефть).
Работники, с которыми заключен договор о полной матери-
альной ответственности, должны принять ГСМ по количеству, сор-
там, маркам, обеспечить полный слив из цистерн.
Субсчет 3 «Топливо» должен иметь субсчета:
10-31 «Топливо на складах»;
10-32 « Топливо в баках транспортных средств».
На складе на каждое наименование и марку ГСМ заполняет-
ся ведомость учета выдачи, в которой расписываются водители
автомашин, а в путевом листе расписывается работник, отпустив-
ший ГСМ.
В местах хранения ГСМ учитываются в карточках складского
учета формы М-17 или в складских книгах по образцу карточек.
Отпуск ГСМ водителям осуществляется в единицах объе-
ма (литрах), а смазочных материалов в единицах массы (кило-
граммах).
Складской и бухгалтерский учет ГСМ ведется в натуральном
выражении в единицах массы. Значит, объемные единицы (литры)
пересчитываются в единицы массы исходя из средней плотности
каждого вида ГСМ за отчетный месяц по нефтескладу.
На каждый автомобиль ведется карточка учета расхода кон-
кретного вида ГСМ (бензин А-76, бензин А-95 и т.д.).
Данные о наличии топлива в баках транспортных средств по
окончании месяца подтверждаются актом снятия остатков.
По данным карточек учета расхода ГСМ и замеров бензина
или дизельного топлива в баках определяют фактический расход
топлива, а также нормативный расход топлива с учетом пробега
112
автомобиля в километрах. Таким образом определяют экономию
или перерасход топлива.
На затраты производства ГСМ списываются по нормам, а
перерасход относится на виновное лицо (водителя).
Основанием для списания бензина и дизельного топлива на
затраты производства являются накопительные ведомости дан-
ных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный
период.
На основе документов на прием и отпуск ГСМ (ТТН-1, требо-
ваний, ведомостей учета выдачи топлива и смазочных материа-
лов) материально ответственное лицо составляет для бухгалтерии
отчет о движении ГСМ.
Записи по счетам бухгалтерского учета ГСМ будут сле-
дующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление ГСМ от поставщиков (с нало- гом с продаж автомобильного топлива) без учета НДС 10-31 60
НДС по приобретаемым ценностям 18 60
Заправка транспортных средств (на основе ведомости учета выдачи ГСМ) 10-32 10-31
Отпуск с нефтескладов ГСМ (согласно тре- бованиям и лимитно-заборным картам на отпуск смазочных материалов) 23, 25, 26 10-31
Если предприятие не имеет своих автозаправочных станций,
то ГСМ покупают на АЗС.
Предприятие заключает договор с АЗС и производит предва-
рительную оплату для получения электронных магнитных карт. В
конце каждого месяца АЗС представляет покупателю отчет о коли-
честве и стоимости отпущенного топлива (справка-расшифровка) и
сумме остатка денежных средств. ГСМ могут приобретаться и за
наличный расчет. Водитель к авансовому отчету должен прило-
жить оправдательныйщокумент АЗС.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Перечисление аванса за ГСМ 60 51
Приобретение топлива на АЗС по картам, жетонам (с налогом с продаж автомобиль- ного топлива) без учета НДС 10-32 60
ИЗ
Содержание операции Дебет Кредит
НДС по приобретенным ценностям 18 60
Приобретение топлива на АЗС за наличный расчет 10-32 71
НДС по приобретенным ценностям (если он выделен в документе АЗС) 18 71
Выдача денежных средств 71 50
Списывание ГСМ по эксплуатации транс- портных средств, машин и механизмов (на основе накопительной ведомости данных, путевых листов по картам расхода) 23, 25, 26 10-32
Списывание топлива на непроизводствен- ные нужды 29 10-31
НДС по топливу, израсходованному на не- производственные нужды 29 68
Сумма недостачи (перерасхода) топлива 94 10-32
НДС по перерасходу топлива 94 68
9.10. Учет операций с давальческим сырьем
Часто одни предприятия передают другим предприятиям на
переработку сырье и материалы.
Передающая сторона иногда допускает ошибку, списывая
передаваемые материалы со счета 10 «Материалы», хотя переда-
чи права собственности на материалы и изготовленную из них
продукцию в данном случае не происходит. Такая передача не яв-
ляется реализацией.
По действующему плану счетов бухгалтерского учета да-
вальческое сырье у передающей стороны переносится с субсчета
10-1 «Сырье и материалы» на субсчет 10-7 «Материалы, передан-
ные в переработку на сторону». Эти записи по счетам производят-
ся на основании договора и товарно-транспортной накладной фор-
мы ТТН-1 или товарной накладной формы ТН-2.
При передаче сырья в переработку в строке «Основание от-
пуска» необходимо указывать дату и номер договора на оказание
услуг по переработке, а в строке «Цель приобретения продукции
(товара)» надо записать: «Для переработки на давальческих усло-
виях». Указывается также ставка и сумма НДС, но к вычету пере-
работчиком они не принимаются.
114
После оказания услуг по переработке составляется двусто-
ронний акт с указанием стоимости услуг по переработке, который
является основанием для оплаты услуг по переработке.
Вместе с актом оказанных услуг переработчик должен пред-
ставить отчет о переработке сырья, в котором указать количество
готовой продукции в натуральном выражении, норму расхода сы-
рья на одну единицу продукции, возможные появления возвратных
отходов производства.
Изготовленная продукция при передаче ее заказчику также
оформляется накладной формы ТТН-1 или ТН-2. В строке «Цель
приобретения» надо записать: «Передача продукции, выработан-
ной из давальческого сырья». Цена выработанной продукции мо-
жет формироваться по договоренности собственником сырья или
переработчиком. Отпускные цены на продукцию, изготовленную из
давальческого сырья, собственник сырья формирует исходя из
стоимости сырья, расходов, связанных с его приобретением, реа-
лизацией готовой продукции, установленных налогов и неналого-
вых платежей, прибыли с учетом уровня отпускных цен, сформиро-
ванных предприятием-изготовителем на такую же продукцию (то-
вары), изготовленную из собственного сырья.
За услуги по переработке сырья предприятия по договору на
оказание услуг могут рассчитываться денежными средствами, вы-
работанной из давальческого сырья продукцией, давальческим
сырьем. Передача в счет оплаты услуг сырья или выработанной
продукции должна оформляться накладной формы ТТН-1, а не ак-
том оказанных услуг. Если же транспортировка готовой продукции
не производится, то передача такой продукции от заказчика пере-
работчику и от переработчика заказчику оформляется накладной
формы ТН-2, а не актом.
Бухгалтерский учет операций с давальческим сырьем у за-
казчика будет следующий:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление материалов от поставщика 10-1 60
НДС, предъявленный поставщиком 18 60
Произведена оплата, включая НДС 60 51
Списание НДС по материалам, освобож- денным от налогообложения 20, 23, 25, 26, 29 18
Списание НДС по материалам, израсходо- ванным на непроизводственные нужды 29, 91, 86 18
Стоимость сырья, переданного в перера- ботку на сторону 10-7 10-1
115
Содержание операции Дебет Кредит
Стоимость возвращенного сырья из пере- работки 10-1 10-7
Стоимость услуг по переработке сырья и материалов 20 60, 76
Сумма НДС, предъявленная переработчи- ком 18 60, 76
Стоимость услуг по транспортировке сырья и полуфабрикатов, оказанных сторонними организациями 20 60, 76
НДС по транспортным услугам 18 76
Оплата услуг по переработке и транспорти- ровке 60, 76 51
Расчет продукцией, выработанной из да- вальческого сырья 60, 76 90
Списание фактической себестоимости про- дукции 90 43
Начислен НДС по реализации за месяц 90 68
Начислены другие платежи от реализации (2 и 2,5%) 90 68
Списание материалов на производство продукции 20 10-1
Оприходована готовая продукция 43 20
Для принимающей стороны (переработчика, исполнителя)
давальческое сырье не является ее собственностью, поэтому оно
учитывается на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в
переработку». После подписания акта выполненных работ стои-
мость давальческого сырья списывается с кредита счета 003, а го-
товая продукция учитывается по дебету забалансового счета 002
«Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное
хранение».
Аналитический учет по счетам 003 и 002 ведется по заказчи-
кам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
Исполнитель (переработчик) должен обеспечить раздельный
учет затрат по каждому заказу.
При включении в себестоимость услуг затраты исполнителя
по производству продукции из давальческого сырья отражаются
следующей записью:
дебет 20, кредит 70, 68, 69, 02, 05, 10, 25, 26, 76 и др.
При включении выручки за оказанные услуги в реализацию
учитывается метод учета выручки для исчисления налогов по реа-
лизации (согласно учетной политике). Датой оказания услуг прини-
116
мается дата подписания акта. Если выручка определяется по мере
оказания услуг и предъявления документов заказчику, то записи по
счетам будут:
дебет 62, кредит 90;
дебет 51, 10, 41 и т.д., кредит 62;
дебет 90, кредит 20.
Если выручка учитывается по мере оплаты, то: дебет 51,
кредит 90, но не позднее 60 дней с даты отгрузки товаров.
При получении сырья или выработанной продукции в счет
оказанных услуг используются счета 10 «Материалы» и 41 «Това-
ры» в зависимости от цели приобретения (для производства или
для реализации). Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступило сырье, готовая продукция в счет оплаты за услуги 10, 41 62, 60
НДС, предъявленный по сырью и готовой продукции 18 62, 60
Списание себестоимости услуг по производ- ству товаров из давальческого сырья 90 20 '
Начислен НДС по реализации услуг 90 68
Исчислены иные платежи по реализации (2 и 2,5%) 90 68
Списывается финансовый результат от ока- зания услуг 90 99
Необходимо знать особенности исчисления НДС по реализа-
ции услуг, связанных с переработкой давальческого сырья.
Согласно Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС,
утвержденной постановлением ГНК РБ от 29.06.2001 г. № 94, датой
реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья
являлась дата отгрузки товаров, произведенных из давальческого
сырья.
В соответствии с изменениями и дополнениями, внесенными
в Инструкцию № 94 постановлением МНС РБ от 31.01.2003 г. № 6,
датой оказания услуг по переработке давальческого сырья являет-
ся дата подписания акта выполненных работ.
Дата отгрузки товара будет являться датой оказания услуги
по переработке давальческого сырья только в том случае, когда
117
эти услуги оказываются нерезидентам РБ. Облагаются экспорти-
руемые услуги НДС по нулевой ставке при представлении в нало-
говый орган копий следующих документов:
договора (контракта) с иностранным юридическим или физи-
ческим лицом;
документов, подтверждающих оказание этих услуг;
документов, подтверждающих вывоз товаров, произведен-
ных из давальческого сырья.
Стоимость давальческого сырья переработчиком в налого-
вую базу для исчисления НДС не включается. Оборотом по реали-
зации признается только стоимость услуг по изготовлению товаров
из давальческого сырья.
9.11. Учет тары и тарных материалов
В силу большой значимости и стоимости тары каждое произ-
водственное и торгово-снабженческое предприятие должно обес-
печить сохранность тары, правильное ее использование и учет.
Тара учитывается по таким видам с учетом сырья, из которого она
изготовлена: тара из древесины, картона и бумаги, металла, пла-
стмассы, стекла, ткани и нетканых материалов.
По срокам службы тара делится на тару однократного ис-
пользования (бумажная, картонная, пластмассовая) и многократно-
го (многооборотного) использования. Тара однократного использо-
вания по ее фактической себестоимости приобретения или изго-
товления включается в отпускную цену готовой продукции и в со-
проводительных документах отдельной строкой не указывается.
Многооборотная тара подразделяется на залоговую и незалого-
вую. Залоговой тарой называется такая тара, по которой законода-
тельством устанавливается цена в виде залога, т.е. определенной,
часто повышенной цены, чтобы обязать покупателей продукции
своевременно возвращать такую тару поставщикам-изготовителям
продукции (бочки, бутылки, фляги, поддоны, бобины и т.д.). По-
ставщик-изготовитель продукции оплачивает ее таросдатчику так-
же по залоговым ценам. Незалоговая возвратная тара (картонная,
деревянная, тканевая) подлежит сдаче на ближайшие тарные
склады или тароремонтные предприятия.
Тара многократного использования в товарно-сопрово-
дительных документах указывается, как правило, отдельной строкой.
118
Учитывая назначение тары, сроки использования для хране-
ния материальных ценностей на складах или для осуществления
производства продукции на промышленных предприятиях, тара
может быть инвентарной. Если она эксплуатируется более 12 ме-
сяцев, то такая тара учитывается в составе основных средств на
счете 01 «Основные средства», а менее 12 месяцев — на счете 10-
4 «Тара и тарные материалы». Записи по счетам производствен-
ные предприятия осуществляют следующие:
дебет 01, 10-4, кредит 60 — стоимость поступившей тары
без НДС;
дебет 18, кредит 60 — НДС по поступившей таре;
дебет 60, кредит 51 — оплата тары;
дебет 68, кредит 18 — зачет НДС.
При изготовлении тары непосредственно на промышленном
предприятии затраты собираются на счете 23 «Вспомогательные
производства»:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание материалов на производство тары 23 10-1
Начисление заработной платы работникам, занятым изготовлением тары 23 70
Начисление платежей от фонда оплаты тру- да 23 68, 69
Услуги сторонних организаций 23 60, 76
Оприходование изготовленной тары 01, 10-4 23
Если тара отнесена к основным средствам и используется
внутри предприятия, то на ее стоимость начисляется согласно Ин-
струкции от 29.06.2001 г. № 94 НДС (дебет 18, кредит 68), а к выче-
ту он принимается в размере 1/12 в месяце, следующем за меся-
цем уплаты его в бюджет: дебет 68, кредит 18.
Если затаривание собственной продукции производится
непосредственно в цехах основного производства, то тара
включается в цену продукции и списывается проводкой: дебет
20, кредит 10-4.
Если упаковка продукции производится после сдачи ее на
склад отдела сбыта, то она списывается на коммерческие расходы:
дебет 44 «Расходы на реализацию», кредит 10-4.
119
При отгрузке продукции в таре, подлежащей возврату, по-
ставщик в ТТН-1 указывает количество, цену и стоимость тары и
записывает по счетам: дебет 45, кредит 10-4.
После получения оплаты за тару поставщик производит за-
писи: дебет 51, кредит 62 и дебет 62, кредит 45, т.е. поступление
денег за возвратную тару не отражается по счету реализации.
У покупателя отгрузка тары поставщику записывается по
счетам: дебет 45, кредит 10-4. При получении оплаты за тару: де-
бет 51, кредит 60 и дебет 60, кредит 45. Если поступила неполная
сумма (за тару в неисправном состоянии), то разницу между полу-
ченной и принятой на учет тарой по счету 45 надо отразить на сче-
те 91 «Операционные доходы и расходы»: дебет 91, кредит 45.
Стоимость возвращенной тары на счете реализации у поку-
пателя не записывается.
По многооборотной залоговой таре НДС не начисляется (за
исключением стеклотары).
Аналитический учет тары на промышленных предприятиях и
в торгово-заготовительных ведется бухгалтерией в натуральном и
стоимостном выражении по складам, цехам, по видам тары. Стои-
мость многооборотной тары, пришедшей в негодное состояние в
силу износа, списывается по дебету счета 91 «Операционные до-
ходы и расходы».
По таре, на которую установлены нормы расхода, списание
также производится по фактическому износу, но в пределах норм
(пластмассовые ящики для перевозки винно-водочной продукции).
Согласно акту, составленному комиссией, бухгалтерия производит
следующие записи по счетам:
дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит
10-4 — на учетную стоимость тары;
дебет 10-6, кредит 94 — на стоимость лома;
дебет 20, кредит 94 — списание на затраты за минусом стои-
мости лома.
В случае недостачи ящиков, их поломки устанавливается ви-
новное лицо для возмещения убытков. Если виновное лицо не ус-
тановлено или суд отказал во взыскании, то сумма недостачи и
порчи списывается:
дебет 92, кредит 94.
Сдача лома ящиков предприятиям вторресурсов отражается
на счете 91 «Операционные доходы и расходы:
120
Содержание операции Дебет Кредит
1 При определении выручки по отгрузке про- дукции 91 10-6
Произведена отгрузка лома
Начислен НДС по реализации лома 91 68
Отражена реализация лома 62 91
Поступление выручки за сданный лом 51 62
II При определении выручки по мере оплаты 45 10-6
Произведена отгрузка лома
Списывается стоимость реализованного ло- ма 91 45
Начислен НДС от реализации лома 91 68
Поступила выручка на расчетный счет 51 91
Предприятиям пищевой промышленности разрешено вклю-
чать в себестоимость готовой продукции стоимость стеклянной та-
ры, а предприятиям ликероводочной промышленности в себестои-
мость продукции разрешено относить разницу приобретения стек-
лянной тары по более высокой цене, чем залоговая цена. Записи
операций со стеклянной тарой в промышленности будут следую-
щие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление бутылок по залоговой цене без НДС 10-4 60
Разница между покупной ценой новых буты- лок и залоговой ценой без НДС 26 60
НДС, предъявленный поставщиком бутылок 18 60
Оплата поставщику вместе с НДС 60 51
В целях очищения окружающей среды и переработки отхо-
дов стеклянной тары и тары из бумаги и картона производители
товаров в данной таре и импортеры-реализаторы должны пере-
числять на специальный счет Министерства торговли ежемесячно
10 процентов от фактически использованной тары.
121
9.12. Документация и учет драгоценных металлов
и драгоценных камней
К драгоценным металлам относятся: золото, серебро, плати-
на, палладий, родий, иридий, осмий, рутений в любом виде и со-
стоянии.
К драгоценным камням относятся: природные алмазы, руби-
ны, изумруды, сапфиры, александриты, бриллианты, жемчуг в сы-
ром и обработанном виде.
Драгоценные металлы и драгоценные камни могут находить-
ся в виде сырья, полуфабрикатов, незавершенной продукции, гото-
вых изделий, инструментов, оборудования, приборов, средств вы-
числительной техники, машин, а также в виде лома и отходов, их
содержащих.
На основе инструкции Комитета по драгоценным металлам
РБ (Белдрагмет создан при Министерстве финансов РБ) министер-
ства и ведомства разрабатывают и согласовывают с Белдрагметом
ведомственные инструкции о порядке получения, расходования,
хранения, учета драгоценных металлов и драгоценных камней для
подведомственных предприятий.
Контроль за выполнением таких инструкций осуществляют
вышестоящие организации и Белдрагмет через госинспекцию про-
бирного надзора.
При нанесении ущерба государству (недостачи, хищения,
сверхнормативные потери, безлицензионный вывоз) штрафные
санкции составляют сумму, равную 20-кратной стоимости драго-
ценных металлов и камней. Предприятия всех форм собственности
обязаны вести строгий учет поступления, расходования и остатков
драгоценных металлов и драгоценных камней, изделий, их содер-
жащих, отходов и лома этих ценностей, проводить инвентаризацию
не реже двух раз в год (1 июля и 1 января) во всех местах хране-
ния и в производстве, своевременно отражать в учете результаты
инвентаризации.
Вывоз драгоценных металлов и драгоценных камней должен
быть согласован с Комитетом по драгметаллам РБ (Белдрагмет).
Реализовывать основные средства, бывшие в употреблении,
можно не ниже стоимости драгоценных металлов, содержащихся в
объектах основных средств.
Предприятия обязаны получать лицензию на добычу, пере-
работку, хранение и реализацию драгоценных металлов и драго-
ценных камней в госинспекции пробирного надзора Белдрагмета;
122
разработать четкий документооборот, маршрут движения сырья и
изделий, заключить договоры с материально ответственными ли-
цами, связанными с транспортировкой, хранением и переработкой
драгоценных металлов и драгоценных камней, использовать типо-
вые бланки документов, вовремя сдавать бухгалтерские отчеты и
статистическую отчетность (формы 2 км, 4 км).
Поставщики изделий обязаны в паспортах или других доку-
ментах указывать количество драгоценных металлов и драгоцен-
ных камней, содержащихся в этих изделиях.
Строжайший учет должен быть организован по местам хра-
нения, подразделениям производств (цехи, участки), материально
ответственным лицам, по объектам, содержащим драгоценные ме-
таллы и драгоценные камни, и по видам металлов и камней (слит-
ки, проволока, пластины; их ширина, толщина, диаметр проволоки),
по пробам, номеру партии, количеству в граммах, каратах и по дру-
гим отличительным признакам.
Книги сортового учета бухгалтерия нумерует, прошнуровы-
вает все страницы, ставятся подписи и печати и под расписку вы-
дает материально ответственным лицам.
На каждый вид сырья отводится отдельная страница. Или же
ведутся карточки складского учета по форме М-12. Сырье, полу-
фабрикаты, комплектующие изделия из драгоценных металлов и
драгоценных камней принимаются от поставщиков материально
ответственными лицами в присутствии членов комиссии, назна-
ченной приказом директора предприятия.
На основе сопроводительных документов и при проверке
фактического наличия составляется специальный акт приемки или
приходный ордер (форма М-4) в двух экземплярах (для бухгалте-
рии и склада).
При оприходовании в эксплуатацию основных средств ко-
миссия отражает в акте приемки-передачи (форма ОС-1) и в ин-
вентарной карточке (форма ОС-6) количество драгоценных метал-
лов и алмазов в разделе «Краткая характеристика объекта» и ста-
вится штамп «Драгоценные металлы» или «Драгоценные камни».
Отпуск сырья и комплектующих изделий в производство осуществ-
ляется по лимитнозаборной карте (форма М-8) в пределах уста-
новленных лимитов. Разовый отпуск, внутреннее перемещение не-
лимитируемых материалов оформляется требованием — наклад-
ной (форма М-11). Количество указывается цифрами и прописью.
Нормы расхода драгоценных металлов и камней, нормы воз-
врата их в виде лома и отходов утверждаются руководством мини-
123
стерств, ведомств для своих подведомственных предприятий по-
сле проведения экспертизы и согласования норм и нормативов
межотраслевой республиканской лабораторией по нормированию
и экономии драгоценных металлов и драгоценных камней. Они от-
носятся к централизованным и лимитируемым материальным ре-
сурсам. Основанием для отпуска драгоценных металлов и драго-
ценных камней являются решения Правительства Республики Бе-
ларусь по предложению Белдрагмета.
На основании разрешений вышестоящей организации на
применение драгоценных металлов и драгоценных камней, имея
утвержденные нормы расхода, предприятие предоставляет в вы-
шестоящую организацию «Расчет-заявку» с учетом плана произ-
водства, а затем сводные расчеты-заявки поступают в Белдрагмет.
На предприятиях оперативный учет драгоценных металлов и
драгоценных камней ведется по стадиям переделов, видам работ с
учетом возникающих отходов.
На основе данных оперативного учета по каждому участку
работы материально ответственные лица составляют отчеты о
фактическом расходе драгоценных металлов и драгоценных кам-
ней в сопоставлении с нормативным расходом и с объяснением
причин отклонений.
Отчеты визируются главным технологом и утверждаются ди-
ректором предприятия, а затем они поступают в бухгалтерию для
учета израсходованных средств.
Руководители цехов, отделов, лабораторий такие отчеты со-
ставляют ежемесячно.
Изношенное производственное и лабораторное оборудова-
ние и инструменты, содержащие драгоценные металлы и алмазы,
списывается комиссией путем составления актов выбытия (форма
ОС-3) по каждому объекту с указанием первоначальной массы дра-
гоценных металлов и алмазов и массы драгоценных металлов и
алмазов для их оприходования в виде лома и отходов.
Для сдачи лома и отходов на склад оформляется особый акт.
Акт выбытия основных средств и акт на лом и отходы являются ос-
нованием для списания с инвентарных карточек данных объектов и
содержащихся в них драгоценных металлов и оприходования лома
и отходов на отдельные карточки формы М-12 (или отдельные
страницы складской книги). Лом и отходы, содержащие драгоцен-
ные металлы и камни, сдаются по накладной и специальной описи
в государственный фонд приемки и переработки через определен-
124
ные организации (ПО БТИ, Квант, Белорусский государственный
университет, ГП БелВДМ), подчиненные Белдрагмету.
Драгоценные металлы и драгоценные камни во всех местах
хранения и в производстве подвергаются инвентаризации по со-
стоянию на 1 января и 1 июля, а находящиеся в оборудовании,
приборах, инструментах — на 1 января одновременно с инвента-
ризацией основных средств.
В зависимости от места нахождения, использования сырья, ком-
плектующих изделий и объектов, содержащих драгоценные металлы и
драгоценные камни, в бухгалтерском учете применяются многие счета:
01 «Основные средства», 07 «Оборудование к установке», 10 «Мате-
риалы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные
расходы» и др.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление основных средств от поставщи- ка (ЭВМ, оборудование, транспортные сред- ства и др.) НДС 08 18 60 60
Оприходование по акту приемки-передачи полученных основных средств 01 08
Поступление оборудования, требующего монтажа НДС 07 18 60 60
Поступление драгоценных металлов и драго- ценных камней для производства продукции НДС 10 18 60 60
Поступление МБП, содержащих драгоценные металлы, камни (калькуляторы, стеклорезы, фильтры и др.) НДС 10 18 60 60
Списание драгоценных металлов (камней) на производство продукции (согласно отчетам материально ответственных лиц) 20, 25 10
Оприходование готовой продукции 43 20, 25
Оприходование лома и отходов, полученных при производстве продукции 10 20, 25, 23
Оприходование отходов от забракованной продукции 10 28
Оприходование лома от списания основных средств 10 91
125
9.13. Инвентаризация производственных запасов
Каждое предприятие на год вырабатывает учетную полити-
ку, определяя все основные моменты, особенности учета исходя
из специфики и потребности предприятия, на основе законода-
тельства страны, в том числе сроки и порядок проведения инвен-
таризации.
Существует определенный порядок в документальном
оформлении инвентаризации и в последовательности ее прове-
дения.
Материально ответственные лица сдают товарные (матери-
альные) отчеты со всеми документами бухгалтеру и дают подписку
(ее текст в начале инвентаризационной описи) о том, что все доку-
менты, деньги, ценности предъявлены для проверки.
Материальные ценности проверяются путем перевеса, пере-
счета, перемеривания в присутствии материально ответственного
лица (зав. складом, кассир, мастер), и фактическое наличие запи-
сывается в инвентаризационную опись, которую параллельно ве-
дет бухгалтер (2-3 экземпляра) и материально ответственное лицо
(один экземпляр) для сравнения остатков средств. Бой, порча ма-
териалов, товаров и др. оформляется актом о бое, ломе, порче для
принятия решений, за чей счет их списать (с виновного лица или за
счет предприятия, например, естественная убыль).
Затем фактические остатки сравниваются с учетными остат-
ками в складских карточках (складских книгах), и если есть излиш-
ки, недостачи, то по этим видам средств, по которым выявлены
расхождения, составляется сличительная ведомость, а затем акт о
результатах инвентаризации. Материально ответственные лица
представляют письменные объяснения причин недостач, излиш-
ков, боя, порчи, и комиссия во главе с директором предприятия
принимает решение по результатам инвентаризации (акты утвер-
ждает директор).
В соответствии с рядом постановлений Правительства Рес-
публики Беларусь и Законом «О бухгалтерском учете и отчетно-
сти» стоимость обнаруженных излишков имущества зачисляется
на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы». В случаях
недостач, порчи имущества в пределах норм естественной убыли
зачисление стоимости идет на издержки производства или обра-
щения (усушка, утруска, распыл, разлив, бой имущества, если упа-
ковка подвержена бою или сами товары, материалы хрупкие).
Суммы, превышающие нормы убыли, относятся на винов-
ных лиц или за счет страхового возмещения. Невозмещенные
недостачи, когда виновные лица не установлены или суд отка-
зал во взыскании с них, списываются за счет прибыли или резерв-
126
ного фонда. Списание идет по фактической себестоимости сы-
рья и материалов.
При ведении учета по продажным ценам (речь идет о това-
рах в торговых и снабженческо-сбытовых предприятиях) отражение
недостач, хищений производится по продажным ценам, т.е. с на-
ценкой.
Стоимость недостач, хищений, умышленного уничтожения
имущества предприятий определяется по рыночным ценам,
сложившимся на день их выявления. Списанные за счет прибы-
ли предприятия недостачи и хищения в течение 5 лет учитыва-
ются на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задол-
женность неплатежеспособных дебиторов» (на случай выявле-
ния виновных лиц).
Министерством финансов Республики Беларусь за № 54 от 5
декабря 1995 г. изданы Методические указания по инвентаризации
имущества и финансовых обязательств.
Под имуществом предприятий понимаются основные средст-
ва, нематериальные активы, капитальные вложения, сырье и ма-
териалы, финансовые вложения, готовая продукция, товары, де-
нежные средства и т.д., а под финансовыми обязательствами —
кредиторская задолженность, кредиты банков, займы, резервы и
другие финансовые пассивы.
С данными Методическими указаниями должны внимательно
ознакомиться материально ответственные лица и бухгалтерия. В
них подробно описаны порядок и документальное оформление хо-
да инвентаризации и ее результатов как в целом, так и детально по
каждому виду средств: основных средств, товаров, ценных бумаг,
денежных средств и документов, производственных запасов.
Обращено большое внимание на отражение в бухгалтерском
учете результатов инвентаризации.
В частности на то, что в документах, представляемых для
оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм ес-
тественной убыли, должны быть решения следственных или су-
дебных органов, подтверждающих отсутствие виновных лиц, либо
отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о
факте порчи ценностей, полученное от отдела технического кон-
троля или инспекций по качеству и др.
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересор-
тицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот
же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в
отношении товарно-материальных ценностей одного и того же на-
именования и в тождественных количествах. О допущенной пере-
сортице материально ответственные лица представляют инвента-
127
ризационной комиссии объяснения. Образующиеся при зачете пе-
ресортиц суммовые разницы относятся на виновных лиц.
Обращено внимание на то, что нормы естественной убыли
могут применяться лишь в тех случаях, когда выявлена фактиче-
ская недостача товарно-материальных ценностей.
Окончательное решение по результатам инвентаризации
принимает директор предприятия.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и
отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а
по годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском отчете.
По результатам инвентаризации записи по счетам будут
следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование излишков материалов и других ценностей 01, 04, 10, 41, 43, 50 92
Недостача материалов в пределах норм естественной убыли 20, 25, 26, 44 10
Недостача материалов по фактической себестоимости сверх норм убыли 94 10
НДС по недостаче 94 68
Отнесение недостачи на материально ответственных лиц с учетом НДС 73 94
Отнесение хищений на сторонних лиц 76 94
Отнесение на виновных лиц разницы между взыскиваемой стоимостью и учетной стоимостью без НДС 73, 76 98
Начисление НДС от суммы разницы 73, 76 68
Погашение недостач виновными лица- ми 50, 51, 52 73, 76
Списание разницы в ценах 98 92
Списание недостач при неустановле- нии виновных лиц или отказе суда во взыскании 92 94
Списание недостач по зависящим от предприятия причинам 92 94
Потери, возмещенные страховыми ор- ганами 51 94
Не компенсируемые (страховыми ор- ганами и виновными лицами) потери от пожаров и стихийных бедствий 92 94
128
Глава 10. УЧЕТ ТРУДА И ЕГО ОПЛАТЫ
10.1. Общие положения по учету труда и его оплаты
Вопросы труда, трудовых отношений, оплаты труда являются
наиважнейшими для работника и для нанимателя.
Основу всех этих взаимоотношений составляют Конституция
Республики Беларусь, Трудовой кодекс и ряд других нормативных
актов, которые обеспечивают государственные гарантии по оплате
труда: величину минимальной заработной платы в соответствии с
потребительским минимальным бюджетом; размер тарифной став-
ки первого разряда; правила индексации заработной платы; раз-
меры удержаний из заработной платы; ответственность нанимате-
лей за нарушения трудовых соглашений; установление продолжи-
тельности рабочего дня, отпуска и др.
Важными документами, регулирующими трудовые отноше-
ния, являются коллективный договор и трудовой договор, которые
заключаются только в письменной форме в двух экземплярах (на-
нимателю и работникам).
Вместе с тем, нанимателям даются значительные права в
выборе форм и систем оплаты, установления повышенных ставок,
выплате стимулирующих доплат.
Заработная плата представляет собой вознаграждение в де-
нежной и натуральной форме за фактически выполненную работу с
учетом количества и качества работы, также за периоды, включае-
мые в рабочее время.
Классификация выполняемых работ, должностей, тарифных
ставок отражены в Едином тарифно-квалификационном справоч-
нике работ и профессий рабочих (ЕТКС), Квалификационном спра-
вочнике должностей руководителей, специалистов и служащих,
Единой тарифной сетке.
Единой тарифной сеткой установлены минимальные разме-
ры заработной платы.
На основе коллективного договора в зависимости от условий
труда, сложности работы, при высокой квалификации работника
предприятие имеет право повышать тарифные ставки отдельным
категориям работников на определенный процент, но не более чем
на 50 процентов.
Существует несколько классификаций работников:
по занимаемым должностям;
по категориям специалистов;
5 Зак. 150 129
по сферам деятельности: персонал основной деятельности и
персонал неосновной деятельности (работники жилищно-
коммунального хозяйства, медицинских и оздоровительных учреж-
дений, учреждений физкультуры, детского воспитания и др.);
по форме трудовых отношений: списочный состав — это ра-
ботники на постоянной, сезонной и временной работе и несписоч-
ный состав — это работники, работающие по совместительству с
других предприятий, по договорам гражданско-правового характе-
ра (включая договоры подряда), обучающиеся в вузах и технику-
мах по направлению предприятия и получающие стипендию за
счет предприятия.
Предприятие должно осуществлять строгий контроль за ис-
пользованием трудовых ресурсов, соответствием заработка работ-
ника результатам его труда, соблюдением трудового законода-
тельства.
Выполнение всех этих требований предполагает решение
следующих задач:
1) контроль за отработанным временем и дисциплиной труда;
2) учет выработки каждого работника;
3) начисление заработной платы и правильное отнесение ее
на соответствующие затраты;
4) правильный подсчет удержаний и перечисление их по на-
значению;
5) контроль за использованием средств фонда оплаты труда;
6) правильное и своевременное исчисление пособий по вре-
менной нетрудоспособности, пособий на детей, расчета заработка
за дни отпуска;
7) формирование показателей по труду и заработной плате,
необходимых для анализа, планирования, регулирования и опера-
тивного руководства предприятием, а также для составления бух-
галтерской и. статистической отчетности по труду и заработной
плате.
10.2. Формы и системы оплаты труда
Во всех отраслях народного хозяйства существует две фор-
мы оплаты труда — повременная и сдельная. При повременной
оплате учитывается количество отработанных часов, дней и ква-
лификация работников. Она применяется в тех случаях, когда не-
возможно использовать сдельную оплату (оплата врачей, учите-
лей, юристов и др.).
130
Для служащих устанавливаются должностные оклады, а для
рабочих тарифные ставки за один час, день работы. Повременная
оплата делится на две системы или два вида: простая повремен-
ная система имеет место тогда, когда заработок начисляется по
количеству отработанного времени и тарифной ставке за единицу
рабочего времени; повременно-премиальная система — это опла-
та за отработанное время, а также премии за достижение опреде-
ленных показателей в работе.
Для стимулирования роста производительности труда
лучшей формой оплаты труда является сдельная оплата, т.е.
оплата за объем выполненной работы и сдельных расценок
за единицу продукции, работ, услуг. Необходимо четко нор-
мировать труд (устанавливать норму выработки и норму
времени), учитывать фактические результаты труда и каче-
ство продукции.
Сдельная форма оплаты подразделяется на такие системы,
как: прямая сдельная оплата, сдельно-прогрессивная, сдельно-
премиальная, аккордная. Сдельная оплата бывает индивидуаль-
ной и бригадной (бригадный подряд).
Прямая сдельная оплата имеет место тогда, когда вся
полноценная продукция или выполненные услуги оплачиваются
по неизменной сдельной расценке за единицу продукции, ра-
бот, услуг.
Сдельная расценка определяется путем деления часовой
(дневной) тарифной ставки, соответствующей разряду выполняе-
мой работы, на часовую (дневную) норму выработки. Об установ-
лении, замене, пересмотре норм труда работники должны быть
извещены не позднее чем за один месяц.
Сдельно-прогрессивная система оплаты труда заключа-
ется в том, что продукция, работы, услуги, выполненные в пре-
делах нормы, оплачиваются по основным сдельным расценкам,
а сверх нормы — по повышенным, прогрессивным сдельным
расценкам.
Сдельно-премиальная система оплаты труда имеет место
тогда, когда вся выполненная работа оплачивается по основ-
ным сдельным расценкам, а также выплачиваются премии за
те показатели в работе, которые установлены коллективным
договором.
Аккордная система оплаты предполагает оплату за весь ком-
плекс работы и премии за досрочное выполнение работы. Зарпла-
131
та за аккордное задание определяется с учетом объема работ,
норм выработки, сдельных расценок, разрядов работ.
Государство устанавливает минимальную заработную плату,
формы, системы и разряды оплаты служащих государственного
аппарата.
Формы, системы и разряды оплаты в хозрасчетных предпри-
ятиях устанавливаются нанимателем на основании Единой тариф-
ной сетки и тарифных коэффициентов, коллективных договоров и
трудовых договоров.
Дифференциация размера оплаты труда осуществляется в
зависимости от сложности труда, его условий, уровня квалифика-
ции работников.
Заработная плата хозрасчетных предприятий максимальны-
ми размерами не ограничивается и ее повышение зависит от вели-
чины доходов субъекта хозяйствования.
При планировании и в учете фонд оплаты труда делится на
основную заработную плату и дополнительную.
В основную заработную плату входят выплаты за отрабо-
танное время и выработанную продукцию по тарифным став-
кам, окладам, сдельным расценкам, премии (кроме единовре-
менных), доплаты за работу в ночную смену, в праздничные и
выходные дни, за бригадирство, за совмещение профессий и
ДР-
Дополнительная заработная плата — это оплата за нерабо-
чее время в соответствии с Трудовым кодексом Республики Бела-
русь: оплата отпусков, выходного пособия, оплата за дни выполне-
ния государственных и общественных обязанностей, за время во-
енных сборов, оплата льготных часов подростков, компенсация за
неиспользованный отпуск и др.
В фонд заработной платы не включаются: пособия по боль-
ничным листкам и пособия на детей (выплачиваются из фонда со-
циальной защиты населения); командировочные расходы (вклю-
чаются в затраты производства, обращения); единовременные
премии.
Фонд заработной платы состоит из:
1. Заработной платы за выполненную работу и отработанное
время;
2. Выплат стимулирующего характера (различные премии,
надбавки к тарифным ставкам и окладам, надбавки за продолжи-
132
тельность стажа, надбавки за сложность работы, вознаграждения
по итогам годовой работы и др.);
3. Выплат компенсирующего характера (доплата за работу в
ночное время при многосменной работе, оплата сверхурочных ча-
сов, оплата за работу в праздничные и выходные дни и др.);
4. Других выплат, включаемых в состав фонда заработной
платы (оплата стоимости питания в столовых, оплата коммуналь-
ных услуг, оплата отпусков и др.).
Оплата труда работников осуществляется на основе Единой
тарифной сетки работников Республики Беларусь (ЕТС), в которой
даны тарифные разряды с первого по 27-й (для производственных
отраслей — 23 тарифных разряда) и тарифные коэффициенты
(для 1-го разряда — 1, а 23-го — 5,98).
Умножая тарифную ставку первого разряда на коэффициент
любого другого разряда определяют тарифную ставку работника.
Действует Инструкция по применению Единой тарифной сет-
ки и Рекомендации по распределению работников внебюджетного
сектора экономики Республики Беларусь по тарифным разрядам с
учетом категории и должности, с учетом образования конкретного
работника, сложности выполняемой работы, с учетом практическо-
го опыта работы. Аттестационная комиссия тарификацию осущест-
вляет отдельно по каждому работнику. В штатном расписании ука-
зывается должность, профессия работников, количество штатных
единиц, тарифные коэффициенты по ЕТС, ставка первого разряда,
оклад за месяц, надбавки к месячным окладам и месячный фонд
заработной платы.
Например, для рабочих на работах с нормальными условия-
ми труда установлены тарифные разряды с первого по 8-й и, соот-
ветственно, тарифные коэффициенты с 1,0 по 2,17; руководителя
организации — тарифные разряды с 16 по 23 и тарифные коэффи-
циенты с 3,72 по 5,98.
Тарифную ставку первого разряда организации имеют
право повышать при соблюдении некоторых условий: отсутствие
задолженности по платежам в бюджет и по социальному страхо-
ванию, отсутствие задолженности по заработной плате, наличие
прибыли.
Установлены ограничения по отнесению доплат на себе-
стоимость продукции, работ, услуг. Так, в целом по организации
премии за счет себестоимости не должны превышать 30% от
сдельных расценок, окладов; надбавки — не более 20%; за стаж
работы до 20%. Выше этих норм — за счет чистой прибыли, ос-
133
тающейся в распоряжении предприятия. При заключении контрак-
тов наниматель оклад может увеличивать до 50%.
10.3. Оперативный учет персонала
и использования рабочего времени
Согласно Закону «О предприятиях в Республике Бела-
русь» и Закону «О кооперации» на предприятиях работают
штатные работники, совместители, а также лица по договорам
гражданско-правового характера (подрядчики), сезонные и вре-
менные работники.
В малых предприятиях и кооперативных распорядок рабоче-
го дня, продолжительность недели, выходные дни, оклады, рас-
ценки, отпуск— все обсуждается на общем собрании и регулиру-
ется Уставом и правилами внутреннего распорядка, не нарушая
трудового законодательства.
Прием, перемещение и увольнение работников оформля-
ется приказом директора, а в кооперативах очень важным до-
кументом является протокол общего собрания (должны быть
подписи членов кооператива) и протокол заседания правления
кооператива.
В отделе кадров (а в малых предприятиях и кооперативах в
бухгалтерии) заводится личная карточка со всеми анкетными дан-
ными и делаются записи в трудовой книжке.
На руководящих работников и ИТР заполняется и личный
листок по учету кадров.
Для начисления зарплаты бухгалтерия открывает лицевые
счета на каждого работника, в том числе и совместителей, кроме
лиц, работающих по договору подряда. На основе лицевых счетов
заполняется расчетно-платежная ведомость.
Лицевые счета открываются на год, с разбивкой по месяцам,
где указывается каждый вид начислений и удержаний.
Для начисления зарплаты и контроля за использованием ра-
бочего времени, состоянием трудовой дисциплины ведется табель
учета рабочего времени (ф. № Т-13). Табель составляется в одном
экземпляре и используется бухгалтером для начисления заработ-
ной платы, а директором предприятия (начальником цеха) — для
контроля за трудовой дисциплиной.
134
На госпредприятиях есть должность табельщика, и табель-
ный учет ведется по табельным номерам и жетонам (каждому ра-
ботнику присваивается табельный номер).
Если работник работал, то в табеле записываются отрабо-
танные часы и минуты, время опоздания, время сверхурочных ра-
бот, простоев и т.д. По нерабочим дням записываются выходные
дни, дни отпусков, дни болезней, командировок, гособязанностей,
прогулов и т.д.
Для отметок в табеле используются единые буквенные и
цифровые обозначения (О — отпуск, Б — болезнь и т.д.).
Для определения внутрисменных потерь рабочего времени в
необходимых случаях проводят фотографии рабочего времени,
хронометраж и другие разовые обследования.
10.4. Учет выработки и документальное оформление
заработной платы
Выработкой называется количество изготовленной про-
дукции, деталей, выполненных операций, оказанных услуг. Эти
данные необходимо знать при начислении заработной платы
рабочим-сдельщикам и для контроля за ходом работы на пред-
приятии.
Чаще всего применяются типовые формы документов (с уче-
том специфики производства, применяемых систем оплаты):
наряды формы Т-40, Т-41, Т-42;
рапорты формы Т-28, Т-17, Т-18;
маршрутные листы формы Т-23;
листок учета простоев формы Т-16;
акт о браке формы Т-46 и др.
Наиболее распространенными являются наряды, особенно
при выполнении строительно-монтажных работ, в мелкосерийных и
индивидуальных производствах. В наряде указывается задание на
сдельные работы, сроки начала и окончания работы, сдельные
расценки, а по окончании работ производится закрытие наряда, т.е.
указывается количество фактически выполненных работ, сумма
причитающейся заработной платы.
Выписываются наряды до начала работы прорабом, масте-
ром, начальником цеха и другими должностными лицами. Эти же
лица принимают выполненные работы и подписываются в наряде
при его закрытии.
135
Наряд может выписываться на одного человека или на
бригаду, на срок от одного рабочего дня до одного месяца. При
бригадном наряде на обратной стороне наряда или в табеле-
расчете формы Т-42 записывается распределение заработка
между членами бригады с учетом их тарифных разрядов, та-
рифных часовых ставок, числа отработанных часов, коэффи-
циента трудового участия (основной КТУ равен единице),
сдельного приработка.
В серийных производствах при обработке отдельных дета-
лей отдельными рабочими применяются маршрутные листы, в ко-
торых указывается наименование и количество деталей, фамилия
рабочих и их табельные номера, сдельные расценки и сумма зара-
ботной платы.
Маршрутные листы одновременно являются средством
контроля за сохранностью деталей и своевременностью их изго-
товления.
В массовых производствах при поточном методе работы ча-
ще всего применяются рапорты о выработке, в которых ежедневно
записывается количество изготовленных деталей по каждой опе-
рации (годных и бракованных деталей), а также сдельная расценка
и начисление сдельного заработка.
Наряду с типовыми формами документов о выработке могут
применяться особые формы документов с учетом специфики
предприятия.
Листок по учету простоя и акты о браке используются для на-
числения заработной платы, если простой и брак произошли не по
вине рабочего. На исправление брака не по вине рабочего выпи-
сывают отдельный наряд со штампом «Исправление брака» для
правильного учета потерь от брака.
Все виды начислений и удержаний записываются в лицевых
счетах и в расчетно-платежной ведомости, на которой ставится
разрешительная надпись директора и бухгалтера и передается
кассиру для исполнения.
Можно заполнять отдельно расчетную ведомость и затем
платежную, в которой работники расписываются в получении зара-
ботной платы.
Кроме того, для правильности начислений и удержаний бух-
галтер должен в отдельной тетради иметь такие данные:
136
1) список лиц для удержаний по исполнительным листам
(алименты, штрафы и др.);
2) список лиц на перечисление их зарплаты на лицевые сче-
та в банке;
3) список лиц для удержаний за товары, купленные в кредит;
4) сведения о простоях, сверхурочных работах, командиро-
ванных лицах и др.;
5) список лиц для начисления по больничным листкам;
6) список лиц о количестве детей, их возрасте и размере
компенсаций и другие сведения по мере необходимости.
Очень важным документом является Положение о премиро-
вании работников и протокол заседания общего собрания или со-
вета правления предприятия о распределении прибыли, фонда
оплаты труда, которые имеют силу и бухгалтерских и юридических
документов.
На госпредприятиях для контроля за начислениями и удер-
жаниями на руки рабочим и служащим выдают заполненные рас-
четные листки или расчетные книжки, что не делается на малых
предприятиях. Но можно расчетно-платежную ведомость запол-
нять в двух экземплярах; первый с подписями рабочих и служащих
за полученную зарплату идет бухгалтеру, а второй разрезается на
ленты и вручается рабочим и служащим.
10.5. Подсчет заработной платы
и разных доплат
При повременной оплате труда надо тарифную ставку ра-
ботника умножить на фактически отработанное число часов за
месяц.
Если же установлен должностной оклад за месяц и не все
дни по графику выхода на работу отработаны, то надо оклад раз-
делить на число рабочих дней по графику и полученную дневную
ставку заработной платы умножить на фактически отработанные
дни за отчетный месяц.
Премирование работников осуществляется на основе
коллективного и трудового договора и Положения о премиро-
вании.
При сдельной оплате надо сдельную расценку умножить
на количество единиц произведенной продукции, оказанных
услуг.
137
При сдельно-прогрессивной оплате надо знать, на какой про-
цент увеличивается основная сдельная расценка при перевыпол-
нении месячной (дневной) нормы выработки.
При коллективной сдельной оплате (бригадный подряд) надо
распределить общий сдельный заработок между членами бригады
пропорционально заработной плате по часовой тарифной ставке и
коэффициенту трудового участия (КТУ). Для этого перемножают ча-
совую тарифную ставку каждого рабочего на число отработанных
часов и получают заработную плату по тарифу каждого члена бри-
гады и всей бригады. Если коллективным договором или Положени-
ем об оплате труда работников данного предприятия применяется
КТУ, то заработную плату по тарифу умножают на КТУ каждого ра-
бочего и получают расчетную величину заработной платы для рас-
пределения общей сдельной заработной платы. Затем надо рассчи-
тать коэффициент сдельного приработка. Для этого общий сдель-
ный заработок делят на повременную зарплату с учетом КТУ, полу-
ченный коэффициент сдельного приработка умножают на заработ-
ную плату каждого члена бригады с учетом КТУ и получают индиви-
дуальную сдельную заработную плату рабочего (см. таблицу).
С помощью КТУ можно распределять весь заработок брига-
ды вместе с премиями.
КТУ — это не что иное, как количественная и качественная
оценка личного труда и вклада каждого члена бригады в результа-
ты работы бригады за месяц.
В Положении по применению КТУ устанавливаются его базо-
вое значение, равное единице, и коэффициенты повышающие —
за добросовестное отношение к работе, за совмещение профессий
и др. и понижающие — за недостатки в работе (опоздания, прогул,
брак в производстве и др.).
Решение по снижению или повышению КТУ принимается
открытым голосованием бригады на собрании, и окончательный
КТУ записывается в протоколе собрания рабочих каждой брига-
ды. Те рабочие, чей коэффициент равен единице, в протокол не
вносятся. Для руководителей бригады КТУ устанавливает мас-
тер, начальник цеха.
Работа по совместительству разрешена как по месту основ-
ной работы (внутреннее совместительство), так и на другом пред-
приятии (внешнее совместительство) в свободное от основной ра-
боты время на условиях трудового договора в количестве 4 часов в
рабочий день.
138
Распределение бригадного заработка Сдельная зарплата с премией (гр.10 + гр.11) С\) 1301836 1013275 904889 i 3220000
Сдельная плата (гр. 8 х гр. 9) - 1251836 I Г 983275 864889 3100000
1 Премия j о 50000 30000 40000 120000
Коэф, прира- ботка CD 1,5174 1,5174 1,5174 X
Зарплата с учетом КТУ (гр.6 х гр.7) СО 825000 648000 0000ZS / 2043000
Установ- ленный КТУ Г' т-7 СО о" сэ X
Зарплата по тарифу (гр.4 х гр.5) со 750000 720000 i 570000 2040000
Отработано часов ю 1500 о - о со 1900 X
Часовая ставка тф 500 400 I 300 X
Разряд рабочего со ю СО X
Ф.И.О. см Зайцев В.И. Яковлев М.А. Петрович К.Я. Итого:
2 с - г- OJ СО
139
Существует ряд доплат к заработной плате согласно Трудо-
вому кодексу Республики Беларусь.
Доплата за работу в сверхурочное время, в государственные
праздники, праздничные и выходные дни.
Каждый час работы в сверхурочное время оплачивается:
1) работникам со сдельной оплатой труда — не ниже двой-
ных сдельных расценок;
2) работникам с повременной оплатой труда, а также полу-
чающим должностные оклады, — не ниже двойных часовых ставок
(окладов).
По договоренности с нанимателем работнику за работу в
сверхурочное время может предоставляться другой день отдыха
(отгул), как и за работу в праздничные и выходные дни. Полная
норма продолжительности рабочего времени не может превышать
40 часов в неделю, а при работе с вредными условиями труда —
35 часов в неделю.
Работа в государственные праздники, праздничные и выход-
ные дни оплачивается в двойном размере часовой или дневной
ставки, если работы производились в пределах месячной нормы
рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой или
дневной ставки сверх оклада, если работа производилась сверх
месячной нормы.
За работу в сверхурочное время, в праздничные и выходные
дни премии начисляются на одинарные тарифные ставки.
Привлечение к сверхурочным работам допускается только с
согласия работника (не допускаются: беременные женщины, под-
ростки до 18 лет и некоторые другие категории работников) и такая
работа не должна превышать четырех часов в течение двух дней
подряд и 120 часов в год, а работа в выходные дни — не более 12
дней в году на одного работника.
Сверхурочные работы и работы в выходные и праздничные
дни без согласия работников допускаются в исключительных слу-
чаях — аварийные ситуации и стихийные бедствия.
Выходные дни в непрерывно действующих организациях
(химическое, металлургическое, хлебопекарное производство,
транспорт, телеграф и др.) предоставляются в рабочие дни по
графику работ (смен).
Доплата за работу в ночную смену согласно Трудовому ко-
дексу, введенному в действие с 1 января 2000 года, устанавлива-
ется трудовым договором, но не ниже 20 процентов часовой та-
рифной ставки (оклада) работника. Ночной считается смена с 22
140
часов до 6 часов. При сорокачасовой неделе ночная смена сокра-
щается на 1 час, а также на 1 час сокращается рабочий день для
всех работников накануне государственных праздников и празд-
ничных дней с сохранением оплаты за полный рабочий день.
Постановлением Минэкономики, Минтруда и Минфина Рес-
публики Беларусь от 24.05.2000 г. № 105/77/54 «О размерах доп-
лат за работу в ночное время, включаемых в себестоимость про-
дукции (работ, услуг)» разрешено предприятиям включать в себе-
стоимость доплаты за работу в ночное время не более 40% часо-
вой тарифной ставки (оклада) работника за каждый час ночной
смены и 20% — за работу в вечернюю смену при многосменном
режиме работы предприятия (дебет 20, 23, 25, 26, 44, кредит 70).
На сумму доплат, превышающих названные ставки, оплата
производится за счет источников собственных средств (дебет 84,
кредит 70).
Оплачиваются сокращенные часы работы работников моло-
же 18 лет.
Продолжительность рабочей недели для работников от 14
до 16 лет составляет 23 часа (4 часа 36 минут в день), от 16 до 18
лет — 35 часов (7 часов в день). За остальные часы до 40-
часовой рабочей смены подросткам производится доплата по ча-
совой тарифной ставке.
Оплата труда при невыполнении норм выработки, бра-
ке, простое не по вине работника не может быть ниже 2/3 ус-
тановленной ему тарифной ставки (оклада). При невы-
полнении норм выработки по вине работника оплата произво-
дится за фактически выполненную работу. Полный брак и про-
стой по вине работника оплате не подлежит. Частичный брак
по вине работника оплачивается по пониженным, в зависимо-
сти от степени годности продукции, расценкам. Брак изделий
вследствие скрытого дефекта в обрабатываемом материале, а
также брак не по вине работника, обнаруженный после приемки
изделий органами технического контроля, оплачивается нарав-
не с годными изделиями.
Наниматель вправе перемещать работников на новое место
работы в пределах одного предприятия, в пределах специально-
сти, квалификации или должности с сохранением условий труда,
обусловленных трудовым договором.
141
При перемещении не требуется согласия работника.
Перевод же на другую профессию, специальность, долж-
ность, в другую местность по сравнению с трудовым договором до-
пускается только с письменного согласия работника, кроме вре-
менного перевода в связи с производственной необходимостью и в
случае простоя.
При переводе на другую постоянную нижеоплачиваемую ра-
боту за работником сохраняется его средний заработок в течение
не менее двух недель со дня перевода.
При перемещении работника, когда его заработок уменьша-
ется по независимым от него причинам, производится доплата до
прежнего среднего заработка в течение двух месяцев со дня пере-
мещения.
Производится доплата за совмещение профессий и времен-
ное заместительство.
Работникам, выполняющим у одного и того же нанимателя
наряду со своей основной работой, обусловленной трудовым дого-
вором, дополнительную работу по другой профессии (должности)
или обязанности временно отсутствующего работника без освобо-
ждения от своей основной работы в течение установленной зако-
нодательством продолжительности рабочего дня (рабочей смены),
производится доплата за совмещение профессий (должностей),
расширение зон обслуживания (увеличения объема выполняемых
работ) или выполнение обязанностей временно отсутствующего
работника.
Размер доплаты устанавливается нанимателем по соглаше-
нию с работником. То же и при временном заместительстве.
Трудовым кодексом Республики Беларусь предусмотрена
оплата времени государственных или общественных обязанно-
стей, оплата выходного пособия и других доплат.
К числу государственных или общественных обязанностей,
выполняемых в рабочее время, относятся: выполнение депутат-
ских полномочий, участия делегатов на съездах и конференциях,
участие в судах народных заседателей, явки по вызову в военко-
мат, следственные, судебные органы и др.
Оплата времени выполнения государственных или общест-
венных обязанностей, нахождения в командировке, на военных
сборах, выплата выходного пособия производится исходя из сред-
142
него дневного заработка, исчисляемого за два последних кален-
дарных месяца работы (с 1-го до 1-го числа), предшествующих ме-
сяцу начисления доплаты.
Если работник отработал меньше двух месяцев, то при рас-
чете среднего заработка берется заработок за фактически прора-
ботанные дни с момента поступления на работу.
Если в двухмесячном периоде совсем не было заработка
(отпуск за свой счет по семейным обстоятельствам), то в расчет
берется заработок за два календарных месяца, предшествующим
последним месяцам.
Если в расчетном периоде были дни с неполным заработком
не по вине работника (невыполнение норм, брак и др.), то при рас-
чете среднего заработка эти дни исключаются.
При расчете среднего заработка бухгалтеру надо помнить о
тех выплатах, которые не учитываются при расчете отпускных и
других выплат (см. стр. 145 Оплата отпусков).
При начислении поквартальных премий в расчет среднего
заработка берется 2/3 пропорционально отработанному времени.
Что касается выплат по итогу за календарный год (так назы-
ваемая 13-я заработная плата и за выслугу лет — 14-я заработ-
ная плата), то они берутся в расчет в размере 1/12 общей суммы.
Разделив начисленную заработную плату, взятую в расчет
среднего заработка, на количество отработанных дней (часов) по-
лучим средний заработок за день (час). Если в периоде, за который
производятся выплаты, произошло повышение тарифов (окладов),
то средний заработок рассчитывается с применением поправочных
коэффициентов, т.е. индексируется.
Выходное пособие выплачивается при прекращении трудо-
вого договора в размере не менее двухнедельного среднего зара-
ботка по причинам:
отказ работника от перевода на работу в другую местность
вместе с нанимателем;
отказ от продолжения работы в связи с изменением сущест-
венных условий труда, а также отказ от продолжения работы в свя-
зи со сменой собственника имущества и реорганизацией (снятием,
присоединением, разделением, выделением, преобразованием)
организации;
143
несоответствие работника занимаемой должности вследст-
вие недостаточной квалификации или состояния здоровья;
призыв работника на воинскую службу;
восстановление на работе работника, ранее выполнявшего
эту работу;
в связи с нарушением нанимателем законодательства о тру-
де, коллективного или трудового договора.
Выходное пособие в размере трех среднемесячных заработ-
ков выплачивается в случаях: ликвидации организации, сокраще-
нии численности (штата) работников, прекращения деятельности
индивидуального предпринимателя; при расторжении трудового
договора с руководителем организации, его заместителями и глав-
ным бухгалтером в связи со сменой собственника имущества —
выплачивает пособия новый собственник имущества.
Совместителям выходное пособие не выплачивается.
Оплата дополнительного свободного от работы дня по сред-
нему заработку производится матери, воспитывающей двоих и бо-
лее детей до 16 лет, по ее заявлению ежемесячно.
Матери, воспитывающие троих и более детей в возрасте до
16 лет, одинокой матери, воспитывающей двоих и более детей в
возрасте до 16 лет, предоставляется один свободный от работы
день в неделю с оплатой в размере среднего заработка.
Матери, воспитывающей ребенка-инвалида в возрасте до 18
лет, предоставляется один свободный день в неделю с оплатой по
среднему заработку и ежемесячно по заявлению один свободный
день с оплатой в размере среднего дневного заработка за счет
средств социального страхования.
Выплаты при восстановлении работника на прежней работе
(по решению суда) производятся по среднему заработку за все
время вынужденного прогула или разницу в заработке за время
выполнения нижеоплачиваемой работы.
При задержке выдачи трудовой книжки по вине нанимателя
работнику выплачивается средний заработок за время вынужден-
ного прогула, и дата увольнения при этом изменяется на день вы-
дачи трудовой книжки.
При увольнении работника все выплаты, причитающиеся ему
от нанимателя, производятся в день увольнения.
144
Работающим женщинам, имеющим детей в возрасте до по-
лутора лет, предоставляется дополнительный перерыв для корм-
ления ребенка через каждые три часа работы на срок не менее 30
минут каждый, а при наличии двух и более детей — не менее одно-
го часа. Эти перерывы для кормления ребенка включаются в рабо-
чее время и оплачиваются по среднему заработку.
10.6. Оплата отпусков
В соответствии с новым Трудовым кодексом продолжитель-
ность отпусков исчисляется в календарных днях.
Продолжительность основного минимального отпуска не мо-
жет быть менее 21 календарного дня. Установлен основной удли-
ненный отпуск преподавателям, научным работникам — от 28 до
56 календарных дней, работникам моложе 18 лет — 30 календар-
ных дней и др.
Могут предоставляться дополнительные отпуска:
для работников со вредными условиями труда — от 7 до 41
календарного дня;
для работников с ненормированным рабочим днем — до 14
календарных дней;
за продолжительность стажа в одной организации — до 4 ка-
лендарных дней.
Трудовые отпуска (основной и дополнительный) за первый
рабочий год предоставляются не ранее, чем через шесть месяцев
работы у нанимателя, кроме отдельных категорий работников: по-
лучивших путевку для санаторно-курортного лечения, участников
Великой Отечественной войны, женщин перед отпуском по бере-
менности, лиц моложе 18 лет и других.
Очередность отпусков устанавливается для коллектива ра-
ботников графиком трудовых отпусков, оформляется приказом
(распоряжением) об отпуске.
Наниматель обязан выплатить средний заработок за время
трудового отпуска не позднее чем за 2 дня до начала отпуска.
Предприятия имеют право создавать резерв на отпуск (счет 96).
Оплата ежегодного отпуска, учебного отпуска, компенсации
за неиспользованный отпуск производятся исходя из средней од-
нодневной заработной платы, исчисленной за 12 календарных ме-
сяцев (с 1-го до 1-го числа), предшествующих месяцу начала от-
пуска или увольнения работника независимо от того, предоставля-
145
ется отпуск (начисляется компенсация) за один год или за два по-
следних года.
Заработок за 12 месяцев надо разделить на 12. Полученный
среднемесячный заработок делят на 29,7 дня. Затем средний
дневной заработок надо умножать на число календарных дней ос-
новного и дополнительного отпусков (это правило действует с 15
мая 2000 года). Если работник проработал на предприятии менее 1
года, то средний заработок определяется за фактически прорабо-
танные полные месяцы.
Когда в числе 12 месяцев имеют место месяцы с неполным
заработком, эти месяцы исключаются из подсчета.
Государственные праздники и праздничные дни, не совпа-
дающие с воскресными днями, оплате не подлежат, на их число
увеличивается ежегодный отпуск.
В соответствии с приложением к постановлению Министер-
ства труда РБ от 10.04.2000 г. № 47 почти все выплаты учитывают-
ся при подсчете среднего заработка, кроме следующих выплат:
1) стоимости спецодежды и спецобуви;
2) командировочных расходов (суточные, проездные, квар-
тирные);
3) материальной помощи;
4) пособия по уходу за детьми;
5) пособия в случае причиненного увечья или иного повреж-
дения здоровья работника;
6) социальных льгот работникам (удешевление питания; сти-
пендии студентам, направленным предприятием на учебу; стои-
мость путевок на лечение, отдых; единовременные пособия ухо-
дящим на пенсию и др.);
7) единовременных премий к юбилейным датам;
8) выдачи помощи на строительство жилья и т.д. (всего 39
выплат).
Если за истекший год повышались тарифные ставки и окла-
ды, то при расчете отпускных надо использовать поправочные ко-
эффициенты, т.е. с учетом инфляции все виды начислений надо
индексировать, осовременивать. Порядок расчета отпускных сле-
дующий. Сначала надо тарифную ставку (оклад) того месяца, когда
работник уходит в отпуск, разделить на тарифную ставку (оклад)
каждого предыдущего из 12 месяцев и получим поправочные ко-
эффициенты.
146
Эти коэффициенты надо умножить на фактически начислен-
ные выплаты каждого из 12 месяцев (заработная плата, премии,
пособия за дни нетрудоспособности и др., кроме выплат, не учиты-
ваемых в расчете среднего заработка).
Проиндексированные начисления за 12 месяцев надо сло-
жить и разделить на 12 и 29,7.
Средний дневной заработок умножают на число календар-
ных дней отпуска согласно приказу нанимателя. Также рассчиты-
вается компенсация за неиспользованный отпуск.
Компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается
при увольнении работника, при отзыве работника из отпуска при
производственной необходимости через 6 рабочих дней использо-
вания отпуска, при предоставлении неиспользованного отпуска за
ряд лет.
Отпускные предприятие может не индексировать, а периоди-
чески повышать тарифные ставки (оклады).
Работникам, обучающимся без отрыва от производства в
техникумах, вузах, училищах по направлениям нанимателя при за-
ключении договора с данными учебными заведениями, предостав-
ляется дополнительный отпуск для сдачи зачетов и экзаменов с
оплатой по среднему заработку.
Студентам и учащимся, успешно обучающимся на заочных
отделениях и факультетах высших и средних специальных заведе-
ний, также предоставляются отпуска с оплатой на период устано-
вочных занятий, лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов.
10.7. Оплата пособий по временной нетрудоспособности,
беременности и родам
С 1 ноября 1997 года введено в действие Постановление
Совета Министров Республики Беларусь от 30.09.1997 г. № 1290
«Об утверждении Положения о порядке обеспечения пособиями по
временной нетрудоспособности». Оно предусматривает ряд нов-
шеств при назначении, исчислении и выплате пособий по государ-
ственному социальному страхованию рабочих и служащих. Поня-
тие «непрерывный стаж» упразднено. Пособие по временной не-
трудоспособности выплачивается теперь в размере 80% среднего
заработка за рабочие дни в первые 6 календарных дней и в разме-
ре 100% среднего заработка за последующие рабочие дни нетру-
доспособности (пункт 30 Положения).
147
Пособия в размере 100% среднего заработка с первого дня
утраты трудоспособности начисляются следующим работникам за
рабочие дни по графику их работы (статья 31):
— инвалидам войны и другим инвалидам, приравненным к
ним по льготам;
— участникам ликвидации последствий аварии на Черно-
быльской АЭС и лицам, проживающим (работающим) и выехавшим
из зон эвакуации;
— воинам-интернационалистам;
— лицам, имеющим на иждивении трех и более детей до 16
лет (учащихся — до 18 лет);
— женам воинов-интернационалистов и вдовам при лечении
в реабилитационных центрах;
— донорам в течение 12 месяцев после последней сдачи
крови при условии, что в предшествующем календарном году до-
нор-мужчина сдал кровь не менее 5 раз, донор-женщина сдала
кровь не менее 3 раз;
— донорам за период нетрудоспособности, наступившей в
связи с забором у них органов или тканей;
— лицам из числа круглых сирот, не достигшим возраста
21 года;
— при временной нетрудоспособности в связи с беременностью
и родами (но не менее 50% прожиточного минимума за месяц);
— по уходу за больным ребенком в возрасте до 14 лет,
ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет (при стационарном
лечении);
— по уходу за ребенком до 3 лет и ребенком-инвалидом в
возрасте до 18 лет в случае болезни матери либо другого лица,
фактически осуществляющего уход за ребенком, при санаторно-
курортном лечении детей-инвалидов;
— при временной нетрудоспособности в связи с несчаст-
ными случаями на производстве и профессиональными заболе-
ваниями;
— при временной нетрудоспособности, наступившей при вы-
полнении гособязанностей, спасении человеческой жизни, охране
государственной и личной собственности.
Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в
половинном размере (пункт 32), т.е. за первые 6 дней — 40%, за
последующие дни — 50%, в следующих случаях:
— при временной нетрудоспособности от заболеваний или
травм, причиной которых явилось употребление алкоголя, наркоти-
ков или токсических веществ;
— при нарушении режима, установленного врачом;
148
— лицам, ставшим нетрудоспособными в период прогула без
уважительных причин. Лицам, страдающим хроническим алкого-
лизмом, осложненным иными заболеваниями или состояниями,
временно ограничивающими трудоспособность, за исключением
простого алкогольного опьянения, пособия по временной нетрудо-
способности выплачиваются на общих основаниях за весь период
обострения этих заболеваний или состояний.
Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается
на основании листка нетрудоспособности плательщиком страховых
взносов в счет начисленных страховых взносов в фонд социальной
защиты населения (ФСЗН).
Выплаты в связи с несчастными случаями на производстве и
профессиональными заболеваниями предприятие в дальнейшем
возмещает фонду.
Лица, работающие по договорам подряда, авторским догово-
рам, предприниматели, члены фермерских хозяйств, творческие
работники пособие по больничным листкам получают тогда, когда
они платят взносы в фонд (с 14 января 2000 г.).
При утрате трудоспособности пособие выплачивается не бо-
лее 4 месяцев болезни подряд либо с перерывами — не более 5
месяцев за последние 12 месяцев (больным туберкулезом — соот-
ветственно 6 и 8 месяцев), а после этих сроков больной направля-
ется на МРЭК (медико-реабилитационную экспертную комиссию).
На временных и сезонных работах пособие выплачивается не бо-
лее 75 календарных дней в году и оно не должно превышать 70%
страховой суммы.
Лицам, ухаживающим за ребенком в возрасте до 3 лет, посо-
бие не выплачивается (кроме беременности и родов). Пособие по
беременности и родам выплачивается с 30 недель беременности
на 126 календарных дней (на загрязненных ЧАЭС районах соот-
ветственно с 27 недель на 146 дней), а при осложненных родах и
рождении 2 и более детей— соответственно за 140 и 160 кален-
дарных дней, а в случае рождения мертвого ребенка — 70 дней.
При болезни детей в возрасте до 14 лет пособие выплачива-
ется не более 14 дней по одному случаю заболевания (ребенку-
инвалиду до 18 лет), а при стационарном лечении — за весь пери-
од нахождения ребенка в больнице.
При уходе за больным членом семьи старше 14 лет пособие
выплачивается не более 7 календарных дней по одному случаю
заболевания (при амбулаторном лечении).
Есть случаи, когда при заболевании пособие совсем не вы-
плачивается:
149
в период отпуска без сохранения зарплаты;
при умышленном причинении вреда своему здоровью в це-
лях уклонения от работы или других обязанностей;
за время принудительного лечения по решению суда (кроме
психических больных);
за время осмотра при призыве в армию;
за период отпуска в связи с обучением в вечерних и заочных
отделениях высших и средних специальных учебных заведений и в
других случаях. При возрасте ребенка до 3 лет и болезни матери
пособие назначается другому лицу.
Пособие по временной нетрудоспособности исчисляется из
среднего дневного заработка за 2 календарных месяца, предшест-
вующих месяцу, в котором наступила нетрудоспособность.
В заработок включаются только те выплаты, на которые
начисляются страховые взносы на государственное социальное
страхование.
Выплаты берутся того месяца, за который они начислены
(кроме премий) за фактически проработанное время. Премии учи-
тываются в заработке того месяца, в котором они выплачены, в
части, приходящейся на каждый месяц, если премии начисляются
поквартально, полугодовые и др.
Если работник отработал не все дни по графику (болезнь,
отпуск и т.д.), то премии исчисляются при расчете пособий пропор-
ционально отработанному времени.
Вознаграждения по итогам работы за год (13-я зарплата) и за
выслугу лет (14-я зарплата) берутся за тот месяц, в котором они
выплачены, пропорционально отработанному времени.
Единовременные премии (праздники, юбилеи и др.) также
берутся пропорционально отработанному времени. Но если пре-
мия выплачивается в том же месяце, за который она начислена, то
она берется полностью.
Если за 2 предыдущих месяца не было заработка совсем (бо-
лезнь, военные сборы и др.), то пособие рассчитывается за те дни ра-
боты месяца, в котором наступила нетрудоспособность. А если совсем
не было заработка, то пособие рассчитывается исходя из оклада (та-
рифной ставки) с прибавлением премий и 13-й зарплаты за 2 месяца.
Сначала вычисляется среднедневной (среднечасовой) зара-
боток путем деления заработка за 2 месяца на число рабочих дней
(часов) за эти 2 месяца. Среднедневной (среднечасовой) зарабо-
ток умножают на число рабочих дней (часов), пропущенных по не-
трудоспособности.
150
Пособие выплачивается по основной работе и по совмести-
тельству. Если у работника разные наниматели, то выдается
2 больничных листка (кроме пособия по беременности, так как
работа по совместительству беременным запрещена).
Пособие работникам, рабочее время которых не поддается
учету (надомники, страховые агенты, предприниматели, моряки и
др.), исчисляется из заработка за 12 месяцев до месяца болезни,
который делится на число календарных дней года (кроме дней бо-
лезни, отпуска) и умножается на число календарных дней болезни.
Пособие за время временной приостановки работы предпри-
ятия выплачивается не менее 2/3 должностного оклада (ставки).
Максимальная сумма пособия за полный календарный месяц
не может превышать по каждому месту работы сумму 3 среднеме-
сячных зарплат рабочих и служащих в Республике Беларусь в ме-
сяце, предшествующем месяцу начала нетрудоспособности. Сред-
няя зарплата по РБ публикуется Министерством статистики и ана-
лиза в 20-х числах следующего месяца.
Эти ограничения не применяются к пособиям для тех лиц,
которым оно выплачивается с 1-го дня болезни в размере 100%
среднего заработка (инвалиды войны и приравненные к ним, «чер-
нобыльцы», воины-интернационалисты и др.).
Прохождение больничных листков то же: табельщик — отдел
кадров — бухгалтерия.
Понятие «бытовая травма» отменяется, т.е. сразу выдается
больничный листок (а не справка) и пособие выплачивается как
обычно.
Акты составляются только по производственным травмам.
Больничные листки должны поступать в специальную комиссию
(при численности работающих более 15 человек). На больничных
листках ставится номер протокола комиссии и делается выписка из
этого протокола. Если в коллективе работает менее 15 человек, то
назначается один ответственный человек. Надо внимательно
смотреть «Особые отметки» отдела кадров: «опьянение», «произ-
водственная травма», «инвалид» и т.д. Личная печать врача ста-
вится на больничном листке в начале болезни и в конце.
Больничные листки из СНГ должны быть завизированы бе-
лорусскими врачами.
Из дальнего зарубежья командированные лица везут боль-
ничные справки, которые предъявляются в свою поликлинику, а
там через Министерство здравоохранения обменивают справку на
больничный листок РБ.
15I
Что касается государственных пособий семьям, воспиты-
вающим детей до 16-летнего возраста, а учащихся школ, технику-
мов и студентов вузов — до 18 лет, то эти пособия определяются
приказом Министерства социальной защиты Республики Беларусь
с учетом возраста ребенка, дохода на одного члена семьи и мини-
мальной зарплаты в Республике Беларусь. Они индексируются.
Совет Министров РБ издал постановление № 338 от
9.03.1999 г. о дополнениях и изменениях в оплате дней нетрудо-
способности и постановление № 421 от 4.04.2002 г.
С 1 января 2000 года вступил в силу Декрет Президента Рес-
публики Беларусь от 4.01.2000 г. № 1 «О некоторых вопросах воз-
мещения вреда, причиненного жизни или здоровью граждан», в
котором сказано, что до введения системы обязательного государ-
ственного социального страхования от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний возмещение вре-
да, причиненного жизни или здоровью работников, связанного с
исполнением ими трудовых обязанностей, регулируется Граждан-
ским кодексом Республики Беларусь, настоящим Декретом и соот-
ветствующими нормативными правовыми актами Совета Минист-
ров Республики Беларусь (а не Трудовым кодексом).
Среднемесячный заработок потерпевшего подсчитывается
путем деления общей суммы его заработка (дохода) за 12 меся-
цев работы, предшествующих причинению увечья, утрате либо
снижению трудоспособности в связи с увечьем (по выбору потер-
певшего), на 12. Не полностью проработанные месяцы по его же-
ланию заменяются предшествующими полностью проработанны-
ми месяцами либо исключаются из подсчета при невозможности
их замены.
Утраченный заработок будет «осовремениваться» не по
росту цен, а соответственно изменению средней месячной зара-
ботной платы рабочих и служащих с применением индивидуаль-
ного коэффициента заработка потерпевшего (как при подсчете
пенсий).
Индивидуальный коэффициент заработка потерпевшего оп-
ределяется путем деления его ежемесячного фактического зара-
ботка (дохода) на среднемесячную заработную плату рабочих и
служащих в республике в соответствующем периоде.
Для определения утраченного заработка (дохода) надо Сред-
ний месячный заработок рабочих и служащих в республике за
предшествующий месяц умножить на индивидуальный коэффици-
ент заработка потерпевшего.
152
Декрет № 1 предусматривает введение единого способа ин-
дексации суммы возмещения утраченного заработка. С ростом
среднемесячной заработной платы по республике будет ежеме-
сячно увеличиваться сумма возмещения заработка.
Процент потери трудоспособности каждого потерпевшего ус-
танавливается на МРЭК индивидуально.
Кроме возмещения утраченного заработка возмещению под-
лежат дополнительно понесенные расходы: расходы на лечение,
дополнительное питание, приобретение лекарств, посторонний
уход, санаторно-курортное лечение, подготовку к другой профес-
сии, а при смерти потерпевшего — расходы на погребение. Но эти
дополнительные расходы относятся не к себестоимости, а за счет
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, как и возме-
щение вреда нештатным работникам.
10.8. Удержания из заработной платы
Плательщиками налога являются физические лица:
граждане Республики Беларусь;
иностранные граждане и лица без гражданства, находящиеся
на территории РБ более 183 дней в календарном году;
иностранные граждане и лица без гражданства, которые не
относятся к постоянно находящимся на территории РБ.
Объект налогообложения — совокупный доход физических
лиц в денежной и натуральной форме, полученный в течение ка-
лендарного года от источников в РБ и за ее пределами, а доход
иностранных граждан и лиц без гражданства, проживающих в РБ
менее 183 дней в году, — от источников в республике.
В совокупный доход входит сумма доходов, полученных от
всех источников за календарный год.
Согласно главе 3 «Инструкции о порядке исчисления и упла-
ты подоходного налога с физических лиц» от 20.02.2002 г. 48 видов
доходов подоходным налогом не облагаются. В частности:
— пособия по государственному социальному страхованию
(по беременности и родам, пособия на детей за каждый месяц, при
рождении детей, многодетным семьям), кроме пособий по времен-
ной нетрудоспособности самого работника и пособий по уходу за
больным ребенком;
153
— алименты;
— стипендии;
— пенсии;
— денежные пособия и путевки, выдаваемые государством
лицам, пострадавшим от аварии на ЧАЭС;
— возмещение вреда при трудовых увечьях и в связи с поте-
рей кормильца;
— доходы по месту основной работы (материальная помощь)
лиц, состоящих на учете нуждающихся в улучшении жилищных ус-
ловий, предназначенные в течение отчетного календарного года
для приобретения, строительства жилья и погашения кредитов,
полученных на эти цели;
— материальная помощь при стихийных бедствиях и чрез-
вычайных обстоятельствах (пожар, наводнение, смерть работника
или близкого родственника, лечение за границей и др.) в размере
до 500 базовых величин (БВ) по каждому случаю и только по месту
основной работы, а на лечение — в пределах фактических расхо-
дов; по месту основной работы — в пределах 30 БВ в течение ка-
лендарного года на момент выдачи. В 30 БВ входят: материальная
помощь, стоимость подарков, оплата путевок, курсовок, экскурсий,
удешевление питания, стоимость проездных билетов, абонемен-
тов, оплата за учебу в учебных заведениях, медицинских и быто-
вых услуг (в облагаемый оборот не включается стоимость обуче-
ния в системе повышения квалификации, на семинарах);
— материальная помощь и надбавки к пенсиям ранее рабо-
тавшим на данном предприятии пенсионерам до 20 БВ в течение
календарного года;
— профсоюзные путевки, курсовки, подарки, материальная
помощь до 20 БВ в календарном году;
— компенсационные выплаты, кроме компенсации за ис-
пользование в служебных целях транспортных средств, оборудо-
вания, инструментов, принадлежащих работнику, и компенсаций за
неиспользованный отпуск;
— выходные пособия по законодательству РБ;
— детские оздоровительные путевки.
Из доходов вычитаются:
— одна БВ за каждый месяц года;
154
— на содержание детей и иждивенцев — 2 БВ на каждого
ребенка до 18 лет и на каждого иждивенца за каждый месяц года
(студенты и учащиеся дневной формы обучения).
К иждивенцам относятся:
— дети, на содержание которых взыскиваются алименты;
— лица, находящиеся в отпуске по уходу за детьми до
трехлетнего возраста, не имеющие других доходов, кроме посо-
бия на детей.
К иждивенцам не относятся лица, получающие пенсию, по-
собие по безработице, и трудоспособные лица старше 18 лет.
Вычет двух БВ на детей и иждивенцев производится у обоих
супругов на основе документов о рождении детей и справки учеб-
ного заведения.
Налогом не облагаются 10 БВ за каждый месяц года (120 БВ
за год) у следующих лиц:
— заболевших лучевой болезнью и инвалидов по причине
аварии на ЧАЭС;
— ликвидаторов аварии на ЧАЭС в 1986—1987 годах;
— Героев Социалистического Труда, Советского Союза, Бе-
ларуси, Отечества;
— участников Великой Отечественной войны и приравнен-
ных к ним по льготам ветеранов (КГБ, МВД, «афганцы» и др.);
— инвалидов BOB I и II групп.
Исключение этой части доходов из облагаемых налогом
сумм производится только по месту основной работы, где находит-
ся трудовая книжка, и только на основании представленных доку-
ментов;
Сумма подоходного налога, уплаченная плательщиком за
границей, засчитывается в соответствии со ставками в РБ (по
справке налогового органа другой страны).
Подоходный налог с совокупного годового дохода взимается
исходя из среднемесячных базовых величин, сложившихся в ка-
лендарном году.
За месяцы, которые на момент исчисления налога не насту-
пили, применяется размер БВ, действующей на дату исчисления
налога.
В годовой доход физического лица нарастающим итогом
включаются получаемые от юридического лица и предпринимателя
155
по месту основной работы доходы от выполнения трудовых обя-
занностей, в том числе по совместительству, работ по гражданско-
правовым договорам и другие доходы, кроме перечисленных ниже,
а именно:
1) дивиденды по акциям, доходы от распределения чистой
прибыли предприятий облагаются налогом на доходы по ставке
15% у источника выплат (сумма перечисляется в бюджет сразу при
начислении дивидендов);
2) доходы физических лиц, полученные при ликвидации или
реорганизации юридических лиц, а также при изменении доли (пая)
физического лица, облагаются налогом по ставке 15% при выплате
этих доходов;
3) при выдаче ссуды своему работнику предприятие вносит
налог в бюджет из средств данного юридического лица (за счет
чистой прибыли), а после погашения ссуды физическим лицом
предприятию возвращается сумма подоходного налога (но это не
касается граждан, нуждающихся в жилье). Эти три вида доходов в
совокупный доход не включаются и декларированию не подлежат.
Подоходный налог удерживается юридическими лицами и
предпринимателями у физических лиц (кроме предпринимателей)
ежемесячно нарастающим итогом с начала года, уменьшая сово-
купный налог на доходы (необлагаемые).
При изменении места работы в течение календарного года
доходы по прежнему месту работы подтверждаются справкой осо-
бой формы.
В бюджет подоходный налог перечисляется в день выдачи
денег банком на оплату труда.
Что касается иностранных граждан и лиц без гражданства,
постоянно находящихся на территории РБ (более 183 дней в ка-
лендарном году), то подоходный налог у них удерживается, как и
по доходам граждан РБ, а с лиц, временно проживающих в РБ, на-
лог удерживается у источника выплат по ставке 20% без примене-
ния льгот.
Кроме подоходного налога из заработной платы производят-
ся и другие удержания:
1) отчисления в пенсионный фонд по ставке 1%;
2) удержания по исполнительным листам: штрафы, алимен-
ты и др. (алименты удерживаются из общей суммы доходов, вклю-
156
чая премии, пособия за дни нетрудоспособности и др., но после
удержания подоходного налога);
3) возмещение материального ущерба (по решению руково-
дителя предприятия или суда);
4) удержания за товары, купленные в кредит;
5) удержания по предоставленным ссудам, займам.
С 1 января 2002 года ставки подоходного налога остались
прежними, прежней осталась методика его исчисления, т.е. расчет
будет производиться нарастающим итогом с начала года. Измене-
ния касаются уменьшения налогооблагаемой базы:
1) не облагаются подоходным налогом субсидии однора-
зовые безвозмездные, предоставляемые штатным работникам,
состоящим на учете нуждающихся в улучшении жилищных ус-
ловий;
2) к вычету из заработной платы принимаются суммы, на-
правляемые нуждающимся в улучшении жилищных условий, в те-
чение отчетного календарного года в пределах фактических затрат
на строительство или приобретение жилых помещений или на по-
гашение кредитов, использованных на эти цели, безналичной оп-
латы предприятиями и предпринимателями на улучшение жилищ-
ных условий для лиц, состоящих на учете нуждающихся в улучше-
нии жилищных условий.
Вычет фактических расходов будет производиться у физиче-
ских лиц как по месту основной работы, так и из доходов, происхо-
дящих из других источников;
3) вычету подлежат суммы, уплаченные в течение отчетного
календарного года образовательным учреждениям Республики Бе-
ларусь за свое обучение, а также за обучение супруга (супруги) и
своих детей при получении первого высшего или среднего специ-
ального образования.
Справки на осуществление вычетов выдаются физическим
лицам инспекциями Министерства по налогам и сборам Республи-
ки Беларусь по месту жительства в 15-дневный срок со дня подачи
заявления с приложением всех оправдательных документов на
вышеуказанные расходы.
Не будут облагаться подоходным налогом доходы, получае-
мые в порядке наследования независимо от степени родства меж-
ду наследниками и наследодателем.
Не облагаются подоходным налогом подарки, полученные от
юридических лиц, в пределах 150 БВ в течение года.
Не облагаются подоходным налогом материальная помощь,
выплачиваемая в связи со смертью работника, а также бывших ра-
157
ботников, уволившихся в связи с выходом на пенсию, либо быв-
шим работникам в связи со смертью их близких родственников.
С 1 января 2002 года вычет в сумме одной БВ производится
за каждый месяц, не зависимо от того, получен в данном месяце
доход или нет (в том числе и по предпринимателям).
Студенты и учащиеся признаются теперь иждивенцами (не-
зависимо от стипендии и других доходов) независимо от достигну-
того ими возраста (а до 1.01.2002 г. — было не старше 23 лет).
Вычет по 2 БВ на студентов, учащихся или слушателей под-
готовительного отделения дневной формы обучения производится
у каждого родителя, если они состоят в браке, вдовы (вдовца),
одиноких родителей на основании копии свидетельства о рожде-
нии детей и справки учебного заведения.
Надо знать, что вычеты представляются в отношении дохо-
дов по месту основной работы налогоплательщика или не имею-
щим места основной работы при предъявлении трудовой книжки.
Лица, имеющие доход из нескольких источников, имеют право на
вычеты из доходов, полученных только от одного источника.
Если сумма всех имущественных вычетов (на жилье) и соци-
альных вычетов (получение первого высшего или среднего специ-
ального образования) превысит доходы налогоплательщика в те-
чение календарного года, то сумма превышения к вычету в сле-
дующем календарном году не принимается.
10.9. Синтетический учет расчетов по оплате труда
Для синтетического учета расчетов используется пассивный
счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» как состоящим,
так и не состоящим в списочном составе предприятия (по всем ви-
дам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам), а
также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам
данного предприятия.
По кредиту счета 70 отражаются все начисления заработной
платы, премий, пособий, вознаграждений и др. как из фонда опла-
ты труда, так и из других источников.
По дебету счета 70 отражаются выплаченные суммы зара-
ботной платы, премий, пособий и др. доходов от участия в пред-
приятии, а также суммы начисленных налогов, платежей по испол-
нительным документам и другие удержания. Начисленные, но не
выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей)
суммы отражаются по дебету счета 70 и кредиту счета 76 «Расче-
ты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по
депонированным суммам»).
158
На счетах операции по расчетам с персоналом отражаются
следующим образом:
Содержание операции Дебет Кредит
Начисление заработной платы, премий 20, 23, 25, 26, 29, 44 70
Начисление пособий по времен- ной нетрудоспособности, по бе- ременности и родам,единовре- менного пособия при рождении ребенка 69 70
Начисление ежемесячных посо- бий на детей в возрасте до 16 лет и др.; ежемесячных пособий на детей-инвалидов в возрасте до 18 лет и престарелых, дос- тигших 80 лет 69 70
Начисление заработной платы по капитальным вложениям, осуще- ствленным хозяйственным спо- собом 08 70
Начисление заработной платы за выполненные работы: — по доставке оборудования, требующего монтажа — по перевозке приобретенных материалов 07 10 70 70
Начисление заработной платы по капитальному и текущему ремон- там, выполненным хозяйствен- ным способом 20, 23, 25, 26, 29, 44 70
Начисление заработной платы по ликвидации, реализации и про- чему выбытию основных средств 91 70
Начисление заработной платы по исправлению брака 28 70
Начисление заработной платы по содержанию законсервированных производств 91 70
159
Содержание операции Дебет Кредит
Начисление заработной платы по ликвидации (предупреждению) потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрез- вычайных событий 92 70
Начисление вознаграждений по итогам работы за год (13-я зара- ботная плата) 84 70
Начисление дивидендов по акци- ям, процентов по облигациям 84 75
Начисление доходов от участия предприятий в распределении прибыли 84 75
Возвращение излишне выпла- ченной заработной платы 50 70
Сторнирование излишне начис- ленной заработной платы 20, 23, 25, 26, 29, 44 70
Начисление заработной платы за счет средств целевого финанси- рования 86 70
Начисления за счет других пред- приятий, организаций 76 70
Начисление заработной платы, премий, материальной помощи: — за счет прибыли текущего года — за счет нераспределенной прибыли прошлых лет 84 84 70 70
Поступление компенсации от превышения выплат за счет фонда социальной защиты насе- ления над суммой отчислений в этот фонд 51 69
Выплата заработной платы из кассы наличными 70 50
Выдача взамен заработной пла- ты продукции, основных средств, прочих активов 70 90, 91 90, 91 01, 10, 43, 41
Удержания подоходного налога из заработной платы 70 68
Удержания перерасхода подот- четных сумм 70 71
160
Содержание операции Дебет Кредит
Удержания за товары, купленные в кредит, за предоставленные займы, возмещение недостач ма- териальных ценностей и денеж- ных средств 70 73
Удержания по исполнительным листам (штрафы, алименты и ДР-) 70 76
Удержания в фонд социальной защиты населения 1% 70 69
Возмещение потерь от брака 70 28
Депонирование своевременно не полученной заработной платы 70 76
Выдача депонированной зара- ботной платы 76 50
Удержания по добровольному страхованию в пользу соответст- вующих организаций 70 76
Перечисления на счета работни- ков в учреждениях банка, на бла- готворительные цели 70 76
Аналитический учет расчетов по зарплате ведется по каждо-
му работнику в лицевых счетах и расчетно-платежных ведомостях.
10.10. Обязательные отчисления и платежи
от фонда оплаты труда
I Отчисления в фонд социальной защиты населения
Социальное страхование является обязательным государст-
венным страхованием. Его производят предприятия всех форм
собственности.
В соответствии с Законом Республики Беларусь от
28.07.2003 г. № 232-3 с 1 августа 2003 года установлены следую-
щие размеры обязательных страховых взносов:
Размеры обязательных страховых взносов по страхованию
на случай достижения пенсионного возраста, инвалидности и поте-
ри кормильца (пенсионное страхование) составляют:
для работодателей — 29 процентов;
6 Зак.150
161
для работодателей, занятых производством сельскохозяйст-
венной продукции, объем которой составляет более 50 процентов
общего объема произведенной продукции, — 24 процента;
для коллегий адвокатов — 8 процентов;
для физических лиц, самостоятельно уплачивающих обяза-
тельные страховые взносы, — 30 процентов;
для членов крестьянских (фермерских) хозяйств — 25 про-
центов;
для работающих граждан, кроме членов крестьянских (фер-
мерских) хозяйств, — 1 процент.
Размер обязательных страховых взносов по страхованию на
случай временной нетрудоспособности, беременности и родов,
рождения ребенка, ухода за ребенком до достижения им возраста
трех лет, предоставления одного свободного от работы дня в ме-
сяц матери, воспитывающей ребенка-инвалида в возрасте до 18
лет, смерти застрахованного или члена его семьи (социальное
страхование) для работодателей и физических лиц, самостоятель-
но уплачивающих обязательные страховые взносы, а также членов
крестьянских (фермерских) хозяйств составляет 6 процентов, для
коллегий адвокатов — 2 процента.
Уплата обязательных страховых взносов в Фонд в размерах,
установленных частями первой и второй настоящей статьи, произ-
водится плательщиками единым платежом в порядке и на услови-
ях, предусмотренных законодательством о государственном соци-
альном страховании.
Освобождение от уплаты обязательных страховых
взносов. От уплаты обязательных страховых взносов в Фонд ос-
вобождаются:
1. Общественные объединения инвалидов и пенсионеров,
среди членов которых инвалиды и их законные представители
(один из родителей, усыновителей, опекун, попечитель), а также
пенсионеры составляют не менее 80 процентов;
2. Организации, имущество которых находится в собственно-
сти общественных объединений инвалидов и пенсионеров, если
численность инвалидов среди работающих граждан составляет не
менее 50 процентов, а их доля в общей сумме выплат, включая
вознаграждения по гражданско-правовым договорам, составляет
не менее 25 процентов;
3. Общественные объединения инвалидов и пенсионеров, а
также организации, имущество которых находится в собственности
таких объединений, в части выплат, включая вознаграждения по
гражданско-правовым договорам, в пользу работающих граждан,
являющихся инвалидами;
162
4. Члены крестьянских (фермерских) хозяйств, являющиеся
инвалидами либо достигшие общеустановленного пенсионного
возраста.
Для предприятий с иностранными инвестициями (для ино-
странных граждан) — 5% от зарплаты иностранных граждан.
Для иностранных граждан и лиц без гражданства, работаю-
щих в Республике Беларусь, — в размерах, установленных на-
стоящим Законом.
Освобождаются от уплаты страховых взносов колхозы, сов-
хозы, фермеры по зарплате, выплачиваемой школьникам и студен-
там за сельхозработы во время учебы.
Но прежде чем производить отчисления в данный фонд,
надо из начисленной заработной платы вычесть выплаты, на ко-
торые начисления в фонд социальной защиты населения не
производятся.
Согласно Постановлению Совета Министров РБ № 115 от
25.01.99 г. к выплатам, на которые не начисляются взносы по госу-
дарственному социальному страхованию в Фонд социальной за-
щиты населения,относятся:
1. Выходное пособие при прекращении трудового договора
(контракта), денежная компенсация за неиспользованный отпуск.
2. Государственные пособия, выплачиваемые за счет
средств республиканского бюджета и государственного социально-
го страхования.
3. Компенсации и выплаты в связи с предоставлением льгот
в соответствии с Законом Республики Беларусь «О социальной
защите граждан, пострадавших от катастрофы на Чернобыльской
АЭС», исключая доплаты до размера прежнего заработка при пе-
реводе работников по медицинским показаниям на нижеоплачи-
ваемую работу, доплаты к заработной плате гражданам, рабо-
тающим на территории радиоактивного загрязнения, и оплаты до-
полнительного отпуска.
4. Суммы, выплачиваемые в соответствии с законодательст-
вом Республики Беларусь в возмещение вреда, причиненного ра-
ботникам увечьем, профессиональным заболеванием либо иным
повреждением здоровья, связанным с выполнением ими своих
трудовых обязанностей.
5. Суммы, выплачиваемые в соответствии с законодательст-
вом Республики Беларусь для оплаты предоставляемых работни-
кам жилых помещений, коммунальных услуг, топлива, или соответ-
ствующее денежное возмещение.
163
6. Суммы, выплачиваемые в возмещение расходов, а также
компенсации (в том числе надбавки и компенсации взамен суточ-
ных), выплачиваемые работникам в пределах норм, установленных
законодательством Республики Беларусь; суммы, выплачиваемые
в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнени-
ем работниками трудовых обязанностей.
7. Выплаты в связи с предоставлением льгот по проезду от-
дельным категориям работников в соответствии с законодательст-
вом Республики Беларусь.
8. Стоимость выдаваемых в соответствии с нормами, уста-
новленными законодательством Республики Беларусь, специаль-
ной одежды, специальной обуви, других средств индивидуальной
защиты, мыла, смывающих и обезжиривающих средств, молока
или других равноценных пищевых продуктов, а также лечебно-
профилактического питания или в соответствующих законодатель-
ству случаях сумма денежных затрат по их приобретению.
9. Стоимость наград в денежном или натуральном выраже-
нии, присуждаемых за призовые места на районных, областных,
республиканских соревнованиях, смотрах, конкурсах и других ана-
логичных соревнованиях.
10. Единовременные выплаты (стоимость подарков) в связи с
юбилейными датами рождения работников (40, 50, 60 и т.д. лет).
11. Единовременные выплаты (стоимость подарков) работ-
никам при увольнении в связи с выходом на пенсию.
12. Суммы средств, выдаваемые работникам, нуждающимся
в соответствии с законодательством Республики Беларусь в улуч-
шении жилищных условий, на строительство (реконструкцию), по-
купку жилых помещений, а также на полное или частичное погаше-
ние кредитов (ссуд), полученных на указанные цели.
13. Материальная помощь, оказываемая в соответствии с
действующим законодательством Республики Беларусь, а также в
связи с чрезвычайными обстоятельствами в целях возмещения
ущерба, причиненного здоровью и имуществу граждан, на основа-
нии решений органов государственной власти и управления.
14. Материальная помощь, оказываемая работникам в
связи с постигшим их стихийным бедствием, пожаром, хищением
имущества, увечьем, тяжелой болезнью, смертью их близких
родственников.
15. Стоимость приобретенных за счет средств нанимателя
путевок в детские оздоровительные учреждения, бесплатно выда-
ваемых работникам билетов на детские представления и (или)
кондитерских наборов их детям в связи с праздником Нового года.
164
16. Доходы по акциям и другие доходы, получаемые от уча-
стия работников в управлении собственностью предприятия (диви-
денды, проценты).
17. Суммы страховых платежей (взносов), уплачиваемых на-
нимателем в соответствии с законодательством Республики Бела-
русь в пользу отдельных категорий работников по договорам обя-
зательного государственного личного страхования.
18. Суммы страховых платежей (взносов) по добровольному
страхованию жизни и дополнительных пенсий, включаемые в себе-
стоимость продукции (работ, услуг), в пределах норм, установлен-
ных действующим законодательством Республики Беларусь, при
условии отсутствия у нанимателя задолженности по платежам в
фонд социальной защиты населения Министерства социальной
защиты.
19. Стоимость форменной одежды и обмундирования, выда-
ваемых работникам в соответствии с законодательством Респуб-
лики Беларусь.
20. Заработная плата, начисленная за работу в день прове-
дения республиканского субботника.
21. Суммы, выплачиваемые физическим лицам за выполне-
ние общественных обязанностей в избирательных комиссиях, ко-
миссиях по референдуму и комиссиях по проведению голосования
об отзыве депутата.
Отчисления в фонд социальной защиты населения за минусом
использованных сумм перечисляются на счет местного отделения
фонда. В случае нехватки средств на выплаты за счет фонда местное
отделение фонда перечисляет на расчетный счет предприятия со-
гласно справке-расчету предприятия недостающую сумму.
Сумма перерасхода может быть также зачислена в счет пе-
речислений в будущих периодах.
Синтетический учет расчетов с фондом социальной защиты
населения ведется на счете 69 «Расчеты по социальному страхо-
ванию и обеспечению».
По кредиту счета 69 отражаются начисления по социальному
страхованию, а по дебету — использование этих начислений и пе-
речисление их по назначению.
Записи по счетам будут следующие:
165
Содержание операции Дебет Кредит
Начислено в фонд социальной защиты населения (35%) 20, 25, 26, 44, 23 69
Начислены пособия на детей, детей- инвалидов 69 70
Удержано в фонд социальной защиты на- селения из заработной платы рабочих и служащих (1 %) 70 69
Перечислено в фонд социальной защиты населения 69 51
Возмещение расходов предприятия из фонда социальной защиты населения 51 69
Начислено персоналу предприятия за счет средств фонда (по больничным лист- кам, по беременности и родам и др.) 69 70
II-Чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия
занятости единым платежом
Все юридические лица, включая иностранные, их филиалы,
представительства, отделения и другие структурные подразделе-
ния, имеющие обособленный (отдельный) баланс, расчетный (те-
кущий) и иной счет, участники договора о совместной деятельно-
сти, которым поручено ведение общих дел либо которые получили
выручку от этой деятельности до ее распределения, осуществ-
ляющие хозяйственную деятельность, независимо от форм собст-
венности уплачивают чрезвычайный налог и отчисления в фонд
содействия занятости в размере 5% от фонда заработной платы.
При этом участники договора о совместной деятельности, ко-
торым поручено ведение расчетов с бюджетом, обязаны пройти
специальную регистрацию в налоговой инспекции по месту своего
нахождения.
Не подлежат включению в состав фонда заработной платы и
не облагаются следующие выплаты и расходы (раздел 3 Инструк-
ции о составе фонда заработной платы):
— выходное пособие, выплачиваемое в случаях прекраще-
ния трудового договора (контракта) в связи с сокращением числен-
ности или штата работников, реорганизацией или ликвидацией
предприятия, из-за несоответствия работника выполняемой работе
вследствие недостаточной квалификации или здоровья, в связи с
призывом на военную службу и другими обстоятельствами;
166
— надбавки к пенсиям, единовременные пособия (помощь)
работникам, уходящим на пенсию (в отставку);
— пособия, выплачиваемые женщинам, находящимся в от-
пуске по уходу за ребенком до достижения им определенного зако-
нодательством или коллективным договором возраста (кроме по-
собий по социальному страхованию);
— расходы при приеме, переводе работников на работу в
другие местности, включая единовременные пособия, суточные;
— материальная помощь, оказываемая родителям при ро-
ждении ребенка, а также находящимся в отпуске по уходу за ре-
бенком;
— командировочные расходы, включая суточные, за время
служебных командировок;
— авторский гонорар, начисленный за создание, издание,
воспроизведение оригинального и переводного литературного про-
изведения, произведения изобразительного искусства;
— вознаграждения за открытия, изобретения и рационализа-
торские предложения;
— выплаты, производимые по месту основной работы в раз-
мерах, предусмотренных постановлением Правительства взамен
суточных и квартирных для работников, командированных на убор-
ку урожая и заготовку кормов;
— стоимость выданной спецодежды, спецобуви и других
средств индивидуальной защиты, мыла и других моющих и обез-
вреживающих средств, молока и лечебно-профилактического пи-
тания или возмещение затрат работникам за приобретенные ими
спецодежду, спецобувь и другие средства индивидуальной защиты
в случае невыдачи их нанимателем;
— стоимость выдаваемых работникам бесплатно форменной
одежды, обмундирования или сумма льгот в связи с их продажей
по сниженным ценам.
Расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров
(кроме расходов на заработную плату):
— расходы на оплату обучения в учебных заведениях, вклю-
чая материальную помощь;
— денежная помощь, выплачиваемая предприятием моло-
дым специалистам, окончившим высшие или средние специальные
учебные заведения, за время отпуска перед началом работы;
— стипендии студентам и учащимся, направленным пред-
приятием на обучение в учебные заведения, выплачиваемые за
счет средств предприятия;
— оплата проезда к месту нахождения заочного учебного за-
ведения и обратно;
167
— выгтлата педагогическим работникам на приобретение ме-
тодической литературы, предметных журналов и периодических
изданий;
— расходы, связанные с организацией учебного процесса
(приобретение учебного материала, аренда помещений и т.п.).
Расходы на проведение культурно-просветительных и оздо-
ровительных мероприятий:
— арендная плата за помещения для проведения культурно-
просветительных и спортивных мероприятий;
— расходы на проведение вечеров отдыха, дискотек, спек-
таклей, концертов, лекций, диспутов, встреч с деятелями науки и
искусства, спортивных мероприятий;
— расходы на приобретение театральных костюмов для уча-
стников художественной самодеятельности, спортивной формы,
спортивного инвентаря или оплаты за их прокат;
— расходы по организации смотров-конкурсов профессио-
нального мастерства на лучший трудовой коллектив, кружков, кур-
сов, студий, клубов, выставок-продаж изделий самодеятельного
творчества, ярмарок, игровых комнат для детей и т.п.;
— расходы по содержанию детских дошкольных учреждений,
жилищного фонда, поликлиник, медпунктов, библиотек, профилак-
ториев, санаториев, домов отдыха, оздоровительных лагерей, уч-
реждений культуры и спорта и других учреждений, находящихся на
балансе предприятия или содержащихся на условиях долевого
участия (без расходов на заработную плату);
— расходы по оплате услуг поликлиник и других медицинских
учреждений по договорам, заключенным с этими учреждениями на
предоставление своим работникам медицинских услуг;
— расходы на приобретение медикаментов;
— расходы по обустройству садоводческих товариществ
(строительство дорог, энерго- и водоснабжение, осушение и другие
расходы общего характера), по строительству гаражей;
— возмещение платы родителей за детей в дошкольных уч-
реждениях;
— оплата путевок детям на лечение, отдых, экскурсии и пу-
тешествия; оплата подарков детям; оплата билетов детям на куль-
турно-массовые мероприятия;
— стоимость цветов, приобретенных к праздникам, юбилеям,
торжественным, траурным событиям;
— пособия по государственному социальному страхованию и
пособия семьям, воспитывающим детей старше 3 лет;
168
— пособия в связи с временной потерей трудоспособности
из-за производственных травм и профессиональных заболеваний;
суммы, выплачиваемые в качестве возмещения утраченного зара-
ботка и компенсации дополнительных расходов, связанных с вос-
становлением здоровья из-за вреда, причиненного жизни и здоро-
вью работника при исполнении им своих трудовых обязанностей;
— материальная помощь, предоставленная отдельным ра-
ботникам по семейным обстоятельствам и в связи со стихийными
бедствиями;
— материальная помощь и другие выплаты, предоставлен-
ные лицам, не работающим на данном предприятии (пенсионерам,
инвалидам, семьям погибших и т.п.);
— оказание помощи работникам, нуждающимся в улучшении
жилищных условий в виде: материальной помощи на строительст-
во жилья, его приобретение, расходов на полное или частичное
погашение кредита (ссуд), предоставленного работникам на жи-
лищное строительство;
— стоимость жилья, переданного в собственность работника;
— страховые платежи (взносы), уплачиваемые предприяти-
ем по договорам личного, имущественного и иного страхования в
пользу своих работников;
— расходы на погашение ссуд (включая беспроцентные),
выданных работникам предприятия на приобретение садовых до-
миков и обзаведение домашним хозяйством;
— стоимость путевок санаторно-курортного лечения, предос-
тавляемых лицам, принимавшим участие в работах по ликвидации
последствий аварии на Чернобыльской АЭС, компенсация за их
непредоставление; материальная помощь на оздоровление, вы-
данная работникам, принимавшим участие в работах по ликвида-
ции аварии на Чернобыльской АЭС, проживающим и работающим
в зоне первоочередного или последующего отселения, возмещае-
мые из бюджета;
— материальная помощь к очередному отпуску;
— выплаты по итогам республиканского соревнования;
— другие выплаты;
— обязательные взносы, отчисления, налоги, начисляемые
предприятием на общий фонд заработной платы;
— доходы по акциям и другие доходы от участия работников
в собственности предприятия, учреждения, организации (дивиден-
ды, проценты, выплаты по долевым паям и т.д.).
Освобождаются от уплаты налога с фонда оплаты труда:
— колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства,
межхозяйственные предприятия и организации, сельскохозяйст-
169
венные кооперативы, подсобные сельские хозяйства предприятий,
учреждений и организаций и другие сельскохозяйственные форми-
рования независимо от форм собственности за произведенную ими
продукцию растениеводства (кроме цветов, декоративных расте-
ний), животноводства, рыбоводства и пчеловодства;
— общеобразовательные школы — в части средств, выпла-
ченных учащимся за собранные макулатуру и металлолом;
— общественные объединения, осуществляющие свою дея-
тельность за счет членских взносов, добровольных пожертвований
юридических и физических лиц и не осуществляющие хозяйствен-
ную деятельность;
— научные организации — в части сумм, полученных от вы-
полнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и
опытно-технологических работ за счет средств бюджета (в том
числе по договорам, заключенным с организациями, которым на
эти цели выделены бюджетные ассигнования);
— коллегии адвокатов;
— лечебно-производственные мастерские при психиатриче-
ских, психоневрологических и противотуберкулезных больницах и
диспансерах;
— юридические лица, включая иностранные, их филиалы,
представительства, отделения и другие структурные подразделе-
ния, имеющие обособленный баланс и расчетный (текущий) счет,
участники договора о совместной деятельности в части сумм: над-
бавок и доплат к тарифным ставкам и окладам, расходов по оплате
дополнительных отпусков в случаях, когда такие надбавки, допла-
ты и расходы установлены в соответствии с Законом РБ «О соци-
альной защите граждан, пострадавших от катастрофы на Черно-
быльской АЭС» и компенсируются финансовыми органами за счет
средств, предназначенных для возмещения расходов по ликвида-
ции последствий аварии на ЧАЭС; оплаты донорам за сдачу крови
и ее компонентов, которые согласно Кодексу законов о труде воз-
мещаются за счет медицинского учреждения.
Порядок исчисления и уплаты налога
Исчисление налога производится по ставке 5% от фонда оп-
латы труда персонала как основной, так и неосновной деятельно-
сти предприятия, включая персонал подсобных производств, в том
числе штатных, нештатных, сезонных, временных, работающих по
совместительству, а также выполняющих работы по договорам
гражданско-правового характера, за исключением сумм, выплачи-
ваемых предпринимателям, осуществляющим в установленном
170
порядке свою деятельность без образования юридического лица,
так как за выполненные работы и оказанные услуги причитающие-
ся средства перечисляются на расчетные счета предпринимателя
как услуги сторонних организаций.
Начисление налога производится на все виды заработка (дохода),
устанавливаемого на данном предприятии положениями, уставами и
другими нормативными актами, без вычета из них удержаний сумм нало-
гов и других удержаний в соответствии с действующим законо-
дательством. При этом не имеют значения источники финансирования
расходов на оплату труда и виды платежных документов (расчетно-
платежные ведомости, кассовые документы и т.п.), документы, по кото-
рым были произведены расчеты по заработку (доходу).
Суммы исчисленного налога относятся на себестоимость
продукции, работ, услуг и включаются в прочие расходы.
Плательщики налога не позднее 20 числа месяца, следую-
щего за отчетным, представляют налоговым органам по месту сво-
его нахождения расчет отчислений в бюджет за месяц. Записи по
счетам будут:
дебет 20, 23, 25, 26, 44, кредит 68 и дебет 68, кредит 51.
Глава 11. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ
ПРОДУКЦИИ
11.1. Понятие и классификация затрат на производство
продукции (работ, услуг)
В процессе хозяйственной деятельности используются сы-
рье и материалы, расходуются средства на оплату труда и со-
циальные нужды, имеют место затраты по амортизации основ-
ных средств и др.
Себестоимость продукции — это затраты предприятия в де-
нежной форме на ее производство и реализацию.
Документами, которыми должны руководствоваться пред-
приятия в бухгалтерском учете затрат, являются:
1. Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и от-
четности», введенный в действие с 1 января 2002 г.
2. Действующий план счетов бухгалтерского учета.
3. Основные положения по составу затрат, включаемых в се-
бестоимость продукции (работ, услуг), вступившие в силу с 1 мар-
та 1998 года.
171
4. Изменения и дополнения в «Основные положения» с 15
июля 2002 года.
5. Ведомственные нормативные акты министерств.
6. Нормативные законодательные акты Министерства фи-
нансов РБ.
Статей затрат, видов расходов существует очень много, по-
этому надо знать их классификацию по различным признакам.
В зависимости от источников покрытия затраты подразделя-
ются на:
1) включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг);
2) операционные расходы (расходы по реализации и выбы-
тию основных средств и иных активов, проценты, уплаченные за
кредиты и займы);
3) внереализационные расходы (штрафы, пени и неустойки,
уплаченные за нарушение условий договоров, суммы уценки акти-
вов, убытки прошлых лет, убытки от стихийных бедствий, пожаров,
аварий, курсовые разницы по имуществу и обязательств в ино-
странной валюте и др.);
4) расходы, возмещаемые за счет прибыли, остающейся в
распоряжении предприятия после уплаты налогов и сборов;
5) расходы, возмещаемые за счет резервов, капитальных
вложений, инвестиций и др.
Затраты, образующие себестоимость продукции (работ, ус-
луг), группируются в соответствии с экономическим содержанием
по элементам затрат:
1. Материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);
2. Расходы на оплату труда;
3. Отчисления на социальные нужды (социальное страхова-
ние и др.);
4. Амортизация основных средств и нематериальных ак-
тивов;
5. Прочие затраты (налоги и сборы, расходы на рекламу, на
подготовку кадров, арендные платежи и др.).
Затраты делятся также по статьям расходов, или калькуля-
ционным статьям, для определения себестоимости единицы про-
дукции (работ, услуг). Перечень статей расходов определяется ве-
домственными методическими указаниями. Чаще всего перечень
статей бывает следующим:
1. Сырье и материалы.
2. Возвратные отходы (вычитаются).
3. Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты.
4. Услуги производственного характера сторонних организаций.
5. Топливо и энергия на технологические цели.
6. Заработная плата производственных работ.
7. Отчисления на социальные нужды.
8. Отчисления и налоги в бюджет.
172
9. Расходы на подготовку и освоение производства.
10. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.
11. Общепроизводственные (цеховые расходы).
12. Общехозяйственные (заводские расходы).
13. Потери от брака.
14. Прочие производственные расходы.
15. Расходы на реализацию (коммерческие расходы).
Из первых 14 статей составляется производственная себе-
стоимость, а с включением в нее расходов на реализацию обра-
зуется полная себестоимость продукции.
Классификация затрат по экономическим элементам нужна
на этапе планирования с целью определения потребности в мате-
риальных, трудовых и денежных ресурсах.
Сумма расходов по калькуляционным статьям определяет
фактическую себестоимость единицы продукции (изготовленной,
выпущенной), поэтому и учет издержек производства ведется по
видам вырабатываемой продукции (работ, услуг), что является
наиболее важной и сложной частью учетных работ.
Кроме классификации затрат по экономическим элементам и
калькуляционным статьям, они подразделяются еще по многим
другим признакам:
Признаки классификации затрат Виды издержек производства
1. По способу отнесения на се- бестоимость отдельных видов продукции 1. Прямые 2. Косвенные
2. По отношению к производст- венному (технологическому) процессу 1. Основные 2. Накладные
3. По единству состава 1. Одноэлементные 2. Комплексные
4. По отношению к объему про- изводства 1. Условно-переменные 2. Условно-постоянные
5. По эффективности 1. Производительные 2. Непроизводительные
6. По возможности нормирова- ния 1. Нормируемые 2. Ненормируемые
7. По периодичности возникно- вения 1. Текущие 2. Единовременные
8. По участию в процессе произ- водства 1. Производственные 2. Внепроизводственные
9. По отражению в бизнес-плане 1. Планируемые 2. Непланируемые
173
Прямые — затраты, которые связаны с определенным ви-
дом продукции и их можно относить на себестоимость этой про-
дукции (работ, услуг). Это расходы сырья, материалов, полуфаб-
рикатов, заработной платы производственных работ, потери от
брака.
Косвенные — это затраты, связанные с изготовлением не-
скольких видов продукции, работ, услуг, и на себестоимость они
относятся косвенно, путем специального расчета (общепроизвод-
ственные и общехозяйственные).
Основные — затраты, которые непосредственно связаны с
технологическим процессом.
Накладные — это затраты, связанные с обслуживанием про-
изводства и его управлением (общепроизводственные и общехо-
зяйственные).
Одноэлементные — это затраты, которые состоят из одного
элемента (заработная плата, амортизация и др.).
Комплексные — это затраты, состоящие из нескольких эко-
номических элементов (общепроизводственные и общехозяйст-
венные).
Переменными называются издержки производства, которые
изменяются с изменением объема производства (сырье и мате-
риалы, оплата труда производственных рабочих и др.).
Условно-постоянные — это затраты, на которые объем про-
изводства почти не влияет (общепроизводственные и общехозяй-
ственные).
Производительные затраты — это оправданные, целесооб-
разные затраты.
Непроизводительные затраты, связанные с недостатками
производства (брак продукции, потери от простоев и др.).
Нормируемые — это затраты, включенные в нормативную
базу, а ненормируемые — это те, что не охвачены системой нор-
мирования.
Производственные — это затраты по выпуску продукции, вы-
полнению работ и услуг, а внепроизводственные — это расходы по
реализации.
Планируемые — это расходы, включаемые в смету расходов,
принимаемые для составления плановой (сметной) калькуляции. В
некоторых отраслях к ним относятся и потери от брака в пределах
установленных норм (литейное, стекольное производство).
Непланируемые потери могут иметь место только в фактиче-
ской себестоимости продукции (оплата простоев не по вине рабо-
чих, гарантийное обслуживание продукции, потери от брака).
Говоря об основных задачах по учету затрат, следует отме-
тить задачи по определению фактической себестоимости продук-
ции, работ, услуг; обоснование всех затрат; контроль за рацио-
нальным использованием материальных, трудовых и денежных
174
ресурсов; учет затрат по структурным подразделениям (внутренний
хозрасчет); выявление резервов снижения себестоимости.
11.2. Состав затрат, включаемых
в себестоимость продукции (работ, услуг)
2.1. Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет
собой стоимостную оценку используемых в процессе производства
продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов,
топлива, энергии, основных фондов, нематериальных активов,
трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и реа-
лизацию.
2.2. В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:
2.2.1. затраты, непосредственно связанные с производством
продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организа-
цией производства, включая материальные затраты и расходы на
оплату труда работников, занятых производством продукции, вы-
полнением работ и оказанием услуг, расходы по контролю произ-
водственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопро-
вождению и гарантийному надзору продукции и устранению недос-
татков, выявленных в процессе эксплуатации;
2.2.2. затраты, связанные с использованием природного сы-
рья, в части затрат на рекультивацию земель, платы за древесину,
отпускаемую на корню, а также платы за воду, забираемую про-
мышленными предприятиями из водохозяйственных систем в пре-
делах установленных лимитов, а сверх лимита — за счет прибыли,
остающейся в распоряжении предприятия;
2.2.3. затраты на подготовку и освоение производства:
2.2.3.1. затраты по подготовительным работам в добываю-
щих отраслях: доразведка месторождений, очистка территории в
зоне открытых горных работ, площадок для хранения плодородно-
го слоя почвы, используемого при последующей рекультивации
земель, устройство временных подъездных путей и дорог для вы-
воза добываемого сырья, другие виды работ;
2.2.3.2. затраты на освоение новых предприятий, произ-
водств, цехов и агрегатов (пусковые расходы): проверка готовности
новых предприятий, производств, цехов и агрегатов к вводу их в
эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой)
всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным вы-
пуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудо-
вания;
175
2.2.3.3. затраты на подготовку и освоение производства про-
дукции, не предназначенной для серийного или массового произ-
водства;
2.2.3.4. затраты на подготовку и освоение производства но-
вых видов продукции и технологических процессов, включая затра-
ты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские работы
по их разработке.
Предприятия, объединения и организации, осуществляющие
предусмотренные законодательством отчисления в инновацион-
ный фонд за счет себестоимости, финансирование затрат по соз-
данию новых и совершенствованию применяемых технологий, а
также по повышению качества продукции, связанных с проведени-
ем научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, соз-
данием новых видов сырья и материалов, производят за счет ука-
занного фонда и других средств, направляемых на развитие и со-
вершенствование производства.
2.2.3.5. Не относятся к затратам на освоение новых предпри-
ятий, производств, цехов и агрегатов (пусковым расходам) и воз-
мещаются за счет средств, направленных на финансирование ка-
питальных вложений:
затраты на индивидуальное опробование отдельных видов
машин и механизмов и на комплексное опробование (вхолостую)
всех видов оборудования и технических установок с целью провер-
ки качества их монтажа;
затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами-постав-
щиками оборудования или по их поручению специализированными
предприятиями;
затраты на содержание дирекции строящегося предприятия,
а при ее отсутствии — группы технического надзора (затраты на
содержание которой предусматриваются в сводных сметных рас-
четах стоимости строительства), а также затраты, связанные с
приемкой новых предприятий и объектов в эксплуатацию;
затраты по подготовке кадров для работы на вновь вводи-
мом в действие предприятии.
2.2.3.6. Затраты по устранению недоделок в проектах и
строительно-монтажных работах, исправлению дефектов оборудо-
вания по вине заводов-изготовителей, а также повреждений и де-
формаций, полученных при транспортировке до приобъектного
склада, затраты по ревизии (разборке) оборудования, вызванные
дефектами антикоррозионной защиты, и другие аналогичные за-
траты производятся за счет предприятий, нарушивших условия по-
ставок и выполнения работ;
2.2.4. затраты некапитального характера, связанные с со-
вершенствованием технологии и организации производства, а так-
176
же с улучшением качества продукции, повышением ее надежности,
долговечности и других эксплуатационных свойств, осуществляе-
мыми в ходе производственного процесса;
2.2.5. затраты, связанные с изобретательством и рационали-
заторством, проведением опытно-экспериментальных работ, изго-
товлением и испытанием моделей и образцов по изобретениям и
рационализаторским предложениям, организацией выставок, смот-
ров, конкурсов и других мероприятий по изобретательству, выплатой
вознаграждений за создание и использование объектов промыш-
ленной собственности и рационализаторских предложений и т.п.;
2.2.6. затраты на обслуживание производственного процесса;
2.2.6.1. по обеспечению производства сырьем, материалами,
топливом, энергией, инструментом, приспособлениями и другими
средствами и предметами труда;
2.2.6.2. по поддержанию основных производственных фон-
дов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход,
на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов).
Затраты на проведение модернизации оборудования, а так-
же реконструкции объектов основных фондов в себестоимость
продукции (работ, услуг) не включаются;
2.2.6.4. по обеспечению выполнения санитарно-гигиениче-
ских требований, включая затраты на содержание помещений и
инвентаря, предоставляемых предприятиями медицинским учреж-
дениям (как состоящим, так и не состоящим на балансе организа-
ции) для организации медпунктов непосредственно на территории
организаций, на поддержание чистоты и порядка на производстве,
обеспечение противопожарной и сторожевой охраны, в том числе
расходы на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию ох-
ранно-пожарной сигнализации, услуг пожарной охраны, других
специальных требований, предусмотренных правилами техниче-
ской эксплуатации организаций, надзора и контроля за их деятель-
ностью;
2.2.7. расходы по обеспечению здоровых и безопасных усло-
вий труда, предусмотренных законодательством, включая расходы
на приобретение изданий, публикующих нормативные правовые
акты по вопросам условий и охраны труда, наглядных пособий и
учебных материалов по охране труда, и другие расходы, организа-
ции докладов, лекций по охране труда; расходы на лечение забо-
леваний, связанных с несчастными случаями на производстве, и
профессиональных заболеваний;
2.2.8. текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуа-
тацией фондов природоохранного назначения: очистных сооруже-
ний, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объек-
тов, расходы по захоронению экологически опасных отходов, опла-
те услуг сторонних организаций за прием, хранение и уничтожение
177
экологически опасных отходов, очистку сточных вод, другие виды
текущих природоохранных затрат;
2.2.9. платежи в пределах установленных лимитов за добычу
природных ресурсов, выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в
окружающую среду, плата за размещение отходов, а также суммы
налога за переработку нефти и нефтепродуктов. Платежи за добы-
чу природных ресурсов, выбросы (сбросы) загрязняющих веществ
в окружающую среду, а также плата за размещение отходов сверх
установленных лимитов осуществляется за счет прибыли, остаю-
щейся в распоряжении организации;
2.2.10. затраты, связанные с управлением производством:
2.2.10.1. содержание работников аппарата управления пред-
приятия и его структурных подразделений, материально-
техническое и транспортное обслуживание их деятельности, вклю-
чая затраты на содержание служебного легкового автотранспорта
и компенсации за использование для служебных поездок личных
легковых автомобилей в соответствии с законодательством, при-
обретение проездных билетов на транспорт общего пользования,
за исключением такси, для работников, работа которых носит
разъездной характер, если эти работники на время выполнения
служебных обязанностей не обеспечиваются специальным транс-
портом;
2.2.10.2. отчисления филиалов, представительств и других
обособленных структурных подразделений, не имеющих юридиче-
ской самостоятельности, на содержание аппарата управления
предприятий, производственных объединений и трестов;
2.2.10.3. затраты на командировки, связанные с производст-
венной деятельностью (в соответствии с установленными законо-
дательством нормами). К расходам на командировки относятся
также фактические расходы по оформлению заграничных паспор-
тов и других выездных документов, уплате государственной по-
шлины, сборы иностранных представительств, а также комиссион-
ные при обмене чеков в банке на иностранную валюту.
Дополнительные выплаты сверх норм возмещения, преду-
смотренных законодательством, связанные с командировками,
производимые в порядке исключения по решению руководителя
предприятия, осуществляются за счет прибыли, остающейся в
распоряжении предприятия;
2.2.10.4. содержание и обслуживание технических средств
управления: вычислительных центров, узлов связи, средств сигна-
лизации, других технических средств управления;
2.2.10.5. оплата работ по сертификации продукции, товаров,
работ, услуг;
2.2.10.6. оплата консультационных, информационных и ауди-
торских услуг по обязательной аудиторской проверке в пределах
норм, установленных законодательством;
I78
2.2.10.7. стоимость израсходованных проб и образцов продук-
ции для установления ее соответствия требованиям стандартов,
строительных норм в соответствии с действующими нормативными
документами по стандартизации, а также затраты на проведение ис-
пытаний (анализов, измерений) органами стандартизации, метроло-
гии и сертификации Госстандарта Республики Беларусь в порядке,
определяемом Советом Министров Республики Беларусь.
При отрицательных результатах таких испытаний (анализов,
измерений) затраты на их проведение возмещаются за счет при-
были, остающейся в распоряжении предприятия;
2.2.10.8. расходы на оплату услуг связи, включая расходы на
почтовые, телефонные, телеграфные услуги, услуги факсимильной
и спутниковой связи, Интернет, электронной почты и другие подоб-
ные услуги; оплата услуг вычислительных центров, банков, связан-
ных с обслуживанием организации;
2.2.10.9. расходы на оплату услуг по управлению организа-
цией или отдельными ее подразделениями, в том числе расходы
на услуги по ведению бухгалтерского учета и отчетности, оказы-
ваемые сторонними организациями и индивидуальными предпри-
нимателями, в тех случаях, когда штатным расписанием организа-
ции не предусмотрены те или иные функциональные службы;
2.2.10.10. представительские расходы на прием и обслужи-
вание иностранных делегаций и отдельных лиц — по нормативам в
порядке, утверждаемом Советом Министров Республики Беларусь;
2.2.10.11. эксплуатационные расходы по содержанию зданий,
помещений, сооружений, оборудования, инвентаря и т.п.;
2.2.11. затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой
кадров:
2.2.11.1. выплата работникам предприятий средней заработ-
ной платы по основному месту работы во время их обучения с от-
рывом от производства по повышению квалификации и переподго-
товки кадров;
2.2.11.2. оплата труда квалифицированных рабочих, не ос-
вобожденных от основной работы, по обучению учеников и по по-
вышению квалификации рабочих;
2.2.11.3. затраты, связанные с оплатой отпусков с сохране-
нием заработной платы, предоставляемых в соответствии с зако-
нодательством работникам в связи с обучением в вечерних и заоч-
ных высших и средних специальных учебных заведениях, аспиран-
турах; в средних общеобразовательных вечерних (сменных) шко-
лах и профессионально-технических учебных заведениях; преду-
смотренной законодательством оплатой работникам, обучающим-
ся в высших и средних учебных заведениях, аспирантурах по заоч-
ной форме обучения, проезда к месту нахождения учебного заве-
дения и обратно; с выплатой стипендии в размере, не превышаю-
щем государственной стипендии; оплатой свободного от работы
179
дня или соответствующего ему количества рабочих часов (при со-
кращении рабочего дня в течение недели) в размере, предусмот-
ренном законодательством; платой за обучение на основе догово-
ра с учебными заведениями по подготовке, повышению квалифи-
кации и переподготовке работников, состоящих в штате организа-
ции, выпускников школ и училищ, направленных на учебу в высшие
и средние специальные учебные заведения; затраты базовых ор-
ганизаций по оплате труда работников за руководство обучением в
условиях производства и производственной практики и все другие
расходы по подготовке и повышению квалификации, предусмот-
ренные законодательством.
Плата за обучение по договорам с высшими и средними спе-
циальными учебными заведениями включается в себестоимость
продукции (работ, услуг) в пределах утвержденных законодатель-
ством норм.
2.2.11.4. Расходы, связанные с содержанием учебных заве-
дений и оказанием им бесплатных услуг, производятся за счет
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, или других
специальных источников и в себестоимость продукции (работ, ус-
луг) не включаются;
2.2.12. расходы по набору работников, включая оплату услуг
специализированных организаций по подбору персонала;
2.2.13. затраты по транспортировке работников к месту работы
и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транс-
портом общего пользования, дополнительные затраты по перевозке
работников специальными маршрутами наземного пассажирского
транспорта общего пользования (кроме такси) сверх стоимости, опла-
чиваемой работниками организаций, исходя из действующих тарифов
на соответствующие виды транспорта, в соответствии с договорами,
заключенными с транспортными организациями. Суммы, определен-
ные исходя из действующих тарифов на транспортные услуги, воз-
мещаются работниками организаций (в форме оплаты получаемых
проездных документов) или списываются за счет прибыли, остаю-
щейся в распоряжении организации;
2.2.14. дополнительные затраты, связанные с осуществле-
нием работ вахтовым методом, включая доставку работников от
места нахождения предприятия или пункта сбора до места работы
и обратно и от места проживания в вахтовом поселке до места ра-
боты и обратно, а также некомпенсируемые затраты на эксплуата-
цию и содержание вахтового поселка.
Расходы по сооружению вахтового поселка осуществляются
за счет средств, направляемых на капитальное строительство;
2.2.15. выплаты, предусмотренные законодательством о тру-
де, за не проработанное на производстве (неявочное) время: опла-
180
та очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неис-
пользованный отпуск, оплата льготных часов подростков, оплата
перерывов в работе матерей для кормления ребенка, оплата вре-
мени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выпол-
нением государственных обязанностей, за продолжительность не-
прерывной работы, другие виды оплат;
2.2.16. обязательные отчисления от всех видов оплаты труда
работников, занятых в производстве соответствующей продукции
(работ, услуг), независимо от источников выплат, по установлен-
ным законодательством нормам в фонд социальной защиты насе-
ления и государственный фонд содействия занятости.
Отчисления в фонд социальной защиты населения, в госу-
дарственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты
труда работников предприятий, занятых в непроизводственной
сфере (работников жилищно-коммунального хозяйства, медицин-
ских, оздоровительных учреждений и т.д.), должны включаться в
сметы расходов на содержание хозяйств, учреждений непроизвод-
ственной сферы, финансируемых за счет соответствующих источ-
ников: прибыли, остающейся в распоряжении предприятий, плате-
жей квартиросъемщиков и т.п.;
2.2.17. отчисления по обязательному медицинскому стра-
хованию в соответствии с установленным законодательством
порядком.
Отчисления в негосударственные пенсионные фонды, на
добровольное медицинское страхование и на другие виды добро-
вольного страхования работников предприятий за исключением
добровольного страхования жизни и дополнительных пенсий (в по-
рядке, установленном законодательством) в себестоимость про-
дукции (работ, услуг) не включаются и могут осуществляться за
счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий;
2.2.18. страховые взносы по видам обязательного страхова-
ния, по добровольному страхованию жизни и дополнительных пен-
сий (в порядке, установленном Советом Министров Республики
Беларусь), а также платежи по страхованию имущества, грузов,
гражданской ответственности и риска непогашения кредитов, сум-
мы страховых взносов, перечисленные иностранным перестрахо-
вочным организациям, — при условии заключения договоров пере-
страхования в порядке, установленном органом государственного
надзора за страховой деятельностью;
2.2.19. проценты по полученным ссудам, кредитам и займам
[за исключением процентов по просроченным и отсроченным ссу-
дам, кредитам и займам, а также по ссудам, кредитам и займам,
связанным с приобретением основных средств, нематериальных
181
активов и иных внеоборотных (долгосрочных) активов]; проценты
за отсрочку и рассрочку оплаты товаров, выполненных работ, ока-
занных услуг; проценты по выданным векселям при их погашении
векселедателями (в случае, если уплата процентов предусмотре-
на); проценты по векселям, уплаченные векселедержателями при
расчете с банками по операциям учета векселей [за исключением
векселей, выданных на приобретение основных средств, немате-
риальных и иных внеоборотных (долгосрочных) активов];
2.2.21. отчисления в специальные отраслевые и межотрас-
левые внебюджетные фонды, производимые в соответствии с ус-
тановленным законодательством порядком;
2.2.22. затраты, связанные со сбытом (реализацией) продук-
ции (работ, услуг): упаковкой, хранением, транспортировкой до
пункта, обусловленного договором, погрузкой в транспортные
средства (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателя-
ми сверх цены за продукцию); оплатой услуг банков, иных кредит-
ных организаций по осуществлению в соответствии с заключенны-
ми договорами факторинговых операций, в том числе разницы ме-
жду суммой денежного обязательства должника и выплачиваемой
фактором кредитору (дисконт); оплатой в соответствии с заклю-
ченными договорами комиссии и получения вознаграждения; рек-
ламой, включая участие в выставках, ярмарках, выставках-
продажах, стоимость образцов товаров, переданных в соответст-
вии с контрактами, соглашениями и иными документами непосред-
ственно покупателям или посредническим организациям в целях
рекламы и не подлежащие возврату.
Затраты на рекламу и маркетинговые услуги включаются в
себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах установленных
норм.
Организации, находящиеся в ведении Министерства про-
мышленности и Министерства сельского хозяйства и продовольст-
вия, производящие автомобили, тракторы, иную технику на их ба-
зе, а также комбайны, сельскохозяйственные, землеройные маши-
ны и продающие указанную технику колхозам, совхозам, крестьян-
ским (фермерским) хозяйствам, другим сельскохозяйственным и
обслуживающим сельское хозяйство организациям республики и в
страны Содружества Независимых Государств, относят на себе-
стоимость продукции (работ, услуг) оплату услуг других организа-
ций по предпродажной подготовке этой техники в соответствии с
законодательством;
2.2.23. затраты, связанные с содержанием помещений, пре-
доставляемых бесплатно предприятиям общественного питания,
182
обслуживающим трудовые коллективы (включая амортизационные
отчисления, затраты на проведение всех видов ремонта помеще-
ния, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электро-
снабжение, а также на топливо для приготовления пищи);
2.2.24. амортизационные отчисления от стоимости основных
средств, рассчитанные в соответствии с законодательством, а так-
же индексация амортизационных отчислений, производимая в ус-
тановленном порядке;
2.2.25. амортизационные отчисления по нематериальным ак-
тивам, которые рассчитываются в соответствии с законодатель-
ством.
2.2.25.1. К нематериальным активам относятся: право поль-
зования природными ресурсами, патенты, лицензии, ноу-хау, про-
граммные продукты, монопольные права и привилегии (включая
лицензии на определенные виды деятельности), торговые марки,
товарные знаки и брокерские места, иные права и нематериальные
активы.
2.2.26. Начисления на заработную плату и гонорар творче-
ских работников, перечисляемые творческим союзам в их фонды в
соответствии с установленным законодательством порядком;
2.2.27. налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчис-
ления, производимые в соответствии с установленным законода-
тельством порядком;
2.2.28. затраты по назначенному возмещению утраченного
заработка работникам в результате увечья, профессионального
заболевания либо иного повреждения здоровья, связанных с ис-
полнением ими трудовых обязанностей, при осуществлении вы-
плат в порядке и на условиях, предусмотренных законодательст-
вом, в том числе и выплачиваемые субъектами хозяйствования как
правопреемниками. При этом не имеет значения, работает получа-
тель у нанимателя — причинителя вреда либо вообще прекратил
трудовую деятельность.
Расходы, связанные с возмещением морального вреда, вос-
становлением здоровья потерпевших (усиленное питание, проте-
зирование, уход за потерпевшим, санаторно-курортное лечение,
приобретение специальных транспортных средств и горючего, ка-
питальный ремонт этих средств и т.д.), а также расходы по возме-
щению вреда, причиненного юридическим и физическим лицам, не
являющимся работниками данного предприятия, осуществляемые
в соответствии с законодательством, производятся за счет собст-
венных средств предприятия (организации).
183
Расходы по возмещению пособий и пенсий, выплаченных в
связи с увечьем или иным повреждением здоровья организаци-
ей юридическим и физическим лицам, а также по случаю потери
кормильца, не являющихся работниками данной организации,
производятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении ор-
ганизации;
2.2.29. оплата в соответствии с законодательством государ-
ственной пошлины за совершение нотариальных действий нота-
риусом или уполномоченным должностным лицом, а также стои-
мость составления проектов сделок, заявлений, изготовления ко-
пий документов, выписок из них, оказания других правовых и тех-
нических услуг, связанных с совершением нотариальных действий,
согласно тарифам, утверждаемым в установленном порядке;
расходы на публикацию бухгалтерской отчетности и другой
информации, если законодательством Республики Беларусь воз-
ложена на организацию обязанность их публикации;
взносы, сборы и иные обязательные платежи, уплачивае-
мые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов,
сборов и иных обязательных платежей предусмотрена законо-
дательством и является условием для осуществления деятель-
ности организациями — плательщиками этих взносов, сборов и
иных платежей;
взносы, уплачиваемые международным организациям, если
уплата этих взносов предусмотрена законодательством и является
обязательным условием для осуществления деятельности органи-
зациями — плательщиками таких взносов или является условием
предоставления международной организацией услуг, необходимых
для ведения организацией — плательщиком данных взносов ука-
занной деятельности;
стоимость тендерной документации;
минимальная компенсация за ухудшение правового положе-
ния работника в случае досрочного расторжения контракта из-за
невыполнения или ненадлежащего выполнения его условий по ви-
не нанимателя в размерах, установленных законодательством;
2.2.30. другие виды затрат, включаемые в себестоимость
продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законо-
дательством порядком.
2.3. В фактической себестоимости продукции (работ, услуг)
отражаются также:
2.3.1. потери от брака;
184
2.3.2. затраты на гарантийный ремонт и гарантийное об-
служивание изделий, на которые установлен гарантийный срок
службы;
2.3.3. потери от простоев по внутрипроизводственным при-
чинам;
2.3.4. выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий
и организаций в связи с их реорганизацией, сокращением числен-
ности работников и штатов;
2.3.5. недостачи имущества и(или) его порча в пределах
норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установлен-
ном законодательством.
2.4. Не подлежат включению в себестоимость продукции
(работ, услуг):
2.4.1. затраты на выполнение самим предприятием или оп-
лату работ (услуг), не связанных с производством продукции (ра-
боты по благоустройству городов и поселков, оказанию помощи
сельскому хозяйству и другие виды работ);
2.4.2. затраты на выполнение работ по строительству, обо-
рудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и
затраты на все виды ремонта) культурно-бытовых и других непро-
изводственных объектов, находящихся на балансе предприятий, а
также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в
деятельности других предприятий и организаций.
2.5. Затраты, образующие себестоимость продукции (работ,
услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержа-
нием по следующим элементам:
2.5.1. материальные затраты (за вычетом стоимости воз-
вратных отходов);
2.5.2. расходы на оплату труда;
2.5.3. отчисления на социальные нужды;
2.5.4. амортизация основных средств и нематериальных ак-
тивов;
2.5.5. прочие затраты.
2.6. В элементе «Материальные затраты» отражается стои-
мость:
2.6.1. приобретаемых со стороны сырья и материалов, кото-
рые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее осно-
ву, или являются необходимым компонентом при изготовлении
продукции (проведении работ, оказании услуг);
2.6.2. покупных материалов, используемых в процессе про-
изводства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального
технологического процесса и для упаковки продукции или расхо-
185
дуемых на другие производственные и хозяйственные нужды (про-
ведение испытаний, контроля, содержание, ремонт и эксплуатация
оборудования, зданий и сооружений, других основных производст-
венных фондов и прочее);
2.6.3. покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов,
подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной об-
работке на данном предприятии;
2.6.4. работ и услуг производственного характера, выпол-
няемых сторонними предприятиями или производствами и хозяй-
ствами предприятия, не относящимися к основному виду деятель-
ности, а также предпринимателями без образования юридического
лица. К работам и услугам производственного характера относят-
ся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции,
обработке сырья и материалов; проведение испытания для опре-
деления качества потребляемых сырья и материалов, контроля за
соблюдением установленных технологических процессов; ремонт
основных производственных фондов, затраты на научно-
исследовательские и опытно-конструкторские работы, связанные с
подготовкой и освоением производства новых видов продукции и
технологических процессов, относимых на себестоимость, и про-
чее; транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам
грузов внутри предприятия [перемещение сырья, материалов, ин-
струментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного
(центрального) склада в цехи (отделения) и доставка готовой про-
дукции на склады хранения];
2.6.5. природного сырья (отчисления на покрытие затрат по
геологоразведочным и геологопоисковым работам по полезным
ископаемым; затраты на рекультивацию земель; оплата работ по
рекультивации земель, осуществляемых специализированными
предприятиями; плата, взимаемая за древесину, отпускаемую на
корню, а также за другие природные ресурсы, используемые пред-
приятиями в пределах норм, установленных законодательством);
2.6.6. приобретаемого со стороны топлива всех видов, рас-
ходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии
(электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других ви-
дов), отопление производственных зданий, транспортные работы
по обслуживанию производства, выполняемые транспортом пред-
приятия;
2.6.7. покупной энергии всех видов (электрической, тепловой,
сжатого воздуха, холода и других видов), расходуемой на техноло-
гические, энергетические, двигательные и другие производствен-
ные и хозяйственные нужды предприятия. Затраты на производст-
во электрической и других видов энергии, вырабатываемых самим
предприятием, а также на трансформацию и передачу покупной
186
энергии до места ее потребления включаются в соответствующие
элементы затрат на производство продукции'(работ, услуг).
2.6.8. В состав затрат, относимых на себестоимость продук-
ции (работ, услуг), стоимость топлива, электрической и тепловой
энергии включается в пределах установленных норм их расхода.
Топливно-энергетические ресурсы, израсходованные сверх
установленных норм или лимитов, оплачиваются за счет прибыли,
остающейся в распоряжении предприятий;
2.6.9. потерь от недостачи поступивших материальных ре-
сурсов в пределах норм естественной убыли;
2.6.10. платежей в пределах установленных-лимитов за до-
бычу природных ресурсов, выбросы (сбросы) загрязняющих ве-
ществ в окружающую среду, платы за размещение отходов, а так-
же суммы налога за переработку нефти и нефтепродуктов. Плате-
жи за добычу природных ресурсов, выбросы (сбросы) загрязняю-
щих веществ в окружающую среду, а также плата за размещение
отходов сверх установленных лимитов осуществляются за счет
прибыли, остающейся в распоряжении организации.
2.6.11. Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по
элементу «Материальные затраты», формируется исходя из фак-
тически произведенных расходов на покупку этих материальных
ресурсов (без учета налога на добавленную стоимость в соответ-
ствии с законодательством), акцизов, таможенных пошлин, иных
платежей, а также на их заготовку, доставку.
2.6.12. Включение в состав себестоимости сырья, мате-
риалов и других материальных ресурсов производится с исполь-
зованием одного из следующих методов оценки запасов: по
средневзвешенным ценам; по учетным ценам с учетом отклоне-
ний от их фактической стоимости; по ценам последнего приоб-
ретения (ЛИФО).
2.6.13. Затраты, связанные с доставкой (включая погрузочно-
разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и пер-
соналом предприятия, подлежат включению в соответствующие
элементы затрат на производство (затраты на оплату труда, амор-
тизация основных средств, материальные затраты и другие) той
продукции (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания)
которой были приобретены производственные запасы.
2.6.14. В стоимость материальных ресурсов включаются
также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки,
полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом
стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех
случаях, когда цены на них установлены особо сверх цены на эти
ресурсы.
2.6.15. В тех случаях, когда стоимость тары, принятой от по-
ставщика с материальным ресурсом, включена в его цену, из об-
щей суммы затрат по его приобретению исключается стоимость
187
тары по цене ее возможного использования или реализации (с уче-
том затрат на ее ремонт в части материалов).
2.6.16. Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в
себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных
отходов.
2.6.16.1. Под возвратными отходами производства понима-
ются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей
и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процес-
се производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью
или частично потребительские качества исходного ресурса (хими-
ческие или физические свойства) и в силу этого используемые с
повышенными затратами (понижением выхода продукции) или во-
все не используемые по прямому назначению.
2.6.16.2. Не относятся к возвратным отходам остатки материаль-
ных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией
передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного
материала для производства других видов продукции (работ, услуг). Не
относится к отходам также попутная (сопряженная) продукция, пере-
чень которой устанавливается в отраслевых методических рекоменда-
циях (инструкциях) по вопросам планирования, учета и калькулирова-
ния себестоимости продукции (работ, услуг).
2.6.16.3. Возвратные отходы оцениваются в следующем по-
рядке:
по пониженной цене исходного материального ресурса (по
цене возможного использования), если отходы могут быть исполь-
зованы для основного производства, но с повышенными затратами
(пониженным выходом готовой продукции), для нужд вспомога-
тельного производства, изготовления предметов широкого потреб-
ления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного
обихода) или реализованы на сторону;
по полной цене исходного материального ресурса, если от-
ходы реализуются на сторону для использования в качестве пол-
ноценного ресурса;
по действующей цене на отходы за вычетом расходов на
сбор и обработку, когда отходы идут в переработку внутри пред-
приятия или сдаются на сторону.
2.7. В элементе «Расходы на оплату труда» отражаются вы-
платы по заработной плате, исчисленные исходя из сдельных рас-
ценок, тарифных ставок и должностных окладов, устанавливаемых
в зависимости от результатов труда, его количества и качества,
стимулирующих и компенсирующих выплат, включая компенсации
по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией зара-
ботной платы в соответствии с действующим законодательством;
систем премирования рабочих, руководителей, специалистов и
других служащих за производственные результаты, иных условий
188
оплаты труда в соответствии с применяемыми на предприятии
формами и системами оплаты труда.
2.7.1. В состав расходов на оплату труда в соответствии с
действующим законодательством включаются:
2.7.1.1. выплаты заработной платы за фактически выполнен-
ную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных
ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми на
предприятии формами и системами оплаты труда;
2.7.1.2. стоимость продукции, выдаваемой в порядке нату-
ральной оплаты работникам;
2.7.1.3. выплаты по системам премирования рабочих, руко-
водителей, специалистов и служащих за производственные ре-
зультаты в размерах, предусмотренных действующим законода-
тельством, за экономию сырья и материалов, топливно-энергети-
ческих ресурсов, за разработку и реализацию мер по охране труда,
надбавки за профессиональное мастерство, за высокие достиже-
ния в труде и т.д.;
2.7.1.4. выплаты компенсирующего характера, связанные с
режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доп-
латы к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное йремя,
сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, за совме-
щение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тя-
желых, вредных, особо вредных условиях труда и т.д.;
2.7.1.5. стоимость бесплатно предоставляемых работникам
отдельных отраслей в соответствии с действующим законодатель-
ством коммунальных услуг, питания и продуктов, затраты на опла-
ту предоставляемого работникам предприятий в соответствии с
установленным законодательством порядком бесплатного жилья
(суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного
жилья, коммунальных услуг и прочее);
2.7.1.6. стоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с
действующим законодательством предметов (включая форменную
одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном поль-
зовании (или сумма льгот в связи с их продажей по пониженным
ценам). Установленные законодательством нормы на бесплатную
выдачу предметов распространяются на предприятия всех форм
собственности;
2.7.1.7. оплата в соответствии с действующим законодатель-
ством ежегодных и дополнительных отпусков, компенсация за не-
использованный отпуск, оплата льготных часов подростков, оплата
перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также вре-
мени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выпол-
нением государственных обязанностей;
189
2.7.1.8. выплаты работникам, высвобождаемым с предпри-
ятий и из организаций в связи с их реорганизацией, сокращением
численности работников и штатов;
2.7.1.9. надбавки к заработной плате за продолжительность
непрерывной работы (вознаграждения за выслугу лет, стаж рабо-
ты) в соответствии с действующим законодательством;
2.7.1.10. оплата в соответствии с действующим законода-
тельством отпуска, предоставляемого по окончании государствен-
ного учебного заведения выпускникам, которые получили направ-
ление на работу;
2.7.1.11. оплата в соответствии с действующим законода-
тельством учебных отпусков, предоставляемых рабочим и служа-
щим, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и сред-
них специальных учебных заведениях, в вечерних (сменных) про-
фессионально-технических учебных заведениях, в аспирантуре, в
вечерних (сменных) и заочных общеобразовательных школах;
2.7.1.12. оплата за время вынужденного прогула или выпол-
нения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных за-
конодательством;
2.7.1.13. доплаты в случае временной утраты трудоспособ-
ности до фактического заработка, установленные законодательст-
вом, а также средства, израсходованные на выплату пособий по
временной нетрудоспособности в связи с несчастными случаями
на производстве и профессиональными заболеваниями;
2.7.1.14. разница в окладах, выплачиваемая работникам,
трудоустроенным с других предприятий и из организаций с сохра-
нением в течение определенного срока (в соответствии с законо-
дательством) размеров должностного оклада по предыдущему
месту работы, а также при временном заместительстве;
2.7.1.15. суммы, выплачиваемые (при выполнении работ вах-
товым методом) в размере тарифной ставки, оклада за дни в пути
от места нахождения предприятий (пункта сбора) к месту работы и
обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за
дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям и
вине транспортных организаций;
2.7.1.16. суммы, начисленные за выполненную работу лицам,
привлеченным для работы на предприятия, в организации соглас-
но специальным договорам с государственными организациями (на
предоставление рабочей силы), как выданные непосредственно
этим лицам, так и перечисленные государственным организациям;
2.7.1.17. заработная плата по основному месту работы рабо-
чим, руководителям и специалистам предприятий и организаций во
время их обучения с отрывом от производства по повышению ква-
лификации и переподготовки кадров;
190
2.7.1.18. оплата труда студентов высших учебных заведений
и учащихся средних специальных и профессионально-технических
учебных заведений, проходящих производственную практику на
предприятиях, а также оплата труда учащихся общеобразователь-
ных школ в период профессиональной ориентации;
2.7.1.19. оплата труда студентов высших учебных заведений
и учащихся средних специальных и профессионально-технических
учебных заведений, работающих в составе студенческих отрядов;
2.7.1.20. оплата труда работников, не состоящих в штате
предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам
гражданско-правового характера (включая договор подряда), если
расчеты с работниками за выполненную работу производятся не-
посредственно самим предприятием. При этом размер средств на
оплату труда работников за выполнение работ (услуг) по договору
подряда определяется исходя из сметы на выполнение этих работ
(услуг) и платежных документов;
2.7.1.21. расходы на выплату пенсий за работу с особыми
условиями, возмещаемые фонду социальной защиты населения в
соответствии с действующим законодательством;
2.7.1.22. другие виды выплат, включаемые в соответствии с
установленным порядком в фонд оплаты труда (за исключением
расходов по оплате труда, финансируемых за счет прибыли, ос-
тающейся в распоряжении предприятий, и других целевых поступ-
лений).
2.7.2. В себестоимость продукции (работ, услуг) не вклю-
чаются следующие выплаты работникам предприятия в денежной
и натуральной формах, а также затраты, связанные с их со-
держанием:
2.7.2.1. премии, выплачиваемые за счет средств специально-
го назначения и целевых поступлений, а также выплаты по систе-
мам премирования рабочих, руководителей и служащих за произ-
водственные результаты и т.д., сверх размеров, предусмотренных
законодательством;
2.7.2.2. вознаграждения по итогам работы за год;
2.7.2.3. материальная помощь (в том числе безвозмездная
материальная помощь работникам для первоначального взноса на
кооперативное жилищное строительство, на частичное погашение
кредита, предоставленного на кооперативное и индивидуальное
жилищное строительство), беспроцентная ссуда на улучшение жи-
лищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные соци-
альные потребности;
2.7.2.4. оплата дополнительно предоставляемых по кол-
лективному договору (сверх предусмотренных законодательст-
191
вом) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитываю-
щим детей;
2.7.2.5. надбавки к пенсиям; единовременные пособия ухо-
дящим на пенсию ветеранам труда; доходы (дивиденды, процен-
ты), выплачиваемые по акциям и вкладам трудового коллектива
предприятия; компенсационные выплаты в связи с повышением
цен, производимые сверх размеров индексации доходов, преду-
смотренные действующим законодательством; компенсация удо-
рожания стоимости питания в столовых, буфетах и профилактори-
ях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно
(кроме специального питания для отдельных категорий работников
в случаях, предусмотренных законодательством);
2.7.2.6. оплата проезда к месту работы транспортом общего
пользования, специальными маршрутами, ведомственным транс-
портом (за исключением сумм, подлежащих отнесению на себе-
стоимость продукции (работ, услуг);
2.7.2.7. ценовые разницы по продукции (работам, услугам),
предоставляемой работникам предприятия или отпускаемой под-
собными хозяйствами для общественного питания предприятия;
2.7.2.8. оплата жилья, путевок на лечение и отдых, экскурсий
и путешествий, занятий в секциях, кружках, клубах, посещений
культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий,
подписки на периодические издания и товаров для личного по-
требления работников и другие аналогичные выплаты и затраты,
производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия;
2.7.2.9. другие выплаты, носящие характер социальных
льгот, дополнительно предоставляемых по решению трудового
коллектива сверх льгот, предусмотренных законодательством.
2.8. В элементе «Отчисления на социальные нужды» отра-
жаются обязательные отчисления по установленным законода-
тельством нормам в фонд социальной защиты населения, государ-
ственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты труда
работников, занятых в производстве соответствующей продукции
(работ, услуг), независимо от источников выплат, кроме тех, на ко-
торые страховые взносы не начисляются.
2.9. В элементе «Амортизация основных средств и нема-
териальных активов» отражается сумма амортизационных от-
числений по основным средствам и нематериальным активам,
используемым в предпринимательской деятельности, исчислен-
ные исходя из амортизируемой стоимости основных средств и
нематериальных активов в установленном законодательством
порядке.
192
2.9.1. Предприятия, осуществляющие свою деятельность на
условиях аренды, по элементу «Амортизация основных средств и
нематериальных активов» отражают амортизационные отчисления
на полное восстановление как по собственным, так и по арендо-
ванным основным средствам.
2.9.2. Амортизационные отчисления по объектам лизинга в
течение срока действия договора лизинга производятся в размерах
и в периоды, установленные договором лизинга.
2.9.3. В этом элементе затрат отражаются также амортиза-
ционные отчисления от стоимости основных средств (помещений),
предоставляемых бесплатно предприятиям общественного пита-
ния, обслуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости
помещений и инвентаря, предоставляемых предприятиями меди-
цинским учреждениям для организации медпунктов непосредст-
венно на территории предприятий.
2.10. К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости
продукции (работ, услуг) относятся:
2.10.1. налоги, сборы и другие платежи в бюджет и внебюд-
жетные фонды, производимые в соответствии с установленным
законодательством порядком и относимые на себестоимость про-
дукции, кроме местных налогов и сборов, уплачиваемых за счет
прибыли, остающейся в распоряжении предприятий;
2.10.2. страховые взносы по видам обязательного страхова-
ния, суммы страховых взносов, перечисленные иностранным пере-
страховочным организациям, — при условии заключения догово-
ров перестрахования в порядке, установленном органом государ-
ственного надзора за страховой деятельностью;
2.10.3. проценты по полученным ссудам, кредитам, займам [за
исключением процентов по просроченным и отсроченным ссудам,
кредитам, займам, а также по ссудам, кредитам и займам, связан-
ным с приобретением основных средств, нематериальных и иных
внеоборотных (долгосрочных) активов]; проценты за отсрочку или
рассрочку оплаты товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
2.10.4. расходы на оплату услуг связи, включая расходы на
почтовые, телефонные, телеграфные услуги, услуги факсимальной
и спутниковой связи, Интернета, электронной почты и другие по-
добные услуги; оплата услуг вычислительных центров, банков,
связанных с обслуживанием организации;
2.10.5. плата сторонним организациям за пожарную и сторо-
жевую охрану;
2.10.6. плата за подготовку и переподготовку кадров;
7 Зак. 150
193
2.10.7. оплата консультационных, информационных и ауди-
торских услуг по обязательной аудиторской проверке в пределах
норм, установленных законодательством.
В случае проведения дополнительной ревизии или аудитор-
ской проверки финансово-хозяйственной деятельности организа-
ции по инициативе одного из учредителей (участников) этой орга-
низации, затраты по ее проведению не включаются в себестои-
мость продукции (работ, услуг);
2.10.8. вознаграждения за создание и использование объек-
тов собственности и рационализаторских предложений;
2.10.9. авторский гонорар;
2.10.10. компенсация за износ (амортизацию) использован-
ных для нужд предприятия личных транспортных средств, обору-
дования, инструментов и приспособлений в соответствии с
законодательством;
2.10.11. расходы на рекламу. К расходам на рекламу отно-
сятся расходы на разработку и издание рекламных изделий (иллю-
стрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, про-
спектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.); на
разработку и изготовление эскизов и этикеток, образцов ориги-
нальных и фирменных пакетов, упаковки и т.д.; на рекламные ме-
роприятия (объявления в печати, передачи по радио и телевиде-
нию); на световую и иную наружную рекламу; на изготовление
стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.; на хране-
ние и экспедирование рекламных материалов; на оформление
витрин, выставок-продаж, выставок и ярмарок, комнат образцов; на
уценку товаров, полностью или частично потерявших свое перво-
начальное качество при экспонировании в витринах; на проведе-
ние иных рекламных мероприятий;
2.10.12. стоимость израсходованных проб и образцов про-
дукции для установления ее соответствия требованиям стандар-
тов, строительных норм в соответствии с действующими норма-
тивными документами по стандартизации, а также затраты на про-
ведение испытаний (анализов, измерений) органами стандартиза-
ции, метрологии и сертификации Госстандарта Республики Бела-
русь в порядке, определенном Советом Министров Республики Бе-
ларусь.
При отрицательных результатах таких испытаний (анализов,
измерений) затраты на их проведение возмещаются за счет при-
были, остающейся в распоряжении предприятия;
2.10.13. оплата работ по сертификации продукции, товаров,
работ, услуг;
194
2.10.14. затраты на гарантийный ремонт и обслуживание из-
делий, на которые установлен гарантийный срок службы;
2.10.15. расходы по организованному набору работников,
включая оплату услуг специализированных организаций по подбо-
ру персонала;
2.10.16. арендная плата;
2.10.17. лизинговые платежи;
2.10.18. износ нематериальных активов, используемых в
процессе уставной деятельности;
2.10.19. командировочные и представительские расходы в
пределах норм, установленных законодательством;
2.10.20. отчисления в ремонтный фонд и резерв предстоя-
щих затрат по ремонту основных фондов;
2.10.21. оплата услуг сторонних организаций, включая пред-
принимателей, по управлению производством (предприятием), ес-
ли штатным расписанием не предусмотрены те или иные функцио-
нальные службы;
2.10.22. оплата услуг банков, иных кредитных организаций по
осуществлению в соответствии с заключенными договорами фак-
торинговых операций, в том числе разница между суммой денеж-
ного обязательства должника и суммой, выплачиваемой фактором
кредитору (дисконт);
2.10.23. другие затраты, входящие в состав себестоимости
продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечислен-
ным элементам затрат.
2.10.24. Предприятия, образующие резерв средств (ремонт-
ный фонд) для обеспечения равномерного включения затрат на
проведение всех видов ремонта основных производственных
средств в себестоимость продукции (работ, услуг), в составе эле-
мента «Прочие затраты» отражают также отчисления в ремонтный
фонд, определяемые исходя из балансовой стоимости основных
производственных средств и нормативов отчислений, утверждае-
мых в установленном порядке самими предприятиями.
В остальных случаях затраты на проведение всех видов ре-
монтов (текущих, средних, капитальных) основных производствен-
ных фондов включаются в себестоимость продукции (работ, услуг)
по соответствующим элементам затрат (материальным затратам,
расходам на оплату труда и другим). В целях равномерного списа-
ния затрат по ремонту производственных фондов на себестои-
мость продукции (работ, услуг) допускается включение их в себе-
стоимость исходя из установленного предприятием норматива с
отражением разницы между общей стоимостью ремонта и суммой,
195
относимой по нормативу на себестоимость продукции (работ, ус-
луг) в составе расходов будущих периодов.
2.11. Затраты, связанные с производством и реализацией
продукции (работ, услуг), при планировании, учете и калькулирова-
нии себестоимости продукции (работ, услуг) группируются по
статьям затрат.
2.11.1. Перечень статей затрат, их состав и методы распре-
деления по видам продукции (работ, услуг) определяются отрасле-
выми методическими рекомендациями по вопросам планирования,
учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с
учетом характера и структуры производства.
2.11.2. При этом устанавливаемая для соответствующей от-
расли (подотрасли, вида деятельности) группировка затрат по
статьям должна обеспечить выделение затрат, связанных с произ-
водством отдельных видов продукции, которые могут быть прямо
включены в их себестоимость (так называемые прямые затраты).
2.12. Затраты на производство продукции (работ, услуг)
включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчет-
ного периода, к которому они относятся независимо от времени
оплаты — предварительной (арендная плата и т.п.) или последую-
щей (оплата отпусков работников и др.). Отдельные виды затрат
(затраты на подготовку и освоение производства, возмещение из-
носа специальных инструментов и приспособлений и т.п.), в отно-
шении которых нельзя точно установить, к какому калькуляционно-
му периоду они относятся, а также затраты сезонных отраслей
промышленности включаются в затраты на производство в сметно-
нормализованном порядке, определяемом в отраслевых методи-
ческих рекомендациях.
2.12.1. Непроизводительные затраты отражаются в учете в
том отчетном месяце, в котором они выявлены.
2.12.2. Затраты, произведенные предприятием в ино-
странной валюте и подлежащие включению в себестоимость
продукции (работ, услуг), отражаются в валюте, действующей
на территории Республики Беларусь, в суммах, определяемых
путем пересчета иностранной валюты по курсу Национального
банка Республики Беларусь, действующему на дату соверше-
ния операций.
Остановимся на некоторых видах нормируемых расходов.
С 1 января 2003 года нормативы расходования средств
на рекламу и маркетинговые услуги составляют:
196
Объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) в год с учетом НДС Предельный размер расходов на рекламу и маркетинговые услуги
До 1740 млн. руб. включи- тельно 7,5% от объема выручки
Свыше 1740 млн. руб. 130,5 млн. руб. + 3,5% от объ- ема выручки, превышающей 1740 млн. руб.
Свыше 17400 млн. руб. 717,75 млн. руб. + 1,5% от объема выручки, превышаю- щей 17400 млн. руб.
Концертные организации, цирки, туристические организации
предельную сумму расходов на рекламу увеличивают в 3 раза.
Торговые, снабженческо-сбытовые предприятия при расчете
предельного размера расходов на рекламу используют показатели
валового дохода от реализации товаров.
С 13 июня 2001 года для предприятий, основной деятельно-
стью которых является организация ярмарок, выставок, отменено
нормирование расходов на рекламу в части затрат по этим меро-
приятиям.
Расходы предприятий на оплату рекламы, размещенной в
государственных республиканских и местных телерадиоорганиза-
циях, не подлежат нормированию с 13.06.2001 года и относятся на
себестоимость продукции (работ, услуг) в полном объеме.
Для расчета нормативов по рекламе, маркетингу, консульта-
ционных и информационных услуг, аудиторских услуг показатель
выручки (а торговых предприятиях валового дохода) берется с
НДС.
Валовой доход в торговле — это выручка с НДС минус цена
приобретения товара без НДС.
Отнесение на себестоимость расходов по рекламе без под-
тверждающих документов запрещено.
Сумма превышения расходов на рекламу сверх предельной
суммы списывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия.
Учет реализации (валового дохода в торговле) и затрат на
рекламу в течение года надо учитывать нарастающим итогом в
таблице:
197
Месяц, год Объем выруч. (валового дохода) Предельная сумма расход, на рекламу с начала года Произведенные расходы на рекламу Сумма расходов на рекламу
Относится на себестоимость в пределах норматива Сверх норматива с начала года
За месяц I С нам. года За месяц С нач. года За месяц (гр. 8 т.м. - гр. 8 пр.м.) С нач. года (гр. 6, но не более гр. 4)
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Январь, февраль и т.д.
Итого за год
По расходам на рекламу записи по счетам будут: дебет 20
(26), 44, кредит 50, 51 или же: дебет 97, кредит 50, 51, а после рас-
чета норм дебет 20, 44, кредит 97.
Компенсация за износ личного транспорта определяется по
договоренности сторон, прибавляется к зарплате владельца авто-
мобиля и облагается подоходным налогом. По автомобилям со
100% износом выплачивать компенсацию нельзя.
Если в договоре на использование личного транспорта ого-
ворен текущий ремонт и техосмотр, то расходы относятся на себе-
стоимость.
Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от
10 мая 2001 года № 676 «О нормах расходов на прием и обслужи-
вание иностранных делегаций и отдельных лиц» с 18 мая 2001 го-
да введены следующие нормы представительских расходов:
Виды расходов Величина оплаты
Оплата гостиницы (в сутки на од- ного человека, включая стои- мость завтрака): — для руководителя делегации — для члена делегации, перево- дчика и сопровождающих лиц, не являющихся членами делегации Согласно представленным сче- там Согласно представленным сче- там, но не выше стоимости од- номестного номера
198
Виды расходов Величина оплаты
Оплата питания (в сутки на одно- го человека), в том числе сопро- вождающих лиц, не являющихся членами делегации До 5 базовых величин
Культурное обслуживание (в день на одного человека, вклю- чая переводчика и сопровож- дающих лиц) До 1 базовой величины
Бытовое обслуживание (в день на одного человека делегации) Согласно представленным сче- там
Оплата услуг переводчика, не состоящего в штате организации (в час) До 50% тарифной ставки 1-го разряда
Оплата транспортных услуг Согласно представленным сче- там
Оплата услуг переводчиков, представляемых организациями,
производится по счетам этих организаций.
Представительские расходы относятся к иностранным деле-
гациям и отдельным лицам.
Для отнесения представительских расходов на себестои-
мость продукции (работ, услуг) они должны быть документально
подтверждены (счета гостиницы, проездные билеты, счета на пи-
тание и др.).
Для оплаты представительских расходов директору необхо-
димо издать приказ, в котором указать страну, из которой прибыла
делегация, количество членов делегации и сопровождающих лиц
(не более числа членов делегации), время пребывания и лиц, от-
ветственных за организацию приема. Не позднее 3 дней после за-
вершения визита ответственный за организацию приема делегации
должен представить в бухгалтерию авансовый отчет о произве-
денных расходах на иностранную делегацию. Рабочая программа
приема готовится ответственным лицом за прием и утверждается
директором.
Оплата представительских расходов производится как без-
наличным путем (счета ресторана, гостиницы), так и наличным,
когда по расходному кассовому ордеру деньги выдаются в подот-
чет ответственному лицу за прием делегации.
199
На себестоимость представительские расходы списываются
с. учетом установленных норм и только при наличии подтверждаю-
щих документов и подоходным налогом не облагаются, даже если
они превысили установленные нормы.
При отсутствии оправдательных документов подотчетное
лицо обязано из представительских расходов уплатить подоход-
ный налог.
Суммы, не подтвержденные оправдательными документами,
и суммы, превысившие предельные нормы, списываются за счет
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
В «Прочие затраты» включаются почтово-телеграфные рас-
ходы, расходы по содержанию коммутаторов и телетайпов, числя-
щихся на балансе предприятия, расходы на оплату услуг (по дого-
ворам) вычислительных центров, типографские расходы, расходы
на приобретение канцелярских принадлежностей, бланков учета и
отчетности, расходы на подписку периодических изданий, на при-
обретение технической литературы, переплетные работы, аренд-
ная плата за гаражи и автостоянки.
В «Прочие затраты» входят также затраты по обеспечению
нормальных условий труда и техники безопасности — устройство
ограждений машин, люков, умывальников, душевых, бань, где это
вызвано производством, газирование воды, устройство раздева-
лок, комнат отдыха, организация докладов по технике безопасно-
сти, организация спецпитания и т.д.
Списание горюче-смазочных материалов производится на
основе путевых листов (по норме списания на 100 км). Если цена
ГСМ соответствует государственной, то никаких документов не
требуется. Если цена ГСМ коммерческая, то необходим первичный
оправдательный документ (чек, приходный ордер автозаправочной
станции). Проще всего на путевом листе работникам автозапра-
вочной станции записать объем заправки бензином, коммерческую
цену, поставить штамп и подпись.
С 1 июля 1998 года Постановлением Совета Министров Рес-
публики Беларусь № 984 от 22.06.1998 г. «О внесении изменений в
Постановление Совета Министров Республики Беларусь от
10.06.94 г. № 429» установлены нормативы расходования средств
на информационные, консультационные и маркетинговые услуги,
включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) по статье
«Затраты, связанные с управлением производством».
Расходы на оплату данных услуг, включаемые в себестои-
мость продукции (работ, услуг), не могут превышать по каждому их
виду 0,5% выручки, полученной от реализации продукции (работ,
200
услуг) за отчетный период (валового дохода от реализации това-
ров для торговых и снабженческо-сбытовых предприятий).
Суммы затрат по этим видам услуг относятся на счет 97
«Расходы будущих периодов» и затем списываются на протяжении
текущего года: в пределах нормы — на себестоимость, а сверх
нормы— за счет прибыли, остающейся в распоряжении субъекта
хозяйствования.
К информационным услугам относятся услуги по предос-
тавлению субъектам хозяйствования на договорной основе дело-
вой (биржевой, финансовой, коммерческой, экономической, ста-
тистической, нормативно-правовой и т.д.), научно-технической
(документальной, библиографической, реферативной информа-
ции и данных в области фундаментальных и прикладных, естест-
венных, технических и общественных наук, отраслей производст-
ва и сфер человеческой деятельности), политической и потреби-
тельской информации (информирование о проходящих научных
конференциях и симпозиумах, банковской информации и т.д.),
затраты по подписке на отраслевые и правительственные изда-
ния, приобретению методической, справочной литературы, нор-
мативных документов.
К консультационным услугам относятся услуги, имеющие
своей целью консультирование на договорной основе субъектов
хозяйствования по вопросам их производственно-хозяйственной
деятельности (составление договоров, ведение бухгалтерского
учета, участие в консультационных семинарах, юридические и пра-
вовые консультации и другие).
Для средств массовой информации, информационных
агентств и других субъектов хозяйствования, основной (уставной)
деятельностью которых является предоставление информацион-
ных услуг, эти услуги включаются в себестоимость продукции (ра-
бот, услуг) по элементу «Материальные затраты» в составе услуг
производственного характера и Постановлением № 429 от
10.06.94 г. не нормируются.
Маркетинговые услуги представляют собой мероприятия в
области исследования торгово-сбытовой деятельности предпри-
ятия, изучения всех факторов, оказывающих влияние на процесс
производства и продвижения товаров (работ, услуг) от производи-
теля к потребителю с целью прибыльной реализации.
Расходы на маркетинговые услуги, включаемые в себестои-
мость продукции (работ, услуг), не могут превышать норматива,
установленного по аналогии с расходами на рекламу.
Расходы, превышающие установленный норматив, опла-
чиваются за счет прибыли, остающейся в распоряжении пред-
приятия.
201
Маркетинговые услуги, связанные с созданием новых видов
продукции (работ, услуг), в себестоимость производимой продук-
ции (работ, услуг) не включаются, носят характер научно-иссле-
довательских работ и финансируются за счет средств, направлен-
ных на развитие и совершенствование производства.
Для отнесения информационных, консультационных и мар-
кетинговых услуг на себестоимость продукции (работ, услуг) долж-
но быть четкое определение сущности услуг, их производственной
необходимости и надлежаще оформленных договоров и актов
приема-передачи оказанных услуг.
Расходы на подготовку кадров в средних и высших учебных
заведениях подлежат нормированию.
Списание данных расходов на себестоимость продукции (ра-
бот, услуг) не должно превышать 2% расходов на оплату труда ра-
ботников предприятия за год, относимых на себестоимость продук-
ции (работ, услуг).
Расходы, связанные с повышением квалификации и пере-
подготовкой кадров, обучение штатных работников на семинарах,
нормированию не подлежат и относятся на себестоимость про-
дукции (работ, услуг) согласно п. 2.2.11.3 Основных положений по
составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ,
услуг).
Оплата за обучение по договору с учебным заведением и
выплата стипендий гражданам, не состоящим в штате предпри-
ятия, производится за счет чистой прибыли предприятия:
дебет 84 и кредит 76;
дебет 76 и кредит 51.
Доход не по месту основной работы в виде оплаты за учебу
подлежит обложению подоходным налогом у источника выплат без
распределения по месяцам и без предоставления льгот.
Оплата за обучение, в том числе материальная помощь, не
учитывается в фонде заработной платы согласно Инструкции о со-
ставе фонда заработной платы и прочих выплат, утвержденной
Минстатом РБ № 239 от 11.12.1998 г., не облагается отчислениями
на социальное страхование (ФСЗН), в фонд занятости, чрезвычай-
ным налогом.
Постановлением Совета Министров РБ № 937 от
16.06.1998 г. установлено, что размер надбавок за продолжитель-
ность непрерывной работы (вознаграждения за выслугу лет), вы-
плачиваемых рабочим, руководителям, специалистам, служащим
хозрасчетных предприятий и организаций всех форм собственно-
сти и включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), не
должен превышать 20% тарифной ставки (оклада). Надбавки, пре-
дусмотренные коллективным договором выше этого размера, вы-
202
плачиваются за счет прибыли, остающейся в распоряжении пред-
приятия. В соответствии с Декретом Президента РБ № 22 от
30.10.1997 г. на себестоимость относятся премии за производст-
венные результаты в размере, не превышающем 30% зарплаты по
окладам, сдельным расценкам в расчете на 1 работника в целом
по предприятию.
Организации и предприятия торговли и общественного пита-
ния при исчислении себестоимости продукции (товаров, работ, ус-
луг) руководствуются «Основными положениями по составу затрат,
включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)» с включе-
нием следующих дополнительных затрат:
1) нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к
розничной продаже всех видов колбас, мясокопченостей, согласно
нормам товарных потерь, утвержденным Министерством торговли
от 2.04.1997 г.;
2) потери, связанные с зачисткой сливочного масла, кроше-
нием карамели обсыпной и сахара-рафинада (по нормам);
3) стоимость использованной одноразовой посуды: стаканчи-
ков, тарелок, вилок, ложек и т.д.
Имеются свои особенности и по другим отраслям.
После введения в действие «Основных положений» осуще-
ствлено ряд дополнений и изменений по составу затрат.
Так, постановлением Совета Министров РБ от 3.05.1999 г.
№ 638 «О расходах на содержание служебного легкового автотранс-
порта» на себестоимость продукции субъекты хозяйствования неза-
висимо от форм собственности с 1.07.1999 года могут относить рас-
ходы на содержание одной единицы легкового автотранспорта. Также
и лизинговые платежи по одной единице легкового автотранспорта
относятся на себестоимость, а сверх одной единицы — за счет при-
были, остающейся в распоряжении предприятия.
К расходам на содержание служебного легкового автотранс-
порта относятся: стоимость горюче-смазочных материалов; расхо-
ды на проведение всех видов ремонта; расходы на проведение
технического осмотра и технического обслуживания транспортного
средства.
Расходы ГСМ производятся в пределах утвержденных норм
на 100 км пробега.
Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от
7.06.2001 года предусмотрено, что юридические лица и предпри-
ниматели с учетом специфики производственного процесса, вы-
полнения работ, оказания услуг определяют количество специаль-
ных легковых автомобилей с лимитом пробега не более 2 тысяч
километров в месяц, затраты по которым относятся на себестои-
мость продукции (работ, услуг).
203
Затраты свыше установленного лимита пробега осуществля-
ются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
К специальным легковым автомобилям относятся автомоби-
ли, укомплектованные специальным технологическим оборудова-
нием, имеющие специальные световые и (или) звуковые сигналы,
надписи (исключена позиция «Технологическая») и (или) цвето-
графическую окраску.
Итак, с 20 июня 2001 года по специальному (технологическо-
му) легковому автотранспорту нормированию подлежит только
стоимость использованных ГСМ.
Изменился учет затрат за пользование каналами связи. Пер-
воначальная установка, разовое подключение, в том числе к сис-
теме Интернет, относится на счет 04 «Нематериальные активы» с
последующим начислением износа. Оплата ежемесячных услуг
каналов связи относится на себестоимость как услуги сторонних
организаций по типу услуг за пользование телефоном.
Из состава затрат, относимых на себестоимость, удалены
посреднические услуги — брокерские, маклерские, дилерские.
Амортизация холодильников, печей СВЧ относится на себе-
стоимость как расходы по созданию нормальных условий труда и
техники безопасности.
Расходы по подготовке новых производств на себестоимость
не относятся и производятся за счет прибыли, остающейся в рас-
поряжении предприятия.
Из состава затрат исключены расходы по установке на дей-
ствующих объектах охранно-пожарной сигнализации.
Эти расходы возмещаются за счет собственных средств и
относятся сначала на счет 08 «Вложения во внебюджетные акти-
вы», а затем на счет 01 «Основные средства».
С самого начала из состава затрат были исключены расходы
по оплате работникам-донорам за дни обследования, сдачи крови
и отдыха (теперь за счет медицинских учреждений); расходы за
наем жилых помещений, их ремонт, коммунальные услуги для ино-
странных граждан, работающих на совместном предприятии.
11.3. Учет и контроль материальных затрат, относимых на
себестоимость продукции
Главную часть себестоимости продукции составляют мате-
риальные затраты (на долю сырья, материалов в разных отрас-
лях приходится от 50% до 90% всех издержек производства).
На основании лимитно-заборных карт, требований, раскрой-
ных карт ведется отпуск материалов со склада в производственные
204
цехи. Для учета фактического расхода надо также брать во внима-
ние остатки материалов на начало и конец месяца.
Каждый цех должен ежемесячно составлять детальный отчет
о расходе материалов по видам материалов и по видам выпускае-
мой продукции.
При организации учета материалов важно соблюдение тако-
го принципа, как лимитирование отпуска производственных ресур-
сов (нормативный учет) и выявление отклонений от норм расхода
этих ресурсов в процессе производства и установление причин от-
клонений. Отпуск материалов сверх лимита оформляется отдель-
ными специальными документами.
На основе первичных документов на отпуск материалов в
производство и отчетов цехов о расходе материалов составляется
разработочная таблица «Распределение расхода материалов». Но
если из одного и того же материала изготавливают несколько ви-
дов продукции, то расход материала на каждое изделие определя-
ется косвенно, чаще нормативным способом, т.е. установленную
норму расхода конкретного материала на единицу продукции ум-
ножают на количество выпущенных изделий и определяют норма-
тивный расход материала на фактический выпуск продукции и его
сравнивают с фактическим расходом и определяют коэффициент
отклонений (экономия или перерасход). Нормативный расход кор-
ректируют на этот коэффициент и получают фактический расход
материалов на каждое изделие. Фактическая себестоимость изде-
лий определяется с учетом ведомственных Методических указаний
по планированию, учету и калькулированию себестоимости про-
дукции на предприятиях различных отраслей промышленности.
Контроль за использованием полуфабрикатов в цехах ведет-
ся с помощью ведомости (баланса) движения полуфабрикатов по
цеху, в которой за каждый месяц видны данные о номерах деталей
или узлов, остатках на начало месяца, поступление в цех за месяц,
расход, возврат на склад, остаток в цехе на конец месяца. Все эти
данные также важны при проведении инвентаризации и оператив-
ного управления производством. Составляется такой баланс дис-
петчерской службой цеха под контролем цеховой бухгалтерии.
Вспомогательные материалы, если производится несколько
видов продукции, чаще всего распределяются косвенно пропор-
ционально расходу основных материалов или пропорционально
выпущенной продукции.
В отдельную статью калькуляции «Топливо и энергия на тех-
нологические цели» выделяются топливо (уголь, кокс, дрова, торф
и др.), электроэнергия, газ, вода, пар и сжатый воздух, и в себе-
стоимость продукции они включаются прямым путем на основе
205
данных измерительных приборов или косвенно пропорционально
нормам расхода на единицу продукции, по видам продукции про-
порционально числу отработанных машиночасов. Стоимость топ-
ливно-энергетических ресурсов по содержанию оборудования, ото-
плению, освещению относится в дебет счета 25 «Общепроизвод-
ственные расходы» и счета 26 «Общехозяйственные расходы» с
кредита счетов: 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производ-
ства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
На основе ведомственных рекомендаций предприятия долж-
ны тщательно продумывать и составлять свою учетную политику
по всем вопросам, особенно по вопросам формирования себе-
стоимости продукции;
Образующиеся в процессе производства продукции отходы
(обрезка, стружка, угары и др.) делятся на безвозвратные (они
оценке не подлежат) и возвратные отходы.
Возвратные отходы учитываются по пониженной цене, цене
возможного их использования. Возвратные отходы уменьшают за-
траты производства, т.е. вычитаются. Бухгалтерская запись по ним
составляется такая:
дебет 10 «Материалы», кредит 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательные производства». Стоимость возвратных отхо-
дов между видами продукции распределяется прямым путем или
пропорционально количеству и себестоимости израсходованных
материалов на каждый вид продукции.
11.4. Учет расходов на оплату труда
Наряду с расходованием материалов в себестоимости про-
дукции важное место занимают расходы на оплату труда.
Основная заработная плата производственных рабочих, как
правило, в себестоимость продукции включается прямым путем,
так как на основе первичных документов (нарядов, рапортов, мар-
шрутных листов и др.) известно место работы (цех, передел), вид
продукции.
Дополнительная заработная плата (оплата отпусков, за вы-
слугу лет, по итогам работы за год, за время выполнения государ-
ственных и общественных обязанностей и др.) на себестоимость
отдельных видов изделий относится пропорционально основной
заработной плате производственных рабочих.
Начисленная повременная заработная плата не имеет пря-
мой связи с изготовлением конкретной продукции (работ, услуг).
Это заработная плата управленческого персонала цеха, заводо-
206
управления, младшего обслуживающего персонала, оплата за вы-
нужденные простои и др.
Такие расходы учитываются сначала на счетах 25 «Обще-
производственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы»,
а затем вместе с остальными затратами, учтенными на этих сче-
тах, ежемесячно распределяются по видам продукции пропорцио-
нально заработной плате производственных рабочих или расходу
сырья и материалов (согласно ведомственным рекомендациям и
учетной политике, организации). Распределение затрат по зара-
ботной плате в разрезе цехов, переделов осуществляется в от-
дельной разработочной таблице, ведомости «Распределение за-
работной платы».
Отчисления в фонд социальной защиты населения, чрезвы-
чайного налога для ликвидации последствий катастрофы на Чер-
нобыльской АЭС, в фонд содействия занятости населения вклю-
чаются в себестоимость продукции прямым путем (как заработная
плата производственных рабочих) либо косвенным путем пропор-
ционально заработной плате производственных рабочих.
11.5. Учет расходов на подготовку и освоение производств
Расходы на освоение новых предприятий, цехов, произ-
водств, агрегатов (пусковые расходы) возникают до выпуска про-
дукции и связаны они с проверкой готовности к вводу в эксплуата-
цию новых объектов. Это расходы на разработку сметной докумен-
тации на пусконаладочные работы, оплата труда специалистов,
участвующих в пусконаладочных работах, расходы на комплексное
опробирование оборудования в рабочем состоянии, стоимость
энергии, смазочных и других материалов, стоимость спецодежды и
спецобуви.
Номенклатура пусковых расходов зависит от вида работ, ви-
да испытаний и определяется отраслевыми инструкциями. До на-
чала испытаний составляется смета пусковых расходов с необхо-
димыми расчетами. Аналитический учет расходов ведется в соот-
ветствии с утвержденной сметой.
Если в течение пускового периода получены готовая продук-
ция и отходы, то они учитываются по действующим ценам и их
стоимость вычитается из суммы пусковых расходов.
Фактические затраты по пусковым работам на основе пер-
вичных документов учитываются на активном счете 97 «Расходы
будущих периодов»:
дебет 97, кредит 10, 70, 68, 69 и др.
207
В себестоимость выпускаемой продукции эти расходы начнут
списывать с момента изготовления продукции ежемесячно. Период
погашения устанавливается самим предприятием исходя из норма-
тивного срока освоения, но не более 2 лет: дебет 20, 23, кредит 97.
К расходам на подготовку и освоение новых видов продукции
относятся научно-исследовательские работы, опытно-конструктор-
ские, изготовление опытных образцов, оплата труда конструкторов,
разработчиков технической документации, расход материалов и др.
Расходы на подготовку и освоение производств, новых видов
продукции для серийного и массового производства относятся на
себестоимость той продукции, которая включена в программу вы-
пуска, и только в тех предприятиях, которые не производят отчис-
ления на данные цели в инновационные фонды.
Предприятия, объединения, осуществляющие предусмот- <
ренные законодательством отчисления в инновационный фонд,
который создается за счет себестоимости, финансирование затрат
по созданию новых и совершенствованию применяемых техноло-
гий, переоснащению производства, связанных с проведением НИР,
ОКР, созданием новых видов сырья и готовой продукции, осущест- >
вляют за счет инновационного фонда и за счет прибыли. I
Дебет 20, 23, 26, кредит 68 — начисления в инновационный |
фонд, дебет 68, кредит 51 — перечисление в данный фонд. j
До начала всех подготовительных, опытно-конструкторских |
работ предприятие представляет в вышестоящую организацию I
смету затрат. ;
При получении выделенных средств запись по счетам будет: |
дебет 51 «Расчетный счет», кредит 86 «Целевое финансирование». |
Фактические затраты на освоение производств и новых видов продук- |
ции отражаются: дебет 86, кредит 10, 20, 26, 51, 70, 68, 69 и др. |
Действующим законодательством запрещено включать в се-
бестоимость следующие затраты (они идут за счет капитальных
вложений и прибыли предприятия): ,
1) затраты на индивидуальное опробование отдельных ви- |
дов машин и механизмов и на комплексное опробование -(вхоло-
стую) всех видов оборудования и технических установок с целью
проверки качества их монтажа;
2) затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами-
поставщиками оборудования или по их поручению специализиро-
ванными предприятиями;
3) затраты на содержание дирекции строящегося предпри-
ятия, а при ее отсутствии — группы технического надзора (затраты
на содержание которой предусматриваются в сводных сметных
208
расчетах стоимости строительства), а также затраты, связанные с
приемкой новых предприятий и объектов в эксплуатацию;
4) затраты по подготовке кадров для работы на вновь вводи-
мом в действие предприятии;
5) затраты по устранению недоделок в проектах и строитель-
но-монтажных работах, исправлению дефектов оборудования по
вине заводов-изготовителей, а также повреждений и деформаций,
полученных при транспортировке до приобъектного склада, затра-
ты по ревизии (разборке) оборудования, вызванные дефектами
антикоррозионной защиты, и другие аналогичные затраты произ-
водятся за счет предприятий, нарушивших условия поставок и вы-
полнения работ.
11.6. Учет и распределение расходов вспомогательных
производств
Вспомогательные (подсобные) производства занимаются об-
служиванием основного производства и обеспечивают его электро-
энергией, паром, газом и др., осуществляют транспортное обслу-
живание, ремонт основных средств, изготовление инструментов и
приспособлений, запасных частей и т.д.
На каждый вид вспомогательных производств в учете долж-
ны открываться к счету 23 «Вспомогательные производства» от-
дельные субсчета:
23-1 «Обслуживание различными видами энергии», на котором
отражаются затраты стационарных и передвижных электро-
станций, распределительные и трансформаторные под-
станции, паровые, водяные и воздушные сети, парокотель-
ные, насосные, компрессорные установки и другие энерге-
тические объекты.
23-2 «Внутризаводское транспортное обслуживание» — для уче-
та затрат заводского транспорта (железнодорожного, водно-
го, автомобильного, конвейерного, канатно-подвесного и
другого внутризаводского транспорта).
23-3 «Ремонт основных средств» — для учета затрат по текуще-
му и капитальному ремонтам оборудования, транспортных
средств, зданий и сооружений.
23-4 «Изготовление инструментов, штампов, запасных частей,
строительных деталей и конструкций» — для учета затрат
по индивидуальным заказам единичных объектов
инструментальной оснастки, нестандартного оборудования,
пресс-форм и т.д.
209
23-5 «Эксплуатация мелких транспортных хозяйств» — для уче-
та затрат автомобильного и гужевого транспорта организа-
ций торговли, сельского хозяйства, строительства, про-
мышленности по доставке материалов от поставщика и го-
товой продукции сторонним организациям.
23-6 «Возведение временных нетитульных сооружений» — для
учета затрат на возведение временных навесов, приобъ-
ектных кладовых и пр.
23-7 «Добыча нерудных материалов» — для учета затрат строи-
тельных и дорожно-ремонтных организаций по добыче кам-
ня, песка, гравия и др.
23-8 «Лесозаготовки и лесопиление» (для строительных и де-
ревообрабатывающих отраслей).
23-9 «Переработка сельскохозяйственной продукции» (засолка,
сушка, консервирование продуктов).
Документальное оформление и учет издержек производства
осуществляется так же, как и по основному производству. Прямые
затраты учитываются непосредственно на счете 23, а косвенные
сначала собираются на счете 25 «Общепроизводственные расхо-
ды», а затем после распределения списываются на счет 23 для
включения в себестоимость отдельных видов продукции, заказов,
работ, услуг. При изготовлении одного вида продукции затраты,
минуя счет 25, списываются сразу на счет 23. По кредиту счета 23
списывается фактическая себестоимость завершенной производ-
ством продукции, выполненных работ, оказанных услуг:
Содержание операции Дебет Кредит
Доставка имущества собственным транс- портом 07, 08, 10, 16 23
Отпуск продукции, работ, услуг основному производству 20 23
Отпуск продукции, работ, услуг обслужи- вающим производством и хозяйством 29 23
Оприходование готовой продукции вспомо- гательных производств 43 23
Выполнение работ и оказание услуг для сторонних организаций и физических лиц 90 23
Стоимость погрузочно-разгрузочных работ и транспортных работ по сбыту продукции 44 23
Взаимные услуги вспомогательных произ- водств 23 23
210
На каждый цех вспомогательных производств ведутся спе-
циальные ведомости, где расходы учитываются по отдельным ви-
дам разнородной продукции и статьям расходов.
В конце месяца на основании первичных документов (на-
кладных, приемо-сдаточных актов по оказанию услуг, извещений
об оказании услуг) составляется ведомость «Распределение услуг
вспомогательных производств», предварительно определив сумму
незавершенного производства, затем распределяют общепроиз-
водственные расходы пропорционально заработной плате произ-
водственных рабочих. Затем распределяются по направлениям
затраты со счета 23.
11.7. Учет потерь от брака
Брак в производстве и потери от простоев относятся к числу
непроизводительных расходов и потерь, поэтому они не планиру-
ются.
Планирование потерь от брака допускается в виде исключе-
ния на тех производствах, где он еще не может быть полностью
предотвращен. Планируется в технологически неизбежных нормах
в литейном, кузнечном, термическом, гальваническом, стекольном,
керамическом производствах с разрешения Министерства про-
мышленности.
Потери от брака учитываются на счете 28 «Брак в производ-
стве». К ним относятся:
себестоимость окончательно забракованной продукции, по-
луфабрикатов, работ за вычетом удержаний и возмещений;
стоимость материалов для исправления брака;
оплата труда за исправление брака и все отчисления в бюд-
жет по начисленной заработной плате.
По характеру дефектов изготовленной продукции различает-
ся брак неисправимый (окончательный), исправление которого
экономически не выгодно или технически невозможно, и исправи-
мый, когда дефекты можно устранить и использовать готовое из-
делие по прямому назначению. Брак может быть выявлен у изгото-
вителя до отгрузки продукции покупателям и у покупателя продук-
ции (брак внутренний и внешний).
Каждый случай брака оформляется актом о браке с указани-
ем: наименования изделия, характера брака, операции, на которой
возник брак, причины и виновника брака, количества забракован-
ных деталей или изделий и затрат, связанных с браком.
211
Затраты окончательного брака определяются по фактиче-
ской себестоимости забракованных изделий. Себестоимость ис-
правимого брака включает только затраты на его исправление.
По дебету счета 28 собираются затраты по браку, т.е. факти-
ческая себестоимость окончательного брака (дебет 28, кредит 20),
фактические затраты по исправлению брака (дебет 28, кредит 10,
68, 70, 69 и др. счета).
По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на
уменьшение потерь от брака:
стоимость отходов от списания окончательного брака (дебет
10, кредит 28);
стоимость забракованной продукции по цене возможного ис-
пользования (дебет 43, кредит 28);
суммы возмещений, отнесенные на виновника брака (дебет
73, кредит 28);
суммы, отнесенные на поставщиков недоброкачественных
материалов (дебет 76, кредит 28);
потери от брака, списанные на затраты производства (де-
бет 20, кредит 28) как разность между затратами по браку в де-
бете счета 28 и компенсацией в покрытие этих затрат по кредиту
счета 28.
В себестоимости продукции потери от брака отражаются от-
дельной статьей «Потери от брака».
Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ве-
дется по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов,
причинам и виновникам брака.
Потери от брака включаются в себестоимость только тех ви-
дов продукции, работ, услуг, по которым обнаружен брак. На осно-
вании актов о браке составляется отчет о себестоимости брака в
отчетном месяце, где указывается цех, вид брака, виновник брака,
номера деталей, узлов, количество забракованных изделий, стои-
мость сырья и материалов в себестоимости забракованной про-
дукции, заработная плата производственных рабочих, отчисления
на социальные нужды, общепроизводственные расходы, возмеще-
ние потерь (по цене возможного использования, удержаний с ви-
новных лиц, возмещение поставщиками) и определяются оконча-
тельные потери от брака, которые списываются на счет 20 «Ос-
новное производство». Счет 28 «Брак в производстве» сальдо на
конец месяца не имеет. Для принятия оперативных мер руководи-
телями производств составляются срочные рапорты о забракован-
ной продукции.
212
11.8. Учет и распределение общепроизводственных и
общехозяйственных расходов
К расходам на обслуживание производства и управления от-
носятся общепроизводственные (общецеховые) расходы (счет
№ 25), которые учитываются по структурным подразделениям (це-
хов, производств, мастерских и т.д.).
Существуют ведомственные классификации статей этих рас-
ходов. Чаще всего используются следующие статьи:
1. Содержание аппарата управления цеха.
2. Содержание прочего цехового персонала.
3. Амортизация зданий, сооружений, инвентаря.
4. Содержание зданий, сооружений, инвентаря.
5. Ремонт зданий, сооружений, инвентаря.
6. Испытания, опыты, исследования, рационализация и изо-
бретательство.
7. Охрана труда.
8. Прочие расходы.
9. Потери от простоев.
10. Потери от порчи материальных ценностей при хранении в
цехах.
11. Потери от недоиспользования деталей, узлов.
12. Недостача материальных ценностей.
13. Прочие непроизводительные расходы.
Расходы, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные
расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное
производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслу-
живающие производства и хозяйства». Между различными видами
выпущенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг об-
щепроизводственные расходы распределяются согласно отрасле-
вым инструкциям по учету затрат и калькулированию себестоимо-
сти продукции, но чаще всего на себестоимость отдельных видов
продукции они списываются пропорционально основной заработ-
ной плате производственных рабочих.
Согласно учетной политике они могут распределяться про-
порционально прямым материальным затратам (в материалоемких
отраслях) или объемам выпуска продукции.
Счет 25 корреспондирует со многими счетами:
дебет 25 «Общепроизводственные расходы»;
кредит 02 «Амортизация основных средств» — эксплуати-
руемых в цехах основного производства;
213
кредит 04 «Амортизация нематериальных активов» — ис-
пользуемых в цехах основного производства;
кредит 10 «Материалы» — израсходованные на общепроиз-
водственные нужды;
кредит 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу-
гам»;
кредит 23 «Вспомогательные производства» — услуги на
общепроизводственные нужды;
кредит 43 «Готовая продукция» — израсходованная на об-
щепроизводственные нужды;
кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на
стоимость услуг сторонних организаций для обще-
производственных нужд;
кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — налоги за счет
общепроизводственных расходов;
кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на
сумму начисленной заработной платы цеховых ру-
ководящих работников, специалистов, служащих,
младшего обслуживающего персонала цеха;
кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-
чению» — начисление на государственное соци-
альное страхование;
кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» —
выполнение работ разных предприятий и лиц;
кредит — других счетов: 71, 73, 79, 94, 96, 97.
Счет 25 не имеет переходящего остатка и в балансе не от-
ражается.
Общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Об-
щехозяйственные расходы» и они связаны с обслуживанием и ор-
ганизацией производства и управлением предприятием в целом.
Эти расходы непосредственно с производственным процессом не
связаны:
административно-управленческие расходы;
командировочные расходы;
содержание охраны пожарной, сторожевой;
расходы по охране труда;
расходы по подготовке кадров;
амортизация и ремонт основных средств общехозяйственно-
го назначения;
оплата услуг банков, вычислительных центров;
налоги и сборы, относимые на себестоимость, и многие дру-
гие расходы.
214
Аналитический учет общехозяйственных расходов ведется в
целом по предприятию в разрезе статей затрат согласно Методи-
ческим рекомендациям вышестоящей организации.
В себестоимости продукции общехозяйственные расходы за-
нимают очень большой удельный вес и поэтому, как было сказано
выше, многие статьи затрат строго нормируются (командировоч-
ные расходы, расходы на рекламу, на информационные, аудитор-
ские, маркетинговые услуги и др.).
Если нет цехового деления на производстве, то все обще-
производственные и общехозяйственные расходы учитываются на
счете 26 «Общехозяйственные расходы».
Общехозяйственные расходы учитываются по дебету счета
26 аналогично учету по счету 25, т.е. в корреспонденции с креди-
том счетов учета производственных запасов, расчетов с персона-
лом по оплате труда, с другими сторонними организациями и ли-
цами.
В конце каждого месяца расходы со счета 26 списываются
полностью после предварительного распределения по видам про-
дукции по аналогии с общепроизводственными расходами в дебет
счетов 20, 23, 29.
Указанные расходы в качестве условно-постоянных могут спи-
сываться сразу в дебет счета 90 «Реализация». Организации, дея-
тельность которых не связана с производством (агентские, дилерские,
аудиторские, консалтинговые и др., кроме торговых организаций), мо-
гут использовать счет 26 для учета всех своих расходов.
11.9. Учет и оценка незавершенного производства
Под незавершенным производством понимается продукция
(работы, услуги), не прошедшая всех операций обработки, а также
полностью законченная продукция, но не полностью укомплекто-
ванная, не прошедшая испытаний и технической приемки. К неза-
вершенному производству также относятся изделия, полностью
обработанные и принятые отделом технического контроля, но не
сданные на склад готовой продукции до 24 часов последнего дня
месяца при одно- и двухсменной работе предприятия, а при трех-
сменной — до 8 часов утра первого числа нового месяца, следую-
щего за отчетным.
Не входят в состав незавершенного производства материа-
лы, полуфабрикаты, находящиеся у рабочего места, но не начатые
215
обработкой; окончательный брак деталей, узлов; комплектующие
детали, не прошедшие сборки.
Учет незавершенного производства подразделяется на опе-
ративный и бухгалтерский.
Оперативный учет ведется в цехах в натуральном измерите-
ле производственно-диспетчерскими отделами (ПДО), производст-
венно-диспетчерскими бюро (ПДБ) и работниками промежуточных
складов узлов, изделий.
Бухгалтерский учет незавершенного производства ведется
ежемесячно в натуральном и денежном выражении. Учет движения
деталей, узлов в цехах зависит от специфики производства. В це-
хах ведется количественный учет поступления материалов, дета-
лей и узлов, учет деталей с первой и последующих операций, учет
сдачи деталей другим цехам или на склад, учет списания деталей
на брак, на контрольные испытания. В учете используются сдаточ-
ные накладные (на внутреннее перемещение), приемосдаточные
ведомости, маршрутные листы и т.д.
Несмотря на наличие такого учета, периодически проводятся
инвентаризации незавершенного производства (ежеквартально
или ежемесячно).
С учетом ведомственных отраслевых Методических реко-
мендаций после определения (подсчета, взвешивания, замера)
количества необработанных деталей, полуфабрикатов произво-
дится оценка незавершенного производства согласно принятой
учетной политике по сметной (нормативной) производственной се-
бестоимости или по фактической себестоимости всех статей каль-
куляции, или по стоимости прямых затрат, или только по себестои-
мости сырья, материалов, полуфабрикатов.
При оценке незавершенного производства по прямым затра-
там (материальным и трудовым) все расходы со счетов 25 и 26 пе-
реносятся полностью на себестоимость товарной продукции.
В отраслях с коротким циклом производства [сфера бы-
товых услуг, электростанции, транспортные услуги, изготовле-
ние продукции (например, компьютеров) под заказ, добываю-
щие отрасли и др.] незавершенное производство может отсут-
ствовать.
11.10. Сводный учет затрат на производство
Сводный отчет о затратах на производство продукции орга-
низуется централизованно в главной бухгалтерии и ведется на ос->
новании ежемесячных отчетов цехов о затратах на производство.
216
Главной задачей сводного учета затрат на производство яв-
ляется обобщение затрат по калькуляционным статьям, внутри-
производственным подразделениям, формирование фактической
себестоимости продукции.
Группировка затрат по видам продукции и калькуляционным
статьям производится с учетом особенностей производства.
Отсюда и калькуляции бывают позаказные, попередельные,
нормативные с учетом норм расходов и отклонений от норм.
При попередельном учете затрат предприятия используют
полуфабрикатный вариант, при котором движение полуфабрикатов
из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями: при поступ-
лении полуфабрикатов на склад — дебет 21 «Полуфабрикаты соб-
ственного производства», кредит 20 «Основное производство»; при
передаче полуфабрикатов в дальнейшую переработку: дебет 20,
кредит 21.
При реализации полуфабрикатов другим организациям и ли-
цам: дебет 90 «Реализация», кредит 21 «Полуфабрикаты собст-
венного производства». После прохождения каждого передела по-
луфабрикаты калькулируются. Аналитический учет по счету 21 ве-
дется по местам хранения и отдельным наименованиям.
На предприятиях с серийным и массовым характером произ-
водства применяется нормативный метод учета затрат и затраты
группируются по однородным группам изделий. На предприятиях с
индивидуальным и мелкосерийным производством затраты груп-
пируются по заказам.
В текстильных, литейных, стекольных отраслях затраты про-
изводства учитываются по переделам.
При нормативном методе учета затрат на производство
сводный учет затрат составляется по видам продукции в разрезе
калькуляционных статей расходов с подразделением затрат по
нормам, изменениям норм и отклонениям от норм.
Нормативный метод является наиболее прогрессивным ме-
тодом учета затрат на промышленных предприятиях, позволяю-
щим своевременно выявлять отклонения от норм, причины и ви-
новников, и способствует выявлению резервов снижения себе-
стоимости и оперативного руководства производством.
Ведомость свода затрат на производство содержит данные
об остатках незавершенного производства, затраты за отчетный
месяц, списание себестоимости окончательного брака, остаток не-
завершенного производства на конец месяца (вычитается), себе-
стоимость продукции, работ, услуг.
217
В крупносерийных и массовых производствах изменения
норм и отклонения от норм учитываются по группам изделий и от-
клонения от норм распределяются по видам продукции косвенным
путем пропорционально нормативной себестоимости. Затем нор-
мативная себестоимость конкретного изделия умножается на ин-
декс изменения норм и отклонений от норм, исчисленные в свод-
ной ведомости затрат в разрезе статей затрат.
11.11. Система бухгалтерских счетов для учета
затрат на производство
Учет затрат на производство настолько важен, что в данном
вопросе встретятся некоторые повторения материала, изложенно-
го выше, в данной главе №11.
На предприятиях, производящих продукцию, работы, услуги,
надо различать несколько видов производств:
1. Основное производство— это производство продукции,
работ, услуг, для которых создавалось данное предприятие.
Для учета всех затрат (для определения фактической себе-
стоимости) по производству продукции, выполненных работ или
оказанных услуг предназначен активный калькуляционный счет 20
«Основное производство». По дебету этого счета собираются за-
траты средств, а по кредиту они списываются как фактическая се-
бестоимость готовой продукции (работ, услуг) после составления
калькуляции. Калькуляция — это способ определения фактической
себестоимости одной единицы продукции, когда затраты на весь
объем продукции делят на количество выпущенной продукции.
Итак, по дебету счета 20 «Основное производство» отража-
ются прямые расходы, непосредственно связанные с выпуском
продукции, выполнением работ и оказанием услуг (дебет 20, кре-
дит 10, 70, 69 и др. счетов); расходы вспомогательных производств
(дебет 20, кредит 23); потери от брака (дебет 20, кредит 28); кос-
венные расходы, связанные с управлением и обслуживанием ос-
новного производства (дебет 20, кредит 25, 26).
При необходимости к счету 20 могут быть открыты субсчета
при многопрофильном процессе производства:
20-1 «Промышленное производство»;
20-2 «Сельскохозяйственное производство»;
20-3 «Эксплуатация транспорта и средств связи»;
20-4 «Производство строительных и монтажных работ»;
218
20-5 «Производство проектных и изыскательских работ» и
Другие.
По кредиту счета 20 списывается сумма фактической себе-
стоимости завершенной производством продукции (дебет 43, кредит
20), выполненных работ и оказанных услуг (дебет 90, кредит 20).
Аналитический учет по счету 20 «Основное производство»
ведется по видам продукции (работ, услуг), по видам затрат, по
подразделениям предприятия.
2. Вспомогательное производство— это цехи и службы, ко-
торые в изготовлении основной продукции участия не принимают,
но производят работы и услуги, потребляемые основным произ-
водством: ремонт основных средств; транспортное обслуживание;
обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, па-
ром, газом и др.); строительные услуги; лесозаготовки и лесопиле-
ние; изготовление инструментов; добыча песка, гравия и т.д.
Для учета затрат по таким производствам служит активный
калькуляционный счет 23 «Вспомогательные производства».
По дебету счета 23 учитываются, в основном, те же затраты,
что и по дебету счета 20 «Основное производство».
По кредиту счета 23 «Вспомогательные производства» отра-
жаются суммы фактической себестоимости завершенной произ-
водством продукции, работ, услуг (дебет 20, кредит 23) при отпуске
ее основному виду деятельности; выполнение работ и услуг для
сторонних потребителей (дебет 90, кредит 23).
Остаток по счету 23 на конец месяца показывает стоимость
незавершенного производства.
Аналитический учет по счету 23 «Вспомогательные произ-
водства» ведется по видам вспомогательных производств и по
статьям затрат.
3. Обслуживающие производства и хозяйства — это жилищ-
но-коммунальные хозяйства (для учета затрат состоящих на ба-
лансе предприятия жилых домов, общежитий, бань, прачечных и
т.д.); бытовое обслуживание (пошивочные цехи, парикмахерские и
др.); столовые и буфеты; детские сады и ясли; профилактории,
пионерские лагеря и т.д. Для учета затрат этих хозяйств в плане
счетов предусмотрен активный калькуляционный счет 29 «Обслу-
живающие производства и хозяйства».
По дебету счета 29 собираются суммы фактической себе-
стоимости продукции, работ, услуг точно так же, как и по дебету
счета 23 «Вспомогательные производства».
219
Содержание операции Документ Дебет Кредит
Списаны затраты вспомогатель- ных производств по выпуску про- дукции, выполнению работ, ока- занию услуг для обслуживающих производств и хозяйств Расчет 29 23
Списана доля общехозяйствен- ных расходов, относящихся к управлению обслуживающими производствами и хозяйствами То же 29 26
Списаны расходы будущих пе- риодов, относящиеся к отчетному периоду То же 29 97
Оплачены транспортные расходы по использованию личного транс- порта для служебных целей в пределах норм Расчет, расходный кассовый ордер 29 50
Акцептованы (оплачены) счета поставщиков услуг (газ, вода, ото- пление) Платежные документы, выписка из расчетного счета 29 60, 51
Начислена заработная плата ра- ботникам обслуживающих произ- водств и хозяйств Табель 29 70
Произведены отчисления на соци- альное страхование и обеспечение с заработной платы и налоги Расчет 29 69, 68
Списаны командировочные рас- ходы работников обслуживающих производств и хозяйств Авансовый отчет 29 71
Начислена арендная плата (в размере амортизационных отчис- лений) Расчет 29 76
Списаны недостачи и порчи мате- риальных ценностей в пределах норм естественной убыли, выяв- ленные в обслуживающих произ- водствах и хозяйствах Приказ по предпри- ятию 29 10
Произведены отчисления в ре- зерв на выплату вознаграждений за выслугу лет, на ремонт основ- ных средств обслуживающих производств и хозяйств Расчет 29 96
220
Содержание операции Документ Дебет Кредит
Начислен износ (амортизация) основных средств обслуживаю- щих производств и хозяйств Расчет 29 02
Израсходованы материалы на со- держание обслуживающих произ- водств и хозяйств по учетным це- нам Требования 29 10
Списаны отклонения фактической себестоимости израсходованных материалов от учетных цен Расчет 29 16
Израсходованы малоценные и быстроизнашивающиеся предме- ты по фактической себестоимости Требования 29 10
К счету 29 могут быть открыты следующие субсчета:
29-1 «Жилищно-коммунальные хозяйства»;
29-2 «Подсобные сельские хозяйства»;
29-3 «Бытовое обслуживание»;
29-4 «Содержание детских дошкольных учреждений» и другие.
По кредиту счета 29 списываются затраты, возмещаемые
пользователями услуг (квартиросъемщиками, арендаторами по-
мещений и оборудования обслуживающих производств): дебет 76,
кредит 29; работы и услуги сторонним предприятиям (дебет 90,
кредит 29), оприходуется готовая продукция (дебет 43, кредит 29).
Невозмещенные расходы по обслуживающим производствам и
хозяйствам списываются со счета 29 на уменьшение чистой прибыли,
остающейся в распоряжении предприятия: дебет 92, кредит 29.
А превышение доходов, полученных от пользователей услуг,
над расходами по содержанию этих хозяйств относится на увели-
чение балансовой прибыли предприятия: дебет 29, кредит 99.
Аналитический учет по счету 29 ведется по каждому обслу-
живающему производству и хозяйству в разрезе отдельных статей
в специальных ведомостях. Сальдо счета 29 показывает стоимость
не обработанной продукции.
Что касается активного счета 21 «Полуфабрикаты собствен-
ного производства», то он применяется только в тех производст-
вах, где изготовление полуфабриката представляет отдельную
фазу (передел) и полуфабрикат сдается на склад (дебет 21, кредит
20), а из цеха № 1 (со склада) полуфабрикат поступает в цех № 2
(дебет 20, кредит 21). Например, в предприятиях металлургии из-
221
готовление чугуна, затем изготовление стали и т.д.; в текстильной
промышленности — изготовление пряжи, потом тканей.
На других же предприятиях указанные ценности отражаются
как незавершенное производство по дебету счета 20 «Основное
производство». Аналитический учет по счету 21 ведется по местам
хранения полуфабрикатов и по отдельным наименованиям полу-
фабрикатов.
К косвенным затратам относятся общепроизводственные
(общецеховые) расходы (счет 25 «Общепроизводственные расхо-
ды»), которые связаны с управлением цехами: заработная плата
управленческого персонала цеха и начисления на эту заработную
плату, ремонт и амортизация цеховых помещений и оборудования,
расходы по охране труда, цеховые транспортные расходы и т.д.
Аналитический учет по счету 25 ведется в разрезе цехов и
статей затрат в специальной ведомости.
К косвенным затратам относятся общехозяйственные (обще-
заводские) расходы (счет 26 «Общехозяйственные расходы»), ко-
торые связаны с управлением предприятием: это заработная плата
персонала управления предприятием, командировочные расходы,
налоги и сборы, канцелярские и прочие расходы.
Аналитический учет по счету 26 ведется в разрезе статей за-
трат в ведомости по учету затрат. Если предприятие имеет сложную
структуру, включающую несколько цехов, то ведение счетов 25 и 26
обязательно наряду с другими счетами производственных затрат —
20, 23. На малых предприятиях и в кооперативах можно ограничиться
счетами 20 «Основное производство» и 26 «Общехозяйственные
расходы» (при наличии производства продукции и услуг).
Ежемесячно счета 25 и 26 закрываются на полную сумму
счетом 20 за минусом возвратных отходов и излишков продукции и
материалов, выявленных при инвентаризации.
В коммерческих предприятиях затраты учитываются на счете
44 «Издержки обращения».
Записи на счетах по основным операциям учета затрат на
производство приведены ниже.
Содержание операции Дебет Кредит
Списание израсходованных сырья, материалов, полуфабрикатов 20, 23, 25, 26 10
Начисление износа производствен- ных основных средств 20, 23, 25, 26 02
222
Содержание операции Дебет Кредит
Начисление износа нематериаль-' ных активов 20, 23, 25, 26 05
Начисление заработной платы пер- соналу предприятия 20, 23, 25, 26 70
Начисление в фонд социальной за- щиты населения 20, 23, 25, 26 69
Начисление чрезвычайного налога, налога на землю, экологического налога 20, 23, 25, 26 68
Сбор за торговлю с транспортных средств, сбор за оформление за- граничных командировок, за проезд большегрузных машин 20, 26 68
Начисление страховых платежей по обязательному имущественному страхованию 20, 23, 25, 26 76
Начисление арендной платы: — за отчетный период 20, 23, 25,26 76
— за будущие периоды 97 76
затем списание на издержки произ- водства 20, 23, 25, 26 97
Уплата процентов по краткосроч- ным ссудам, полученным под обо- ротные средства 20, 23, 25, 26 51
Оплата производственных услуг сторонних предприятий (информационные, аудиторские и др.) 20, 25, 26 60, 76 60, 76 51
Оплата прямых производственных расходов чеками из лимитирован- ных чековых книжек, аккредитивами 20 55-1,2
Оплата командировочных и операционно-хозяйственных расходов 20, 23, 25, 26 71
Начисление компенсации за ис- пользование личного транспорта для служебных целей 20, 23, 25, 26 73
Оплата производственных расходов наличными деньгами 20, 23, 25, 26 50
223
Содержание операции Дебет Кредит
Закрытие счетов 25 и 26 20 25, 26
Начисление резерва предстоящих расходов и платежей (на ремонт основных средств и др.) 20, 23, 25, 26 96
На производственных предприятиях из первичных докумен-
тов должно быть ясно, на какой счет (20, 25, 26) следует относить
затраты в течение месяца.
Например:
Содержание операции Дебет Кредит
Отпущены материалы в производст- во: а) на изготовление конкретной про- дукции; 20 10
б) на общепроизводственные цели (ре- монт цеха, оборудования цеха и др.); 25 10
в) на общехозяйственные цели (ре- монт заводоуправления и др.) 26 10
Начислена заработная плата: а) рабочим, занятым изготовлением конкретной продукции; 20 70
б) управленческому и обслуживаю- щему персоналу цехов; 25 70
в) управленческому и обслуживаю- щему персоналу предприятия (заво- доуправления) 26 70
Списывается стоимость электроэнер- гии и других услуг вспомогательных производств: а) на производство конкретной про- дукции; 20 23
б) на общехозяйственные (цеховые) нужды; 25 23
в) на общехозяйственные (общеза- водские) нужды 26 23
Затраты на производство продукции (работ, услуг) включа-
ются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного пе-
риода, к которому они относятся независимо от времени оплаты —
предварительная или последующая.
224
Затраты, которые относятся к данному отчетному месяцу,
учитываются на счетах 20, 23, 25, 26, а затраты, относящиеся к бу-
дущим периодам, учитываются на активном счете 97 «Расходы бу-
дущих периодов». Это оплата за подписку на газеты, журналы в
счет будущего квартала, года; оплата вперед арендной платы за
помещения и другие основные средства; расходы по подготовке
производства новых видов продукции и т.д.
Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» затем
ежемесячно списываются (максимально на срок до 5 лет) на соот-
ветствующие счета: 20 «Основное производство», или 23 «Вспомо-
гательные производства», или 25 «Общепроизводственные расхо-
ды», или 26 «Общехозяйственные расходы», а в торговых пред-
приятиях — на счет 44 «Издержки обращения».
Бывает и наоборот, когда расходы включаются в себестои-
мость в данном отчетном месяце, а на самом деле это — созда-
ваемые резервы предстоящих расходов последующих периодов.
Для учета таких затрат предназначен пассивный счет 96
«Резервы предстоящих расходов», на который относится резерви-
рование предстоящих очередных отпусков; предстоящих затрат по
ремонту основных средств (особенно в сельхозпредприятиях) и
т.д.: дебет 20, 23, 25, 26, 44, кредит 96 «Резерв предстоящих рас-
ходов».
Затем при появлении реальных затрат они списываются в
счет уменьшения созданного резерва: дебет 96, кредит 10 «Мате-
риалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
По окончании месяца, когда по дебету счета 20 «Основное
производство» бухгалтер соберет все прямые и косвенные затра-
ты, приступают к калькулированию фактической себестоимости
изготовленной продукции (работ, услуг).
11.12. Калькулирование себестоимости продукции
(работ, услуг)
Под калькулированием понимается исчисление себестоимо-
сти произведенной продукции, выполненных работ.
На промышленных предприятиях применяется несколько ви-
дов калькуляций: плановая (сметная) и фактическая (отчетная).
Плановая калькуляция представляет собой прогнозное (воз-
можное) значение издержек производства на отчетный период (год,
квартал, месяц), исходя из действующих норм и нормативов. Каль-
куляция фактической себестоимости составляется на основе ре-
8 Зак. 150
225
альных бухгалтерских данных и представляет собой достоверную
картину, информацию о фактических затратах производства. Каль-
куляция фактической себестоимости является наиважнейшим до-
кументом для экономического анализа, планирования и принятия
необходимых мер по снижению себестоимости, замене сырья, за-
мене данного вида продукции на другой.
В зависимости от особенностей производства, вида и объ-
ема выпускаемой продукции, применяемой технологии сущест-
вует много особенностей (отраслевых) в учете затрат на произ-
водство и калькулировании себестоимости. В каждой отрасли
используются Методические рекомендации по планированию,
учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, ус-
луг). С учетом отраслевых методик строится программное обес-
печение для учета затрат производства на ПЭВМ и калькулиро-
вания себестоимости.
Вопросы учета затрат на производство и сбыт продукции,
методы калькулирования себестоимости должны быть на каждом
предприятии тщательно продуманы и детально отражены в учет-
ной политике предприятия.
Несмотря на отраслевые особенности существуют и единые,
методические вопросы в последовательности учета затрат и каль-
кулировании себестоимости продукции (работ, услуг). Они сводят-
ся к следующему:
1. В течение месяца по счетам 20, 23, 25, 26 собираются все
производственные затраты.
2. На счета 20 и 23 списывается часть расходов будущих пе-
риодов (счет 97), как затраты отчетного месяца, и резервируются
предстоящие расходы (счет 96).
3. Распределяются общепроизводственные расходы вспомо-
гательных производств.
4. Определяется себестоимость продукции, работ и услуг
вспомогательных производств и производится их списание на про-
дукцию основного производства (со счета 23).
5. Суммируются и распределяются по отдельным видам про-
дукции основного производства общепроизводственные и общехо-
зяйственные расходы за отчетный месяц (счета 25, 26).
6. Определяются окончательные потери от брака и включа-
ются в затраты основного производства (счет 28).
7. Определяется стоимость незавершенного производства на
конец отчетного года на счете 20 (вычитается от суммы всех за-
трат).
226
8. Исчисляется себестоимость изготовленной продукции (ра-
бот, услуг).
Существуют следующие методы калькулирования себестои-
мости продукции (работ, услуг):
простой;
попередельный;
позаказный;
нормативный.
Как было сказано выше, метод калькулирования себестоимо-
сти определяется исходя из отраслевых особенностей, номенкла-
туры продукции (работ, услуг), технологии производства принятым
способом оперативного контроля за себестоимостью.
Простой метод применяется в отраслях с однородной про-
дукцией — добыча угля, газа, нефти, производство кирпича, це-
мента, производство электроэнергии и др.
Сущность простого метода калькулирования состоит в том,
что общую сумму затрат делят на количество произведенной про-
дукции.
Попередельный метод применяется на тех предприятиях,
где производство четко делится на переделы, т.е. отдельные са-
мостоятельные процессы обработки материалов, полуфабрика-
тов. Тогда и прямые расходы и общепроизводственные учитыва-
ются по переделам (счет 25), а общехозяйственные расходы учи-
тываются по предприятию в целом (счет 26) и затем косвенно
распределяются (металлургическая, текстильная, пищевая про-
мышленность и др.).
Например, текстильное производство, как правило, имеет та-
кие переделы: прядильное производство (выработка пряжи), ткац-
кое производство (изготовление тканей), красильное производство
(крашение тканей, нанесение рисунка).
Показанный метод применяется в мелкосерийных производ-
ствах, в единичных производствах, в опытных производствах.
Объектом учета затрат и калькулирования себестоимости
является отдельный заказ. Прямые затраты (материалы, покупные
полуфабрикаты, заработная плата производственных рабочих с
начислениями на нее) относятся на каждый конкретный заказ на
основе первичных документов, а косвенные — распределяются
пропорционально принятой базе распределения. Затем общая
сумма затрат делится на количество изделий в данном заказе, и
получают фактическую себестоимость одного изделия.
227
Нормативный метод также организуется согласно отрас-
левым методическим рекомендациям. Он сводится к тому, что
составляется нормативная (плановая) калькуляция себестоимо-
сти на основе прогрессивных норм расходования средств. В
процессе оперативного учета выявляются отклонения от дейст-
вующих норм и нормативов расходов, и с учетом этих отклоне-
ний от норм и изменения норм составляется калькуляция факти-
ческой себестоимости.
Это позволяет предприятию оперативно влиять на снижение
себестоимости, выявлять причины и нарушителей норм. Этот ме-
тод требует четко налаженной системы норм, четко разработанно-
го оперативного учета, применения сигнальных документов об из-
менениях норм и отклонениях от норм.
На малых предприятиях применяется упрощенный метод оп-
ределения себестоимости (не по журналам-ордерам), при котором
все затраты, связанные с выпуском продукции, кроме материалов и
заработной платы рабочих, относят на себестоимость выпущенной
из производства готовой продукции, а стоимость материалов и
зарплату распределяют между себестоимостью выпущенной про-
дукции и незавершенным производством. С этой целью составля-
ется ведомость учета затрат.
В ведомости учета затрат на производство из нарядов на ра-
боту записывается сумма заработной платы производственных ра-
бочих, на эту зарплату производятся начисления (отчисления в
фонд социальной защиты населения, чрезвычайный налог, отчис-
ления в фонд занятости); расход материалов берется бухгалтером
из производственного материального отчета мастера (начальника
цеха), где выделяется расход материала на все виды продукции.
Амортизация, налоги и все прочие расходы берутся в тех
суммах, которые прошли по счетам 20, 25, 26 в течение месяца.
По материалам определяют удельный вес их расхода на
каждый вид продукции в общей сумме расхода, так как чаще
всего косвенные затраты распределяются между видами про-
дукции пропорционально расходу материалов. Затем удельный
вес умножают на общую сумму амортизации, прочих косвенных
расходов и определяют величину этих затрат по каждому виду
продукции.
Например, общий расход материалов на предприятии со-
ставил 50000 руб., в том числе на изделие «А» — 20000 руб. и на
изделие «Б» — 30000 руб. Соответственно их удельные веса
составят:
228
изделие «А» 20000 х100% = 40%,
50000
изделие «Б» 30000 х 100% = 60%.
50000
Если общая сумма амортизации основных средств составля-
ла 2400 руб., то на изделие «А» приходится:
2400 х 40% = 960 руб.,
100%
а на изделие «Б»:
2400x60% ....
--------------- = 1440 руб.
100%
Аналогично распределяются прочие расходы, в том числе
налоги и отчисления.
Затем суммируются все затраты и определяется себестои-
мость всей продукции и по видам. Разделив затраты на количество
изготовленной продукции, получим фактическую себестоимость
единицы продукции.
Умножив себестоимость единицы продукции на количество
отгруженной в порядке реализации продукции, определяют себе-
стоимость реализованной продукции.
Оприходование готовой продукции по фактической себе-
стоимости отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» и
кредиту счета 20 «Основное производство».
Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на сторону
на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические
затраты по ним списываются со счета 20 непосредственно в дебет
счета 90 «Реализация».
229
Ведомость
учета затрат на производство
за 200.. г.
Вид про- дукции Статьи затрат
Материалы Зарплата произ- водств, рабочих Отчисле- ния на социаль- ные нуж- ды Амортиза- ция основ- ных средств Наклад- ные рас- ходы Всего затрат (гр. 2+4+5+6+7)
Сумма Уд. вес, %
1 2 3 4 . 5 6 7 8
А 20000 40 4000 1632 960 223 26815
В 30000 60 6900 2815 1440 334 41489
Ито- го: 50000 100 10900 4447 2400 557 68304
Продолжение
Изготовлено продукции, шт. Себестои- мость про- дукции Расход продукции
На склад Реализовано
Кол-во Сумма Кол-во Сумма
9 10 11 12 13 14
200 134-07 200 26815 - -
100 414-89 100 41489 100 41489
68304 41489
Для калькулирования фактической себестоимости готовой
продукции надо к стоимости незавершенного производства на на-
чало месяца (сальдо счета 20) прибавить фактические затраты на
производство продукции за отчетный месяц, вычесть незавершен-
ное производство на конец месяца и вычесть стоимость возврат-
ных отходов (дебет 10, кредит 20). Затем фактическую себестои-
мость выпуска конкретного изделия надо разделить на количество
выпущенной готовой продукции и получим себестоимость единицы
продукции.
Фактическая себестоимость изготовленной продукции после
калькулирования списывается ежемесячно со счета 20 (кредит) в дебет
счета 43 «Готовая продукция», как уже об этом сказано выше.
По дебету 43 счета отражается фактическая себестоимость
продукции, сданной на склад, а по кредиту этого счета идет списа-
230
ние фактической себестоимости отгруженной для реализации про-
дукции.
На предприятиях, изготавливающих несколько видов продук-
ции, к счету 20 «Основное производство» открывают аналитиче-
ские счета в виде карточек (ведомостей) для учета затрат по каж-
дому виду продукции (работ и услуг), сумма затрат по всем анали-
тическим счетам к счету 20 должна равняться сумме затрат по син-
тетическому счету 20 «Основное производство».
Конечно, для уменьшения трудоемкости такого учета необходи-
мо использование ПЭВМ с присвоением шифров, кодов каждому виду
продукции (работ, услуг), чтобы учет затрат велся сразу и по синтети-
ческому счету 20 и по аналитическим счетам к счету 20.
Глава 12. УЧЕТ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)
И ЕЕ РЕАЛИЗАЦИИ
12.1. Учет выпуска готовой продукции и ее оценка
Готовой продукцией является такая продукция, которая пол-
ностью прошла все стадии обработки и укомплектовки, соответст-
вует ГОСТам (техническим условиям), сдана на склад готовой про-
дукции и снабжена сертификатом качества.
Но в состав продукции (работ, услуг) входит не только гото-
вая продукция, но и полуфабрикаты, отпущенные на сторону; ра-
боты и услуги промышленного характера (распиловка леса на дос-
ки, раскрой кожи и тканей и др.); работы и услуги непромышленно-
го характера (химчистка, стирка белья и др.); строительные, мон-
тажные, транспортные, погрузочно-разгрузочные, проектно-
изыскательские, научно-исследовательские работы и услуги и др.
Большое значение для точности учета движения готовой
продукции имеет присвоение видам продукции номенклатурных
номеров с учетом модели, размера, артикула, марки, сорта, на-
именования и др. отличительных признаков. Особенно это необхо-
димо при автоматизированном учете на ПЭВМ.
Каждое предприятие на основе годового плана выпуска про-
дукции разрабатывает графики выпуска на день, декаду, месяц,
квартал, что необходимо для соблюдения сроков отгрузки продук-
ции покупателям по договорам поставки.
Сдача продукции из цеха на склад готовой продукции
оформляется приемосдаточной накладной в двух экземплярах (для
цеха и для склада готовой продукции) и подписывается сдающей и
принимающей сторонами, а также отделом технического контроля
(ОТК). Накладные могут быть разовыми и накопительными (за не-
делю, декаду, месяц).
231
Выполненные работы и оказанные услуги оформляются
двухсторонним приемосдаточным актом.
В бухгалтерии на основании этих документов ведутся нако-
пительные ведомости выпуска продукции, выполненных работ и
услуг. Для учета готовой продукции предназначен активный счет 43
«Готовая продукция».
Согласно Закону о бухгалтерском учете и отчетности в ба-
лансе готовая продукция должна отражаться по фактической про-
изводственной себестоимости.
В бухгалтерском учете готовая продукция (работы, услуги)
может оцениваться по одному из следующих вариантов:
1. По фактической производственной себестоимости. Этот
вариант используется в индивидуальных и мелкосерийных произ-
водствах. Недостаток этого варианта в том, что до окончания от-
четного месяца точно себестоимость подсчитать сложно.
2. По плановой (нормативной) производственной себестои-
мости с отдельным учетом отклонений фактической себестоимости
изделий от их стоимости по учетным ценам.
К сумме отклонений на остаток готовой продукции на начало
месяца прибавляется сумма отклонений по поступившей на склад
в течение данного месяца готовой продукции.
Полученную сумму отклонений надо разделить на остаток
продукции на начало месяца с прибавлением оприходованной за
месяц продукции по учетным ценам. По полученному проценту
отклонений их распределяют на остаток сотовой продукции на
складе — счет 43 «Готовая продукция» и также в дебет счета 45
«Товары отгруженные» (метод признания реализации по оплате)
или счета 90 «Реализация» (метод учета реализации по отгрузке).
3. По продажным (регулируемым или свободным рыноч-
ным) ценам без НДС, особенно- когда с покупателями-
заказчиками заранее оговариваются все условия поставки изго-
тавливаемой продукции.
Плановые, свободные отпускные цены называются учетными
ценами.
Отклонения фактической себестоимости от учетных цен по-
казывают экономию или перерасход. На счете 43, 45, 90 записы-
ваются при экономии методом «красного сторно», а при перерас-
ходе дополнительной проводкой.
Международными стандартами принято оценивать готовую
продукцию по-фактической производственной себестоимости, если
она ниже возможных рыночных цен ее реализации, а при снижении
продажных рыночных цен — по ценам возможной реализации.
Возникающие разницы списываются на финансовые результаты
данного отчетного периода.
Готовая продукция учитывается по местам хранения и по от-
дельным ее видам в принятых единицах измерения.
232
Поступление готовой продукции на склад на основе прие-
мосдаточной накладной отражается бухгалтерской проводкой:
дебет 43 «Готовая продукция», кредит 20 «Основное произ-
водство».
Если готовая продукция направляется на нужды самого
предприятия, то ее сразу можно относить на счет 10 «Материалы».
Готовая продукция, приобретенная со стороны для комплектации
или для продажи, учитывается на счете 41 «Товары»:
дебет 41 «Товары», кредит 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками».
Стоимость выполненных работ и оказанных услуг не зачис-
ляется на счет 43, а отражается по мере их реализации на счете 90
«Реализация» или 45 «Товары отгруженные» на основе своей
учетной политики:
дебет 45, 90, кредит 20 «Основное производство».
При необходимости можно использовать счет 40 «Выпуск
продукции, работ, услуг». По дебету счета 40 отражается фактиче-
ская производственная себестоимость выпущенных из производст-
ва продукции, работ, услуг:
дебет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», кредит 20 «Ос-
новное производство», 23 «Вспомогательные производства».
По кредиту счета 40 отражается плановая (нормативная) се-
бестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказан-
ных услуг:
дебет 43 «Готовая продукция», 90 «Реализация», 45 «Това-
ры отгруженные», а кредит 40 «Выпуск продукции, работ, услуг».
Сопоставлением дебетного и кредитового оборотов на счет
40 в конце месяца определяется отклонение фактической произ-
водственной себестоимости от плановой (нормативной) себестои-
мости.
Перерасход (превышение фактической себестоимости над
нормативной) списывается дополнительной записью: 90 «Реализа-
ция», кредит 40 «Выпуск продукции, работ, услуг».
Экономия (превышение плановой, нормативной себестоимо-
сти над фактической) сторнируется:
дебет 90, кредит 40.
На конец месяца счет 40 сальдо не имеет (закрывается).
При выполнении работ долгосрочного характера (строитель-
ные, научные, проектные, геологические и др.) может применяться
счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», когда
начальные и конечные сроки работ относятся к разным отчетным
периодам.
По дебету счета 46 учитывается стоимость законченных
этапов работ, принятых по актам приемки-передачи: дебет 46,
кредит 90.
233
Одновременно сумма затрат по принятым этапам работ спи-
сывается с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет
счета 90 «Реализация».
Суммы поступивших средств отражаются по каждому этапу
работы:
дебет 51, кредит 62.
При завершении всей работы, оплаченной заказчиком, идет
списание сумм по кредиту счета 46 в дебет счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками».
12.2. Учет отгрузки и реализации продукции, работ,
услуг
Готовая продукция на складе учитывается материально от-
ветственными лицами в карточках складского учета в натуральном
выражении или в складских книгах, в которых записывается каж-
дый приходный и расходный документ и выводится остаток готовой
продукции (по аналогии с учетом сырья и материалов). При нали-
чии ПВЭМ складской учет механизируется.
Отгрузка продукции покупателям производится по договорам
поставки, и основным документом является товарно-транспортная
накладная (ТТН-1) с обязательным заполнением всех реквизитов,
необходимых для списания у поставщика и оприходования у грузо-
получателя, а также проведения безналичных расчетов с включе-
нием ставки, суммы НДС и всего с НДС.
На основе договоров (контрактов) поставок и планов отгрузки
отдел сбыта (маркетинга) выписывает приказ-накладную складу
готовой продукции, где указывается покупатель, наименование
продукции, ее номенклатурный номер, количество продукции, под-
лежащей отгрузке (занаряжено) и фактически отпущенной, дого-
ворная цена, сумма, стоимость упаковки сверх цены на продукцию,
подписи начальника отдела сбыта, завскладом, получателя груза
или экспедитора.
При отгрузке по железной дороге выписывается и железно-
дорожная накладная.
Все документы на отгруженную продукцию, работы, услуги
передаются в бухгалтерию или финансовый отдел для выписки
расчетно-платежных документов: счетов-фактур, платежных тре-
бований, платежный требований-поручений, счетов-фактур (форма
СФ-1) по работам и услугам для расчета НДС. На продукцию, дос-
тавляемую автотранспортом, выписывается товарно-транспортная
накладная (форма ТТН-1). Выполненные работы и оказанные услу-
234
ги оформляются приемосдаточным актом. При предварительной
оплате продавец выписывает счет (счет-фактура) для перечисле-
ния денежных средств за предстоящую отгрузку.
Для учета доходов и расходов и выявления финансовых ре-
зультатов деятельности используются следующие счета:
90 «Реализация»;
91 «Операционные доходы и расходы»;
92 «Внереализационные доходы и расходы».
Счет 90 «Реализация» используется для учета доходов и
расходов, связанных с видами деятельности, указанными в уставе
организации, и выявления финансовых результатов по реализа-
ции:
готовой продукции и полуфабрикатов собственного произ-
водства;
работам и услугам промышленного и непромышленного ха-
рактера; строительным, монтажным, проектно-изыскательским,
геологоразведочным, научно-исследовательским и др. работам;
товарам;
услугам по перевозке грузов и пассажиров;
услугам по транспортно-экспедиционным и погрузочно-
разгрузочным работам;
услугам связи;
предоставлению за плату во временное владение и пользо-
вание своих активов по договору аренды (лизинга);
предоставлению за плату прав интеллектуальной собствен-
ности (на патенты, промышленные образы и др.).
В соответствии с Законом Республики Беларусь «О бухгал-
терском учете и отчетности» предусмотрено два варианта отраже-
ния в учете реализации продукции, товаров (работ, услуг):
1) продукция, товары, услуги считаются реализованны-
ми, когда они отгружены покупателям и расчетные документы
предъявлены покупателю или сданы в банк, т.е. когда право
собственности на отгруженную продукцию сразу переходит к
покупателю;
2) по мере оплаты расчетных документов покупателями и по-
ступления средств на расчетный счет. Учитывая начало перехода к
рыночной экономике, ее нестабильность, частую пропажу груза,
право собственности на продукцию у покупателя, в основном, на-
ступает с момента получения груза в силу «риска случайной гибе-
ли», и отгруженная продукция сначала зачисляется на промежу-
точный счет 45 «Товары отгруженные».
Записи по счетам при первом варианте следующие:
235
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходована готовая продукция по фак- тической себестоимости 43 20
Отгружена покупателям продукция, выполнены работы и оказаны услуги по договорным ценам 62 90
Списание фактической себестоимости продукции, товаров 90 43, 41
Поступление оплаты за отгруженную про- дукцию, товары по договорным ценам 50, 51, 52, 55 62
При поступлении на расчетный счет предоплаты от покупателей (заказчиков) 50, 51, 52 62
Отгрузка продукции в счет предоплаты (по фактической себестоимости) и одновре- менно на сумму по договорным ценам 90 62 43 90
Списание фактической себестоимости сданных заказчикам работ и услуг 90 20
Списание расходов на реализацию 90 44
При втором варианте учета реализации по мере оплаты за
отгруженную продукцию— применяется счет 45 «Товары отгру-
женные», как и по отгрузке на экспорт.
Содержание операции Дебет Кредит
Списание отгруженных товаров, продук- ции по фактической себестоимости 45 43, 41
Поступление выручки за отгруженную продукцию, товары по договорным ценам 50, 51, 52, 55 90
Списание реализованных товаров и про- дукции со счета 45 «Товары отгружен- ные» по фактической себестоимости 90 45
Списание фактической себестоимости услуг, оказанных на сторону 45 20
Списание полуфабрикатов собственного производства 45 21
Списание услуг вспомогательного произ- водства по фактической себестоимости, оказанных на сторону 45 23
Списание фактической себестоимости услуг обслуживающих производств и хо- зяйств на сторону (общежитий, парик- махерских и Т.Д.) 45 29
236
Содержание операции Дебет Кредит
Отнесение транспортных услуг за счет покупателя продукции, услуг 45 60
Списание командировочных расходов лиц, сопровождавших груз в пути, которые возмещаются покупателями 45 71
Начисление налогов (акцизы, НДС, налог с продаж и др.) 90 68
Аналитический учет отгруженной продукции (работ, услуг)
должен вестись на счете 45 «Товары отгруженные» по каждому
покупателю, по каждой отгрузке, также как и расчеты за отгружае-
мую продукцию и услуги.
Регистром такого учета является при журнально-ордерной
полной форме учета Ведомость № 16 «Движение готовых изделий,
их отгрузка и реализация», при сокращенной журнально-ордерной
форме — в журнале-ордере № 06, а при упрощенной форме учета
ведется ведомость № 13-6 — отгрузка и реализация. Дебетовое
сальдо на активном счете 45 «Товары отгруженные» показывает
стоимость отгруженной продукции (работ и услуг), но еще не опла-
ченной покупателями.
В организациях, занятых производством сельскохозяйствен-
ной продукции, по кредиту счета 90 «Реализация» отражается вы-
ручка от продажи продукции (в корреспонденции со счетом 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками), а по дебету — ее плано-
вая себестоимость (в течение года, когда фактическая себестои-
мость не выявлена) и разница между плановой и фактической се-
бестоимостью проданной продукции (в конце года). Плановая се-
бестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списы-
ваются в дебет счета 90 (или сторнируются) в корреспонденции с
теми счетами, на которых учитывалась эта продукция.
В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ве-
дущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 от-
ражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспон-
денции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебе-
ту — их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «То-
вары») с одновременным сторнированием сумм скидом (накидок),
относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом
42 «Торговая наценка»).
К счету 90 «Реализация» могут быть открыты субсчета:
90-1 «Выручка от реализации»;
237
90-2 «Себестоимость реализации»;
90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-5 «Прочие налоги и сборы из выручки»;
90-6 «Экспортные пошлины».
Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6 про-
изводятся накопительно в течение года. Ежемесячно сопостав-
лением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Се-
бестоимость реализации», 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», 90-5
«Прочие налоги и сборы из выручки», 90-6 «Экспортные пошли-
ны» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка от реали-
зации» определяется финансовый результат от реализации за
отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (за-
ключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «При-
быль/убыток от реализации» на счет 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, синтетический счет 90 «Реализация» сальдо на
отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета (кроме 90-9)
закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «При-
быль/убыток от реализации».
Расходы на реализацию можно сразу при их возникновении
списывать в дебет счета 90 «Реализация» или предварительно их
собирать на счете 44 «Расходы на реализацию», а потом ежеме-
сячно списывать на счет 90 «Реализация» (дебет 90, кредит 44). К
таким расходам в производственных предприятиях относится: тара
и упаковка изделий на складах готовой продукции; доставка груза
на станцию отправления; расходы на рекламу и другие.
В торговых, снабженческо-бытовых предприятиях, в общест-
венном питании затраты на реализацию группируются по статьям
типовой, отраслевой номенклатуры (14 статей). Не относится к
расходам на реализацию та тара, которая в ТТН-1 включается от-
дельной строкой и взыскивается с покупателя продукции. К актив-
ному счету 44 открывается два субсчета:
44-1 «Коммерческие расходы» (для производственных пред-
приятий), и
44-2 «Издержки обращения» (для торговых предприятий).
Полученные товары на комиссию (консигнацию) по догово-
рам комиссии или договорам-поручениям следует зачислять на
забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комиссию».
При поступлении товаров на условиях комиссии (консигна-
ции) — записи по счетам будут следующие:
238
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Поступили товары на условиях комиссии (консигнации) 004
Поступила выручка от реализа- ции товаров 51 90 500
Отражается кредиторская задол- женность перед комитентом (80%) 90 60, 76 400
Перечисляется сумма комитенту 60, 76 51 400
12.3. Учет товаров в торговых предприятиях и их реализации
Учет товаров и тары в торговых предприятиях всех форм собст-
венности имеет свои особенности. Эти особенности вызываются нали-
чием торговых скидок и торговых надбавок, реализацией товаров оптом
и в розницу, разнообразием форм реализации (оптом, мелким оптом,
за наличные деньги, в кредит, на условиях комиссии и др.).
Для учета покупных товаров в снабженческо-сбытовых, торговых
предприятиях, предприятиях общественного питания и промышленных
предприятиях используется активный счет 41 «Товары».
Снабженческо-сбытовые, торговые предприятия на счете 41
«Товары» учитывают также покупную тару, кроме инвентарной, ко-
торая служит для производственных и хозяйственных нужд и кото-
рая учитывается на счете 01 или 10.
Товары, принятые на ответственное хранение, учитываются
на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности,
принятые на ответственное хранение».
Согласно Закону «О бухгалтерском учете и отчетности» «товары,
предназначенные для реализации, оцениваются в бухгалтерском учете
соответственно по покупным или продажным ценам, а в отчетности по
покупным ценам». Справочно в балансе указывается сумма по про-
дажным ценам и сумма торговой наценки (скидки, накидки).
Все виды расходов в торговле учитываются в течение меся-
ца по дебету активного счета 44 «Издержки обращения».
При учете товаров по продажным ценам (с наценкой) разни-
ца между продажной ценой и покупной ценой относится на пассив-
ный счет 42 «Торговая наценка».
К счету 41 «Товары» могут быть открыты субсчета:
41-1 «Товары на складах»,
41-2 «Товары в розничной торговле»,
239
41-3 «Тара под товаром и порожняя»,
41-4 «Покупные изделия»,
41-5 «Продукция подсобного сельского хозяйства» и др.
На субсчете 41-1 учитываются товары на оптовых базах, скла-
дах, овощехранилищах, холодильниках, в общественном питании.
На субсчете 41-2 учитываются товары в магазинах, ларьках,
киосках, в буфетах предприятий общественного питания.
На этом же субсчете учитывается стеклянная посуда (бутыл-
ки, банки).
На субсчете 41-3 учитывается тара под товаром и порожняя
(кроме стеклянной посуды).
На субсчете 41-4 «Покупные изделия» промышленные и дру-
гие производственные предприятия учитывают покупные товары,
изделия для последующей их реализации.
На субсчете 41-5 «Продукция подсобного хозяйства» учиты-
вается наличие и движение продукции подсобных сельских хо-
зяйств.
Записи по учету товаров и их реализации будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступили товары по покупной цене 41 60
Издержки обращения за месяц 44 10, 51, 70, 69, 68 и др.
Поступила выручка по договорным (про- дажным) ценам за реализованные товары 50, 51, 52 90
Так как в торговле есть много особенностей, связанных с
учетом товаров, тары, а также много форм реализации, то следует
остановиться более подробно на ряде хозяйственных операций и
записях по счетам сначала в розничной торговле:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление товаров по покупной цене 41-2 60
Поступление торговой скидки от постав- щика основной и дополнительной (на от- ходы при подготовке к продаже и др.) 41-2 42
Торговые надбавки к свободной розничной цене 41-2 42
Оприходование тары, поступившей с то- варом, — стеклянной посуды (бутылки, банки) 41-2 60
240
Содержание операции Дебет Кредит
Тары, не указанной в счете поставщика (по цене возможной реализации) 41-3 44
Оприходование стеклянной тары при сда- че населением за счет сумм, взятых приемными пунктами под отчет 41-2 71
Возврат тары поставщику 60 41-3
Возврат стеклянной тары 60 41-2
Оприходована выручка кассы 50 90
Списание товаров по продажным рознич- ным ценам 90 41-2
Списание в конце месяца реализованных торговых скидок, надбавок («красное сторно») 90 42
Возврат недоброкачественного товара по- ставщику по покупной цене 76 41-2
на сумму торговой надбавки 42 41-2
Мелкий опт
Получение от покупателей предоплаты 51 62
Отпуск товаров покупателям 62 90
Списание отпущенных товаров 90 41-2
Предоставление покупателям скидки 42 41-2
Продажа товаров в кредит
Первоначальный взнос покупателя за то- вары 50 90
Взнос %% за рассрочку платежа 50 44
Дебиторская задолженность покупателя (сумма кредита) 76 90
Погашение кредита 50, 51 76
Списание товаров, отпущенных в кредит 90 41-2
Учет товаров, принятых на комиссию,и их реализация
Оприходование товаров по цене в квитан- ции 004
Уценка товаров, принятых на комиссию 004
Возвращение товаров комитенту или спи- сание реализованных товаров 004
Оприходование выручки от реализации 50 90
241
Содержание операции Дебет Кредит
Отражение задолженности за реализо- ванные товары комитенту 90 76
Погашение задолженности комитенту 76 50, 51
Получение сумм от комитента за хранение вещи в случае нереализации 50 91
Прочие товарные операции
Списание недостач, боя, порчи товаров при инвентаризации 94 41-2
Списание в пределах норм естественной убыли (по покупной цене) 44 94
и торговых наценок по естественной убы- ли 42 94
Отнесение недостач на материально от- ветственных лиц по учетной цене 73 94
Применение повышающего коэффициента (до уровня ныне действующих цен на то- вары) 73 98
Погашение задолженности материально ответственным лицом 50, 51, 70 73
и одновременно — на внереализационные доходы 98 92
Оприходование излишков товаров (по по- купной цене) 41-2 92
Сумма наценки на эти товары 41-2 42
Уценка неходовых товаров 92 41-2
товаров с витрин 44 41-2
В оптовой торговле удобнее вести учет товаров по покупным
ценам, так как товар поступает партиями и партиями реализуется.
Но может учет товаров вестись по продажным ценам с применени-
ем пассивного счета 42 «Торговая наценка». При учете товаров по
покупным ценам записи по счетам будут:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступили товары по покупной цене 41 60
Издержки обращения за месяц составили 44 10, 51, 70, 68, 69 и др.
242
Содержание операции Дебет Кредит
Поступила выручка по договорной цене за реализованные товары 51, 52 90
Если на экспорт 45, 90 41, 45
Списание себестоимости реализованных товаров 90 41
Списание издержек обращения 90 44
Закрытие счета 90 90 99
Если товары реализуются в ларьках, магазинах поштучно, в
розницу, мелкими партиями, не строго по партиям, то тогда товары
надо учитывать с наценкой, т.е. по продажным ценам с применени-
ем пассивного счета 42 «Торговая наценка». Например, по покуп-
ной (договорной) цене товаров поступило на 10 млн. руб. Наценка
на товары составила 5 млн. руб. Издержки обращения 800 тыс.
руб. Реализовано товаров по продажной цене на 12 млн. руб.
Записи по счетам будут следующие:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Поступление товаров по покуп- ной цене 41 60 10000
Торговая наценка 41 42-1 5000
Реализовано товаров по про- дажной цене (с наценкой) 50, 51 90 12000
Списываются реализованные товары по продажной цене (с наценкой) 90 41 12000
Расходы по заготовке, доставке и др. 44 51,70 и ДР- 800
Списание издержек обращения за месяц по реализованным товарам 90 44 800
Списание торговых наценок на реализованные товары (мето- дом «красного сторно») 90 42-1 |4010|
Затем вычисляются отчисления и налоги 90 68
В конце месяца закрывается счет 90 90 99
243
Вопросы учета налога на добавленную стоимость (НДС) от-
ражены в отдельной главе «Порядок исчисления и уплаты налогов
и сборов». Но учитывая особенности розничной торговли появи-
лась необходимость остановиться на вопросах расчета НДС и тор-
говых наценок на реализованные товары.
Записи при получении товаров в розничную сеть обычные:
Содержание операции Дебет Кредит
Получение товаров от поставщи- ка по отпускной цене без НДС 41-2 60
На сумму НДС по приобретенным товарам 18-2 60
На сумму торговой надбавки, скидки 41-2 42-1 субсчет «Т орговая наценка»
На сумму НДС, входящую в про- дажную цену товара 41-2 42-3 субсчет «НДС»
Сумма НДС по реализованным товарам — методом «красное сторно» 90 42-3 субсчет «НДС»
Оприходование тары под товаром 41-3 60
В связи с тем, что в розничной торговле, как и в обществен-
ном питании, реализация производится в розницу, поштучно, мел-
кими долями, то расчет НДС на реализованные товары и торговой
наценки, а также расчет издержек обращения на остаток товаров
производится по среднему проценту.
1. Расчет налога на добавленную стоимость на реализован-
ные товары за месяц
№ п/п Сальдо по счету 42-3 субсчет «НДС» на начало меся- ца Налог на добавлен- ную стоимость за месяц (оборот по кредиту счета 42-3 «НДС») Предварите- льное сальдо по НДС на конец месяца (гр.2 + гр.З) Стоимость Реализовано за месяц (кредит счета 90)
1 2 3 4 5
244
продолжение
товаров Средний про- цент НДС (гр. 4 х 100 : гр. 7) НДС на оста- ток товаров (гр. 6 х гр. 8 : 100) НДС на реализован- ные товары (гр. 4-гр. 9)
Остаток на конец ме- сяца (счет 41) Итого (гр. 5 + гр. 6)
6 7 8 9 10
Товары в гр. 5 и 6 отражаются без налога на продажу. На
сумму НДС по реализованным товарам составляются записи:
1) дебет 90, кредит 68 и одновременно
2) дебет 90, кредит 42 субсчет «НДС» («красное сторно»).
2. После расчета НДС составляется аналогичный расчет
реализованной торговой наценки (скидки), надбавки. Стоимость
остатка и реализованных товаров берется без НДС.
Торговая наценка (скидка, надбавка) Стоимость
Сальдо по суб- счету 42-1 на на- чало месяца Обороты за месяц по дебету и кредиту субсчета 42-1 Предварительное сальдо на конец ме- сяца (гр. 1 + гр. 2) Реализовано за месяц (обо- рот по кредиту счета 90) (гр. 5 - гр. 10 расчета 1)
1 2 3 4
продолжение
товаров без НДС Средний процент торговой наценки (скидки, надбавки) (гр. 3 : гр. 6 х 100) Торговая на- ценка на оста- ток товаров (гр. 5 х гр. 7 : 100) Сумма реа- лизованной торговой наценки (скидки, надбавки) (гр. 3 - гр. 8)
Остаток на конец ме- сяца по счету 41 (гр. 6 - гр. 9 расчета 1) Итого (гр. 4 + гр. 5)
5 6 7 8 9
Если в расчетах за товары участвуют несколько партнеров
(так называемая проплата за другие предприятия), то такие расче-
ты надо отражать по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» или 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступила предоплата от заказчика на поставку ему (импортного обору- дования или товаров) 51 62
245
Содержание операции Дебет Кредит
Поступило импортное оборудова- ние, стоимость которого по курсу Национального банка пересчитана на бел. рубли 41 60
Перечислено инвестиционному фонду, который заплатил за поставку обору- дования, товаров в пересчете с долла- ров США на белорусские рубли по кур- су Нацбанка 60, 76 51
Зачтена сумма реализации 62 90
Зачтена оплата инвестиционному фонду 60, 76 60, 76
Списываются товары, оборудова- ние, переданные заказчику 90 41
Операции по счету 41 будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Получение товаров от поставщиков по свободным ценам 41 60
Получение товаров от учредителей в счет вклада в уставный фонд 41 75
Поступление товаров от дочерних предприятий 41 76
Поступление товаров от филиалов, магазинов, находящихся на отдель- ных балансах 41 79
Получение товаров от подотчетных лиц 41 71
Получение товаров, поступивших безвозмездно 41 98
Оприходование излишков товаров, выявленных при инвентаризации 41 92
Дооценка товаров 41 92
Уценка товаров 92 41
Отражение торговой наценки за по- ступившие товары 41 42
Возмещение товарами претензий, предъявленных поставщику 41 76
Стоимость отгруженных или пере- данных на месте товаров покупате- лям 45, 90 41
246
Содержание операции Дебет Кредит
Списание стоимости реализованных товаров 90 41
Списание товаров, отгруженных по бартеру 62 41
Списание естественной убыли то- варов 44 41
Списание недостач при инвентари- зации 94 41
Списание потерь товаров, возмещен- ных страховыми компаниями (стихий- ные бедствия, хищения) 76 41
Списание убытков от стихийных бедствий за счет предприятия 92 41
Записи по счету 44 «Издержки обращения» следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Начисление задолженности за услуги поставщикам и подрядчикам (доставка товаров, за рекламу и др. услуги) 44 60
Начисление задолженности за услуги другим организациям (транспортные, аренда и ремонт основных средств, коммунальные услуги и др.) 44 76, 79
Оплата расходов без предваритель- ного начисления задолженности (канцтовары) согласно счету-факту- ре, товарным счетам, телефонные переговоры, ремонт автомобилей и других основных средств 44 50, 51,52
Начисление зарплаты 44 70
Начисление износа основных средств 44 02
Начисление износа нематериальных активов 44 05
Списание материальных ценностей за счет издержек обращения (бензин и др.) 44 10, 41
Списание суммы с подотчетных лиц 44 71
Отражение задолженности страхо- вым компаниям 44 76
247
Содержание операции Дебет Кредит
Отражение задолженности по вне- бюджетным отчислениям 44 68
Отражение задолженности по бюд- жетным платежам 44 68
Отражение задолженности в фонд социальной защиты населения 44 69
Списание расходов будущих перио- дов 44 97
Списание издержек обращения по реализованным товарам 90 44
Комиссионные вознаграждения банку (за выдачу наличных денег) 44 51, 52
Госпошлины (за регистрацию в нота- риальной конторе учредительных документов, карточки образцов под- писи и печати, договоров купли- продажи и др.) 44 51
За информационно-консультацион- ные, аудиторские услуги 44 50, 51
Что касается списания на реализованные товары транспорт-
ных расходов и % за кредит, то надо в конце каждого месяца со-
ставлять такой расчет:
Расчет издержек обращения на остаток товаров за месяц
Наименование статей издер- жек на начало месяца Сумма издержек обращения
На остаток товаров на начало меся- ца За месяц Итого (гр. 2 + гр. 3)
1 2 3 4
1. Транспортные расходы
2. Проценты по ссудам
248
продолжение
Стоимость товаров без НДС Средний процент издержек обра- щения (гр. 4 : гр. 7 х 100) Сумма издер- жек обращения на остаток товаров (гр. 6 х гр. 8:100)
Реализовано за месяц (оборот по кредиту счета 90) Остаток на конец ме- сяца (саль- до счета 41) Итого (гр. 5 + гр. 6)
5 6 7 8 9
Расходы по собственному автотранспорту в расчет не входят.
Основанием для учета поступления и реализации товаров
является товарный отчет материально ответственных лиц магази-
на, склада.
На торговых базах и складах, в крупных магазинах он со-
ставляется ежедневно, а в средних и небольших магазинах — 1
раз в 3-5-10 дней и со всеми документами сдается в бухгалтерию.
Составляется товарный отчет в суммовом выражении.
Сначала записывается остаток товаров и в отдельную колон-
ку — остаток тары на начало отчетного периода (из предыдущего
товарного отчета). В приходной части отчета записывается каждая
товарно-транспортная накладная на поступление товаров, тары и
сумма торговых наценок. В расходной части записываются приход-
ные кассовые ордера на реализацию за наличные деньги, все на-
кладные на отпуск товаров оптом по безналичному расчету, на-
кладные на возврат тары, акты на бой, лом, порчу товаров и др.
Затем вычисляется остаток товаров и тары на конец дня (ос-
таток на начало + приход-расход).
По товарам на базах, складах материально ответственные
лица ведут на карточках учет в количественном выражении. В тор-
говых залах учет товаров ведется в суммовом выражении. Отчет
по таре составляется по каждому виду тары в количественно-
суммовом выражении.
По данной теме следует отметить, что предусмотрена сле-
дующая очередность включения в отпускные цены продукции (ра-
бот, услуг) налогов и сборов, уплачиваемых из выручки:
акцизы (для подакцизных товаров);
целевые сборы в местные бюджетные фонды стабилизации
экономики производителей сельхозпродукции, жилищно-инве-
стиционные фонды, содержание и ремонт жилищного фонда;
249
отчисления в республиканский фонд поддержки производи-
телей сельхозпродукции и отчисления пользователями автомо-
бильных дорог;
налог с продажи автомобильного топлива;
налог на добавленную стоимость.
В соответствии с постановлением Совета Министров Рес-
публики Беларусь от 4 июля 2001 г. № 989 «О мерах по оздоров-
лению финансового состояния организаций, осуществляющих тор-
говую и торгово-производственную деятельность» Министерством
торговли разработано и утверждено Положение о порядке прове-
дения дооценки остатков товаров народного потребления. Этим
Положением юридическим лицам, занимающимся оптовой торгов-
лей товарами народного потребления, дано право производить до-
оценку имеющихся остатков товаров до уровня цен последнего
приобретения аналогичных товаров. По тем товарам, в отношении
которых осуществляется регулирование цен, дооценка может про-
изводиться до уровня цен товаропроизводителей на момент реа-
лизации этих товаров.
Сумма дооценки товаров направляется на пополнение соб-
ственных оборотных средств, и разница в ценах отражается в бух-
галтерском учете по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 83
«Добавочный фонд».
Для целей оздоровления финансового состояния торговых
предприятий также как и первое Положение с 4 июля 2001 года
введено в действие Положение о порядке использования органи-
зациями, осуществляющими торговую и торгово-производственную
деятельность, отчислений 6 процентов валовых доходов, направ-
ляемых на пополнение собственных оборотных средств, и отраже-
ния их в бухгалтерском учете и отчетности.
Для целей настоящего Положения под валовым доходом по-
нимается выручка от реализации товаров за вычетом стоимости их
приобретения, комиссионного оборота, сумм налогов и сборов, уп-
лачиваемых из выручки от реализации товаров в соответствии с
действующим законодательством. На сумму 6 процентов валовых
доходов запись по счетам будет:
дебет 90 «Реализация продукции (работ, услуг)»,
кредит 83 «Добавочный фонд», субсчет «Отчисления 6 про-
центов от валовых доходов в фонд пополнения собственных обо-
ротных средств».
Для организаций, занимающихся розничной торговлей или
торгово-производственной деятельностью, валовой доход опреде-
250
ляется по действующему порядку расчета реализованной торговой
скидки по дебету счета 90 «Реализация продукции (работ, услуг)» и
кредиту счета 42 «Торговая наценка (надбавка, скидка)» методом
«красное сторно».
Отчисления 6% от валовых доходов являются обязательны-
ми для всех торговых предприятий, независимо от формы собст-
венности, кроме комиссионной торговли.
Расчет производится так:
1. Выручка от реализации товаров народного
потребления
2. Покупная стоимость товаров
3. НДС по реализованным товарам
4. Налог с продаж
5. Отчисления в бюджет по единому платежу
(2%)
4000,0 тыс. руб.
2600,0 тыс. руб.
666,0 тыс. руб.
100,0 тыс. руб.
12,6 тыс. руб.
(4000 - 2600 - 666 - 100) х 2% : 100% = 12,6 тыс. руб.
6. Отчисления в местный бюджет по единому
платежу (2,5%) 15,6 тыс. руб.
(4000 - 2600 - 666 - 100 - 12,6) х 2,5% : 100% = 15,6 тыс. руб.
7. Отчисления на пополнение собственных обо-
ротных средств (6%) 36,4 тыс. руб.
(4000 - 2600 - 666 - 100 - 12,6 - 15,6) х 6% : 100% = 36,4 тыс. руб.
Отчисления 6% производятся ежемесячно, накапливаются и
используются только на создание производственных запасов и то-
варов. Их сумма справочно показывается в годовом отчете-форме
№ 2 «Отчет о прибылях и убытках».
12.4. Учет товаров и их реализации
в фирменных магазинах
Очень многие производственные предприятия открывают
свои фирменные магазины. Фирменным магазином считается роз-
ничное торговое предприятие:
учредителем которого является субъект (субъекты) хозяйст-
вования, производящие товары народного потребления;
имеющее в ассортименте и объеме реализации удельный
вес продукции учредителя фирменного магазина, а также других
предприятий, вырабатывающих аналогичный ассортимент товаров,
251
не менее 75 процентов — для непродовольственных магазинов и
не менее 50 процентов — для продовольственных;
осуществляющее продажу сопутствующих и комплектующих
изделий к реализуемым товарам;
расположенное в специально оборудованном помещении
площадью торгового зала не менее 100 квадратных метров;
отвечающее требованиям Типового положения «О фирмен-
ном магазине предприятия (объединения)».
Порядок учета реализации товаров в фирменном магазине
организуется в зависимости от его статуса, т.е. находится магазин
на балансе предприятия или создан и действует в качестве юриди-
ческого лица.
Налогообложение также зависит от статуса фирменного ма-
газина. Если магазин является структурным подразделением пред-
приятия-учредителя без права открытия своего расчетного счета в
банке и без наличия баланса, то налоги и отчисления уплачивает
предприятие от выручки по реализации с учетом наценки (кредит
счета 90) по продукции собственного производства, а по приобре-
тенным (покупным) товарам — от валового дохода, с использова-
нием 6 процентов от валового дохода на пополнение собственных
средств.
Чаще всего фирменные магазины являются структурным
подразделением предприятия и имеют свой обособленный баланс.
Для осуществления расчетов между предприятием и магази-
ном применяется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», к кото-
рому открываются субсчета:
79-1 — «Расчеты по выделенному имуществу» и
79-2 — «Расчеты по текущим операциям»,
79-3 — «Расчеты по договору доверительного управления
имуществом».
Записи по счетам в регистрах фирменного магазина будут
следующие:
Содержание операции Дебет ' Кредит
Поступление товаров по отпускным ценам предприятия (согласно ТТН-1) 41-2 79-2
НДС по поступившим товарам 18 79-2
Сумма торговой наценки 41-2 42-1
Сумма НДС в розничной цене 41-2 42-3
Поступления оплаты за реализован- ные товары в кассу магазина 50 90
252
Содержание операции Дебет Кредит
Сдача выручки на инкассацию 57 50
Сдача выручки предприятию 79-2 50
Зачет НДС по реализованным това- рам 68 18
Списание стоимости реализованных товаров 90 41-2
Взаимопогашение задолженности между магазином и предприятием 79-1 79-2
Списание издержек обращения (в разрезе статей) 44 79-2
Выдача заработной платы 79-2 50
Получение материалов (упаковоч- ных, кассовых лент, пакетов) , 10,44 79-2
Списание материалов 44 10
Начисление премий, помощи за счет предприятия 79-2 70
Расчет торговой скидки на реализованные товары, расчет
НДС на реализованные товары, расчет издержек обращения на
остаток товаров и на реализованные товары ведутся так же, как и
во всех магазинах (по среднему проценту).
Учет на предприятии реализации готовой продукции со скла-
да в фирменный магазин производится двумя способами — в зави-
симости от учетной политики (по оплате или по отгрузке).
При учете выручки по оплате записи по счетам будут:
дебет 45, кредит 43;
дебет 90, кредит 45;
дебет 79-2, кредит 90.
При учете реализации по мере отгрузки:
дебет 90, кредит 43;
дебет 62, кредит 90;
дебет 79-2, кредит 62;
дебет 51, кредит 79-2.
Выдача заработной платы работникам магазина:
дебет 70, кредит 79-2.
Начисление издержек обращения фирменного магазина в
учете предприятия отражается:
дебет 79, кредит 02, 10, 68, 69, 70, 71,76.
Если фирменный магазин имеет свой отдельный баланс и
еще находится в другом городе, то юридическое лицо вправе воз-
253
пожить расчет и уплату налогов на структурное подразделение.
Тогда магазин проходит регистрацию в ИГНК по местонахождению.
Сначала рассчитывается НДС, учтенный на счете 42-3, по
реализованным товарам и списывается методом «красное сторно»:
дебет 90, кредит 42-3.
Одновременно на эту же сумму составляется проводка: де-
бет 90, кредит 68 (передается по «авизо» предприятию).
Составляется в конце каждого месяца аналогичный расчет
реализованной торговой наценки для определения валового дохо-
да. Запись по счетам будет:
дебет 90, кредит 42-1 — методом «красное сторно».
Затем рассчитываются от суммы валового дохода отчисле-
ния в республиканский фонд поддержки производителей сельхоз-
продукции, продовольствия и аграрной науки и отчисления средств
пользователями автомобильных дорог единым платежом (2%). По-
сле этого рассчитываются отчисления в местные целевые бюд-
жетные фонды стабилизации экономики производителей сельхоз-
продукции и продовольствия, жилищно-инвестиционных фондов и
на финансирование расходов на содержание и ремонт жилищного
фонда (2,5%). Начисление этих налогов в магазине надо отразить
по счетам:
дебет 90, кредит 68 и
дебет 68, кредит 79-2 (передается «авизо» для уплаты пред-
приятием).
На предприятии: дебет 79, кредит 51.
А если сам магазин уплачивает налоги то: дебет 68, кредит
51. После расчета налогов торговые предприятия рассчитывают
6% от валового дохода: дебет 42, кредит 83.
К фирменной торговле относятся и магазины-склады, созда-
ваемые при предприятиях-производителях продукции. Магазина-
ми-складами обслуживаются только юридические лица и оплата за
товары в основном производится безналичным путем: дебет 51,
кредит 90.
Реализация продукции собственного производства и покуп-
ных товаров со складов-магазинов ничем не отличается от опто-
вой продажи.
Если покупатель рассчитывается чеком из чековой книж-
ки, то записи по счетам будут: дебет 62, кредит 90, а при пога-
шении чеков и зачислении выручки на расчетный счет: дебет
51, кредит 62.
254
Магазины-склады являются торговой точкой, создаваемой
на территории склада готовой продукции, и физические лица, в том
числе рабочие и служащие предприятия, не обслуживаются. От-
пуск продукции в счет погашения заработной платы своим работ-
никам производится со склада готовой продукции.
12.5. Учет товарных потерь
В соответствии с Законом Республики Беларусь от
25.06.2001 г. № 42-3 для обеспечения достоверности данных бух-
галтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обяза-
ны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе
которой проверяются и документально подтверждаются наличие,
состояние и оценка имущества и обязательств.
Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются
руководителем организации. В ходе инвентаризации выявляются
товарные потери.
Товарные потери бывают в пределах норм естественной
убыли и потери сверх норм естественной убыли.
Возникать они могут при транспортировке, хранении и реали-
зации товаров.
Решением Министерства торговли Республики Беларусь и
Белкоопсоюза от 2.04.1997 г. № 42/35 утверждены «Нормы товар-
ных потерь. Методика расчета и отражения в учете». Действует
также Положение о приемке товаров по количеству и качеству, ут-
вержденное Кабинетом Министров Республики Беларусь от
26.04.1996 г. № 285. В этих нормативных актах изложены детально
вопросы товарных потерь и их учета.
Недостачи в пределах норм естественной убыли по решению
руководителя организации списываются на затраты производства
(обращения).
В первую очередь надо правильно понимать потери в преде-
лах норм естественной убыли. Естественная убыль представляет
собой такое явление, когда уменьшается вес товара вследствие
физико-химических свойств товара, усушки, утечки, раструски, раз-
лива, стеклянной или пластмассовой упаковки.
К естественной убыли нельзя относить потери, вызванные
нарушением правил перевозки грузов, вследствие ненадлежащей
упаковки, потери на товары с производственными дефектами.
Естественная убыль не применяется к товарам в герметиче-
ской таре, а также к товарам, которые принимаются и отпускаются
255
в таре первого продавца без взвешивания (счетом или по трафа-
рету).
На списание товарных потерь в пределах норм естественной
убыли при транспортировке товара от производителя до потреби-
теля обязательно должны быть акты типовой формы, подтвер-
ждающие фактические потери от боя, лома, порчи товаров. Акты
типовой формы на бой, лом, порчу товаров, повреждение тары
должны составляться в предприятиях торговли с указанием наиме-
нования товара, сорта, цены, количества, причин их возникнове-
ния, виновных лиц, а также возможности дальнейшего использова-
ния (продажа по сниженным ценам, сдача откормочным пунктам)
либо решения комиссии об уничтожении товара.
Списание естественной убыли должно производиться на ос-
новании расчета, составленного бухгалтером при участии матери-
ально ответственного лица и утвержденного руководителем пред-
приятия.
Естественная убыль товаров списывается при наличии фак-
тических недостач, но не выше установленных норм. В процессе
выведения результатов инвентаризации подсчитывается сначала
общая сумма потерь (боя) по актам, составленным в межинвента-
ризационный период, затем производится зачет пересортицы (пе-
ресортица — это выявление недостачи по одним товарам и излиш-
ков по другим товарам одного наименования, но разных сортов,
размеров).
Товарные потери в пределах норм естественной убыли на
издержки производства и обращения следует списывать по покуп-
ной цене товаров, а разница между покупными и розничными це-
нами должна списываться за счет торговой надбавки (дебет 42,
кредит 41).
По недостачам в пределах норм естественной убыли НДС не
начисляется.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление товаров от поставщика по покупным ценам 41 60
Сумма НДС по фактически посту- пившему товару 18 60
Сумма недостачи товаров в преде- лах норм естественной убыли при транспортировке 94 60
Сумма НДС по недостаче товаров в пределах норм естественной убыли 18 60
256
Содержание операции Дебет Кредит
Списание товарных потерь в преде- лах норм естественной убыли, выяв- ленных при приемке товаров 44 94
Зачет НДС по потерям в пределах норм естественной убыли 68 18
Если поставщиком по условиям договора поставок розничной
торговле предоставляется скидка на возможные технологические
отходы (например, при продаже колбас и мясных копченостей чис-
тым весом), то такие отходы надо списывать не за счет издержек
обращения магазина, а за счет представленных скидок на отходы
по счету 42.
Недостача имущества, произошедшая сверх норм естест-
венной убыли, по решению руководителя предприятия покрывает-
ся за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или
суд отказал во взыскании с них, убытки от недостачи (хищений) и
порчи имущества списываются на финансовые результаты пред-
приятия.
Сумма входного НДС должна списываться на виновных лиц
любо за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия,
т.е. НДС не принимается к зачету.
Если судом отказано в иске по причине ненадлежащего хра-
нения и учета материальных ценностей, пропуска сроков исковой
давности и по другим зависимым от истца причинам, то источником
погашения убытков является прибыль, остающаяся в распоряже-
нии предприятия.
Неустановление виновных лиц должны подтверждать право-
охранительные органы (при хищениях).
Если виновные выявлены, но отказываются возмещать не-
достачу, то следует иск подавать в суд.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Отражение факта недостачи матери- альных ценностей по учетной стоимо- сти 94 10,43, • 41,50
Начислен НДС по выявленной недоста- че 94 68
Списана недостача по учетным ценам на виновных лиц, включая НДС 73, 76 94
Списана недостача на разницу между взыскиваемой суммой и учетной ценой 73, 76 98
9 Зак. 150
257
Содержание операции Дебет Кредит
Погашение недостач виновными лица- ми 50, 70, 51 73, 76
Списываются внереализационные до- ходы 98 92
Списание недостач при неустановле- нии виновных лиц или отказе суда в иске 92 94
Списание недостач по причине ненад- лежащего учета и хранения (по покупной цене) 92 94
Списание недостач на виновных лиц в розничной торговле:
Содержание операции Дебет Кредит
Отражение недостач товаров по продажной цене без НДС 94 41
Списание наценки по недостающим товарам 42-1 98
Сумма НДС по недостающим това- рам 42-3 98
Сумма начисленного НДС по недос- тающим товарам 94 68
Отнесение недостачи на виновных лйц 73 94
Списание разницы между покупной и продажной ценой по недостаче 98 92
Глава 13. УЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
И РАСЧЕТНО-КРЕДИТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
13.1. Документация и учет кассовых операций
Постановлением Правления Национального банка Республи-
ки Беларусь от 26 марта 2003 г. № 57 утверждены Правила веде-
ния кассовых операций и расчетов наличными денежными средст-
вами в Республике Беларусь.
Предприятия всех форм собственности обязаны денежные
средства хранить в учреждениях банков. Все расчеты между субъ-
ектами хозяйствования должны, как правило, осуществляться в
безналичном порядке через учреждения банков.
Наличные деньги, полученные из банка, расходуются на те
цели, на которые их выдал банк (на заработную плату, на коман-
258
дировки, на пенсии, стипендии, на хозяйственные нужды). В исклю-
чительных случаях по разрешению руководителя обслуживающего
банка и в размере не более 50 базовых величин за месяц расчеты
между субъектами хозяйствования могут производиться наличны-
ми денежными средствами.
В размере, превышающем 50 базовых величин за месяц,
юридические лица, обособленное подразделение и индивидуаль-
ный предприниматель могут дополнительно рассчитываться на-
личными денежными средствами:
с магазинами-складами за приобретаемые у них товары;
с рынками за оказываемые ими услуги (кроме аренды поме-
щений);
за международные автомобильные перевозки грузов;
за продукцию (товары, работы, услуги), аренду помещений,
платежи в бюджет при внесении этих денежных средств в кассы
банков с последующим зачислением на расчетные счета получа-
телей.
Для обеспечения сохранности наличных денег в кассе пред-
приятия (учреждения) необходимы правильный подбор помеще-
ний, сейфов, тщательный подбор кассиров, их инструктаж, заклю-
чение с ними договоров о полной материальной ответственности,
периодические инвентаризации наличных денег. Кассиру запреще-
но передоверять свои обязанности другим лицам.
Передача кассы другому кассиру (в случаях болезни, отпуска
и др. причин) производится по приказу директора в присутствии
комиссии с составлением акта приема-передачи. В конце рабочего
дня кассир закрывает сейф ключом и опечатывает сургучной печа-
тью. Ключи от сейфа и печать хранятся у кассира, а дубликаты
ключей в опечатанном кассиром пакете хранятся у директора. При
утере ключа сообщают в милицию и принимают меры к немедлен-
ной замене замка в сейфе.
По Правилам о ведении кассовых операций бухгалтеры и
другие работники, пользующиеся правом подписи кассовых доку-
ментов, не могут исполнять обязанности кассира.
В малых и других предприятиях, не имеющих в штате касси-
ра, обязанности последнего могут выполняться главным бухгалте-
ром или другим работником по письменному распоряжению руко-
водителя предприятия при условии заключения с ним договора об
индивидуальной материальной ответственности.
В карточке образцов подписей проставляется образец его
подписи как главного бухгалтера, так и инкассатора малого пред-
приятия.
259
Предприятия независимо от формы собственности могут
иметь в своих кассах наличные деньги в пределах лимитов, уста-
новленных банком, в котором открыты расчетные и валютные
счета.
Лимиты остатка наличных денег в кассе предприятий и орга-
низаций банки устанавливают ежегодно по согласованию с руково-
дителями субъектов хозяйствования.
Исключения составляют предприятия с круглосуточным ре-
жимом работы, религиозные организации, предприниматели, част-
ные нотариусы, общественные объединения, специализированные
кооперативы, для которых банки устанавливают порядок и сроки
сдачи выручки.
Сверх установленных лимитов предприятия имеют право
хранить наличные деньги только на оплату труда, премий, пособий,
на срок не выше 3 рабочих дней, включая день получения денег в
учреждении банка. Наличные деньги в кассу поступают из учреж-
дений банка, от реализации продукции, товаров, работ, услуг и др.
Все применяемые кассовые аппараты должны быть зареги-
стрированы в государственной налоговой инспекции, как и книги
кассира-операциониста (на каждый кассовый аппарат).
Подлежат обязательной регистрации билеты на посещение
видеосалонов, казино и других массовых мероприятий.
Прием наличных денег, полученных по чекам в учреждении
банка, поступивших за реализацию продукции, товаров, работ,
услуг, топлива, материалов и др., оформляется приходным кас-
совым ордером, заполняемым на бланке формы № КО-1 в одном
экземпляре, квитанция от которого передается сдатчику денег за
подписью главного бухгалтера, кассира с проставлением печати
(штампа).
В приходном кассовом ордере указывается: от кого поступи-
ли деньги, на какие цели или за что их вносят, сумма и дата хозяй-
ственной операции, учетный номер налогоплательщика, НДС.
При получении денег из банка квитанцию можно не запол-
нять или заполнить и приложить ее к выписке по расчетному и ва-
лютному счетам.
Сдача денег в банк, выдача: зарплаты (общая сумма соглас-
но расчетно-платежной ведомости); денег на командировочные и
хозяйственные расходы; материальной помощи; депонированной
зарплаты и т.д. оформляется расходным кассовым ордером, выпи-
сываемым в одном экземпляре за подписью директора, главного
бухгалтера, кассира и получателя денег. В нем указывается: кому,
на какие цели и какая сумма выдана.
260
Выдача зарплаты, премий, пособий и других выплат произ-
водится по расчетно-платежной или платежной ведомости в тече-
ние трех дней, после чего ведомости закрываются: кассир указы-
вает сумму выданных и невыданных денег. На выданную заработ-
ную плату выписывается один общий расходный кассовый ордер, а
на депонирование заработной платы составляется опись депонен-
тов и наличные деньги сдаются на расчетный счет до первого тре-
бования их депонентами. Затем выдача идет по расходному кассо-
вому ордеру.
В самом банке сдача денег на расчетный счет оформляется
объявлением на взнос наличными. Если же у предприятия посту-
пает много денег, как, например, в торговле и общественном пита-
нии, тогда можно с банком заключить договор на право инкассации
выручки. Инкассаторы банка выручку забирают в установленное
время каждый день и принимают ее от кассира предприятия в ин-
кассаторской опломбированной сумке. Кассир предприятия запол-
няет препроводительную ведомость в трех экземплярах: первый
вкладывается вместе с деньгами в сумку, второй выдается на руки
инкассатору, третий с подписью и штампом инкассатора остается
на предприятии для учета сданных денег.
Все приходные и расходные кассовые ордера и приравнен-
ные к ним документы регистрируются в журнале регистрации кас-
совых ордеров по форме № КО-3. Чтобы дважды не было выдачи
(приема) денежных средств по одному и тому же документу, кассо-
вые ордера погашаются штампом «оплачено». Никакие исправле-
ния в кассовых документах не допускаются.
Для учета кассовых операций на каждом предприятии ведет-
ся одна кассовая книга формы № КО-4 для учета рублей и отдель-
ные книги для учета валюты. Они должны быть пронумерованы,
прошнурованы и опечатаны сургучной печатью или же на концы
шпагата наклеивается плотный четырехугольник и по его углам
ставится чернильная печать, а на последней странице пишется
прописью количество листов и ставятся подписи директора и глав-
ного бухгалтера. Каждый лист книги складывается пополам и под
копировальную бумагу записи ведутся в двух экземплярах — пер-
вый остается в книге, а второй отрывается и передается в бухгал-
терию в качестве кассового отчета со всеми документами. По ино-
странной валюте записи и в документах и в кассовой книге ведутся
в национальной валюте и в инвалюте.
Исправления в кассовой книге должны быть оговорены («Ис-
правлено») и подписаны кассиром и бухгалтером. Ежедневно в
кассовой книге подсчитываются обороты за день и остаток денег
на конец дня.
261
При получении наличных денег в банке на зарплату и другие
цели сначала выписывается банковский чек, а затем приходный
кассовый ордер. Ордер прилагается к кассовому отчету, а квитан-
ция — к выписке банка по расчетному счету.
Бухгалтерский учет наличных денег, их движения ведется на
активном счете 50 «Касса». Поступление денег в кассу записыва-
ется по дебету, а выданные деньги — по кредиту счета. На счете
50 сальдо может быть только дебетовое или равное нулю, если в
кассе совсем не осталось денег. Аналитическими данными служат
кассовая книга, отчеты кассира.
Если осуществляются операции с иностранной валютой, то в
кассе открывается субсчет «Валютная касса», на котором ведут
учет валюты в пересчете на рубли (рублевый эквивалент и указы-
вается сумма инвалюты).
Правила ведения кассовых операция в наличной иностран-
ной валюте на территории Республики Беларусь введены в дейст-
вие с 6 июня 2001 года постановлением Нацбанка Республики Бе-
ларусь от 22.05.2001 г. № 115.
Наличная иностранная валюта в кассы субъектов хозяйство-
вания может поступать в исключительных случаях:
в оплату обязательств по договорам (контрактам) с нерези-
дентами;
на безвозмездной основе (дары, пожертвования);
оставшаяся сумма инвалюты по загранкомандировкам;
полученная от розничной торговли и оказания услуг гражда-
нам за инвалюту;
в качестве взносов в уставной фонд от нерезидентов и физи-
ческих лиц-резидентов (кроме предпринимателей);
полученная со счетов в банках на цели, определенные зако-
нодательством Республики Беларусь (например, на загран-
командировки).
Предприятия, предприниматели могут иметь в своей кассе
наличную инвалюту в пределах лимита, установленного банком.
Кроме выдачи инвалюты на служебные загранкомандировки,
она может быть выдана для полной или частичной оплаты догово-
ров перевозки и экспедирования грузов за пределы и из-за преде-
лов Республики Беларусь, если это предусмотрено условиями до-
говора (водителю, экспедитору и т.д.).
Оформление приема и выдачи иностранной валюты с 1 ян-
варя 2002 года должно производиться на бланках, утвержденных
постановлением Минфина Республики Беларусь от 19.04.2001 г.
№ 43 «Об утверждении бланков унифицированных форм первич-
262
ной учетной документации», в том числе оформления приходных и
расходных кассовых ордеров.
Выплата юридическими лицами-резидентами гражданам-
резидентам заработной платы, премий, пособий в иностранной ва-
люте на территории Республики Беларусь запрещается.
Имеют определенные ограничения по использованию налич-
ной инвалюты и нерезиденты в Республике Беларусь — получать
со своих счетов в банке не более 50000 дол. США в год (кроме
банков-нерезидентов) и выдача производится только представи-
тельствам, филиалам нерезидента, зарегистрированным в Рес-
публике Беларусь.
Ревизия кассы производится в сроки, установленные руково-
дителем предприятия, но не реже 1 раза в квартал. Приказом руко-
водителя назначается комиссия, и она должна ревизию проводить
внезапно с полным пересчетом наличной инвалюты. В это же вре-
мя проверяется и наличная сумма денег в белорусских рублях.
Уполномоченный банк устанавливает для каждого предпри-
ятия лимит, порядок и сроки сдачи наличной инвалюты в банк.
Наличная инвалюта, полученная от продажи товаров (оказа-
ния работ, услуг) после заезда инкассаторов, сдачи выручки само-
стоятельно, не является сверхлимитной в случае документального
подтверждения времени продажи товаров (оказания работ, услуг) и
в случае сдачи ее на следующий рабочий день в уполномоченный
банк.
В аналитическом учете (кассовой книге) операции с валютой
ведут раздельно по виду валюты (доллары, евро и т.д.), т.е. при-
ход, расход, остаток определяется по каждому виду иностранной
валюты.
К счету 50 «Касса» могут быть открыты при необходимости
следующие субсчета:
50-1 «Касса организации»;
50-2 «Операционная касса» — для учета выручки на вокза-
лах, в билетных и багажных кассах, отделениях связи, аэропортах,
пристанях и др.;
50-3 «Денежные документы» — для учета почтовых марок, ма-
рок госпошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов и др.,
50-4 «Валютная касса»;
50-5 «Касса филиала» — для учета кассовых операций фи-
лиалов или представительств, выделенных на отдельный баланс.
По дебету счета 50 «Касса» отражается поступление денеж-
ных средств и денежных документов, а по кредиту этого счета —
выдача денежных средств и денежных документов.
Записи по дебету счета 50 «Касса» будут следующие:
263
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление выручки от реализа- ции продукции, товаров, работ, ус- луг 50 90
Поступление денег в кассу, полу- ченных с расчетного счета, валют- ного счета 50 51,52
Возврат авансов, ранее перечис- ленных поставщикам 50 60
Поступление сумм в погашение претензий 50 76
Получение авансов под поставки продукции, товаров, материалов, услуг 50 62
Возврат излишне выплаченной за- работной платы 50 70
Возврат подотчетными лицами не- использованных сумм или перерас- хода средств по командировкам 50 71
Поступление от работников пред- приятия (возврат займа, за товары, проданные в кредит, погашение ма- териального ущерба и др.) 50 73
Поступление от учредителей в счет вклада в уставный фонд предприятия, от акционеров в оплату за акции 50 75
Погашение дебиторской задолжен- ности 50 60, 76
Поступление наличных денег от до- черних предприятий, филиалов, выделенных на отдельный баланс 50 76, 79
Поступление штрафов и других внереализационных доходов 50 92
Выявление излишка денег при ин- вентаризации 50 92
Поступление доходов от аренды 50 91
Поступление денежных средств це- левого характера (вступительные и паевые взносы) 50 86
Внесение платы за санаторные пу- тевки 50-1 50-3
264
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление выручки за реализо- ванные основные средства 50 91
Поступление выручки от реализа- ции материалов, нематериальных активов, ценных бумаг 50 91
На выдачу наличных денег из кассы записи по счетам будут
следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Приобретение нематериальных акти- вов, ценных бумаг, оборудования, ма- териалов, товаров (в том числе покуп- ная цена, доставка и др.) 04, 07, 08, 10, 41, 58 60, 67, 76 60,76 50
Оплата наличными деньгами про- изводственных работ и услуг, ком- пенсация за использование личного транспорта 20, 25, 26, 44 60, 76 60, 76 50
Сдача денег на расчетный счет, ва- лютный счет 51, 52 50
Оплата счетов поставщиков 60 50
Выдача авансов под поставку това- ров, материалов 60 50
Выдача заработной платы, премий, пособий 70 50
Выдача депонированной зарплаты 76 50
Выдача сумм под отчет 71 50
Сдача выручки инкассаторам банка 57 50
Выдача ссуд персоналу предпри- ятия (на строительство домов, дач) 73 50
Выплаты по исполнительным лис- там (алименты, штрафы и др.) 76 50
Оплата услуг сторонних предпри- ятий (транспортных, коммунальных и ДР-) 76 50
Оплата за аренду основных средств 60, 76 50
Возвращение паевых взносов вы- бывающим работникам 86 50
Выдача материальной помощи 84 50
265
Содержание операции Дебет Кредит
Оплата судебных издержек и ар- битражных сборов 92 50
Недостача денег в кассе, выявлен- ная при инвентаризации 94 50
Отнесение недостачи на виновное лицо 73 94
Погашение недостачи 50 73
При отсутствии виновного лица или отказе суда 92 94
Возврат вклада в уставный фонд 75 80 50 75
Выплаты из кассы дивидендов уч- редителям (акционерам) 75 50
Приобретение санаторных путевок, марок госпошлины и др. 50-3 50-1
Выдача пособий при рождении ре- бенка 69 50
В предприятиях бытового обслуживания приходные ордера
выписываются не на каждого заказчика; на основе заказов формы
№ БО-4, БО-5 или ведомости формы № 4-6 бухгалтер выписывает
в конце дня приходный ордер на общую сумму выручки за день.
13.2. Учет средств на расчетном и валютном счетах
в банках
Все предприятия обязаны свободные денежные средства
хранить на расчетном счете в банке, правила пользования которым
устанавливаются банком. Открывается расчетный счет для таких
целей:
1) проведения безналичных расчетов с предприятиями, орга-
низациями;
2) обеспечения более надежной сохранности денег и полу-
чения процентов по расчетному счету;
3) зачисления кредитов банка и предприятий. Хозрасчетное
предприятие может открыть только один расчетный счет в банке.
Для открытия расчетного счета будущий клиент в банк пред-
ставляет:
1) заявление на открытие расчетного счета (по особой
форме);
266
2) дубликат извещения об учетном номере налогоплатель-
щика;
3) карточки с образцами подписей директора предприятия и
его заместителя (распорядителя кредитов), главного бухгалтера и
заместителя и образцом оттиска печати (карточки — в двух экзем-
плярах);
4) копию Устава предприятия, заверенную райисполкомом,
зарегистрировавшим Устав предприятия, и нотариусом.
Банк осуществляет контроль за характером и законностью
операций, совершаемых по расчетному счету. Если на счете хва-
тает средств, то оплата документов идет в календарной очередно-
сти поступления платежных документов в банк.
Большинство операций по расчетному счету банк проводит
безналичным путем, т.е. со счета плательщика списывает на осно-
ве документов и на счет получателя зачисляет (платежные требо-
вания-поручения, платежные поручения, расчетные чеки и др.).
Выдачу наличных денег (на зарплату, пенсии, пособия, ко-
мандировочные и хозяйственные расходы, закупки сельхозпродук-
тов и др.) банк производит по чекам. Чековую книжку (25 или 50
чеков) можно получить владельцу расчетного счета по особому
заявлению. Чеки надо хранить в незаполненном виде. Без исправ-
лений заполняется чек и квитанция к нему (это бланки строгой от-
четности). Квитанция остается в чековой книжке, а чек предъявля-
ется в банк. В банке сверяются подписи и оттиск печати с образца-
ми в карточке и с номерами выданных чеков (регистрируются при
выдаче чековой книжки). В корешке чека надо записать номер при-
ходного ордера на полученную в банке сумму. Испорченные чеки
аннулируются и сохраняются в книжке (приклеиваются к квитанции)
до очередной ревизии, но не менее трех лет.
Обо всех операциях по расчетному счету, по валютным сче-
там банк извещает своего клиента выписками с расчетного счета в
виде машинограмм. В выписке указывается дата, номер расчетного
счета, остаток денег входящий (на утро), код и суммы операций за
день, остаток исходящий. Прилагаются все оправдательные пла-
тежные документы. Исправления в банковских документах не до-
пускаются, а банк свои ошибки в выписке подтверждает подписью
главного бухгалтера и круглой печатью.
Все выписки бухгалтер нумерует по порядку и номер выписки
проставляет на приложенных документах. Против каждой суммы в
выписке надо проставить номер корреспондирующего счета. Надо
помнить об одной особенности выписки из расчетного счета — для
предприятия расчетный счет является активным, а для банка —
пассивным (как источник средств) и если в выписке стоит над гра-
267
фой слово «дебет», то эти суммы для предприятия означают расход
по расчетному счету, а «кредит» — поступление на расчетный счет.
Выписку надо сначала тщательно проверить: сверить с при-
ложенными документами все суммы, проверить остатки, потом со-
ставить проводки по счету 51 «Расчетный счет». Так же надо обра-
батывать выписки и по валютному счету. Сальдо по счетам 51 и 52
может быть только дебетовое. На расчетный и валютный счета по-
ступает выручка от реализации продукции, работ, услуг, кредиты
банков, задолженность от дебиторов и др.
При поступлении денег на расчетный счет и валютные счета
записи следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление выручки за реализо- ванную продукцию, товары, услуги, работы 51,52 90, 62
Поступление выручки от реализа- ции основных средств и прочих ак- тивов 51,52 91
Поступление наличных денег, в том числе валюты 51, 52 50
Поступление средств на целевое финансирование 51 86
Поступление авансов, ранее пере- численных поставщикам 51,52 60
Поступление платежей по претен- зиям 51, 52 76
Получение авансов под поставку материальных ценностей 51, 52 62
Поступление средств на расчетный счет от работников предприятия (возврат займа, материального ущерба) 51 j 73
Поступление средств с валютного счета 51 52
Возврат средств на депозитах и других финансовых вложений 51 55
Поступление средств от дочерних предприятий 51 76, 79
Поступление средств в порядке внутренних расчетов 51 79
268
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление от учредителей в счет вклада в уставный фонд, от акцио- неров в оплату за приобретенные акции 51, 52 75
Возврат дебиторской задолженно- сти 51, 52 60, 76
Поступление арендной платы от сдачи имущества в краткосрочную аренду 51,52 91
Поступление вступительных и пае- вых взносов 51,52 86
Поступление штрафов, пени, неус- тоек 51 92
Поступление процентов по расчет- ному счету 51 91
Получение кредитов банка 51, 52 66, 67
Получение займов других предпри- ятий 51,52 66, 67
Возврат остатка аккредитива и че- ковой книжки 51,52 55
Поступление страховых возмеще- ний от органов социального страхо- вания 51 69
Возврат налогов, излишне перечис- ленных в бюджет 51 68
Суммы, ошибочно зачисленные банком 51 76
Поступление страховых возмеще- ний по договорам страхования 51 76
Поступление рублевого эквивален- та от обязательной продажи инва- люты 51 91
С расчетного счета выдаются наличные деньги на зарплату,
командировочные и хозяйственные расходы, погашаются обяза-
тельства предприятия перед бюджетом, поставщиками, долги по
кредитам и т.д.
Списание денежных средств с расчетного счета отражается
следующим образом:
269
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление наличных денег в кассу предприятия 50 51,52
Выставление аккредитива и получе- ние чековых книжек 55 51
Погашение кредитов банка 66, 67 51
Погашение займов, полученных от предприятий 66, 67 51
Перечисление платежей в бюджет 68 51
Перечисление во внебюджетные фонды 68 51
Отчисления в фонд социальной за- щиты населения 69 51
Перечисление страховых платежей 76 51
Перечисление поставщикам за това- ры, материалы и др. 60 51
Погашение кредиторской задолжен- ности (за транспортные, коммуналь- ные и др. услуги) 60, 76 51
или сразу 44 51
Перечисление предоплаты в счет бу- дущих поставок 62 51
Возврат покупателям (заказчикам) ранее полученных от них авансов 62 51
Уплата процентов по краткосрочным кредитам 20, 26, 44 51
Перечисление платежей дочерним предприятиям 76, 79 51
Уплата процентов по просроченным кредитам 91 51
Перечисление штрафов, пени, неус- тоек, судебных издержек и других внереализационных расходов по хоз- договорам j 92 51
Перечисление штрафных санкций в бюджет 99 68 68 51
Перечисление средств на благотво- рительные цели 92 51
Перечисление средств дочерним предприятиям, филиалам 76, 79 51
Перечисление дивидендов учредите- лям предприятия 75 51
270
Содержание операции Дебет Кредит
Излишнее списание банком с расчетного счета 76 51
Оплата приобретенных нематериаль- ных активов и ценных бумаг 04, 58 51
Выкуп у акционеров акций, принад- лежащих акционерному обществу 50 75 75 50, 51
Перечисление средств с расчетного счета на социальные нужды предпри- ятия 91 51
Выдача займов другим предприятиям 58 51
Использование прибыли в течение года на различные цели (согласно Уставу предприятия и законодатель- ству) 84 51
Перечисление задолженности по обя- зательному страхованию имущества предприятия 76 51
Оплата (поступление) денежных до- кументов 50 51
Национальным банком РБ устанавливается очередность
платежей. Очередность такова: 1) неотложные нужды; 2) расчеты с
бюджетом; 3) оплата энергоносителей; 4) остальные расчеты в по-
рядке поступления документов в банк.
Инвалюта учитывается на счете 52 «Валютные счета» в бан-
ке. Аналитический учет ведется по каждому виду валюты отдельно,
как в номинале, так и в переводе на рубли, так как учет и баланс
ведутся только в одной валюте — в рублях.
Иностранная валюта в рубли переводится по единому курсу
Национального банка на дату совершения хозяйственной операции,
и при изменении валютных курсов к рублю возникают курсовые раз-
ницы от переоценки инвалюты; списываются они на счет 92:
дебет 52, кредит 92 — положительные курсовые разницы,
дебет 92, кредит 52 — отрицательные разницы.
Порядок совершения операций по счету 52 «Валютные сче-
та» регулируется Национальным банком РБ. По дебету счета 52
отражается поступление средств, а по кредиту— списание. Опе-
рации по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на
основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных
документов.
К счету 52 могут быть открыты субсчета:
271
52-1 «Валютные счета внутри страны»;
52-2 «Валютные счета за рубежом»;
52-3 «Транзитные валютные счета».
Все платежи со счетов 51, 52 производятся с согласия вла-
дельца (клиента банка), кроме просроченных платежей в бюджет,
поставщикам, подрядчикам и др. и платежей по исполнительным
документам (решение суда, арбитража).
Аналитический учет по счетам 51, 52 ведется по выпискам
банка. Сальдо этих счетов в бухгалтерском учете должно соответ-
ствовать остатку денежных средств по выписке банка за последний
день отчетного месяца.
13.3. Учет денежных средств на специальных счетах
в банках
Кроме расчетного и валютного счетов у предприятия могут
быть специальные счета в банке, денежные средства на которых
учитываются на активном счете 55 «Специальные счета в банках».
К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:
55-1 «Аккредитивы»;
55-2 «Чековые книжки»;
55-3 «Депозитные счета в официальной денежной единице
Республики Беларусь»;
55-4 «Депозитные счета в иностранной валюте»;
55-5 «Специальный счет средств целевого финансирования;
55-6 «Текущий счет филиала»;
55-7 «Банковские карты».
Счет 55-7 «Банковские карты» применяется при использова-
нии организацией корпоративных банковских карт для осуществле-
ния расчетов за товары и услуги.
Для оплаты разовых крупных поставок, ускорения зачисле-
ния платежей на расчетный счет поставщика, гарантированной оп-
латы его поставок может применяться аккредитивная форма без-
наличных расчетов, если она предусмотрена в договоре поставок,
в том числе и с зарубежными поставщиками (контракты поставок).
Заявление на аккредитив в свой банк предъявляет покупа-
тель и в нем указывает наименование поставщика, номер договора
поставок, общее наименование товаров, документы, служащие ос-
нованием для оплаты, сумму аккредитива, срок действия его.
Предприятие имеет право досрочно закрыть свой аккредитив, сле-
дить за его «отовариванием». Банк контролирует закрытие аккре-
дитива по истечении срока его действия и перечисление денег на
расчетный счет покупателя товаров.
272
На каждый выставленный аккредитив предприятие открыва-
ет отдельный аналитический счет с указанием назначения аккре-
дитива (поставщик, поставляемая продукция, товары, услуги и др.)
и зачисляемых на аккредитив сумм.
Срок действия аккредитива обязательно оговаривается и в
контрактах (договорах) поставки, и в заявлении на аккредитив.
Аккредитивы имеют сходство с предварительной оплатой, но
есть и существенное различие. При осуществлении предоплаты
денежные средства сразу зачисляются в банк поставщика на рас-
четный счет поставщика, и очень важно в договорах поставки четко
определить сроки поставки и штрафные санкции за нарушение
этих сроков.
При аккредитивной форме расчетов денежные средства спи-
сываются с расчетного и валютного счетов покупателя-платель-
щика, но они сначала переводятся в банк поставщика, а на расчет-
ный и валютный счета поставщика будут зачислены только после
отгрузки товаров или выполненных работ и предъявления доку-
ментов об отгрузке банку.
Записи по счету 55-1 предприятия производят на основании
выписок банка:
Содержание операции Дебет Кредит
Перечисление денежных средств на выставление аккредитива 55-1 51, 52, 66, 67
Поступление товарно- материальных ценностей 04, 07, 10, 08, 41 60
Зачисление аккредитива в счет оп- латы 18, 60 60, 55-1
Возврат неиспользованных сумм аккредитива 51, 52, 66, 67 55-1
Оплата транспортных и других рас- ходов 44 55-1
Для безналичных расчетов, гарантирующих своевременную
оплату платежей, применяют чековые книжки (лимитированные и
нелимитированные). Чековые книжки выдает банк по заявлению
предприятия. Указывается сумма денежных средств, списанная с
расчетного счета, в пределах которой можно выписывать чеки.
Расчетные чеки выписывает плательщик на точную сумму плате-
жа за товары, услуги и вручает чек поставщику — получателю
платежа.
Поставщик сдает расчетные чеки в обслуживающий банк для
зачисления суммы платежа на свой расчетный счет. Чековые книж-
273
ки применяются как для расчета за товары, так и за различные ус-
луги, выполненные сторонними предприятиями (за транспортные
услуги, погрузочно-разгрузочные работы и др.).
По окончании срока действия чековой книжки неиспользо-
ванная сумма зачисляется банком на расчетный счет владельца
чековой книжки. Лимит денежных средств по заявлению предпри-
ятия может быть дополнен.
Записи по операциям с чековыми книжками следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Перечисление сумм с расчетного счета на лимитированную чековую книжку 55-2 51
Поступление материалов, оборудования, товаров и др. от поставщика 07, 08, 10, 41 60
Оплата счета поставщика за това- ры, услуги 44, 60, 76 55-2
Возврат неиспользованных сумм по чековой книжке 51 55-2
Аналитический учет по счету 55-2 ведется по каждой чековой
книжке.
На депозитных счетах 55-3 и 55-4 хранятся вклады организа-
ций с целью получения дохода в виде процентов.
На отдельном субсчете 55-5 учитывается движение средств
строго целевого назначения (финансирования). Это могут быть по-
ступления средств на содержание дошкольных детских учрежде-
ний от родителей и других источников (благотворительная по-
мощь); средства для финансирования капитальных вложений, со-
бираемых и расходуемых с отдельного счета, и др.
13.4. Учет переводов в пути
Счет 57 «Переводы в пути» предназначен для получения
информации о движениифенежных средств (переводов) в пути, т.е.
от сданной выручки инкассаторам банка торговыми предприятия-
ми, от перечисления денежных средств на покупку или от продажи
валюты.
К счету 57 «Переводы в пути» могут открываться следующие
субсчета:
57-1 «Инкассированные денежные средства», по дебету ко-
торого записывается сумма выручки торгового предприятия, сдан-
274
ная инкассатору банка, а по кредиту — зачисление выручки на рас-
четный или специальный ссудный счет в банке:
дебет 57-1, кредит 50;
дебет 50, кредит 90;
дебет 51, 66, кредит 57-1;
57-2 «Денежные средства для покупки валюты», по дебету
которого отражается перечисление средств с расчетного счета для
покупки иностранной валюты на торгах Межбанковской валютной
биржи:
дебет 76, кредит 51;
дебет 57-2, кредит 76;
дебет 52, кредит 57-2;
57-3 «Валютные средства для продажи», по дебету которого
записываются валютные средства для продажи на торгах по обя-
зательной, добровольной продаже и конверсии валюты (перевод
одной валюты в другую валюту):
дебет 57-3, кредит 52, 55;
дебет 51, кредит 91;
дебет 91, кредит 57-3.
По валютным операциям появляются курсовые разницы, о
которых подробно излагается материал в теме «Учет внешнеэко-
номических операций» и которые учитываются на счете 92 «Вне-
реализационные доходы и расходы»;
57-4 «Переводы в пути по банковским картам» применяется в
торговых организациях, реализующих товары по банковским кар-
там:
дебет 57-4, кредит 90;
дебет 51, кредит 57-4.
Сальдо счета 57 показывает сумму денежных средств, еще
не зачисленных на расчетный или другой счет организации.
Аналитический учет по счету 57 «Переводы в пути» ведется
по каждой операции (по каждому документу).
13.5. Учет расчетов с подотчетными лицами
В процессе хозяйственной деятельности у предприятия воз-
никает потребность выдачи наличных денег под отчет работникам
данного предприятия.
Членам кооператива и малого предприятия могут быть выда-
ны из кассы наличные деньги на операционные, хозяйственные и
командировочные расходы. На операционные и хозяйственные
расходы деньги выдаются на срок не более 3 рабочих дней, если
275
расходы совершаются в пределах данного города, и на срок до 10
(30 дней в сумме одной базовой величины) за пределами города.
Аванс выдается по расходному кассовому ордеру.
Новый аванс выдается при условии полного расчета по пре-
дыдущему авансу. Отчет подотчетного лица сдается бухгалтеру не
позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который деньги
выданы.
О фактических расходах подотчетное лицо составляет аван-
совый отчет с приложением к нему оправдательных документов:
кассового чека с приложением товарного чека.
По командировкам авансовый отчет составляется в течение
трех рабочих дней после возвращения из командировки, исклю-
чая день прибытия, и к нему прилагается командировочное удо-
стоверение с отметками «убыл-прибыл» во всех пунктах коман-
дировки, проездные билеты и квитанции гостиницы. Ответствен-
ность за правильность расчетов с подотчетными лицами несет
главный бухгалтер. Он осуществляет контроль за обоснованно-
стью и целесообразностью расходов по командировке, достовер-
ностью оправдательных документов по командировке, своевре-
менностью составления авансовых отчетов и возвратом неизрас-
ходованных сумм аванса.
На приобретенные подотчетным лицом материальные цен-
ности к авансовому отчету должна быть приложена накладная или
приходный ордер на оприходование средств.
За время командировки работнику выплачивается средний
заработок за все рабочие дни недели по графику, возмещаются
расходы по найму жилого помещения, по проезду и суточные по
нормам, утвержденным Министерством финансов Республики Бе-
ларусь.
Например, в Российскую Федерацию норма суточных расхо-
дов составляет 15 долларов, Латвию— 15 долларов, Украину —
15 долларов США. Аванс на командировочные расходы в Россию
должен выдаваться в российских рублях (их надо покупать по заяв-
ке на Межбанковской валютной бирже, если нет своего валютного
счета на российские рубли). Расчет аванса в российских рублях
производится путем пересчета норм суточных за наем жилья в бе-
лорусские рубли, а затем в российские рубли по курсу Националь-
ного банка РБ на дату, предшествующую дню командировки.
Аванс в другие страны выплачивается или в свободно кон-
вертируемой валюте при наличии таких валют, либо в националь-
ной валюте стран СНГ, пересчитанных по курсу Национального
банка РБ на дату, предшествующую дню командировки.
276
Выдавать аванс в белорусских рублях нельзя, так как они по-
ка не являются свободно конвертируемой валютой и не имеют хо-
ждения в других странах.
Авансовый отчет представляется в бухгалтерию предприятия
не позднее трехдневного срока после возвращения из командиров-
ки в той валюте, в которой получен аванс. Окончательный расчет
производится по фактически подтвержденным документально
оформленным расходам с учетом установленных норм по курсу
Национального банка РБ на дату авансового отчета. Курсовые
разницы, возникающие от текущего изменения курса белорусского
рубля по отношению к иностранным валютам, отражаются в учете
на счете 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Суточные в день отъезда оплачиваются по нормам и в валю-
те той страны, куда командируется работник, а в день приезда —
по нормам Республики Беларусь в белорусских рублях.
Задолженность по авансовому отчету может погашаться как
в иностранной валюте, так и в белорусских рублях в пересчете на
единый курс Национального банка РБ на дату авансового отчета,
но не позднее трехдневного срока после возвращения из команди-
ровки.
При переезде из одной страны в другую (РФ, Украина и
т.д.) суточные оплачиваются по нормам для каждой страны в
отдельности.
Если постоянная работа носит разъездной характер, то слу-
жебные поездки работников командировками не считаются, а зна-
чит приказа и командировочного удостоверения не оформляется.
Расходы по найму жилья, исключая время нахождения в пути
(кроме водителей и командированных с ними лиц), возмещаются в
размере, указанном в предъявленных счетах (квитанциях).
Расходы по бронированию мест в гостинице компенсируются
сверх норм на проживание при наличии документов, подтвер-
ждающих оплату бронирования жилья.
Расходы по проезду к месту командировки и обратно к месту
постоянной работы возмещаются только при предоставлении про-
ездных документов в обе стороны. И в исключительных случаях
при отсутствии транспортного сообщения в пределах одного адми-
нистративного района Республики Беларусь с разрешения дирек-
тора предприятия оплата проезда может быть произведена по ми-
нимальной стоимости проезда.
Расходы за пользование в поездах постельными принадлеж-
ностями возмещаются без предоставления проездных документов.
277
Оплачиваются все виды транспорта общего пользования,
кроме такси, оплачиваются услуги по предварительной продаже
билетов на проезд и расходы на проезд до станции, аэропорта, ес-
ли они находятся за чертой населенного пункта.
Расходы по проезду в мягком, спальном вагоне, каютах вы-
сокого класса, самолетах оплачиваются с разрешения руководите-
ля предприятия в каждом отдельном случае при представлении
проездных билетов.
В таком же порядке и в указанных размерах возмещаются
расходы работникам, направленным для выполнения монтажных,
наладочных, строительных работ, а также для повышения квали-
фикации в течение всего срока обучения.
Для учета подотчетных сумм открывают счет 71 «Расчеты
с подотчетными лицами», по дебету которого записываются
суммы, выданные под отчет на административно-
хозяйственные, операционные расходы, а также на служебные
командировки, а по кредиту отражается списание израсходо-
ванных подотчетных сумм.
Аналитический учет подотчетных сумм ведется по каждому
лицу и по каждой выдаче в отдельном журнале или ведомости.
Записи по учету подотчетных сумм следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Выдача сумм в подотчет на коман- дировочные и хозяйственные рас- ходы 71 50
Списание командировочных расхо- дов согласно авансовому отчету по установленным нормам 20, 25, 26, 44 71
Поступление материальных ценно- стей, оплаченных за счет подотчет- ных сумм 07, 10, 41 71
Возврат (удержание) неиспользо- ванных подотчетных сумм 50, 70 71
Приобретение денежных докумен- тов 50-3 71
Списание расходов на капвложе- ния, выполненных хозяйственным способом 08 71
Списание расходов по отгрузке продукции 44, 45 71
278
Содержание операции Дебет Кредит
Списание судебных издержек и ар- битражных сборов 92 71
Оплата услуг сторонних организа- ций 60, 76 71
В случаях, когда авансовый отчет командированного работ-
ника утверждается сверх установленных норм расхода или состав-
лен по истечении 3 дней после возвращения из командировки, то
эти суммы списываются в дебет счета 84 и кредит счета 71, т.е. за
счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, а у под-
отчетного лица они прибавляются к заработку и облагаются подо-
ходным налогом или же: дебет 94 «Недостачи и потери» и кредит
71, а затем дебет 70, кредит 94.
13.6. Учет кредитов банка
Многие предприятия пользуются кредитами банка для по-
полнения производственных запасов, при трудностях с реализаци-
ей продукции, для капитального строительства, экспортно-
импортных операций и т.д. Кредиты банка позволяют маневриро-
вать собственными средствами, хозяйствовать с меньшей суммой
собственных средств. Кредиты банки выдают на принципах: целе-
вой характер кредитования; обеспеченность кредитов продукцией
и другими средствами; срочность возврата, платность ссуд (уплата
процентов в пользу банка). Порядок кредитования, оформления
кредитов, погашения регулируется правилами банков и кредитны-
ми договорами.
Кредиты на текущую хозяйственную деятельность выдают на
срок не более года. Называются они краткосрочными кредитами
банков и учитываются на пассивном счете 66 «Расчеты по кратко-
срочным кредитам и займам».
Краткосрочные кредиты выдаются на покупку материалов,
товаров, на экспорт-импорт, на погашение налогов, на научно-
исследовательские работы и даже на зарплату сроком до 10 дней
под повышенные проценты, т.е. кредиты в оборотные средства.
Кредиты на капиталовложения выдаются на срок более 1 го-
да. Учитываются они на пассивном счете 67 «Расчеты по долго-
срочным кредитам и займам». Сроки погашения кредитов и про-
центные ставки по ним оговариваются в кредитном договоре или
279
срочном обязательстве. Просроченные ссуды оплачиваются по
двойной ставке.
Кредитный договор заключается обычно на год, и в нем пре-
дусматриваются объекты кредитования, условия получения и по-
гашения ссуд, процент за кредит, обязательство по залогу креди-
туемых ценностей, источники и сроки погашения ссуд. Если есть
ссуда, просроченная более 30 дней, выдача новых ссуд прекраща- f
ется.
Долгосрочные кредиты банки дают на техническое перево-
оружение, расширение действующего предприятия, на строитель-
ство, приобретение нового оборудования, автомашин и т.п. Осо-
бенно кредитами поощряются высокопроизводительные отрасли,
направленные на расширение производства товаров народного
потребления, стройматериалов, строительство жилых домов, со- f
циально-бытовых объектов.
При кредитовании капитальных вложений кредиты могут на-
правляться сразу на оплату расчетных документов поставщиков и
подрядчиков (дебет 60, кредит 66). Могут выдаваться сразу или
поэтапно, по мере выполнения строительно-монтажных работ.
Особенно большое значение имеют кредиты как источники
финансирования хозяйственной деятельности на стадии становле-
ния малых предприятий.
Для получения кредита предприятие в банк представляет за-
явление (ходатайство), где указывает целевое направление креди-
та, сумму, срок пользования и сроки погашения кредита, характе-
ристику кредитуемого предприятия и экономический эффект от его
осуществления, технико-экономическое обоснование кредитуемого
объекта, копии договоров (соглашений, контрактов) с покупателями
продукции, с подрядными строительными организациями и другие
документы по требованию банка.
Для определения платежеспособности предприятия в банк
представляется баланс основной деятельности на последнюю от-
четную дату, отчет о прибылях и убытках.
При низкой платежеспособности банку предоставляются га-
рантии погашения кредита — это обязательства по залогу имуще-
ства, на которое банк имеет право на взыскание, или гарантийное
письмо предприятия-гаранта о погашении кредита в безакцептном
(без согласия на оплату) порядке, или договор страхования пога-
шения кредита страховой компанией.
При невыполнении обязательств по погашению кредита его
дальнейшая выдача приостанавливается, и через суд банк имеет
280
право объявить предприятие неплатежеспособным — банкротом,
объявить в печати об этом, реализовать заложенное имущество,
погашать просроченные кредиты за счет поступающей на расчет-
ный счет выручки от реализации продукции, работ, услуг.
По ссудным счетам, как и по расчетным и валютным счетам,
банки дают выписки, на основании которых ведется аналитический
и синтетический учет кредитов и их погашения.
Записи по счетам на получение кредита следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Зачисление кредита на расчетный и валютный счета 51, 52 66, 67
Выставление аккредитива и оформление лимитированных чеко- вых книжек 55-1, 55-2 66, 67
Оплата счетов поставщиков и подрядчиков 60 66, 67
Перечисление поставщику аванса за счет кредита 60 66, 67
Расчеты по внебюджетным плате- жам, платежам в бюджет (налогам), задолженности фонду социальной защиты населения 68, 69 66, 67
Перечисление задолженности раз- ным кредиторам 76 66, 67
Проценты по кредитам и займам относятся на счета матери-
альных ценностей до принятия их на баланс: дебет 07, 08, 10, 11,
41, кредит 66, 67, а после принятия прокредитованных средств: де-
бет 91, кредит 66, 67.
Проценты по всем просроченным и отсроченным (пролонги-
рованным) кредитам уплачиваются за счет чистой прибыли:
дебет 84, кредит 66, 67 и дебет 66, 67, кредит 51, 52.
Записи по дебету счетов 66 и 67 следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Погашение кредитов с расчетного и валютного счетов 66, 67 51, 52
Зачисление неиспользованных ак- кредитивов и чековых книжек 66, 67 55-1, 55-2
281
Содержание операции Дебет Кредит
Погашение кредитов дочерних предприятий 66, 67 76, 79
Погашение кредита за счет средств страховых компаний 66, 67 76
Погашение кредита за счет средств учредителей 66, 67 75
Получение кредитов на погашение просроченной задолженности по ранее выданным кредитам 66, 67 66, 67
Погашение кредита за счет целевых поступлений 66, 67 86
Предприятия могут получать займы и у других (кроме банков)
юридических лиц, которые считаются кредиторской задолженно-
стью и учитываются на пассивных счетах: 66 «Расчеты по кратко-
срочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным крет
дитам и займам».
Операции по этим счетам следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Получение займа в виде материа- лов 10 66, 67
НДС по полученному займу 18 66, 67
Получение денежных средств 50, 51, 52 66, 67
Погашение заимодавцем дебитор- ской задолженности 60, 76 66, 67
Проценты по краткосрочным и дол- госрочным займам под оборотные средства 10, 41,91 66, 67
Проценты по займам для приобре- тения основных средств 07, 08 66, 67
Погашение процентов 66, 67 50, 51,52
По заявлению-обязательству предприятия, представлен-
ному в банк, и списку заемщиков банки могут выдавать кредит
на строительство жилых домов, приобретение скота. Такие кре-
диты, полученные предприятием для выдачи своим работникам,
учитываются на счетах 66 и 67 по отдельным субсчетам и отдель-
ным работникам.
282
Записи по счетам:
Содержание операции Дебет Кредит
Получение кредита 50, 51 66, 67
Выдача кредита работникам 73 50, 51
Погашение кредита предприятием 66, 67 50, 51
Погашение кредита работниками 50, 51, 70 73
Существуют особенности кредитования по специальному
ссудному счету (спецссудный счет), субсчет на счете 66.
По спецссудному счету осуществляется кредитование торго-
вых и снабженческо-сбытовых организаций банками, где находится
расчетный счет кредитополучателя.
Со спецссудного счета кредит предоставляется на оплату
расчетных документов за товары, включая стоимость их транспор-
тировки и возвратной тары и сумму НДС. С этого счета допускает-
ся перечисление средств на покупку инвалюты для расчетов с не-
резидентами за поставленные товары, а также для погашения за-
долженности по валютному кредиту в пределах выручки в бело-
русских рублях, поступившей от реализации товаров, ранее опла-
ченных за счет кредита в инвалюте.
Для кредитования по спецссудному счету банк совместно с
кредитополучателем определяет плановый размер кредита. При
исчерпании планового размера кредита расчетные документы пе-
ремещаются в картотеку к спецссудному счету.
При изменении планового размера кредита оформляется до-
полнительное соглашение к кредитному договору. Кредитный до-
говор заключается на срок до 1 года.
Со спецссудного счета независимо от наличия просроченной
задолженности по кредитам и другим платежам перечисляется на
расчетный счет кредитополучателя сумма валового дохода (торго-
вых надбавок, сбытовых накидок). С этой целью ежемесячно или
ежеквартально банк совместно с торговой или снабженческо-
сбытовой организацией определяют долю валовых доходов в вы-
ручке от реализации товаров.
Банк не реже одного раза в квартал производит сопоставле-
ние перечисленной на расчетный счет суммы валового дохода и
фактически полученного за тот же период валового дохода.
Погашение задолженности по спецссудному счету осуществ-
ляется путем зачисления всей суммы выручки от реализации това-
ров.
283
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходована выручка магазина 50 90
Сдана выручка инкассатору банка 57 50
Зачислена выручка на специальный ссудный счет 66 субсчет «Спецссуд- ный счет» 57
Оплачены счета поставщиков 60 66
Перечислен на расчетный счет ва- ловой доход 51 66
Перечислены с расчетного счета 44 76
текущие платежи за транспортиров- ку товаров, за коммунальные услуги и т.д. 76 51
13.7. Учет расчетов с поставщиками
и подрядчиками
Поставщики — это предприятия, поставляющие данному
предприятию товарно-материальные ценности, электроэнергию, -
газ, пар, воду и т.д. Подрядчики выполняют для предприятия
строительно-монтажные, наладочные, научно-исследовательские и
другие работы.
Банки регламентируют формы и правила безналичных рас-
четов с поставщиками и подрядчиками в соответствии с Банков-
ским кодексом, вступившим в силу с 1 января 2001 года.
Расчеты могут производиться после отгрузки продукции, то-
варов, услуг, а могут осуществляться в виде предварительной оп-
латы (предоплаты) в счет будущих поставок товарно-
материальных ценностей или оказания услуг.
Безналичные расчеты производятся как за счет имеющихся 1
средств на расчетном счете предприятия, так и кредитов банков.
Платежи осуществляются с согласия плательщика или по его
поручению, за исключением случаев, установленных законода-
тельством или правилами расчетов. Плательщик имеет право от-
казаться от акцепта (платежа) на законных основаниях.
Все платежи осуществляются в порядке очередности поступ-
ления документов, кроме бюджетных налогов и оплаты энергоно-
сителей, которые перечисляются в первоначальном порядке, а
также заработная плата. Списание средств со счетов плательщи-
ков производится на основе первого экземпляра платежного пору-
284
чения, на котором стоят подписи руководителя, главного бухгалте-
ра и печать предприятия. Помарки, подчистки, исправления в бан-
ковских документах не допускаются.
В расчетных документах должны быть следующие реквизиты:
— наименование расчетного документа, его номер, дата;
— номер и наименование банка плательщика;
— наименование плательщика, номер его счета в банке,
учетный номер налогоплательщика;
— наименование получателя средств, номер его счета и наиме-
нование банка, назначение и сумма платежа (цифрами и прописью).
Поставщик, отгружая продукцию, товары, материалы, прежде
всего выписывает сопроводительный товарный документ — товар-
но-транспортную накладную, счет-фактуру или счет.
Банковский платежный документ выписывает или поставщик,
или плательщик в зависимости от принятой формы безналичных рас-
четов.
Платежное требование-поручение представляет собой тре-
бование поставщика к покупателю оплатить на основании направ-
ленных ему (минуя банк) расчетных и отгрузочных документов
стоимость поставленной по договору продукции, выполненных ра-
бот и оказанных услуг.
Платежное требование-поручение выписывает поставщик в 3
экземплярах, вручает (пересылает) непосредственно покупателю
или сдает в свой банк. Первый экземпляр должен быть оформлен
подписями и оттисками печати поставщика. Банк поставщика пере-
сылает их в банк плательщика, который передает плательщику для
оплаты.
Плательщик, определив возможность оплаты полученного
платежного требования-поручения, сдает его в обслуживающее
учреждение банка с тем, чтобы акцептованная сумма (акцепт —
согласие на оплату) была перечислена со счета плательщика на
счет поставщика. Если плательщик сверху на полях платежного
требования-поручения подписал «Платеж перевести телеграфом»,
то он и производится по телеграфу, а не по почте. При согласии
оплатить полностью или частично платежное требование-
поручение плательщик оформляет его подписями директора и
главного бухгалтера и оттиском печати на первом и втором экзем-
плярах и сдает все экземпляры в банк плательщика.
Срок, в течение которого плательщик обязан представить в
банк акцептованное платежное поручение-требование, определя-
ется сторонами в договоре и банком не контролируется.
285
Банк плательщика на основании первого экземпляра требова-
ния-поручения производит списание средств со счета плательщика и
оставляет у себя, направляет второй экземпляр в банк поставщика.
При отказе полностью или частично оплатить платежное
требование-поручение плательщик уведомляет непосредственно
свой банк, который возвращает поставщику требование-поручение
с извещением об отказе от оплаты. Или же уведомляется непо-
средственно поставщик.
Полный отказ от акцепта возможен в таких случаях: поставки
незаказанных товаров, материалов; бракованных товаров, неком-
плектных; досрочный завоз.
Чаще бывает частичный отказ от акцепта: недостачи, бой,
лом, порча части товаров, завышение договорных цен, пересорти-
ца и др. Возможна также форма расчетов за товары и услуги, когда
плательщик на основе сопроводительных документов поставщика
(накладная, счет) и получения товаров, материалов сам выписыва-
ет от своего имени платежное поручение на оплату (если необхо-
димо — уточняет с поставщиком и изменяет сумму платежа), и
банк плательщика списывает деньги с расчетного счета платель-
щика и переводит их в банк поставщика, что исключает всякие слу-
чайности в оплате и ускоряет расчеты.
Такая форма расчетов позволит в скором времени перейти к
оплате поставок векселями, которые широко применяются в меж-
дународной практике.
У поставщика учет отгрузок и оплаты отражается по счету 90
«Реализация»: дебет 90, кредит 43, 45— при списании фактической
себестоимости отгруженных и реализованных товаров; дебет 51, кре-
дит 90 — при получении выручки от реализации.
У покупателя (плательщика) эти же операции отражаются по
счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»: по кредиту
задолженность поставщикам, а по дебету ее погашение.
Содержание операции Дебет Кредит
Акцептован счет поставщика за по- ступившие товарно-материальные ценности. Сюда же относятся и рас- ходы по доставке, включенные в счет поставщика 18 07, 08, 10, 41 60 60
Оплачен счет поставщика 60 51, 52, 55
Транспортные расходы по торговле 44 60
286
В настоящее время наряду с предоплатой применяется рас-
срочка платежа (коммерческий кредит) с уплатой процентов постав-
щику за предоставленную рассрочку платежа и на их сумму увеличи-
вается стоимость покупаемых материальных ценностей: дебет 04, 08,
10, 41, кредит 60. При коммерческом кредите средством платежа вы-
ступает вексель— письменное долговое обязательство должника
(покупателя) своему поставщику (кредитору) уплатить указанную
сумму в срок, оговоренный договором поставки.
Содержание операции Дебет Кредит
Задолженность подрядчику по строительству 08 60
Задолженность подрядчику по ре- монту основных средств 20, 25, 26, 44 60
Принят к оплате (оплачен) предъ- явленный счет за услуги для произ- водства (газ, электроэнергия) сто- ронних организаций и ремонтные услуги 60 51, 55
Услуги сторонних организаций можно отражать и на счете 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Суммы недостач, пересортиц, нарушения цен, боя, брака и
других претензий к поставщикам у покупателя отражаются по счету
76-3 (дебет 76-3, кредит 60), и платежи по претензиям востребы-
ваются. Поэтому аналитический учет по счету 60 надо вести по ка-
ждой поставке груза, чтобы знать положение дел с поступлением
груза, его оплатой, розыском в случае пропажи.
В расчетах между предприятиями широко применяются пла-
тежные поручения и расчетные чеки при наличии средств на счете.
Их от своего имени выписывает плательщик, указывая, кому,
сколько и за что заплатить. Платежными поручениями плательщи-
ки рассчитываются за полученные товары и услуги со ссылкой на
накладную, с бюджетом, органами социального страхования, вне-
бюджетными фондами, за транспортные, коммунальные и другие
услуги, производят перечисления по аренде основных средств,
штрафным санкциям, кредиторской задолженности по ссудам и по
прочим платежам, предварительная оплата товаров и услуг со-
гласно договору поставок, когда должны быть оговорены сроки от-
грузки после получения платежа.
Платежное поручение выписывается в трех экземплярах
(подписи и печать на первом экземпляре). По дебету указывается
расчетный счет плательщика, а по кредиту — разные счета, в за-
287
видимости от вида платежей и получателей. Платежные поручения
действительны в течение 10 дней.
Поручения принимаются от плательщика к исполнению при
наличии денег на расчетном счете (или валютном). Платежными
поручениями производится и предоплата. Если предприятие-
покупатель производит авансовые платежи (предоплата) под по-
ставку товарно-материальных ценностей, под выполнение работ,
услуг, то учет предоплаты ведется на счете 60 «Расчеты с постав-
щиками и подрядчиками» (если в договоре поставок предусмотре-
на предоплата).
Записи по этому счету следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
На основе платежного поручения на перечисление предоплаты согласно выписке с расчетного счета и других счетов 60 51, 52, 55
Поступление товаров, материалов в счет предоплаты 04, 07, 10, 41 60
Оплата счетов поставщиков (и под- рядчиков) 60 60
Аналитический счет ведется по каждому поставщику. У по-
ставщика, получившего предоплату на поставку грузов, учет ведет-
ся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками, субсчет 62-4
«Авансы полученные».
Содержание операции Дебет Кредит
Получение предоплаты 50, 51,52 62-4
Отгружены товарно-материальные ценности 90, 91 04, 07, 10, 43, 41
Списание задолженности и отраже- ние реализации 62-4 90
Аналитический учет ведется по каждой предоплате.
Расчеты платежными требованиями в свое время были
очень широко распространены. На основе отгрузочных документов
(товарно-транспортных накладных) поставщик выписывает пла-
тежное требование и сдает его в банк на инкассо, т.е. банк по-
ставщика принимает на себя обязательство взыскать платежи с
покупателя.
Платежные требования пересылаются по почте или переда-
ются по факсу в банк плательщика, и там оплата идет в день по-
288
ступления (если это предусмотрено в договоре поставок) или с от-
срочкой платежа на 2 рабочих дня по местным поставкам и на 3
рабочих дня — по иногородним поставкам, не считая дня поступ-
ления платежного требования.
Платежные требования сдаются в банк после отгрузки и под-
крепляются предъявлением отгрузочных документов (накладных,
счетов и др.). Главное в этой форме расчетов — акцепт платежных
документов (согласие плательщика на оплату). Установлен поря-
док молчаливого акцепта, т.е. если в установленный срок (2—3 ра-
бочих дня) от плательщика не поступило письменного заявления
об отказе от акцепта (с приложением актов приемки товаров), то
платежное требование с молчаливого согласия считается акцепто-
ванным и подлежит оплате. Поэтому и у поставщика и у покупателя
должен быть организован четкий контроль за расчетами, чтобы из-
бежать судебных исков.
Полный или частичный отказ от акцепта может быть пись-
менно заявлен на специальном бланке в таких случаях: поставки
незаказанных товаров; досрочный их завоз; нарушены договор-
ные цены; бой, брак, некомплектность товаров; пересортица;
ошибки арифметические, немаркированные товары, недостачи
товаров и др.
Неполучение отгруженных товаров не является мотивом для
отказа от акцепта. Платежные требования сдает поставщик в свой
банк в 3 экземплярах по иногородним и в 4 экземплярах по мест-
ным, внутригородским расчетам, и сдаются они при реестре, кото-
рый составляется в 2 экземплярах (1-й банку, а 2-й с распиской
банка возвращается поставщику). Реестр и сами документы подпи-
сывает директор, главный бухгалтер, и ставится печать. За не-
своевременную оплату платежных требований банк взыскивает
пеню от суммы просроченных платежей (из картотеки № 1 пере-
кладывают платежные требования в картотеку № 2). В настоящее
время расчеты платежными требованиями распространены мало.
Аккредитив — это поручение банка плательщика иногороднему
банку поставщика производить оплату счетов поставщика за от-
груженные товары и оказанные услуги.
Для открытия аккредитива плательщик предоставляет в свой
банк заявление на аккредитив и платежное поручение на перечис-
ление денежных средств.
В заявлении указывается номер договора поставки, число и
месяц закрытия аккредитива, наименование поставщика и его бан-
ка, для отгрузки каких товаров и сроки отгрузки.
Аккредитив выставляется только для расчета с одним по-
ставщиком.
Расчетный чек— это письменное поручение владельца рас-
четного счета (чекодателя) банку о перечислении конкретной сум-
мы на счет получателя денежных средств.
10 Зак. 150 289
Для получения чековой книжки предприятие подает в банк
заявление и платежное поручение для перечисления денег на че-
ковую книжку.
Полученные в банке чековые книжки (бланки строгой отчет-
ности) могут быть выданы экспедитору или другому подотчетному
лицу для проведения расчетов за материалы, товары, услуги.
Выписанные чеки подписываются должностным лицом поку-
пателя на основании доверенности и при получении товарных до-
кументов на приобретенные товары, материалы выдаются продав-
цу товаров. Чеки сдаются в банк вместе с реестром чеков в трех
экземплярах, и банк поставщика зачисляет средства на счет по-
ставщика. Главный бухгалтер суммы на корешках чеков сверяет с
выписками банка по счету 55. Учет расчетов по аккредитивам и че-
ковым книжкам изложен выше.
Надо отметить, что с принятием Банковского кодекса утрати-
ли силу Положение о безналичных расчетах от 31.01.1997 г. № 849
и ряд инструкций. Вместо них приняты новые инструкции:
Инструкция о банковском переводе от 29.03.2001 г. № 66 (о
таких формах безналичных расчетов, как платежные поручения,
платежные требования-поручения);
Инструкция о порядке совершения банковских документаль-
ных операций от 29.03.2001 г. № 67 (аккредитивы и др.);
Инструкция о порядке проведения операций с исполь-
зованием чеков из чековых книжек и расчетных чеков от
29.03.2001 г. № 64.
Банковский кодекс сохранил прежнюю классификацию
форм безналичных расчетов между субъектами хозяйствования
и банками.
Но в основу правового регулирования были положены 3 вида
банковских операций:
1. Банковский (кредитный) перевод, когда инициатором пла-
тежа всегда выступает плательщик-должник по обязательству (ис-
пользуются платежные поручения, платежные требования-
поручения).
2. Инкассо (дебитовый перевод), когда инициатива платежа
исходит от получателя-кредитора средств (используются платеж-
ные требования, чеки, векселя).
3. Аккредитив.
Исчезли такие разновидности форм безналичных расчетов,
как расчеты акцептованными платежными поручениями, расчеты в
порядке плановых платежей. Упразднены такие документы, как ин-
кассовые распоряжения (их заменили платежные требования).
290
ВЕДОМОСТЬ
учета расчетов с поставщиками за апрель 200
291
13.8. Учет расчетов с бюджетом
Все предприятия постоянно ведут расчеты с бюджетом по
таким налогам и отчислениям:
— налог на добавленную стоимость (НДС);
— налог на прибыль (доходы);
— налог с продаж автомобильного топлива;
— налог на недвижимость;
— налог за пользование природными ресурсами (экологиче-
ский налог);
— акцизы;
— платежи за землю;
— подоходный налог с граждан;
— чрезвычайный налог для ликвидации последствий на Чер-
нобыльской АЭС и отчисления в фонд занятости;
— отчисления в республиканский фонд поддержки произво-
дителей сельхозпродукции и продовольствия и аграрной науки и
пользователями автомобильных дорог;
— отчисления на финансирование расходов, связанных с
содержанием и ремонтом жилищного фонда, в местный целевой
бюджетный фонд стабилизации экономики производителей сель-
хозпродукции и продовольствия и др.
Для учета расчетов с бюджетом используется активно-
пассивный синтетический счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Начисление в пользу бюджета платежей записывается по кредиту
счета, а перечисление — по дебету счета.
Сальдо по счету 68 может быть кредитовое, показывая
задолженность перед бюджетом, и дебетовое, означая из-
лишне перечисленные суммы в бюджет, которые будут зачте-
ны в счет налогов на следующие месяцы или возвращены на
расчетный счет предприятия (по его заявлению в налоговую
инспекцию).
Аналитический учет по счету 68 ведется по каждому виду на-
логов по принципу: «начислено», «перечислено» за каждый месяц
календарного года.
Порядок начисления и уплаты налогов регулируется законо-
дательством.
К счету 68 «Расчеты на налогам и сборам» могут быть от-
крыты субсчета:
68-1 «Налоги и отчисления, включаемые в себестоимость
продукции, работ, услуг» (налог на землю, экологический
292
налог, чрезвычайный налог и фонд содействия занято-
сти);
68-2 «Налоги, уплачиваемые из прибыли (дохода)» (налог на
прибыль и доходы, на недвижимость, игорный бизнес и
др-);
68-3 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации това-
ров, продукции, работ, услуг» (акцизы, НДС, налог на
продажу в розничной торговой сети, налог на автомо-
бильное топливо и др.);
68-4 «Налоги на доходы физических лиц» (подоходный на-
лог);
68-5 «Прочие налоги, сборы и отчисления» (налог на приоб-
ретение автотранспортных средств, на рекламу и др.).
По кредиту счета 68 начисляются налоги и штрафные санк-
ции: дебет 99 «Прибыли и убытки», кредит 68 «Расчеты по налогам
и сборам».
По дебету счета 68 перечисляются налоги в бюджет и также
зачет НДС: дебет 68, кредит 18.
По расчетам с бюджетом записи по счетам будут следую-
щие:
Содержание операции Дебет Кредит
Начисление налога на прибыль и доходы, налога на недвижимость и ДР- 99 68
Начисление штрафных санкций и пени по расчетам с налоговой ин- спекцией 99 68
Начисление налога на добавленную стоимость, налога на топливо, акци- зов, сельхозналога, фонд стабили- зации, на содержание жилищного фонда и др. 90 68
Начисление налога за пользование природными ресурсами (экологиче- ский налог), платежей за землю, чрезвычайного налога для ликвида- ции последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и др. и фонд занятости 20, 25, 26, 23, 29, 44 68
Начисление подоходного налога с граждан 70 68
293
Содержание операции Дебет Кредит
Перечисление налогов и отчисле- ний в бюджет 68 51, 52
Перечисление налогов за счет кре- . дита банка или займов у других предприятий (при отсутствии средств на расчетном счете) 68 66, 67
Перечисление налогов за счет вре- менной безвозмездной финансовой помощи других предприятий 68 76
13.9. Учет расчетов с персоналом по прочим операциям
На счете 70 отражаются расчеты с персоналом по заработ-
ной плате, премиям, пособиям, прочим вознаграждениям, а расче-
ты по прочим операциям проходят по счету 73, к которому откры-
ваются субсчета:
73-1 «Расчеты по представленным займам»:
на сумму выданного займа: дебет 73-1, кредит 50, 51;
погашение займа: дебет 50, 51, 70, кредит 73-1;
73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».
Займы работникам выдаются на индивидуальное или кооператив-
ное строительство домов, квартир, обзаведение домашним хозяй-
ством, садовым домиком и др.
Возмещение материального ущерба производится в резуль-
тате недостач и хищений материальных ценностей, потерь от бра-
ка и др.
На субсчете 73-2 отражаются операции по возмещению ма-
териального ущерба (недостача, хищения, порча материальных
ценностей определяются по действующим свободным ценам на
день выявления):
Содержание операции Дебет Кредит
Выявлена недостача при инвента- ризации (по актам инвентаризации) 94 10, 43, 41, 50
Отнесена на виновное лицо по учетной стоимости ущерба 73-2 94
На разницу между взыскиваемой и учетной стоимостью 73-2 98
Погашение задолженности 50, 51, 70 73-2
На сумму разницы в ценах недоста- чи 98 92
294
Содержание операции Дебет Кредит
Списание потерь от брака за счет виновных работников 73-2 28
Задолженность работников за при- обретенные ими акции данного предприятия 73 81
Сумма убытков, подлежащих взы- сканию с виновных лиц (аварии, по- жары) 73 92
Аналитический учет по счету 73 ведется по каждому доку-
менту, каждой хозяйственной операции, каждому работнику орга-
низации.
13.10. Учет расчетов с учредителями
Счет 75 «Расчеты с учредителями» предназначен для учета
расчетов с учредителями предприятия по вкладам в уставный
фонд предприятия и по выплате доходов.
К счету 75 могут быть открыты 2 субсчета: 75-1 «Расчеты по
вкладам в уставный фонд», 75-2 «Расчеты по доходам». При соз-
дании акционерного общества на сумму задолженности лиц, под-
писавшихся на акции, а также на задолженность учредителей по
вкладам в уставный фонд дебетуют счет 75 и кредитуют счет 80
«Уставный фонд». На сумму фактически поступивших средств за-
пись пройдет по кредиту счета 75 и дебету счетов 51, 52, 50, 01,04,
08, 41, 10 и др. Оприходование имущества в счет вкладов в устав-
ный фонд производится в оценке, определенной по договоренно-
сти учредителей. Все неденежные вклады в уставный фонд под-
вергаются экспертизе соответствующими ведомствами.
При создании акционерных обществ акции могут продавать-
ся по цене выше их номинальной стоимости. В этом случае разни-
ца между продажной и номинальной стоимостью относится в кре-
дит счета 83 «Добавочный фонд».
На субсчете 75-2 «Расчеты по выплате доходов» учитывают-
ся расчеты с учредителями (участниками) по выплате доходов, по
распределению прибыли, убытка.
Начисление дохода отражается:
дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток),
кредит 75-2 «Расчеты по выплате доходов».
295
Удержание налога на дивиденды, доходы (ставка 15% с сум-
мы начислений) у источника выплат:
дебет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»,
кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Выплата доходов:
дебет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»,
кредит 50, 51,52.
При выплате доходов товарами, продукцией, ценными бума-
гами, работами, услугами данной организации используется счет
90 «Реализация»:
начисление: дебет 75-2,кредит 90,
выплаты: дебет 90, кредит 43, 41 и др.
Аналитический учет по счету 75 «Расчеты с учредителями»
ведется по каждому учредителю (участнику).
13.11. Учет расчетов с разными дебиторами
и кредиторами
На активно-пассивном счете 76 «Расчеты с разными дебито-
рами и кредиторами» ведутся расчеты по многим некоммерческим,
непроизводственным операциям: по имущественному и личному
страхованию; по претензиям; по исполнительным листам в пользу
других организаций и физических лиц; за товары, проданные в
кредит, и другие.
К счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
могут открываться следующие субсчета:
76-1 «Расчеты с организациями и лицами по исполнитель-
ным документам» (алименты, штрафы по решению су-
дебных органов):
удержания — дебет 70, кредит 76-1,
перечисление, выплата — дебет 76-1, кредит 50, 51;
76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
(кроме расчетов по социальному страхованию);
76-3 «Расчеты по претензиям» (предъявляемым поставщи-
ком, подрядчиком, транспорту и др.);
76-4 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим до-
ходам» (в пользу данной организации);
76-5 «Расчеты по депонированным суммам» (не выплачен-
ной заработной плате в срок из-за неявки получателей);
76-6 «Расчеты за товары, проданные в кредит».
296
Аналитический учет расчетов с разными дебиторами и кре-
диторами ведется по каждому дебитору и кредитору.
Записи по счету 76 очень разнообразные, учитывая много-
плановость хозяйственных операций:
Содержание операции Дебет Кредит
Удержания из зарплаты в пользу разных организаций и лиц Перечисление по назначению 70 76-1 76-1 51,50
Оплачена страховка арендуемого объекта основных средств 76-2 51
Сумма страховки отнесена на расхо- ды будущих периодов 97 76-2
Списываются расходы по страхова- нию на текущий месяц 20, 26 97
Сумма претензии к поставщику по актам приемки товаров 76-3 60
Возмещение претензий поставщикам 51,52, 55 76-3
Предъявлены к получению штрафов, пени, неустойки за нарушение дого- вора поставки 76-3 92
Причитаются к получению дивиден- ды организации 76-4 91
Поступили дивиденды 51,52 76-4
Депонирована сумма заработной платы 70 76-5
Выплачена депонированная зарпла- та 76-5 50
На основании поручений- обязательств удерживается сумма за товары, купленные в кредит 70 76-6
Перечислено торговым организаци- ям с суммы заработной платы за то- вары, купленные в кредит 76-6 51
13.12. Учет внутрихозяйственных расчетов
Внутрихозяйственные расчеты — это расчеты с филиалами,
представительствами и другими подразделениями, выделенные на
отдельные балансы, но включаемые в общий баланс организации.
К счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» могут быть от-
крыты субсчета:
297
79-1 «Расчеты по выделенному имуществу»;
79-2 «Расчеты по текущим операциям»;
79-3 «Расчеты по договору доверительного управления иму-
ществом» и др.
Аналитический учет по счету 79 ведется отдельно по каждо-
му филиалу, отдельно и по видам расчетов. Уведомление по внут-
рихозяйственным операциям производится путем письменных из-
вещений.
Записи по счету 79 будут следующие:
Содержание операции Г оловное предприятие Предприятие, выделенное на отдельный ба- ланс
дебет кредит дебет кредит
Выделение филиалам, подразделениям: — основных средств — материалов — товаров 79 79 79 01 10 41 01 10 41 79 79 79
Сдача выручки 79 50
Зачисление выручки на расчетный счет голов- ного предприятия 51 79
Погашение кредитор- ской задолженности предприятия, выделен- ного на отдельный ба- ланс 79 51, 52, 55 60, 76 79
Погашение дебиторской задолженности перед головным предприятием 51, 52 55 79 79 60, 76
Погашение задолженно- сти по налогам 79 51 68 79
Передача имущества в доверительное управление не оз-
начает передачу права собственности на это имущество. Оно ос-
тается в собственности учредителя, а доверительный управляю-
щий ведет учет полученного имущества и всех операций по нему
на отдельном балансе.
Имущество, переданное в доверительное управление, спи-
сывается учредителем так:
дебет 79-3, кредит 01, 04, 58 и одновременно списывается
амортизация:
298
дебет 02, 05, кредит 79.
Принятое в доверительное управление имущество записы-
вается обратными проводками.
Перечисление прибыли (дохода) доверительного управ-
ляющего учредителю управления отражается:
дебет 79-3, кредит 51, а у учредителя:
дебет 51, кредит 79-3.
13.13. Учет расчетов с покупателями и заказчиками
с применением векселей
К активно-пассивному счету 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» могут быть открыты такие субсчета, как:
62-1 «Расчеты в порядке инкассо»;
62-2 «Расчеты плановыми платежами»;
62-3 «Векселя полученные»;
62-4 «Авансы полученные»;
62-5 «Расчеты по прочим операциям».
Например, получены товары по товарообменной операции
(бартерной сделке): дебет 41, кредит 62 или через счет 60. Отгру-
жены товары покупателям в счет бартерных поставок: дебет 62,
кредит 90. Списание фактической себестоимости товаров: дебет
90, кредит 41. С применением векселей также используется счет
62, на котором учитываются расчеты с покупателями по суммам
задолженности за товары, проданные им с рассрочкой платежа.
Совет Министров Республики Беларусь и Нацбанк приняли
постановление «Об обязательном оформлении векселями просро-
ченной задолженности за поставленные товары и оказанные услу-
ги» № 430/6 от 10.07.1994 г. Вексель является средством оформ-
ления коммерческого кредита, представленного в товарной форме
продавцами покупателям в виде отсрочки от уплаты долга за про-
данные товары (оказанные услуги).
Векселедержатель может дать поручение банку на инкассиро-
вание векселей, и банк обязан своевременно переслать векселя по
месту платежа (в банк покупателя товаров). Векселедержатель о сда-
че векселя на инкассо извещает плательщика самостоятельно.
Под вексельным протестом понимается нотариально заве-
ренный отказ плательщика от уплаты векселя. В этом случае банк
может взять на себя обязанность по протесту векселя в случае его
неоплаты в срок.
За все эти услуги комиссионные вознаграждения банку упла-
чивает клиент. Банк следит за сроками уплаты платежей по вексе-
лям в особой ведомости. Векселя передаются в банк при реестрах.
299
На каждом векселе должно быть не менее 2 подписей: векселеда-
теля и первого векселеприобретателя.
При получении платежа в векселе делаются отметки об оп-
лате, а векселя возвращают плательщику. При получении платежа
по векселю банк плательщика уведомляет банк поставщика специ-
альным авизо.
Под залог векселей банк может векселедателю (покупателю)
выдать кредит по заявке векселедержателя (поставщика).
Под учетом векселей следует понимать такую операцию, ко-
гда векселедержатель передает (продает) банку векселя до
наступления срока платежа и получает от банка сумму по векселю
за вычетом учетного процента (дисконта), который устанавливает
сам банк. Значит, банк становится лицом, которое должно получить
от векселедателя платеж по векселю в установленный срок в
общем порядке. Векселя представляют собой вид ценной бумаги, и
они бывают двух видов:
простой вексель (соль-вексель) — это письменное сви-
детельство, содержащее обязательство должника (векселедателя)
уплатить через установленный срок определенную сумму денег
предъявителю векселя или лицу, указанному в векселе;
переводной вексель (тратта) — это документ, содержащий
письменное безусловное указание векселедержателя (поставщика,
кредитора, трассанта) лицу, на которое выставлен вексель — пла-
тельщику (заемщику, трассату), об уплате последним определен-
ной суммы денег предъявителю векселя, т.е. третьему лицу (реми-
тенту), указанному в векселе. Плательщиком в данном случае яв-
ляется не векселедатель, как в простом векселе, а другое лицо,
которое путем акцепта (согласия на оплату) принимает на себя
обязательство оплатить переводной вексель. Этим третьим лицом
может быть банк или иная организация.
Если под залог векселей банк выдает кредит, то погашение
кредита может осуществляться двумя путями:
— перечислением средств по распоряжению клиента с его
расчетного счета;
— зачислением платежей, поступающих от векселедателей
по векселям, находящимся в обеспечении кредита.
Национальный банк может принимать к учету и залогу вексе-
ля от коммерческих банков, т.е. коммерческие банки являются соб-
ственниками векселей.
Порядок расчетов, осуществляемый предприятиями при рас-
четах посредством векселей, следующий. У поставщика (векселе-
держателя): задолженность по расчетам с покупателями, заказчи-
ками, обеспеченная полученными векселями, учитывается на сче-
те 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя
полученные».
300
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Получены векселя на отгруженную про- дукцию (товары), работы, услуги 62-3 90
Получены векселя за отгруженные ос- новные средства, материалы и другие активы 62-3 91
Проценты по векселям, полученным в обеспечение за проданную продукцию 51,52 91
. Списание фактической себестоимости отгруженной продукции 90 43, 41
У покупателя (векселедателя): задолженность поставщикам, подряд- чикам, обеспеченная выданными век- селями 10, 41,07, 08 60
погашение задолженности, обеспечен- ной выданными векселями 60 51, 52
проценты поставщику по выданным векселям (если уплата процентов предусмотрена) 20, 26, 44 51,52
начисление вексельного сбора 20, 26, 44 68
Построение аналитического учета по счету 60 должно обеспе-
чить учет задолженности поставщикам по каждому векселю, срок оп-
латы которых не наступил, и по просроченным векселям.
До наступления срока оплаты по векселю предприятие-
векселедержатель может получить ссуду банка под дисконт (процент)
векселя:
Содержание операции Дебет Кредит
Получена ссуда на сумму номинальной цены векселя 51, 52 66, 67
Учетный процент (дисконт) банку по ссуде 91 66, 67
На основании извещения банка об оп- лате векселя векселедателем или дру- гим плательщиком 66, 67 62-3
Возврат предприятием- векселедержателем ссуды в результа- те учета (дисконта) векселей из-за не- выполнения векселедателем своих обязательств в установленный срок 66, 67 51, 52
Начисление вексельного сбора 20, 26, 44 68
301
Остановимся на вопросе учета дисконта (процента) вексе-
лей.
До наступления сроков погашения векселей предприятие-
векселедержатель (поставщик) имеет право продать их банку (По-
становление Нацбанка Республики Беларусь от 18.05.2000 г.
№ 11.8) по договору купли-продажи, но до погашения задолженно-
сти по векселю сумма денежных средств, перечисленная банком
векселедержателю, у векселедержателя учитывается на отдель-
ном субсчете счетов 66, 67. Записи по счетам у векселедержателя-
поставщика будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Получение векселей за отгруженную продукцию (по номинальной стоимо- сти векселя) 62-3 90
Получение денежных средств, фак- тически уплаченных банком векселе- держателю (меньше номинальной стоимости векселя) 51 66, 67
На сумму учетного процента (дискон- та) в пользу банка 20, 44 66, 67
Получено извещение банка об опла- те дисконтированных векселей век- селедателем (номинальная цена векселя) 66, 67 62-3
Списание фактической себестоимо- сти реализованной продукции (работ, услуг) 90 43, 20
Списание финансового результата от реализации продукции (работ, услуг) 90 99
Иначе говоря, операции по учету (дисконту) векселей явля-
ются формой кредитования банком векселедержателя путем дос-
рочной выплаты ему суммы по векселю, уменьшенной на сумму
учетного процента (дисконта).
Согласно Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС
(Постановление ГНК от 29.06.2001 г. № 94) датой фактической
реализации является дата поступления векселя за отгруженные
товары (работы, услуги).
Но вексель может иметь и другую форму расчетов, когда он
выступает как ценная бумага, и доходы по такому векселю расце-
ниваются как доходы и облагаются по ставке 40% в соответствии с
Декретом Президента Республики Беларусь от 23.12.1999 г. № 43.
302
Например, одно предприятие купило вексель (ценную бума-
гу) у другого предприятия или банка по цене 240000 руб.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Оприходование векселей по цене их приобретения 62 58 51 62 240000
Погашение банком векселя 51 91 240000
Списание стоимости погашенного векселя 91 58 240000
Поступление начисленных про- центов по векселю 51 91 50000
Начислен налог на доходы, полу- ченные от операций с ценными бумагами (40%) 99 68 20000
Следовательно, каждую операцию с участием векселей не-
обходимо внимательно рассмотреть, т.е. является ли вексель дол-
говым обязательством покупателя-векселедателя продукции (ра-
бот, услуг) перед поставщиком-векселедержателем, и тогда опера-
ция отражается через счета 62 и 90, или вексель выпущен вексе-
ледателем (например, банком) с целью привлечения свободных
денежных средств субъектов хозяйствования.
Векселедержатель, покупая вексель банка, ставит цель из-
влечь из этой ценной бумаги доход, и тогда учет ведется на счете
91 «Операционные доходы и расходы», а значит налог на доходы
надо уплатить по ставке 40%.
13.14. Учет факторинговых операций
Постановлением Нацбанка Республики Беларусь от
30.08.2001 г. № 229 утверждены Правила проведения банками и
небанковскими кредитно-финансовыми организациями финанси-
рования под уступку денежного требования (факторинга) в соот-
ветствии с Банковским кодексом.
По договору финансирования под уступку денежного требо-
вания (факторинга) одна сторона (фактор) обязуется другой сторо-
не (кредитору) вступить в денежное обязательство между кредито-
ром и должником на стороне кредитора путем выплаты кредитору
суммы денежного обязательства должника с дисконтом.
Фактором выступает банк, имеющий лицензию Нацбанка
Республики Беларусь на право проведения факторинговых опера-
ций.
303
Правовой основой взаимоотношений фактора с кредитором
является договор факторинга, в котором указываются следующие
существенные условия:
наименование фактора, кредитора, их юридические адреса;
сумма уступаемого денежного требования, валюта факторин-
га и сроки финансирования кредитора;
предмет договора факторинга;
наименование должника;
номер и дата договора, заключенного между кредитором и
должником;
форма факторинга (открытый или скрытый);
условия платежа (с правом регресса или без права регрес-
са);
размер дисконта, порядок его определения;
ответственность фактора, кредитора.
Под открытым факторингом понимаются операции, когда
плательщик (покупатель товара) уведомлен о передаче права тре-
бования фактору, выступающему правопреемником по денежным
требованиям, когда покупатель непосредственно рассчитывается с
фактором-банком.
Скрытый факторинг, когда плательщик не уведомляется о
проведении факторинговой операции и когда плательщик рассчи-
тывается с поставщиком, а тот непосредственно с банком (не
позднее следующего рабочего дня после получения выписки по
счету поставщик обязан предоставить платежное поручение на пе-
речисление средств фактору).
При факторинговых операциях без права регресса фактор
финансирует поставщика без права последующего возврата де-
нежных требований поставщику в случае неоплаты их плательщи-
ком (риск по операции факторинга несет фактор, т.е. банк).
При факторинге с правом регресса фактор имеет право
вернуть поставщику денежные требования, не оплаченные
покупателем в течение определенного срока, если поставщик
принял на себе поручительство за плательщика перед фактором
(риск по операции факторинга несет поставщик).
Если денежное требование поставщика является недействи-
тельным (отгружен незаконный товар, бракованный товар и т.д.),
фактор имеет право регресса независимо от условий платежа.
304
Еще до заключения и подписания договора факторинга фак-
тор-банк изучает финансовое положение поставщика, покупателя,
спрос на реализуемый товар, наличие комиссионных и бартерных
операций, возможность предоставления залога, гарантии и поручи-
тельства.
Фактор осуществляет финансирование под уступку денежно-
го требования за фактически отгруженные товары (продукцию),
выполненные работы, оказанные услуги.
Если по факторингу плательщиком выступает резидент Рес-
публики Беларусь (внутренний факторинг), то поставщик при от-
крытом факторинге предоставляет фактору на инкассо платежное
требование в 4 экземплярах от имени фактора при реестре в 2 эк-
земплярах. На всех экземплярах платежных требований ставится
штамп «факторинг», подписи и печать поставщика.
При открытом факторинге по экспорту товаров (работ, услуг)
поставщик сдает фактору-банку счет-фактуру, ТТН, контракт на
поставку и другие документы. Поставщик, отгрузив товары нерези-
денту и получив от фактора валютные средства, должен отражать
реализацию до момента поступления средств от покупателя.
При открытом факторинге без права на регресс и учета реа-
лизации по факту оплаты записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Отгружена продукция (товары) нере- зиденту по фактической себестоимо- сти, товар — по покупной цене 45 43
Поступление валюты от фактора (по курсу Нацбанка РБ на дату поступле- ния валюты) 52 62
Отражение реализации на дату по- ступления средств от фактора 62 90
Списание себестоимости реализо- ванной продукции, товаров 90 45
Оплата процентов по факторингу и комиссионных вознаграждений фак- тору 20, 44 51, 52
305
Глава 14. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
14.1. Понятие финансового результата
Каждая организация определяет финансовый результат сво-
ей хозяйственной деятельности по окончании отчетного периода |
(месяца, квартала, полугодия, года).
Финансовый результат деятельности субъекта хозяйст-
вования представляет собой прибыль или убыток за отчетный пе-
риод, т.е. разницу между доходами и расходами.
К доходам относится выручка от реализации готовой продук-
ции, покупных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а
также прочие доходы: поступления от продажи основных средств,
нематериальных активов, излишка материалов и других активов,
штрафы, пени и неустойки полученные, проценты по хранению де-
нежных средств в учреждениях банка и др.
К расходам относятся затраты на производство продукции,
работ, услуг (материальные расходы, расходы на оплату труда,
амортизация, расходы на социальные нужды, прочие расходы),
убытки от реализации и списания основных средств, материалов и
прочих активов, штрафы, пени и неустойки уплаченные, проценты,
уплаченные по кредитам и займам, и многие другие.
В соответствии с Типовым планом счетов, введенном с 1 ян-
варя 2004 года, нормативными документами по бухгалтерскому
учету доходы и расходы организации в зависимости от их характе-
ра подразделяются на три вида:
1. Доходы и расходы от обычных видов деятельности.
2. Операционные доходы и расходы.
3. Внереализационные доходы и расходы.
Система счетов Типового плана счетов отвечает данной
классификации учета доходов и расходов и выявлению оконча-
тельных финансовых результатов деятельности предприятия (при-
были/убытка) за отчетный период.
14.2 . Учет прибылей и убытков
Конечный финансовый результат учитывается на активно-
пассивном счете 99 «Прибыли и убытки». По дебету отражаются
потери, расходы (убытки), а по кредиту — прибыль (доходы) орга-
низации. Ежемесячно на счет 99 «Прибыли и убытки» поступает
прибыль или убыток от основных видов деятельности, который
формируется на активно-пассивном счете 90 «Реализация». Как
306
уже было сказано ранее, на счете 90 «Реализация» сопоставляют-
ся доходы от реализации (выручка от реализации) по кредиту сче-
та с расходами (себестоимость проданной продукции, товаров, ра-
бот, услуг, а также налоги по дебету этого счета). Если доходы бу-
дут больше суммы расходов на счете 90 «Реализация» (как и
должно быть), то делается запись:
дебет 90 «Реализация»,
кредит 99 «Прибыли и убытки».
Если на счете 90 дебетовый оборот превысил кредитовый, то
на сумму убытка счет 90 закрывается ежемесячно:
дебет 99 «Прибыли и убытки»,
кредит 90 «Реализация».
На счет 99 «Прибыли и убытки» переносится сальдо опера-
ционных доходов и расходов за отчетный месяц со счета 91 «Опе-
рационные доходы и расходы», а также сальдо внереализацион-
ных доходов и расходов за отчетный месяц со счета 92 «Внереа-
лизационные доходы и расходы».
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются также
начисленные налоги и сборы из прибыли:
налог на недвижимость;
налог на прибыль и доходы;
штрафы, пени за нарушение налогового законодательства
(кроме санкций за нарушение хозяйственных договоров).
Записи по счетам по данному перечню платежей в бюджет
будут:
дебет 99 «Прибыли и убытки», кредит 68 «Расчеты по нало-
гам и сборам», а за нарушения по социальному страхованию:
дебет 99 «Прибыли и убытки»,
кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-
чению».
По окончании отчетного года при составлении годовой бух-
галтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается
заключительной записью декабря и сумма чистой прибыли (убыт-
ка) отчетного года отражается по дебету (кредиту) счета 99 «При-
были и убытки» и кредиту (дебету) активно-пассивного счета 84
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и
убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходи-
мых для составления отчета о прибылях и убытках.
307
14.3 . Учет операционных доходов и расходов
Операционные доходы и расходы связаны с использованием
активов организации, и они учитываются на активно-пассивном
счете 91 «Операционные доходы и расходы» (по кредиту — дохо-
ды, по дебету — расходы).
К счету 91 «Операционные доходы и расходы» могут быть
открыты субсчета:
91-1 «Операционные доходы»;
91-2 «Операционные расходы»;
91-3 «Налог на добавленную стоимость»;
91-4 «Прочие налоги и сборы из операционных доходов»;
91-9 «Сальдо операционных доходов и расходов» и другие.
Аналитический учет по счету 91 «Операционные доходы и
расходы» ведется по каждому виду доходов и расходов.
По кредиту счета 91-1 «Операционные доходы» учитыва-
ются;
1) поступления, связанные с предоставлением за плату во
временное пользование (временное владение и пользование) ак-
тивов организации, — в корреспонденции со счетами учета расче-
тов или денежных средств (когда это не является предметом дея-
тельности организации);
2) поступления, связанные с предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы
и других видов интеллектуальной собственности, — в корреспон-
денции со счетами учета расчетов или денежных средств (когда
это не является предметом деятельности организации);
3) поступления от продажи и прочего выбытия (ликвидация,
списание, безвозмездная передача и др.) принадлежащих органи-
зации основных средств, нематериальных активов, производствен-
ных запасов, валютных ценностей, ценных бумаг и иных активов,
отличных от официальной валюты Республики Беларусь;
4) проценты (доходы), связанные с участием в уставных
фондах других организаций;
5) проценты (доходы) по ценным бумагам (когда это не явля-
ется предметом деятельности организации);
6) прибыль, полученная организацией от совместной дея-
тельности по договору простого товарищества в корреспонденции
со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами-кредиторами»;
7) доходы по операциям с тарой;
8) доходы (проценты) за предоставление в пользование де-
нежных средств организации, а также проценты за использование
308
банком денежных средств, находящихся на счете организации в
данном банке;
9) прочие доходы, признанные операционными.
По дебету счета 91-2 «Операционные расходы» учитываются:
1) расходы, связанные с продажей, выбытием (ликвидация,
списание, безвозмездная передача и др.) основных средств, нема-
териальных активов, производственных запасов, валютных ценно-
стей, ценных бумаг, финансовых вложений и иных активов, в том
числе активов, отличных от официальной валюты Республики Бе-
ларусь в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат, расче-
тов, денежных средств;
2) расходы, связанные с предоставлением за плату во вре-
менное пользование и владение активов организации (когда это не
является предметом деятельности);
3) расходы, связанные с предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на изобретения, промышленные образы
и других видов интеллектуальной собственности (когда это не яв-
ляется предметом деятельности организации);
4) расходы, связанные с участием в уставных фондах других
организаций;
5) расходы по ценным бумагам (когда это не является пред-
метом деятельности организации);
6) расходы, связанные с участием организации в совместной
деятельности по договору простого товарищества;
7) расходы по операциям с тарой;
8) расходы (проценты), начисленные организацией после
принятия к бухгалтерскому учету приобретенных за счет кратко-
срочных и долгосрочных кредитов и займов товарно-материальных
ценностей, а также проценты по иным краткосрочным и долгосроч-
ным кредитам и займам (кроме кредитов и займов, полученных на
приобретение основных средств и нематериальных активов, про-
центы по которым в конце года относятся на стоимость соответст-
вующих активов);
9) расходы организации по содержанию производственных
мощностей и объектов, находящихся на консервации, в соответст-
вии с законодательством;
10) расходы организации по содержанию мобилизационных
мощностей и объектов гражданской обороны;
309
11) расходы, связанные с аннулированием производствен-
ных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего
продукции; $
12) отчисления в резервы под снижение стоимости матери-
альных ценностей; восстановление резерва при продаже матери-
альных ценностей или повышении рыночных цен;
13) отчисления в резервы под обесценение финансовых ,
вложений в ценные бумаги; восстановление резерва, созданного
ранее, при продаже ценных бумаг или увеличении их рыночной ко-
тировки;
14) отчисления в резервы по сомнительным долгам по расче-
там с другими организациями, а также отдельными лицами, подле-
жащих резервированию в соответствии с законодательством; восста-
новление резерва при восстановлении сомнительных долгов;
15) прочие расходы, признанные операционными.
По субсчету 91-3 «Налог на добавленную стоимость», начис-
ленный по продаже основных средств, нематериальных активов и
прочих активов в соответствии с законодательством (дебет 91-3,
кредит 68).
По дебету счета 91-4 «Прочие налоги и сборы из операцион-
ных доходов» учитываются начисленные суммы прочих налогов и
сборов, уплачиваемых из операционных доходов в соответствии с
законодательством (дебет 91-4, кредит 68).
Субсчет 91-9 «Сальдо операционных доходов и расходов»
служит для выявления сальдо операционных доходов и расходов
за месяц.
Записи по первым четырем субсчетам производятся накопи-
тельно в течение отчетного года в развернутом виде, т.е. отдельно
каждый вид доходов и расходов. Ежемесячно сопоставлением де-
бетного оборота по субсчетам 91-2, 91-3, 91-4 (расходы) и кредито-
вого оборота по субсчету 91-1 «Операционные доходы» определя-
ется сальдо операционных доходов и расходов за отчетный месяц
и это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списыва-
ется со счета 91-9 «Сальдо операционных доходов и расходов» на
счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет
91 «Операционные доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не
имеет.
По окончании отчетного года субсчета 91-1, 91-2, 91-3, 91-4
закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо опе-
рационных доходов и расходов».
310
Аналитический учет по счету 91 «Операционные доходы и
расходы» ведется по каждому виду доходов и расходов. Построе-
ние аналитического учета, относящегося к одной и той же финан-
совой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возмож-
ность выявления финансовых результатов по каждой операции
(например, по списанию основных средств и прочих активов; по
арендной плате и т.д.).
14.4 . Учет внереализационных доходов и расходов
Внереализационные доходы и расходы непосредственно не
связаны с производственной деятельностью организации. Они учи-
тываются на активно-пассивном счете 92 «Внереализационные до-
ходы и расходы». К счету 92 могут быть открыты субсчета:
92-1 «Внереализационные доходы»;
92-2 «Внереализационные расходы»;
92-3 «Налог на добавленную стоимость»;
92-4 «Прочие налоги и сборы из внереализационных дохо-
дов»;
92-9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов» и др.
По кредиту счета 92-1 «Внереализационные доходы» отра-
жаются:
1) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий догово-
ров, полученные, присужденные судом или признанные органи-
зацией-должником, начисленные в момент их признания или по-
лучения;
2) стоимость безвозмездно полученных активов: основных
средств и других амортизируемых активов, в том числе полученных
в качестве целевого финансирования, — по мере начисления
амортизации в сумме начисленной амортизации, иных безвоз-
мездно полученных активов — по мере их списания на счета учета
затрат на производство продукции, работ, услуг, расходы на реа-
лизацию или на операционные расходы;
3) средства целевого финансирования, первоначально уч-
тенные в качестве доходов будущих периодов, — в периоды при-
знания расходов, на финансирование которых они предоставлены;
4) излишки имущества, выявленные при инвентаризации;
5) поступления в возмещение причиненных организации
убытков;
311
6) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
7) кредиторская и депонентская задолженность, по которой
истекли сроки исковой давности;
8) положительные курсовые разницы, возникающие при пе-
реоценке имущества и обязательств;
9) суммовые разницы, возникающие в связи с погашением
дебиторской задолженности;
10) сумма дооценки активов;
11) прочие доходы от операций, непосредственно не связан-
ных с производством и реализацией товаров, продукции, работ и
услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными.
По дебету счета 92-2 «Внереализационные расходы» учиты-
ваются следующие расходы:
1) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий догово-
ров, уплаченные или признанные организацией к уплате;
2) перечисления организацией в возмещение убытков, при-
чиненных другим организациям;
3) убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году;
4) убытки от списания дебиторской задолженности, по кото-
рой истекли сроки исковой давности, других долгов, нереальных
для взыскания;
5) сумма недостач, потерь и порчи активов в соответствии с
закон одател ьств о м;
6) отрицательные курсовые разницы, возникающие при пе-
реоценке имущества и обязательств;
7) суммовые разницы, возникающие в связи с погашением
кредиторской задолженности;
8) расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;
9) не компенсируемые виновниками потери от простоев по
внешним причинам;
10) разницы между числящейся стоимостью акций, выкуп-
ленных у акционеров, и их номинальной или продажной стоимо-
стью при аннулировании или продаже указанных акций;
11) НДС, начисленный от внереализационных доходов в со-
ответствии с законодательством;
12) сумма уценки активов;
312
13) расходы и потери в связи с чрезвычайными обстоятель-
ствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар,
авария, национализация, конфискация и др.);
14) перечисление средств (взносов, выплат и т.п.) и переда-
ча имущества, выполнение работ, оказание услуг, связанных с бла-
готворительной деятельностью, расходы на осуществление спор-
тивных, оздоровительных мероприятий, отдыха, развлечений, ме-
роприятий культурно-просветительского характера, оказание шеф-
ской и социальной помощи и расходы на иные аналогичные меро-
приятия;
15) расходы обслуживающих производств и хозяйств;
16) прочие расходы от операций, непосредственно не свя-
занные с производством и реализацией товаров, продукции, работ,
услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными.
По дебету субсчетов 92-3 «НДС» и 92-4 «Прочие налоги и
сборы» учитываются начисленные налоги от внереализационных
доходов в соответствии с законодательством.
Записи по субсчетам 92-1, 92-2, 92-3, 92-4 производятся на-
копительно в течение отчетного года.
Ежемесячно сопоставлением дебитового оборота по субсче-
там 92-2, 92-3, 92-4 и кредитового оборота по субсчету 92-2 «Вне-
реализационные доходы» определяют сальдо внереализационных
доходов и расходов за отчетный месяц, которое ежемесячно за-
ключительными оборотами списывается с субсчета 92-9 «Сальдо
внереализационных доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и
убытки». Синтетический счет 92 «Внереализационные доходы и
расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все 4 субсчета по счету 92 за-
крываются внутренними записями на субсчет 92-9 «Сальдо вне-
реализационных доходов и расходов».
Аналитический учет по счету 92 ведется по каждому виду до-
ходов и расходов.
14.5 . Доходы будущих периодов
Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для
обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в
отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам,
а также предстоящих поступлениях задолженности но недодачам,
выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разницах ме-
жду суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью
313
ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недос-
тачи и порчи.
К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты
субсчета:
98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;
98-2 «Безвозмездные поступления»;
98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недоста-
чам, выявленным за прошлые годы»;
98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с винов-
ных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.
На субсчете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих пе-
риодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном
периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная
или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за
грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квар-
тальным билетам, абонементная плата за пользование средствами
связи и др.
По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в коррес-
понденции со счетами учета денежных средств или расчетов с де-
биторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся
к будущим отчетным периодам, а по дебету — суммы доходов, пе-
речисленные на соответствующие счета при наступлении отчетно-
го периода, к которому эти доходы относятся.
Аналитический учет по субсчету 98-1 «Доходы, полученные в
счет будущих периодов» ведется по каждому виду доходов.
На субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления» учитывает-
ся стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.
По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в коррес-
понденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы» и
другими отражается рыночная стоимость активов, полученных без-
возмездно, а в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финанси-
рование» — сумма бюджетных средств, направленных коммерче-
ской организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные
на субсчете 98-2, списываются с этого счета в кредит счета 92
«Внереализационные доходы и расходы»:
по безвозмездно полученным основным средствам — по ме-
ре начисления амортизации;
по иным безвозмездно полученным материальным ценно-
стям — по мере списания на счета учета затрат на производство
(расходов на реализацию);
по денежным средствам, полученным безвозмездно и в по-
рядке целевого финансирования на текущие расходы, — в перио-
314
ды признания расходов, на финансирование которых они предос-
тавлены.
Аналитический учет по счету 98-2 ведется по каждому без-
возмездному поступлению ценностей. По кредиту субсчета 98-3
«Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выяв-
ленным за прошлые годы» в корреспонденции с дебетом счета 94
«Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются суммы не-
достач ценностей, выявленных за прошлые периоды (до отчетного
года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные к
взысканию с них судом. Одновременно делается запись:
дебет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба,
кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
По мере погашения задолженности составляются две про-
водки:
1) дебет 50, 51, кредит 73-2;
2) дебет 98-3, кредит 92 (прибыли прошлых лет, выявленные
в отчетном году).
По кредиту субсчета 98-4 «Разница между суммой, подле-
жащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью не-
достающих ценностей» в корреспонденции с дебетом 73-2 «Расче-
ты по возмещению материального ущерба» отражается разница
между рыночными ценами недостачи и ее балансовой стоимостью.
По мере погашения задолженности суммы разницы списываются:
дебет 98-4, кредит 92 «Внереализационные доходы и
расходы».
. Глава 15. УЧЕТ ФОНДОВ И РЕЗЕРВОВ
15.1. Учет уставного фонда
У предприятий всех форм собственности создается уставный
фонд (капитал).
В предприятиях государственной собственности уставный
фонд формируется за счет государства в момент создания (строи-
тельства) предприятия. Учредители предприятий негосударствен-
ной (частной) формы собственности уставный фонд создают за
счет своего личного вклада.
Величина уставного фонда определяется с учетом дейст-
вующего законодательства. Величина уставного фонда устанавли-
вается учредителями по договоренности, записывается в учреди-
315
тельных документах и регистрируется в органах исполнительной
власти.
Всякие изменения в уставном фонде (увеличение или
уменьшение) могут быть по решению общего собрания учредите-
лей и также должны быть зарегистрированы в исполкоме. Устав-
ный фонд акционерных обществ определяется суммой подписки на
акции.
Вклады в уставный фонд могут вноситься в виде денежных
средств и в виде неденежных средств: основных средств, нематериаль-
ных активов, сырья и материалов, товаров, ценных бумаг.
Неденежные вклады в уставный фонд подлежат экспертизе
на предмет установления стоимости объектов (экспертная оценка
производится компетентными органами при наличии соответст-
вующей лицензии оценщиков).
Уставный фонд (капитал) учитывается на пассивном счете 80
«Уставный фонд».
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Регистрация Устава и Учредительно- го договора в исполкоме 75 80
Фактическое поступление вкладов уч- редителей в уставной фонд (капитал) 01,04, 10, 50, 51, 52, 55 75
Поступление средств, бывших в экс- плуатации: — на первоначальную стоимость — на амортизацию — на остаточную стоимость 01, 04 02, 05 75
Пополнение уставного фонда за счет прибыли, остающейся в распоряже- нии предприятия,путем начисления дивидендов
Начисление дивидендов 84 75
Удержание 15 процентов налога на доходы 75 68
Перечисление налога на доходы (не позднее дня выплаты дивидендов) 68 51
Пополнение уставного фонда (за ми- нусом налога на доходы) 75 80
Пополнение уставного фонда за счет резервного фонда 82 80
316
Содержание операции Дебет Кредит
Уменьшение уставного фонда при выбытии учредителя 80 75
Погашение долга выбывающим уч- редителям (по решению общего соб- рания учредителей) 75 10, 40, 41, 50, 51
Пополнение уставного фонда за счет собственных источников 84 80
Аналитический учет уставного фонда ведется по каждому
учредителю и по каждой операции, изменяющей уставный фонд.
На увеличение уставных фондов (капиталов) коммерческие
организации могут направлять:
средства фонда переоценки статей баланса (основных фон-
дов, неустановленного оборудования, незавершенного
строительства);
нераспределенную прибыль отчетного года и прошлых лет;
остатки средств фондов пополнения собственных оборотных
средств;
остатки резервных фондов;
денежные и неденежные вклады учредителей (собственни-
ков);
денежные и неденежные вклады других юридических и фи-
зических лиц.
Доля иностранных учредителей должна быть внесена в устав-
ный фонд ОАО, СП, ИП в размере не менее 50% в течение первого
года со дня государственной регистрации и в полном объеме — до
истечения двух лет со дня регистрации.
В процессе разгосударствления и приватизации путем пре-
образования государственных, государственных унитарных и
арендных предприятий в акционерные общества в размере устав-
ного фонда производится выпуск акций. Все выпускаемые акции
должны обеспечиваться его имуществом. Открытая подписка на
акции ОАО проводится для формирования уставного фонда обще-
ства.
Первичное размещение акций при формировании уставного
фонда по цене ниже номинальной стоимости не допускается.
Дополнительный выпуск акций в АО возможен за счет чистой
прибыли, приобретенного имущества, переоценки основных
средств и незавершенного строительства, курсовых разниц от пе-
реоценки иностранной валюты, ранее внесенной в уставный фонд.
317
Не признается объектом налогообложения имущество, вно-
симое в качестве взноса (вклада) в уставный фонд, в размерах,
установленных учредительными документами.
Подлежат обложению НДС операции по:
безвозмездной передаче имущества предприятия его учре-
дителю (участнику) в размере, превышающем вклад (взнос) учре-
дителя (участника), при ликвидации этого предприятия либо при
выходе учредителя из этого предприятия;
внесению имущества в качестве вклада в уставный фонд
предприятия в размерах, превышающих установленные учреди-
тельными документами.
Объектом обложения налогом на доходы являются дивиден-
ды и приравненные к ним доходы, за исключением:
1) выплат акционеру (пайщику) в денежной или натуральной
форме в размере, не превышающем его взноса (вклада) в устав-
ный фонд предприятия, при его ликвидации;
2) выплат акционерам (пайщикам) предприятия в виде акций
(паев) этого же предприятия, а также в виде увеличения номиналь-
ной стоимости акции (паев), если такие выплаты не изменяют про-
центную долю участия в уставном фонде ни одного из акционеров
(пайщиков).
В состав доходов от внереализованных операций для целей
налогообложения не включаются взносы в уставный фонд, которые
производятся учредителями в порядке, установленном законода-
тельством.
Суммы дивидендов, начисленные, но не перечисленные по
итогам года белорусским и иностранным участникам, а с их согла-
сия направленные на увеличение паевых взносов в уставный фонд
в случае изменения долей, а также в фонды, формируемые за счет
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, облагаются
налогом на доходы по ставке 15%.
Руководителям, учредителям и бухгалтерам предприятий
с иностранными инвестициями необходимо изучить «Общий
порядок таможенного оформления товаров, ввозимых на тамо-
женную территорию Республики Беларусь в качестве вклада
иностранных участников в уставный фонд предприятий с ино-
странными инвестициями», утвержденный 15.11.98 года в час-
ти замены ранее ввезенных товаров в качестве вклада в устав-
ный фонд и в части реализации этих товаров. Заявитель обя-
зан обратиться в таможенный орган, получить разрешение на
режим выпуска для свободного обращения, предъявить вновь
заполненную импортную таможенную декларацию и уплатить
таможенную пошлину и налог на добавленную стоимость, не
318
уплаченные при ввозе этих товаров. При этом расчет таможен-
ных платежей производится исходя из таможенной стоимости
товаров с учетом курса Нацбанка, действующего на дату со-
ставления новой грузовой таможенной декларации.
Счет 80 «Уставный фонд» также применяется для учета
вкладов в общее имущество по договору простого товарищества
(совместная деятельность), и тогда он называется «Вклады това-
рищей». Записи по счету 80 «Вклады товарищей»:
вклады товарищей — дебет 01, 10, 41,50, 51,52, кредит 80;
прекращение совместной деятельности и возврат имуще-
ства товарищам — дебет 80, кредит 01, 04, 10, 41, 50, 51, 52.
Аналитический учет ведется по каждому договору просто-
го товарищества и по каждому участнику договора.
15.2. Учет собственных акций (долей)
Счет 81 «Собственные акции (доли)» используется для
учета наличия и движения собственных акций, выкупленных
акционерным обществом у акционеров для их последующей
перепродажи или аннулирования.
При выкупе акционерным или иным обществом (товари-
ществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций
(долей) в бухгалтерском учете делается запись:
дебет 81 «Собственные акции (доли)»,
кредит 50, 51, 52, 55.
При продаже акционерным или иным обществом (това-
риществом) акций (долей), выкупленных у акционеров, разница
между фактическими затратами на выкуп и стоимостью, по ко-
торой данные акции (доли) были перепроданы, относится на
счет 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Аннулирование выкупленных акций акционерным обще-
ством отражается:
дебет 80 «Уставный фонд»,
кредит 81 «Собственные акции (доли)».
Возникающая при этом на счете 81 «Собственные акции
(доли)» разница между фактическими затратами на выкуп ак-
ций и их номинальной стоимостью относится на счет 92 «Вне-
реализационные доходы и расходы».
319
15.3. Учет резервов
Предприятия всех форм собственности имеют право по
законодательству за счет определенных источников создавать
резервы предстоящих (будущих) расходов строго на конкрет-
ные цели.
15.3.1. Учет резервного фонда
Резервный фонд учитывается на пассивном счете 82
«Резервный фонд». Создается он за счет чистой, нераспреде-
ленной прибыли:
дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы-
ток)»,
кредит 82 «Резервный фонд».
Резервный фонд используется на покрытие убытка орга-
низации за отчетный год:
дебет 82 «Резервный фонд»,
кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)».
Резервный фонд используется на погашение облигаций
акционерного общества:
дебет 82 «Резервный фонд»,
кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и зай-
мам»,
кредит 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам.
15.3.2. Резервы по сомнительным долгам
Сомнительным долгом считается дебиторская задолжен-
ность, которая не погашена в установленный срок и не обеспе-
чена соответствующими гарантиями.
Резервы по сомнительным долгам создаются на основе
результатов проведенной организацией инвентаризации деби-
торской задолженности (в конце квартала или года).
Сумма резерва определяется отдельно по каждому со-
мнительному долгу с учетом платежеспособности должника.
На сумму создаваемых резервов делаются записи:
дебет 91 «Операционные доходы и расходы»,
кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам».
При списании невостребованных долгов, ранее признан-
ных сомнительными, записи будут:
дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»,
320
кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
Если до конца года, следующего за годом создания резерва
по сомнительному долгу, этот резерв не использован, то неизрас-
ходованные суммы присоединяются к прибыли соответствующего
года:
дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»,
кредит 91 «Операционные доходы и расходы».
Списанная в убыток из-за неплатежеспособности должника
сумма дебиторской задолженности должна учитываться на заба-
лансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплате-
жеспособных дебиторов» в течение 5 лет для наблюдения за фи-
нансовым состоянием должника и возможностью взыскания долга.
Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому сомни-
тельному долгу, на который создан резерв.
15.3.3. Резервы предстоящих расходов
На пассивном счете 96 «Резервы предстоящих расходов»
учитываются суммы для равномерного включения предстоящих
расходов в затраты на производство и в расходы на реализацию.
Это расходы на:
1. Предстоящую оплату отпусков (включая отчисления на со-
циальное страхование). Вычисляются ежемесячно путем умноже-
ния фактически начисленной заработной платы на процентное от-
ношение суммы оплаты отпусков по плану к плановому фонду за-
работной платы.
2. Предстоящие затраты на капитальный ремонт арендован-
ных основных средств, относимый по условиям договора на арен-
датора. Резервируется равными долями ежемесячно исходя из
сметной стоимости ремонта и срока аренды.
3. Выплату один раз в год вознаграждения за выслугу лет.
4. Предстоящие затраты на ремонт основных средств (исхо-
дя из сметной стоимости ремонта).
5. Предстоящие затраты на восстановление износа и ремон-
та шин транспортных средств (шины, камеры, ободные ленты). Ре-
зервируется ежемесячно согласно данным о фактическом пробеге
шин в соответствии с законодательством.
6. Предстоящие затраты на подготовительные работы в се-
зонных отраслях промышленности — в соответствии с отраслевы-
ми нормативами министерств и ведомств.
П Зак. 150
321
7. Предстоящие затраты на ремонт предметов проката —
исходя из отраслевых инструкций министерств и ведомств.
Создание резервов осуществляется по счетам:
дебет 20, 23, 25, 26, 44,
кредит 96 «Резервы предстоящих расходов».
Фактические расходы и платежи относятся в дебет счета
96 и кредит таких счетов, как кредит 70 «Расчеты с персоналом
по оплате труда» (оплата отпусков и за выслугу лет);
кредит 23 «Вспомогательные производства» (ремонт ос-
новных средств) и др.
Правильность планирования и использования резервов
периодически, а на конец года обязательно, проверяется и
корректируется методом «красное сторно» или дополнительной
записью.
Аналитический учет по счету 96 ведется по каждому виду
резервов.
15.3.4. Резервы под обесценение финансовых вложений в
ценные бумаги
Создаются такие резервы в конце отчетного года за счет
операционных доходов:
дебет 91 «Операционные доходы и расходы»,
кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вло-
жений в ценные бумаги».
При повышенной рыночной стоимости ценных бумаг, по
которым был создан резерв, запись по счетам будет обратной:
дебет 59, кредит 91.
Аналогичная запись делается при списании с баланса
ценных бумаг, под которые ранее были созданы резервы.
Если до конца года, следующего за годом создания ре-
зервов под обесценение финансовых вложений, они не будут
полностью использованы, то оставшаяся сумма резервов вос-
станавливается:
дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложе-
ний», кредит 91 «Операционные доходы и расходы».
322
15.3.5. Резервы под снижение стоимости материальных
ценностей
Данные резервы учитываются на пассивном счете 14
«Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
(когда учетная цена отклоняется от рыночной цены):
дебет 91 «Операционные доходы и расходы»,
кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материаль-
ных ценностей» (сырья, материалов, топлива, готовой продук-
ции и др.).
В следующем отчетном периоде по мере списания мате-
риальных ценностей, по которым создавался резерв, зарезер-
вированная сумма восстанавливается:
дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материаль-
ных ценностей»,
кредит 91 «Операционные доходы и расходы».
15.4. Учет добавочного фонда
Добавочным фондом считаются:
1) прирост стоимости внеоборотных и оборотных активов
по результатам их переоценки, проведенной в соответствии с
законодательством Республики Беларусь (дебет 01, 04, кредит
83 «Добавочный фонд» и дебет 83, кредит 02 «Амортизация
основных средств»);
2) суммы снижения стоимости внеоборотных и оборотных
активов, выявленных по результатам их переоценки, отража-
ются методом «красное сторно»:
| дебет 10 «Материалы», кредит 83 «Добавочный фонд»;
3) сумма разницы между продажной и номинальной стоимо-
стью акций, вырученной в процессе формирования уставного фон-
да акционерного общества при последующем увеличении уставно-
го фонда за счет продажи акций по цене, превышающей номи-
нальную стоимость (дебет 75, кредит 83).
Суммы, отнесенные в кредит счета 83, как правило, не спи-
сываются. Дебетовые записи по нему могут быть лишь в следую-
щих случаях:
при направлении средств на увеличение уставного фонда:
дебет 83 «Добавочный фонд»,
кредит 80 «Уставный фонд»;
при распределении сумм между учредителями организации:
323
дебет 83 «Добавочный фонд»,
кредит 75 «Расчеты с учредителями».
Аналитический учет по счету 83 «Добавочный фонд» ве-
дется по источникам формирования («Сумма от переоценки»,
«Эмиссионный доход»)и направлениям его использования.
15.5. Учет нераспределенной прибыли
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) учиты-
вается на активно-пассивном счете 84.
Заключительными оборотами декабря отчетного года
сумма чистой прибыли списывается с 99 счета:
дебет 99 «Прибыли и убытки»,
кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)».
На 1 января счет 99 сальдо иметь не будет.
Сумма чистого убытка списывается обратной проводкой —
дебет 84, кредит 99.
Часть чистой прибыли направляется на выплату доходов
(дивидендов) учредителям по итогам утверждения годовой бух-
галтерской отчетности на собрании учредителей, акционеров:
дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,
кредит 75 «Расчеты с учредителями»,
кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
кредит 82 «Резервный фонд».
На погашение непокрытого убытка направляются средства
резервного фонда, средства учредителей, для этих целей может
быть уменьшен уставный фонд до величины чистых активов:
дебет 82 «Резервный фонд»,
дебет 75 «Расчеты с учредителями»,
дебет 80 «Уставный фонд»,
кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
В аналитическом учете по счету 84 должны быть четко
видны направление использования чистой прибыли или источ-
ники погашения чистого убытка.
Как говорилось ранее в вопросе расчета с учредителями,
при выплате учредителям, акционерам дивидендов за счет чис-
той прибыли надо начислить и удержать налог на доходы (у источ-
ника выплат):
дебет 75 «Расчеты с учредителями»,
324
дебет 70 «Расчеты с персоналом по выплате труда»,
кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В Республике Беларусь в данном случае ставка налога рав-
на 15 процентам.
Оставшаяся после удержания налога сумма дивидендов вы-
плачивается акционерам в соответствии с решением общего соб-
рания денежными средствами наличным, безналичным путем, пу-
тем выдачи продукции:
дебет 75, 70,
кредит 50 «Касса»,
кредит 51 «Расчетный счет»,
кредит 90 «Реализация», а также списывается фактическая
себестоимость выданной продукции по дебету счета 90 и кредиту
43 «Готовая продукция».
По решению общего собрания может производиться реинве-
стирование доходов в виде выпуска новых акций и увеличения ус-
тавного фонда:
дебет 75, 70,
кредит 80 «Уставный фонд».
15.6. Учет целевого финансирования
На счете 86 «Целевое финансирование» учитываются сред-
ства, предназначенные для осуществления мероприятий целевого
назначения, поступившие средства от других организаций и лиц,
бюджетных и других средств, за исключением:
1) дотаций из бюджета в связи с государственным регулиро-
ванием цен и тарифов,
2) предоставленных налоговых льгот,
3) отсрочки и рассрочки по уплате налогов,
4) налоговых кредитов.
Этот счет используется представительствами, выделенными
на отдельный баланс, для аккумулирования средств, полученных
для их содержания.
Средства целевого финансирования тех или иных мероприя-
тий записываются проводкой:
дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
кредит 86 «Целевое финансирование».
Использование целевого финансирования отражается запи-
сями по счетам:
325
Содержание операции Дебет Кредит
Окончательная стоимость объектов строительства, построенных заказ- чиком-застройщиком за счет целе- вых средств инвестора 86 08
НДС по приобретенным и оплачен- ным товарам, работам, услугам за счет средств целевого финансиро- вания 86 18
Направление средств целевого финансирования на покрытие за- трат организации 86 20, 26
Получение средств целевого фи- нансирования в виде инвестиций 86 83
Получение коммерческой органи- зацией бюджетных средств на фи- нансирование расходов и т.п. 86 98
Аналитический учет по счету 86 «Целевое финансирова-
ние» ведется по источникам поступления средств и по назна-
чению их расходования.
15.7. Чистые активы
Чистые активы характеризуют финансовое положение ор-
ганизации и поэтому являются одним из важных показателей.
Сумму чистых активов определяют расчетным путем по
данным бухгалтерского баланса. Чистые активы представляют
собой разность между суммой принимаемых к расчету активов
и обязательств организации в пассиве баланса.
К активам, участвующим в расчетах, относится все де-
нежное и неденежное имущество по разделам I «Внеоборотные
активы» и II «Оборотные активы» бухгалтерского баланса, кро-
ме задолженности учредителей по взносам в уставный фонд.
Имущество включают в расчет чистых актив по балансо-
вой стоимости:
1. Основные средства — по остаточной стоимости с
учетом проведенных в соответствии с законодательством Рес-
публики Беларусь переоценок;
2. Нематериальные активы — по остаточной стоимости.
Нематериальные активы должны отвечать следующим требо-
ваниям:
326
непосредственно используемые в основной деятельности
и приносящие доход (права пользования природными ресурса-
ми, патенты, лицензии, ноу-хау, компьютерные программы, мо-
нопольные права и привилегии, включая лицензии на опреде-
ленные виды деятельности, торговые марки, товарные знаки и
брокерские места, иные права и нематериальные активы);
имеющие документальное подтверждение затрат, свя-
занных с их приобретением (созданием);
право юридического лица на владение данными немате-
риальными активами должно быть подтверждено документом
(патентом, лицензией, актом, договором и т.п.), выданным в
соответствии с законодательством Республики Беларусь;
3. Незавершенное строительство. Включаются неза-
вершенные капитальные вложения в сумме фактических затрат
юридического лица с учетом проведенных в соотвествии с за-
конодательством Республики Беларусь переоценок;
4. Долгосрочные и краткосрочные финансовые вло-
жения, за исключением балансовой стоимости собственных
акций, выкупленных у акционеров, — в сумме фактических за-
трат инвестора;
5. Запасы. Оценка запасов производится в следующем
порядке:
сырья, материалов, незавершенного производства — по
фактической стоимости;
товаров — по покупным ценам;
готовой продукции и товаров отгруженных — по полной
фактической себестоимости;
расходов будущих периодов — в фактическом их разме-
ре;
денежных средств — в размере фактических остатков де-
нежных средств на счетах в кассе и в банках;
6. Дебиторская задолженность, за исключением задол-
женности участников (учредителей) по их взносам в уставный
фонд (капитал), — в фактическом ее размере;
7. Прочие активы. По статье «Прочие активы» в расчет
принимается задолженность юридическому лицу за проданное
им имущество.
8. При наличии у юридического лица на конец финансово-
го года резервов по сомнительным долгам показатели статей, в
связи с которыми они созданы, принимаются в расчете с соот-
ветствующим уменьшением их балансовой стоимости на стои-
мость данных резервов.
327
Пассивы, принимаемые к расчету, — это обязательства
юридического лица, в состав которых включаются:
1. Целевые финансирование и поступления — в суммах
фактического их поступления;
2. Заемные средства — долгосрочные и краткосрочные
обязательства банкам и иным юридическим и физическим ли-
цам. Оцениваются в сумме, подлежащей возврату;
3. Кредиторская задолженность — в суммах, подлежащих
оплате;
4. Расчеты по дивидендам — в суммах, подлежащих вы-
плате;
5. Резервы предстоящих расходов и платежей — в раз-
мере фактически зарезервированных сумм;
6. Прочие пассивы, включающие прочие долгосрочные и
краткосрочные обязательства, — в их фактическом размере.
Оценка имущества и обязательств юридического лица,
участвующих в расчете стоимости чистых активов, производит-
ся в белорусских рублях по состоянию на 31 декабря текущего
года. При этом имущество и обязательства, учитываемые в
иностранной валюте, пересчитываются в белорусские рубли по
официальному курсу Национального банка Республики Бела-
русь на 31 декабря.
Чистые активы имеют большое значение для самой орга-
низации и являются гарантией интересов кредиторов.
Величина чистых активов сравнивается с уставным фон-
дом, и она всегда должна быть больше уставного фонда. В
противном случае происходит «проедание» уставного фонда и
образование убыточности организации.
Когда сумма чистых активов в связи с убытками стано-
вится меньше уставного фонда, организация должна умень-
шить свой уставный фонд.
А если чистые активы меньше минимального размера ус-
тавного фонда, установленного законодательством, организа-
ция подлежит ликвидации, так как не имеет достаточного иму-
щества для удовлетворения требований своих кредиторов.
Показатель чистых активов имеет важное значение при
выплате дивидендов (доходов) акционерам и учредителям. До-
ходы нельзя выплачивать, если сумма чистых активов меньше
уставного фонда вместе с резервным фондом.
328
Глава 16. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
(ИНВЕСТИЦИЙ)
16.1 . Понятие и виды финансовых вложений
Финансовые вложения — это вложения (инвестиции) ор-
ганизации своих свободных денежных и других ресурсов в ак-
тивы, не связанные с основной деятельностью, с целью полу-
чения дополнительного дохода в течение длительного време-
ни. Свободные средства можно вкладывать в уставные фонды
других организаций; в приобретение ценных бумаг (государст-
венных и иных организаций), в том числе акций, облигаций; в
займы, предоставляемые другим организациям.
В условиях рыночной экономики в этих операциях присут-
ствует фактор риска, но при продуманном разумном вложении
инвестиций организация может получать большую прибыль.
К финансовым вложениям относятся также денежные
средства и иное имущество, передаваемые в виде вкладов в
общее имущество основному участнику совместной деятельно-
сти по договору простого товарищества.
Прежде чем говорить о бухгалтерском учете финансовых
вложений, надо остановиться на некоторых определениях.
Эмитент ценных бумаг — юридическое лицо, которое от сво-
его имени выпускает ценные бумаги и обязуется выполнить обяза-
тельства, вытекающие из условий выпуска ценных бумаг.
Инвестор — физическое или юридическое лицо, владеющее
ценными бумагами (купившее ценные бумаги). Акции выпускаются
при создании акционерного общества на основе решения общего
собрания акционеров или учредительной конференции, и подписка
на акции может быть открытой для населения (при создании от-
крытого акционерного общества) или только для членов данного
общества (закрытое акционерное общество).
Акция — ценная бумага, выпускаемая акционерным обще-
ством и удостоверяющая право собственника на долю в устав-
ном фонде (капитале) общества и право на получение дивиден-
дов (при наличии чистой прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия).
У акции нет сроков погашения, и она не гарантирует возврат
денежных средств, кроме случаев ликвидации АО (акционерное
общество).
Акции бывают обыкновенные, и выплата дивидендов по ним
зависит от решения собрания акционеров и от полученной чистой
329
прибыли; и акции привилегированные, и выплата дивидендов по
ним фиксируется в виде определенного процента.
Выпускаемые акции обеспечиваются имуществом акционер-
ного общества.
Первичная эмиссия (выпуск) акций осуществляется при соз-
дании АО или при приватизации государственных предприятий пу-
тем создания АО. Вторичная эмиссия связана с увеличением ус-
тавного фонда уже действующего АО.
Облигация — это ценная бумага, подтверждающая обяза-
тельства эмитента возместить владельцу ценной бумаги ее номи-
нальную стоимость в установленный срок с уплатой фиксированно-
го процента.
Продажа ценных бумаг разрешается только после регистра-
ции их в государственном реестре Комитета по ценным бумагам
Республики Беларусь.
К ценным бумагам относятся также депозитные сертификаты
и векселя.
Депозитный сертификат — это письменное свидетельство
банка — эмитента о праве вкладчика на получение по истечении
установленного срока суммы вклада и процентов по нему (процен-
ты могут выплачиваться ежемесячно или одноразово).
Вексель — это долговое (кредитное) обязательство, дающее
право векселеполучателю требовать сумму векселя от векселеда-
теля в определенный срок и в определенном месте.
Облигации, депозитные сертификаты, векселя относятся к
долговым ценным бумагам, так как по этим ценным бумагам эми-
тенты заимствуют денежные средства физических и юридических
лиц для временного пользования.
Товарные векселя хотя и являются ценными бумагами, но к
финансовым вложениям не относятся и учитываются на счете 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками». Не относятся к финан-
совым вложениям и вклады на депозитные счета в банках, так как
смены собственника не происходит, а имеет место лишь отвлече-
ние денежных средств. Депозитные счета учитываются на актив-
ном счете 55 «Специальные счета в банках», субсчет «Депозитные
счета».
Итак, облигации являются долговыми ценными бумагами
(«верни наш вклад и проценты по вкладу»).
Обязательными реквизитами облигаций являются: фирмен-
ное наименование эмитента и его адрес, порядковый номер, дата
выпуска, вид облигации, общая сумма выпуска, процентная ставка,
330
условия и порядок выплаты процентов, условия и порядок погаше-
ния самой облигации, печать эмитента, наименование изготовите-
ля бланков.
Более надежными являются государственные ценные бума-
ги: облигации государственного внутреннего займа, валютного
займа, облигации государственного сберегательного займа.
Акции же относятся к долевым ценным бумагам, так как оп-
ределяют доли участия владельцев акций в собственности акцио-
нерных обществ и дают право на получение части прибыли в виде
дивидендов. Акции имеют стоимость и ценность до тех пор, пока
существует акционерное общество. В закрытых акционерных об-
ществах (ЗАО) акции могут быть именными, т.е. содержать фами-
лию, имя, отчество владельца. Именные акции перепродаже, об-
мену, дарению не подлежат и в учете выделяются отдельно. Акции
открытого акционерного общества (ОАО) не являются именными и
подлежат купле-продаже.
16.2 . Учет финансовых вложений в акции
Акции и другие финансовые вложения учитываются на ак-
тивном счете 58 «Финансовые вложения», к которому открываются
следующие субсчета:
58-1 «Паи и акции»;
58-2 «Долговые ценные бумаги»;
58-3 «Представленные займы»;
58-4 «Вклады по договору простого товарищества».
Субсчет 58-1 «Паи и акции» используется для учета наличия
и движения инвестиций в акции акционерных обществ, а также в
уставные фонды (капиталы) других организаций. Акции учитывают-
ся по фактической себестоимости их приобретения. Эмитенту они
могут оплачиваться как денежными средствами, так и натуральны-
ми товарно-материальными ценностями, основными средствами.
Записи по учету акций будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Перечисление денежных средств в уплату акций 58-1 51,52
Приобретение акций за счет матери- альных ценностей (без счетов реали- зации) 58-1 01, 04, 07, 10, 43, 41 и др.
331
Содержание операции Дебет Кредит
Одновременное списание износа пе- редаваемых ценностей 02, 05 58-1
Получение ценных бумаг безвоз- мездно 58-1 92
Начисление расходов предприятия депозитарию за хранение акций за счет прибыли, остающейся в распо- ряжении предприятия 91 76
Перечисление депозитарию 76 51
Начисление дивидендов по акциям 76 91
Поступление дивидендов 51 76
Курсовые разницы при получении дивидендов в иностранной валюте (положительные разницы) 76 92
Получение дивидендов в форме ма- териальных ценностей: начисление 76 90, 91
поступление дивидендов 01, 04, 08, 10, 41 76
Реализация акций, принадлежащих предприятию, по продажной стоимо- сти 76 51 91 76
Списание реализованных акций по балансовой стоимости 91 58
Дополнительные расходы по реали- зации акций 91 76 76 51
Получение прибыли от продажи ак- ций (в конце месяца) 91 99
Списание убытка от продажи акций 99 91
Говоря об оценке ценных бумаг, надо различать следующие
виды стоимости:
номинальная (нарицательная) стоимость — это сумма, про-
ставленная на бланке ценной бумаги, и она не изменяется за все
время ее существования.
Номинальная стоимость акции показывает, какая доля ус-
тавного фонда приходилась на одну акцию при создании акцио-
нерного общества.
332
Номинальная стоимость облигации показывает сумму займа,
которую эмитент обязуется возвратить инвестору (кредитору) в
оговоренный срок погашения облигации;
эмиссионная стоимость показывает цену продажи акции при
ее первичном размещении (выпуске). Она может отличаться от но-
минальной цены на сумму эмиссионного дохода или убытка при
продаже ценных бумаг первого выпуска;
рыночная, или продажная, стоимость — это цена, по которой
реально продается или покупается ценная бумага;
учетная, или балансовая, стоимость — это та стоимость, по
которой ценные бумаги учитываются на балансе организации в
данный момент, т.е. фактическая себестоимость приобретения
ценной бумаги.
Акции могут храниться в депозитариях банка, и основанием
для их оприходования служит авазо (сообщение) о приемке акций
на хранение.
Если акции для хранения поступают в кассу организации, то
составляется приходный кассовый ордер на поступление денеж-
ных документов на счет 50 «Касса», субсчет 3 «Денежные доку-
менты».
В книге учета ценных бумаг должны быть следующие рекви-
зиты по каждой акции, облигации: наименование эмитента, номи-
нальная цена, покупная стоимость, номер и серия, дата покупки,
дата продажи.
Книга учета ценных бумаг, как и кассовая книга, должна быть
пронумерована, сброшюрована, скреплена печатью организации и
подписями руководителя и главного бухгалтера.
16.3 . Учет финансовых вложений в облигации
Облигации относятся к долговым ценным бумагам. Эмитен-
том облигаций могут выступать Национальный банк Республики
Беларусь, Министерство финансов Республики Беларусь. Они вы-
пускают государственные облигации, по которым получение дохо-
да и выкуп облигации гарантированы государством.
Корпоративные (частные) облигации выпускают коммерче-
ские банки и акционерные общества, и по ним государство гаран-
тий не дает.
Облигации могут быть именные и на предъявителя; процент-
ные и беспроцентные, но выигрышные.
333
У инвестора (покупателя облигаций) облигации учитываются
на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные
бумаги».
Долговые ценные бумаги покупаются по рыночному курсу с
учетом спроса и предложения, а выкупаются (погашаются) по но-
минальной стоимости.
Если покупная стоимость облигаций и других ценных бумаг
ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причи-
тающегося по ним дохода производится доначисление части раз-
ницы между покупной и номинальной стоимостью.
Например, предприятие купило облигацию банка за 50000
рублей при номинальной цене 51200 рублей. Доход по облигации
выплачивается в течение 6 лет два раза в год из расчета 6% годо-
вых. При поступлении облигаций с оплатой в безналичном порядке
делается запись по дебету счета 58 и кредиту счетов 51 и 52 на
50000 руб.
Доход по ним начисляется из расчета 3% полугодовых от
номинальной цены, что составляет:
51200x3%
. ппо/ = 1536 руб.
На сумму дохода делается запись:
дебет 51 «Расчетный счет», кредит 91 «Операционные дохо-
ды и расходы».
Так как облигация приобретена со скидкой, то в течение 6
лет будет производиться амортизация скидки для доведения фак-
тической стоимости облигации до номинальной. Амортизация скид-
ки будет увеличивать доход (процент) в течение всего срока вла-
дения облигацией.
В нашем примере амортизация скидки составит:
1) общая сумма скидки — 1200 руб. (51200 - 50000);
2) сумма амортизации скидки, начисляемой каждые полгода
в течение 6 лет, — 100 руб. (1200 руб. : 6 лет : 2).
Каждые полгода на сумму амортизации делается запись по
дебету счета 58-2 и кредиту счета 91.
Таким образом, через полгода инвестиции в облигацию на
счете 58 составят 50100 руб., а через 6 лет, когда наступит срок
334
погашения облигации, она будет учитываться по 51200 руб., что
равно её номинальной стоимости.
Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг отражается по
счету 58-2 в корреспонденции со счетом 91 «Операционные дохо-
ды и расходы». А если организация является профессиональным
участником рынка ценных бумаг, то вместо счета 91 «Операцион-
ные доходы и расходы» используется счет 90 «Реализация»:
выкуп (погашение) — дебет 51, кредит 90 и дебет 90, кредит
58, по номинальной стоимости 51200 руб.
Прибыли и добавленной стоимости при выкупе облигации
нет. Налогом на доход будут облагаться доходы от облигации —
1536 руб. по ставке 40%.
Если покупная стоимость приобретенных предприятием об-
лигаций и других ценных бумаг выше их номинальной стоимости,
то при каждом начислении по ним дохода производится списание
части разности между покупной и номинальной стоимостью, т.е.
осуществляется амортизация разности в стоимости ценной бумаги.
Например, номинальная цена облигации 30000 руб., а пред-
приятие приобрело ее за 31200 руб. на 6 лет из расчета 6% годо-
вых. Через полгода доход по облигации составит:
30000 х 3%
Амортизация разницы между фактической и номинальной
ценой за полгода составит 100 руб. (1200 руб. : 12).
В этом случае записи по счетам следующие:
(руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Приобретение облигации 58 51 31200
Начисление дохода по облигации 76 91 900
Поступление дохода по облига- ции 51 76 900
Начисление амортизации разни- цы между покупной и номиналь- ной стоимостью 91 58 100
335
Таким образом, через полгода вложения в облигацию соста-
вят 31100 руб. (31200 - 100), а через 6 лет, когда наступит срок ее
погашения, — 30000 руб.
(руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Продажа ценной бумаги (на дого- ворную, продажную стоимость) 50, 51, 52 91 4000
Списание балансовой стоимости при реализации 91 58 3800
Прибыль от реализации 91 99 200
В случае продажи ценных бумаг по цене ниже номинальной
стоимости предприятие понесет убыток.
(РУб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Продажная стоимость ценной бумаги 50, 51, 52 91 4000
Балансовая стоимость к моменту реализации 91 58 4500
Убыток от реализации 99 91 500
Результат от безвозмездной передачи ценных бумаг отно-
сится за счет чистой прибыли предприятия: по дебету счета 91 и
кредиту счета 58.
На субсчете 58-3 «Предоставленные займы» учитывается
движение предоставленных предприятием другим предприятиям
долгосрочных (сроком более 1 года) и краткосрочных (сроком до 1
года) займов.
Операции, связанные с предоставлением займов, отражают-
ся на счетах следующим образом:
Содержание операции Дебет Кредит
Предоставление займов другим предприятиям 58-3 51, 52
Возврат займов 51,52 58-3
Начисление процентов по займам 76 91
Получение процентов 51, 52 76
Или одной записью 51, 52 91
336
Операции, связанные с получением займов, отражаются на
счетах следующим образом:
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление средств от заимодавцев (кроме банка) 51, 52 66, 67
Возврат (погашение) полученных кредитов 66, 67 51, 52
Начисление процентов по займам 91 76
Уплата процентов заимодавцу 76 51, 52
Аналитический учет займов у заимодавца ведется по каждо-
му дебитору и срокам возврата займа, а у кредиторов, получивших
заем, — по каждому заимодавцу и срокам погашения займов.
В учете финансовых вложений необходимо четко знать по-
рядок записей в счетах и особенности налогообложения данных
операций.
На субсчете 58-4 «Вклады по договору простого товарищест-
ва» учитываются вклады в общее имущество товарищества:
дебет 58-4, кредит 01, 04, 10, 41, 43, 51, 52.
При прекращении договора простого товарищества возврат
средств отражается обратной проводкой. Суммовая разница при
возврате средств отражается:
дебет 58, кредит 91 (если сумма возросла)
или дебет 91, кредит 58 (сумма имущества уменьшилась).
Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ве-
дется по видам финансовых вложений, срокам вложений, продав-
цам ценных бумаг, получателям займов и т.д.
Глава 17. УЧЕТ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКИХ
ОПЕРАЦИЙ(ВЭО)
17.1. Общие принципы организации учета ВЭО. Документация
Создаваемые в Республике Беларусь иностранные, совмест-
ные предприятия, иностранные представительства должны быть
зарегистрированы в Министерстве иностранных дел, получив сви-
детельство (разрешение) на внешнеэкономическую деятельность.
337
Предприятие вносится в особый реестр. До такой регистрации банк
валютный счет предприятию не открывает. В Министерство ино-
странных дел подается заявление; нотариально заверенные копии
устава и учредительного договора; документ об имущественной
самостоятельности иностранного инвестора, выданный банком,
обслуживающим инвестора; и другие документы.
Основным учредительным документом, устанавливающим
положения хозяйственной деятельности предприятия, является
Устав.
Устав должен иметь следующие (примерные) разделы:
1. Наименование предприятия, местонахождение и срок дея-
тельности.
2. Предмет и цели деятельности.
3. Юридический статус (акционерное общество, общество с
ограниченной ответственностью и др.).
4. Учредители предприятия.
5. Уставный фонд (капитал). Уступка долей участия. Другие
фонды предприятия.
6. Финансовый год. Распределение прибыли. Ведение бух-
галтерского учета.
7. Правление и его компетенция. Заседание правления. Ре-
шение правления. Председатель правления.
8. Дирекция. Компетенция генерального директора. Компе-
тенция заместителей генерального директора.
9. Ревизионная комиссия и ее компетенция.
10. Коллективный договор.
11. Страхование имущества.
12. Ликвидация. Основания и порядок ликвидации предпри-
ятия.
13. Вступление в силу учредительных документов. Дата ре-
гистрации предприятия.
Социальная защищенность работающих граждан Республики
Беларусь регулируется нормативными актами нашей республики
(оплата труда, продолжительность рабочей недели, отпуска, опла-
та дней болезни и др.). Оплата труда, отпуска иностранных спе-
циалистов устанавливаются в контракте с каждым из них.
Приобретая сырье, материалы, товары на внутреннем рынке,
реализовывая продукцию и товары, следует пользоваться дого-
ворными ценами, зная и об уровне мировых цен.
Учредительная документация составляется на белорусском,
русском языке и языке иностранного инвестора. В Уставе должен
338
быть определен «рабочий язык», на котором ведется вся докумен-
тация.
Бухгалтерский учет и отчетность на иностранных и совмест-
ных предприятиях ведется на основе Единого плана счетов со-
гласно требованиям, которые установлены законодательством
Республики Беларусь.
Должен быть наведен строгий порядок во всей документации
по внешнеэкономическим связям.
Документация делится на шесть классов:
I. Оперативно-коммерческая документация по экспорту-им-
порту:
1) контракт (договор поставок);
2) спецификация к контракту (ассортимент товаров, цены, сроки
поставок);
3) предложение-запрос (по изменениям условий контракта);
4) поручение на импорт;
5) паспорт сделки.
II. Транспортно-внешнеторговая документация:
1) международная железнодорожная накладная;
2) международная автомобильная накладная;
3) коносамент (международный судовой документ, который выдает
судоходная компания грузоотправителю и его же предъявляет гру-
зополучатель);
4) другие документы (путевые листы и др.).
III. Товарно-сопроводительная документация:
1) грузовая таможенная декларация (ГТД);
2) отгрузочная спецификация;
3) упаковочные листы;
4) сертификат качества (очень важный документ).
IV. Расчетная внешнеторговая документация:
1) счет;
2) спецификация к счету.
V. Страховая внешнеторговая документация:
1) типовая форма полиса страховой фирмы.
VI. Ветеринарная внешнеторговая документация:
1) карантинные требования по сельхозпродукции.
Сделки начинаются с заключения очень важного докумен-
та — контракта с инофирмой (на двух языках) на уровне директо-
ров предприятий. Есть типовая форма контракта, состоящая из 11
разделов [наименование страны и продавца, страны и грузополу-
чателя, условия поставок, порядок платежа, количество, цена и
валюта цены и сумма товаров, сертификация качества, форсма-
339
жорные обстоятельства (военные действия, стихийное бедствие)
и др.].
Надо иметь банк данных о ценах на разных иностранных
рынках, получив их от минских или московских фирм или в Депар-
таменте цен РБ по телефаксу (хотя бы 5-6 цен).
При установлении цены на товары надо использовать прин-
цип: цена товара + транспортные услуги + таможенная пошлина.
По экспорту продукции надо до минимума сводить свои рас-
ходы — франко-станция отправления.
На отдельные сырьевые ресурсы устанавливаются прави-
тельственными органами предельные цены на экспорт.
Условия или формы платежа в контрактах соответствуют
формам безналичных расчетов, установленным Национальным
банком РБ: аккредитивы, расчетные чеки, инкассо, векселя.
Таможенные процедуры лучше проходить в Беларуси (опла-
та в белорусских рублях), а если в других странах СНГ — то оплата
таможенных расходов — только в СКВ.
Для таможенных расчетов (пошлина, НДС) лучше всего ис-
пользовать расчетные чеки. Расчеты с иностранными фирмами
производятся в основном путем аккредитивов или предваритель-
ной оплаты. Для главного бухгалтера важно знать цены поставок и
условия платежа.
Аккредитив представляет собой соглашение, по которому
банк-эмитент по поручению клиента (импортера) должен произве-
сти платеж третьему лицу (экспортеру-бенефициару) или один
банк дает полномочия другому банку произвести такой платеж.
Указывается валюта расчетов (доллары США, евро и др.) и
вид аккредитива. Различают аккредитивы: отзывные и безотзыв-
ные; подтвержденные и неподтвержденные; переводные (транс-
ферабельные); револьверные (возобновляемые); покрытые с
«красной оговоркой»; резервные (чистые).
Отзывной аккредитив может быть изменен или аннулирован
банком-эмитентом в любой момент без предварительного уведом-
ления бенефициара (экспортера).
Безотзывной аккредитив не может быть аннулирован или
изменен без согласия заинтересованных сторон. Во внешней тор-
говле применяются только безотзывные аккредитивы.
Подтвержденный аккредитив предполагает дополнительную
гарантию платежа другого банка (не эмитента), чаще всего нахо-
дящегося за границей. В международной практике аккредитивы
340
банка-импортера обычно подтверждает банк экспортера (в наших
расчетах с заграницей это не практикуется).
Неподтвержденный аккредитив выставляется безо всяких
дополнительных подтверждений.
Переводной — может быть использован, кроме самого бе-
нефициара, вторыми бенефициарами.
Револьверный (возобновляемый) аккредитив осуществляет-
ся в расчетах за краткие поставки, производимые по графику (чаще
за сырье). Предполагают повторное пополнение аккредитива до
первоначальной суммы.
Аккредитив с «красной оговоркой» предусматривает оплату
неотгруженного товара, т.е. выдачу экспортеру суммы в виде аван-
са, необходимую экспортеру для закупки нужного товара для им-
портера (при представлении экспортером в банк обязательств со-
вершить отгрузку). Но практикуются такие аккредитивы редко.
Резервный (чистый) аккредитив выставляется обычно тогда,
когда покупатель товара становится неплатежеспособным или от-
казывается платить по контракту.
Обычно аккредитив открывают вслед за сообщением экспор-
тера о готовности товара к отгрузке. Определяется сумма аккреди-
тива и срок его действия.
Форма расчетов «инкассо» широко распространена, в том
числе и по международным поставкам. Экспортер (продавец,
трассант) после отгрузки товаров поручает своему банку (банку-
ремитенту) получить от импортера (покупателя, трассанта) че-
рез банк импортера сумму платежа на основе предъявленных
документов на отгрузку — это так называемое документарное
инкассо (в банк подаются счета, отгрузочные, страховые и др.
документы).
Для проведения расчетов с помощью «инкассо» требуется
обязательная гарантия другого банка — банка-нерезидента.
Расчеты с иностранными поставщиками производятся в
инвалюте. Валютой же для обобщения всей информации в бух-
галтерском учете и отчетности является национальная денеж-
ная единица — белорусский рубль. Потому при всех операциях
с инвалютой в момент совершения операций возникает необ-
ходимость пересчета инвалюты в национальную валюту (экс-
порт-импорт продукции, товаров, услуг; расчеты с иностранны-
ми фирмами и др.).
Для учета иностранной валюты банк открывает счет 52 «Ва-
лютные счета». Причем на каждый вид иностранной валюты банк
341
открывает отдельный счет и по каждому счету выдает клиенту вы-
писки.
Для открытия валютного счета в банк надо представить:
1) заявление особой формы;
2) копию зарегистрированного устава;
3) карточку с образцами подписей и оттиском печати;
4) протокол о создании предприятия;
5) копию свидетельства о регистрации в Министерстве ино-
странных дел и др.
Записи в бухгалтерском учете по валютному счету произво-
дятся на основании выписок банка с приложением к ним оправда-
тельных документов.
Записи операций в инвалюте отражаются и в документах, и в
регистрах как в инвалюте, так и в национальной валюте.
17.2. Бухгалтерский учет имущества
и обязательств, стоимость которых выражена
в иностранной валюте (учет курсовых разниц)
В процессе совершения денежно-расчетных операций с ин-
валютой возникают курсовые разницы при изменении курса Нацбан-
ка РБ за период между датами совершения хозяйственных опера-
ций. Курсовые разницы возникают:
при получении денежных средств за экспорт продукции, то-
варов, услуг как разница курса на день предъявления документов
покупателю и суммой полученной выручки на день ее оплаты;
при приобретении товарно-материальных ценностей — на
день возникновения кредиторской задолженности и день ее пога-
шения;
при выставлении аккредитива и суммой на день оплаты;
при погашении кредита — на разность курса на день получе-
ния кредита и день его погашения;
в расчетах с подотчетными лицами — на день выдачи аван-
сов на командировочные расходы и на день составления авансо-
вых отчетов.
Переоценка имущества и обязательств, стоимость которых
выражена в иностранной валюте, должна производиться на дату
совершения операции и дату составления бухгалтерской отчетно-
сти за отчетный период.
342
Датой составления бухгалтерской отчетности за отчетный
период считается последний календарный день в отчетном перио-
де (месяце).
Датой отгрузки или поступления товаров считается день их
таможенного оформления. Если в соответствии с законодательст-
вом таможенное оформление не производится, датой отгрузки то-
варов считается дата их отпуска со склада, указанная в статисти-
ческой декларации, а датой поступления товаров — дата их опри-
ходования импортером. Выполнением работ (услуг) считается дата
подписания акта о приемке-сдаче выполненных работ (услуг).
В соответствие с новым Типовым планом счетов бухгалтер-
ского учета, вводимом в действие с 1 января 2004 года, все курсо-
вые розницы (положительные и отрицательные), возникающие при
переоценке имущества и обязательств, стоимость которых выра-
жена в иностранной валюте, должны относиться на активно-
пассивный счет 92 «Внереализационные доходы и расходы».
А сальдо внереализационных доходов и расходов ежемесяч-
но переносится на активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убыт-
ки». Если внереализационные доходы в течение отчетного месяца
были больше расходов, то запись по счетам будет:
дебет 92 «Внереализационные доходы и расходы»,
кредит 99 «Прибыли и убытки».
Если расходы оказались больше доходов (в целом по счету),
то запись будет обратная.
Приведем пример расчета курсовых розниц. Получено им-
портных товаров на 1000 долларов США по 1000 рублей за один
доллар по курсу Нацбанка РБ:
дебет 41 «Товары» 1000 дол. США
кредит 60 «Расчеты с поставщи-
ками и подрядчиками» 1000000 руб.
При перечислении платежа нерезиденту курс был 1050 руб.
за 1 дол. США:
дебет 60 «Расчеты с поставщи-
ками и подрядчиками»
кредит 52 «Валютные счета»
1000 дол. США
1050000 руб.
Таким образом, курсовая розница (положительная) состав-
ляет 1050000 - 1000000 = 50000 руб.:
343
дебет 92 «Внереализационные
доходы и расходы»
кредит 60 «Расчеты с поставщи-
ками и подрядчиками»
50000 руб.
Теперь и по дебету, и по кредиту счета 60 будут одинаковые
суммы. Отрицательные курсовые разницы будут тогда, когда курс
иностранных валют снижается.
17.3. Учет экспортных операций
С 1 февраля 2000 года в соответствии с Указом Президента
Республики Беларусь от 4.01.2000 г. № 7 «О совершенствовании
порядка проведения и контроля внешнеторговых операций» введе-
но в действие Положение о порядке контроля за проведением
юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями
внешнеторговых операций, а также дополнения к Указу № 7.
Этими документами определено поступление денежных
средств от экспорта товаров (работ, услуг) только на счета экспор-
теров, а оплата по импорту — только со счетов импортеров. В слу-
чае неденежной формы прекращения обязательств резидент Рес-
публики Беларусь имеет право получать только сырье, материалы,
комплектующие изделия, полуфабрикаты, оборудование и энерго-
носители, используемые для собственного производства, эквива-
лентные стоимости экспортируемых товаров (работ, услуг). Юри-
дические лица и индивидуальные предприниматели обязаны обес-
печить:
поступление денежных средств от экспорта товаров (работ,
услуг) не позднее 90 календарных дней с даты отгрузки товаров,
выполнения работ, оказания услуг и не позднее 90 календарных
дней с даты отгрузки товаров, предназначенных для поставки в
пределах европейской территории;
выполнение работ, оказание услуг по импорту не позднее 90
календарных дней с даты проведения платежа за выполненные
работы, оказанные услуги;
поступление товаров по импорту не позднее 60 календарных
дней с даты проведения платежа за товары;
при эквивалентном обмене товарами (кроме договоров ус-
тупки требования или перевода долга), по которым поставляются
сырье, материалы, комплектующие изделия, полуфабрикаты, обо-
рудование и энергоносители для собственного производства, не
позднее 60 календарных дней с даты их каждой экспортной отгруз-
ки, а по договору комиссии 180 календарных дней.
344
По каждому внешнеторговому договору, в том числе со стра-
нами — участницами Таможенного союза, в таможенный орган по
экспорту (импорту) предоставляется статистическая декларация
на товары, общая стоимость которых превышает в эквиваленте
1500 евро. Отсутствие обязанности регистрации декларации и Пас-
порта сделки (поставка в страны СНГ менее чем на 1500 евро) не
освобождает от выполнения Указа № 7.
Продление сроков внешнеторговых операций может произ-
водить Министерство торговли РБ в соответствии с постановлени-
ем от 28.01.2000 г. № 2 «Об утверждении Порядка продления сро-
ков проведения внешнеторговых операций» по согласованию с Ко-
митетом госконтроля при представлении соответствующих доку-
ментов и наличии объективных причин.
За нарушение Указа № 7 установлен ряд экономических
санкций:
за несанкционированное превышение сроков проведения
внешнеторговых операций — в размере 2 процентов не получен-
ных денежных средств за каждый день превышения срока, но не
более суммы неполученного платежа;
за нецелевое использование инвалюты — до 10-кратной
суммы этих средств и т.д.
Учет экспортных операций необходимо вести по каждому
контракту (договору поставок), по каждому виду экспортируемой
продукции (работ, услуг) на основании грузовых таможенных дек-
лараций, отгрузочных спецификаций, международных железнодо-
рожных и автомобильных накладных, упаковочных листов и др.
Вся необходимая информация по контракту и его исполне-
нию вводится в ПЭВМ и тщательно отслеживается оперативно.
В зависимости от принятого субъектом хозяйствования (в
учетной политике) метода учета реализации продукции (работ, ус-
луг) записи по счетам будут следующие:
1. Учет реализации по оплате экспорта покупателем.
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Отгружена продукция, товары на экспорт по фактической себестои- мости 45 43, 41 400000
Контрактная стоимость товаров 500 дол. США. Курс Национального банка РБ на момент отгрузки 1000 руб. за 1 дол. США
345
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Уплачена таможенная пошлина 8% от контрактной стоимости (500 дол. х 1000) х 8% : 100% 44 51, 52 40/40000
Оплата стоимости перевозки, страхования,экспедирования (20 дол. х 1000 руб.) 44 51,52 20/20000
Поступила выручка за отгруженную продукцию: 500 дол. США, курс Нацбанка на день зачисления вы- ручки 1100 руб. 55, 52 90 500/550000
Списывается фактическая себе- стоимость продукции 90 45 400000
2. Учет реализации на экспорт по мере отгрузки.
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Отгружена продукция на экспорт по фактической себестоимости 90 43, 41 400000
Контрактная стоимость экспорта по курсу Нацбанка на дату таможен- ного оформления 62 90 500/500000
Поступление выручки за отгру- женную продукцию (курс Нацбан- ка на день поступления выручки 1100 руб.) 55, 52 62 500/550000
Положительные курсовые разницы на момент зачисления выручки и таможенного оформления (1100 — 1000) х 500 дол. 62 92 50000
Если расчеты с поставщиками производятся в виде предва-
рительной оплаты (курс Нацбанка РБ берется на момент оплаты),
то записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Поступила валютная выручка в ви- де предоплаты на валютный счет. 55, 52 62-4 500/550000
346
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Курс Нацбанка на день зачисления платежа 1100 руб. за 1 дол. США
Отгружены товары в счет посту- пившей предоплаты. Сумма 500 дол. США, курс на день отгрузки 1100 руб. 62-4 90 500/550000
Списывается фактическая себе- стоимость реализованной продук- ции 90 43 400000
Таможенная пошлина за экспорт (40 дол. по курсу 1100 руб.) 44 51 44000
Расходы по транспортировке, страхованию и экспедированию груза (20 дол. по курсу 1100 руб.) 44 51,52 20/22000
17.4. Учет импортных операций
Учет импортных товарно-материальных ценностей, посту-
пивших от иностранных поставщиков за свободно конвертируемую
валюту (покупная стоимость товаров, оборудования, материалов и
др.), производится исходя из стоимости, предусмотренной в кон-
тракте (договоре), и единого курса Национального банка Республи-
ки Беларусь на дату таможенного оформления груза («растаможи-
вания» груза), указанную в таможенной декларации на импорт, та-
моженных платежей, транспортных и прочих расходов, связанных с
закупкой и транспортировкой груза.
При отсутствии таможенного контроля датой совершения
операций считается дата фактической приемки груза по наклад-
ной, а по выполненным работам и услугам — дата, указанная в
акте выполненных работ, оказанных услуг. Об этом было сказа-
но выше.
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками» ведется по поставщикам, контрактам, партиям и
видам груза.
Расходы по уплате таможенных пошлин, сборов, акцизов от-
носятся на те материальные ценности, которые поступили, а в тор-
говых организациях — на издержки обращения. Затем в конце ме-
сяца транспортные расходы, проценты за кредит под товары рас-
347
пределяются, и сумма по реализованным товарам с кредита счета
44 относится в дебет счета 90.
Записи по импортным операциям будут следующие:
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кредит Сумма (СКВ/руб.)
Оприходованы поступившие ма- териальные ценности на 1000 дол. США по курсу Нацбанка РБ на день таможенного оформления 10ОО руб. без НДС 07, 08, 10, 41 60 1000/1000
НДС по поступившему грузу 18 60 200
Оплачены таможенная пошлина, сборы, транспортные расходы, акцизы 07, 08, 10 51, 52 100
НДС на таможенное оформление 18 51,52 20
Оплачены таможенная пошлина, сборы, акцизы в торговых пред- приятиях по товарам для после- дующей реализации 44 51, 52
Сумма уплаченных процентов по коммерческим кредитам нерези- дентов 20, 26, 44 52
Перечислена валюта поставщиком 1000 дол. США по курсу Нацбанка РБ на момент оплаты 1100 руб. за 1 Дол. 60 52 1000/1100
Курсовая разница по кредиторской задолженности (1100- 1000) х 1000 дол. 92 60 100
Курсовая разница при снижении курса Нацбанка РБ 60 92
Уплачены проценты за предос- тавленную отсрочку уплаты та- моженной пошлины 08, 26, 97, 44, 84 51, 52
Если производилась предоплата по импортным поставкам, то
записи по счетам будут:
348
(тыс. руб.)
Содержание операции Дебет Кре- дит Сумма (СКВ/руб.)
Перечислен аванс иностранному поставщику (1000 дол. х 1000 руб.) 60 52 1000/1000
Акцептован счет иностранного поставщика на поступивший груз (1000 дол. х 1100 руб.) 07, 08, 10, 41 60 1000/1100
Произведен зачет выданного аванса (1000 дол. х 1100 руб.) 60 60 1000/1100
На разницу между курсом Нац- банка на день предварительной оплаты и на день таможенного оформления полученных импорт- ных грузов дооценивается деби- торская задолженность (1100 - 1000) х 1000 дол. 60 92 100
Таможенная пошлина и наклад- ные расходы (транспорт, акцизы) 07, 10, 41,44 51,52 120
17.5. Учет товарообменных (бартерных) операций
В последние годы широкое распространение получили това-
рообменные (бартерные) операции.
На основе постановления Совета Министров Республики Бе-
ларусь от 24.03.99 г. «О вопросах ценообразования при проведе-
нии товарообменных операций» утверждено Положение о порядке
отражения в бухгалтерском учете и налогообложении товарооб-
менных операций.
Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от
9.04.2001 г. № 490 внесены изменения и дополнения в постанов-
ление № 405.
Теперь товарообменными операциями являются операции,
осуществляемые в пределах исполнения договоров, в том числе
внешнеэкономических, предусматривающих обмен продукции, то-
вара, за исключением работ, услуг, на эквивалентное по стоимости
количество другого товара по товарообменным (бартерным) дого-
ворам, предусматривающим полный или частичный расчет в то-
варной форме.
349
Учетной ценой является цена отпускаемого (экспортируемо-
го) товара, используемая для отражения в бухгалтерском учете, а
при получении товара — цена приобретения.
При обмене товара собственного производства отпускная цена
производителя товара должна обеспечить ему возмещение экономи-
чески обоснованных затрат на производство товара, выплату налогов
и налоговых платежей и прибыль с учетом планового уровня рента-
бельности, принятого товаропроизводителем.
При этом цены на товары, указываемые в договорах (кон-
трактах), устанавливаются согласно законодательству Республики
Беларусь.
Датой исполнения товарообменной операции является дата
каждой отгрузки (получения) товара согласно накладным, тамо-
женным декларациям.
Согласно постановлению № 490 оформление экономическо-
го обоснования сделки необходимо только при проведении барте-
ра по внешнеэкономическим договорам и при обмене между рези-
дентами республики товарами (или одним из них) иностранного
производства, т.е. отменено экономическое обоснование при об-
мене между резидентами республики товарами отечественного
производства и при проведении расчетов за энергоресурсы как
внутри Республики Беларусь, так и за ее пределами.
Сделка между резидентами при обмене белорусскими това-
рами выражается в белорусских рублях, а в других случаях кон-
тракт заключается в СКВ или российских рублях.
При совершении товарообменных сделок используется ме-
тод определения выручки от реализации товаров по мере их от-
грузки.
По бартерным сделкам записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Отгружены товары, материалы и т. д. в счет бартера по учетной цене на дату отгрузки 62 90, 91
Одновременно списывается факти- ческая стоимость отгруженных това- ров, материалов и др. 90, 91 01, 10, 43, 41
Поступление товаров по бартеру по учетной цене отгруженных взамен товаров 07, 10, 41 60
Взаимный зачет задолженности 60 62
НДС по приобретенным ценностям 18 60
350
Если же заключен денежный контракт, но меняются его усло-
вия на обмен товарами полностью или частично, то тогда выручка
от реализации определяется по мере оплаты. Фактическая произ-
водственная себестоимость отгруженных товаров списывается
проводкой:
дебет 45, кредит 10, 43, 41 и одновременно: дебет 60 и кре-
дит 90, 91.
Поступившие товары по товарообменной операции взамен
отгруженных отражаются проводкой по учетной цене отгруженного
товара:
дебет 07, 10, 41 и кредит 60.
Финансовый результат по товарообменным операциям спи-
сывается со счетов 90, 91 на счет 90 «Прибыли и убытки».
Широко практикуется получение товаров на консигнацию
(комиссию).
Полученные товары зачисляются на забалансовый счет 004
«Товары, принятые на комиссию» с НДС.
После того, как поступившие на консигнацию товары реали-
зуют и поступит оплата за них, записи по счетам будут: дебет 51,
кредит 90 — полная сумма реализации; дебет 90, кредит 60 —
часть выручки, причитающаяся комитенту; дебет 60, кредит 51 —
перечисление долга комитенту.
Вознаграждения, причитающиеся продавцу, остаются на де-
бете счета 51 и кредите 90.
И, значит, налогами должна облагаться только доля выручки
продавца. Со всеми странами СНГ Республика Беларусь подписа-
ла соглашения, и контракты могут заключаться в любой валюте.
По учету НДС на поступающие товары записи обычные:
дебет 18, кредит 60;
дебет 68, кредит 18;
дебет 90, кредит 68.
17.6. Учет расходов по служебным
командировкам за границу
Служебная командировка — это поездка работника по рас-
поряжению руководителя предприятия в другую местность на оп-
ределенный срок для выполнения производственного задания.
Основным документом, регламентирующим вопросы оформ-
ления и оплаты командировочных расходов по заграничным ко-
мандировкам, является «Положение о регулировании труда работ-
ников, направленных на работу в учреждения Республики Бела-
русь за границей, и гарантиях и компенсациях при служебных ко-
351
мандировках за границу» от 14.04.2000 г. № 55, вступившее в силу
с 13 декабря 2000 года (дата выхода в свет).
Направление работника в служебную командировку за гра-
ницу производится на основании приказа нанимателя-
руководителя.
Если командирование за границу осуществляется по при-
глашению зарубежной фирмы, организации, то кроме приказа ис-
пользуется приглашение (их надо регистрировать и обеспечивать
сохранность), которое определяет условия нахождения за грани-
цей (оплата труда, проезда, питания, проживания и т.д.).
Приказ и приглашение являются основанием для расчета и
выплаты валютных средств по командировке.
Кроме того, руководитель предприятия устанавливает техни-
ческое задание с указанием Места командировки, цели, времени
нахождения за границей, плана встреч и переговоров с иностран-
ными партнерами, а при заключении договора (контракта) — пред-
мета договора, условий поставок, формы расчетов и др. Задание
подписывает руководитель и командированный работник.
Руководитель определяет форму и порядок предоставления
письменного отчета.
За командированным сохраняется место работы, должность
и заработная плата, не ниже среднего заработка за все дни коман-
дировки.
Наниматель должен выдать аванс в иностранной валюте и
возместить работнику следующие расходы:
— по проезду к месту служебной командировки и обратно;
— за проживание вне места постоянного жительства (су-
точные);
— по найму жилого помещения;
— иные произведенные работником с разрешения нанима-
теля расходы.
Сумма аванса рассчитывается исходя из установленных Ми-
нистерством финансов Республики Беларусь норм оплаты суточ-
ных расходов и расходов по найму жилья — Постановление от
30.01.2001 г. № 7 «Нормы оплаты командировочных расходов при
служебных командировках за границу», действующее с 1 марта
2001 года.
Организации негосударственной формы собственности могут
производить выплату суточных расходов и расходов по найму жи-
лья по нормам, определенным положением о командировании ра-
ботников данной организации, утвержденным их высшим органом
управления, но не ниже норм для бюджетных организаций.
При нахождении работника в командировке за границей бе-
лее 60 дней выплата суточных начиная с 61-го дня производится
по нормам суточных, установленным по командировкам на терри-
тории Республики Беларусь.
352
Суточные расходы (на питание и личные расходы) возме-
щаются в иностранной валюте по нормам той страны, в которую
командирован работник, включая день пересечения границы при
выезде из Республики Беларусь, а день пересечения границы
при возвращении в Республику Беларусь оплачивается по нор-
мам суточных в пределах Республики Беларусь в белорусских
рублях.
В случае временной остановки и пребывания более суток в дру-
гом иностранном государстве для выполнения служебного поручения
или другим экстренным причинам при проезде к месту командировки,
выплата суточных и расходов по найму жилья производится по нор-
мам страны, в которой работник находится проездом.
День пересечения границы определяется по отметке в пас-
порте. При командировании работников в Российскую Федерацию
и другие страны СНГ, где при пересечении границы отметка в пас-
порте не делается, день пересечения границы определяется по
проездным документам с учетом расписания движения пассажир-
ского транспорта.
При выезде в командировку и возвращении обратно в тот же
день суточные выплачиваются в иностранной валюте в размере'50
процентов установленной нормы страны командирования.
При выезде в командировку по приглашению в случае, когда
принимающая сторона обеспечивает питанием и валютой на лич-
ные расходы, суточные не выплачиваются, кроме времени нахож-
дения в пути.
Если принимающая сторона обеспечивает питанием, но не
оплачивает проезд на городском транспорте и не выплачивает ин-
валюту на личные расходы, суточные выплачиваются в размере 30
процентов нормы страны командирования (для студентов и школь-
ников в составе делегации — 15 процентов).
При обеспечении принимающей стороной одноразовым пи-
танием суточные выплачивают в размере 70 процентов, двухразо-
вым — в размере 30 процентов нормы суточных страны команди-
рования.
При обеспечении принимающей стороной бесплатным жиль-
ем расходы по найму жилого помещения не оплачиваются.
Расходы по найму жилого помещения возмещаются при обя-
зательном предоставлении подтверждающих документов в ориги-
нале.
Суммы за питание, включенные в счета за наем помещения,
оплачиваются за счет суточных и возмещению не подлежат. Рас-
ходы по бронированию мест в гостиницах возмещаются в пределах
норм расходов по найму жилого помещения в данной стране.
При командировании работников в Российскую Федерацию и
другие страны СНГ оплата расходов по найму жилого помещения
(исключая время нахождения в дороге, кроме водителей грузовых
I2 Зак. 150 3 5 3
автомобилей и лиц, командированных вместе с ними) при отсутст-
вии подтверждающих документов осуществляется в размере 5
процентов от предельной нормы возмещения расходов по найму
жилого помещения.
В эти же страны при наличии подтверждающих документов
возмещаются расходы по бронированию мест в гостинице и сборов
на право проживания в отдельных городах стран СНГ.
Командированному работнику расходы по проезду к месту
служебной командировки и обратно возмещаются на основании
подтверждающих документов в оригинале.
При обязательном представлении подтверждающих доку-
ментов в оригинале (счета, квитанции и т.п.) возмещаются и иные
расходы: комиссионные по обмену в банке одной иностранной ва-
люты в другую, за совершение операций с использованием корпо-
ративной пластиковой карточки, расходы по получению загранич-
ного паспорта, виз, медицинскому страхованию, по оплате обяза-
тельных сборов.
При поездке на автотранспорте нанимателя, кроме суточных
и расходов по найму жилья, выдаются авансы в иностранной ва-
люте на приобретение горюче-смазочных материалов, оплату сто-
янки, оплату дорожных и таможенных сборов за границей, по стра-
хованию автотранспорта и гражданской ответственности перевоз-
чика, вынужденному мелкому ремонту, оплату разрешений на про-
езд по территории иностранных государств, мойке автомобиля,
экологических налогов и др. Возмещаются все эти фактические
расходы на основе подтверждающих документов в оригинале в той
валюте, в которой выдан аванс, а после командировки и в бело-
русских рублях на дату.авансового отчета.
Автотранспорт может быть собственностью организации, а
также транспортным средством, не принадлежащим нанимателю
на праве собственности, при заключении договоров в письменной
форме на аренду (имущественный найм), лизинг (финансовая
аренда), безвозмездного пользования, личного транспорта для
нужд нанимателя. При командировках на автотранспорте нанима-
теля в Российскую Федерацию и другие страны СНГ, где при пере-
сечении границы отметка в паспорте не делается, подтверждением
для оплаты суточных, жилья и других расходов в инвалюте являет-
ся путевой лист с отметками выезда и заезда на предприятие.
Работники, прибывшие из служебной командировки, должны
представить письменный отчет об итогах командировки в двухне-
дельных срок и авансовый отчет об использовании иностранной
валюты не позднее трех рабочих дней, исключая день прибытия, и
возвратить в кассу неиспользованную сумму валюты.
Получение необходимых валютных средств производится в
банке с валютного счета, либо путем покупки на Белорусской ва-
лютно-фондовой бирже (с помощью банка), либо путем приобрете-
354
ния за белорусские рубли в обменных пунктах банков Республики
Беларусь.
В случае направления в командировку лиц, не состоящих в
штате предприятия, возмещение расходов по загранкомандиров-
кам наниматели осуществляют за счет прибыли, остающейся в их
распоряжении.
При завершении расчетов по загранкомандировкам по реше-
нию нанимателя сумма может быть выдана как в иностранной ва-
люте, так и в белорусских рублях по курсу Национального банка
Республики Беларусь на дату авансового отчета. Окончательный
расчет с работником должен быть произведен не позднее 30 дней
с даты авансового отчета.
К нанимателям, допустившим нецелевое использование ва-
лютных средств, невозвращение выданных под отчет валютных
средств в установленный срок, превышение установленных норм
(для организаций государственной формы собственности), приме-
няются экономические санкции в соответствии с законодательст-
вом Республики Беларусь.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Получена в банке инвалюта: 1000 дол. США по курсу Нацбанка на дату получения 1000 руб. за 1 дол. США 50в 52 1000/ 1000000
Выдано в подотчет на загранко- мандировку 71 50в 1000/ 1000000
Авансовый отчет на 950 дол. США, курс 1100 руб. за 1 дол. США 20, 26, 44 71 950/ 1045000
Возврат аванса в кассу 50в 71 50/55000
Курсовая разница (1100 - 1000) х 1000 дол. США 71 92 100000
Возмещение командировочных расходов в негосударственных предприятиях сверх норм списания 84 71
Стоимость приобретенных мате- риальных ценностей за СКВ 07, 08, 10, 04, 41 71
Предъявлен авансовый отчет без получения аванса в СКВ (за валю- ту командированного) 100 дол. США по курсу 1100 руб. за 1 дол. США 20, 26, 44 71 100/110000
355
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Выдано из кассы 100 дол. Курс на момент выдачи был 1200 руб. за 1 дол. США 71 50в 100/120000
Курсовая разница (1200—1100) х 100 дол. 92 71 10000
17.7. Учет операций по покупке и продаже иностранной
валюты
В соответствии с действующим законодательством органи-
зации всех форм собственности обязаны продавать на валютно-
фондовой бирже 30% средств в свободно конвертируемой валюте
и российских рублях в течение 5 дней со дня поступления этих
средств на счета в белорусских или иностранных банках, за исклю-
чением случаев, предусмотренных Указом Президента.
Клиент в течение пяти дней обязан представить в банк пору-
чения с реестром распределения на продажу 30% валюты, иначе
банк по истечении этого срока (в течение 2 последующих рабочих
дней) самостоятельно списывает инвалюту на свой транзитный
счет для продажи. Не позднее следующего дня после поступления
на счет банка белорусских рублей от реализации инвалюты на
МВБ банк зачисляет их на расчетный счет клиента. А на клиента-
нарушителя налагается штраф в размере 1% от непроданной сум-
мы обязательной продажи валюты за каждый день просрочки, но
не свыше суммы непроданных валютных средств.
Не подлежат обязательной продаже СКВ и российские рубли
в следующих случаях:
— полученные от экспорта продукции собственного произ-
водства предприятиями с иностранными инвестициями, в уставном
фонде которых доля иностранных участников превышает 30%, при
наличии сертификата, удостоверяющего, что экспортируемая про-
дукция является продукцией собственного производства (контрак-
ты на экспорт и импорт продукции, товаров надо регистрировать в
Министерстве иностранных дел Республики Беларусь в целях уче-
та интересов собственного рынка).
Эту льготу предприятия получают при наличии сертификата,
выданного Белорусской торгово-промышленной палатой о принад-
лежности экспортируемой продукции к продукции (работам, услу-
гам) собственного производства, и выданного МИДом РБ свиде-
тельства о формировании каждым учредителем в уставном фонде
не менее 50 процентов своей доли;
356
— приобретенные в установленном порядке на внутреннем
валютном рынке РБ;
— поступившие в качестве вклада в уставный фонд пред-
приятий с иностранными инвестициями, в которых доля иностран-
ных участников превышает 30%, а также в уставный фонд банков
от резидентов РБ;
— поступившие в виде привлеченных средств (кредитов, де-
позитов, займов, вкладов), в том числе из-за рубежа;
— поступившие в виде пожертвований на благотворитель-
ные цели от иностранных государств в порядке оказания помощи
Республике Беларусь при условии использования этих средств по
назначению;
— поступившие в рамках целевого финансирования за счет
средств республиканского и местных бюджетов;
— поступившие на счета фонда социальной защиты населе-
ния Министерства социальной защиты для выплаты пенсий ино-
странным гражданам, проживающим в РБ;
— поступающие энерго-, газо- и нефтеснабжающим органи-
зациям от резидентов РБ в счет платежей за газ, электроэнергию,
нефть и нефтепродукты;
— поступившие на счета юридических лиц и предпринимате-
лей от экспорта продукции (работ, услуг) собственного производст-
ва (например, крупные агрофирмы) и направленные ими в течение
5 дней резидентам РБ, выступающим в качестве субпоставщиков
(субподрядчиков) этой продукции (работ, услуг), в целях перерас-
пределения валютной выручки. Субпоставщики (субподрядчики),
получившие иностранную валюту (например, колхозы, совхозы,
фермеры), производят обязательную продажу инвалюты в уста-
новленном порядке;
— поступившие на счета предприятий, имеющих задолжен-
ность по кредитам (в том числе товарным) в инвалюте, представ-
ленным правительством РБ или под его гарантию либо зарубеж-
ными кредиторами, и перечисленные в течение 5 дней на специ-
альный счет для аккумулирования средств в СКВ и российских
рублях для погашения валютных кредитов и процентов по ним (под
товарным кредитом понимается лизинг оборудования для собст-
венного производства);
— поступившие в качестве возврата остатка средств в инва-
люте на командировочные расходы;
— взыскиваемые в бесспорном порядке налоговыми органа-
ми в госбюджет в течение 5 дней с даты поступления инвалюты.
357
Продавцами иностранной валюты выступают резиденты
(расположенные на территории РБ) и нерезиденты, в том числе
банки.
На покупку и продажу инвалюты предприятия представляют
своему банку заявку по специальной форме, указывая свой банк и
номер расчетного счета, наименование предприятия, его почтовый
адрес и телефон (телекс), какую валюту продать (или купить),
сколько и обязательство уплатить банку комиссионные вознаграж-
дения, подпись директора, главного бухгалтера предприятия и пе-
чать. Указывается максимальный курс покупки или минимальный
курс продажи.
Банки находят продавцов и покупателей валюты согласно
заявке предприятия. Банки покупают валюту и за собственные
средства для дальнейшей реализации предприятиям и гражданам.
Курс покупки (продажи) указывается в договоре, заключен-
ном в банке покупателя. Курс покупки (продажи) может отличаться
от курса Национального банка. Банк контролирует целевое исполь-
зование купленной валюты, зачисляя ее на валютный счет, и вы-
дает инвалюту при предъявлении копии контрактов по импорту
(для проведения расчетов с поставщиками), справку о получении
кредита в инвалюте и условиях его погашения, копии приглашения
иностранных фирм, учебных заведений для служебных визитов.
Купленная валюта должна быть использована в течение 7 рабочих
дней от даты ее приобретения. Остаток неиспользованной валюты
перечисляется на текущий счет предприятия в рублевом эквива-
ленте.
После 7-дневного хранения инвалюты на спецсчете предпри-
ятие обязано представить банку заявку на продажу неиспользованной
инвалюты, иначе банк делает это самостоятельно, и по рыночному
курсу рублевый эквивалент зачисляется на счет клиента.
Очень строго устанавливается и контролируется лимит ос-
татка иностранной валюты, цели ее расходования. Полученная в
кассу инвалюта должна быть использована в течение текущего ра-
бочего дня, иначе ее надо не позднее следующего дня сдать в
банк. В приходных и расходных ордерах указывается рублевый эк-
вивалент и в правом углу указывается красными чернилами сумма
инвалюты (цифрами и прописью). Для учета кассовых операций с
инвалютой ведется отдельная кассовая книга в разрезе видов ин-
валюты и отдельные счета 50 «Инвалюта» (50в).
Записи по счетам при покупке иностранной валюты будут
следующие:
358
Содержание операции Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Перечислено банку на покупку 1000 дол. США. Курс Нацбанка 1200 руб. 76 51 1200000
Куплена инвалюта. Курс Нацбан- ка на момент покупки 1200 руб. 57 76 1000/ 1200000
Оприходована инвалюта. Курс Нацбанка на момент зачисления на счет 52 был 1210 руб. 52 57 1000/ 1210000
Курсовая разница на момент по- купки и зачисления валюты (1210- 1200) х 1000 дол. = 10000 57 92 10000
Комисионные вознаграждения банку 08, 10, 26, 41, 44 51 1500
Комиссионные вознаграждения банку за выдачу валюты, пе-
речисление поставщикам, выставление аккредитивов также отно-
сятся на затраты производства (обращения).
Операции по продаже иностранной валюты (включая обяза-
тельную продажу) отражаются на счете 91 «Операционные доходы
и расходы» и счете 57 «Переводы в пути».
Записи по продаже инвалюты по счетам следующие:
Содержание записи Дебет Кредит Сумма СКВ/руб.
Списание валюты для продажи 300 дол. США по курсу Нацбанка на дату списания 1100 руб. 57 52, 55 300/ 330000
Поступление на расчетный счет рублевого эквивалента от продажи инвалюты по курсу 1200 руб. на дату продажи 51 91 360000
Списание проданной валюты со счета 57 на дату ее продажи (1200) 91 57 300/ 360000
Курсовая разница (1200 -1100) х 300 Дол. 57 92 30000
Комиссионные вознаграждения за продажу инвалюты 300 дол. х 0,3% : 100% = 0,9 х 1200 = 1080 91 51 1080
Закрывается счет 91 в конце месяца 99 91 1080
359
В случаях невозможности покупки иностранной валюты по
заявке клиента уполномоченному банку на валютно-фондовой
бирже законодательством разрешена покупка инвалюты в обмен-
ных пунктах. Записи по счетам будут:
Содержание записи Дебет Кредит Сумма
Выдано в подотчет 130000 руб. на покупку 100 дол. США. Курс покуп- ки 1300 руб., а курс Нацбанка РБ на день покупки 1150 руб. 71 50 130000
Оприходована купленная инвалю- та в кассу по курсу Нацбанка 50в 71 100/115000
Курсовая разница (1300-1150) х 100 92 71 15000
Значит, внереализационные расходы (убыток) составили по
покупке инвалюты 15000 белорусских рублей.
17.8. Учет импортных товарно-материальных ценностей
При осуществлении предприятием закупок товарно-матери-
альных ценностей (ТМЦ) по импорту за СКВ, включая товарооб-
менные операции, покупная стоимость товаров, оборудования, ма-
териалов и др. определяется исходя из стоимости в СКВ, преду-
смотренной в контракте (договоре), и единого курса Национального
банка Республики Беларусь на дату таможенного оформления (да-
ту растаможивания груза), указанную в грузовой таможенной дек-
ларации на импорт, таможенных платежей, транспортных и прочих
расходов по закупке и транспортировке.
Записи по счетам производятся:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование импортных ТМЦ 07, 08, 10, 41 60
Перечисление средств поставщикам 60 52
На разницу между курсом Нацбанка на день растаможивания и на день оплаты — положительные курсовые разницы (рост курса) — отрицательные курсовые разницы (снижение курса). Запись «сторно» 92 92 60 60
360
Содержание операции Дебет Кредит
Предоплата по импорту 60 52
Аккредитив по импорту 55 52
Поступление грузов 07, 08, 10, 41 60, 55
Курсовая разница на день предопла- ты и на дату таможенного оформле- ния (растаможивания грузов) 60, 55 92
Когда курс при предоплате был ниже, чем при растаможивании груза, и на- оборот 92 60, 55
17.9. Формирование цен в практике международной торговли
на товары, материалы, основные средства
Существуют различные сочетания продажных цен с возме-
щением транспортных расходов, расходов по страхованию грузов и
транспортных средств в пути следования, по оформлению доку-
ментов и оплате экспортных налогов и таможенных сборов:
1) метод ФОБ, наиболее распространенный, когда фактур-
ная цена по счету-фактуре включает транспортные расходы к
месту назначения, но отправитель несет ответственность за
возможность повреждения и утрату груза до его прибытия в
пункт назначения, в том числе за счет поставщика идет страхо-
вание груза в пути;
2) метод ФАС. Поставщик поставляет груз в порт погрузки на
причал до судна. Подачу судна, его погрузку, перевозку и страхо-
вание груза обеспечивает покупатель, оплачивая поставщику фак-
турную стоимость товара по договорной цене;
3) метод КАФ. Покупатель оплачивает фактурную стоимость
товара, доставленного в порт назначения, оплачивает разгрузку
судна и доставку груза на свои склады. Поставщик обеспечивает
перевозочные средства, оплачивает стоимость перевозки, все экс-
портные налоги и таможенные сборы, расходы по страхованию
груза в пути;
4) метод СИФ предполагает, что в счет-фактуру, оплачивае-
мую покупателем, поставщик включает стоимость товара по дого-
ворной цене, расходы по фрахтованию судна до порта назначения
и стоимость морского страхования.
361
Глава 18. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА (МЕТОДИКА)
ПРЕДПРИЯТИЯ
При ведении бухгалтерского учета предприятие (учреждение) f
должно обеспечить соблюдение в течение отчетного года принятой
методики (учетной политики). Изменение учетной политики огова-
ривается в пояснительной записке к годовому отчету с указанием
возникших вследствие внесения изменений в учетную политику
результатов в денежном выражении. ,
Составной частью учетной политики юридического лица
должен стать метод определения выручки от реализации продук-
ции (работ, услуг), так как от этого зависит порядок исчисления и
уплаты налогов. Изменять порядок учета реализации и расчета на- j
логов можно только с начала нового отчетного года. ; 1.
Формирование учетной политики должно исходить из выбора " I
и обоснования способов ведения бухгалтерского учета в соответ- i
ствии с действующей нормативной базой, утвержденной законода-
тельством. '
Учетная политика разрабатывается на всех предприятиях
независимо от форм собственности и источников финансирования
и оформляется приказом (распоряжением) руководителя пред-
приятия.
При отсутствии нормативных законодательных актов по кон-
кретным вопросам, учетная политика по таким вопросам формиру- 1
ется самостоятельно исходя из действующих положений по бух- (
галтерскому учету и согласовывается с налоговой инспекцией сво-
его района.
Вновь созданные предприятия оформляют учетную политику
после государственной регистрации. Внесение изменений в учет-
ную политику предприятия допускается в Следующих случаях:
— изменения законодательства Республики Беларусь;
— изменения нормативных актов по регулированию бухгал-
терского учета;
— смены собственности;
— реорганизации предприятия (слияние, разделение, при-
соединение).
К учетной политике предъявляются следующие основные j
требования:
— полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов
(хозяйственных операций) деятельности предприятия;
— отражение фактов хозяйственной деятельности исходя из
правовых норм и экономических условий хозяйствования; i
362
— тождество (равенство) данных аналитического и синтети-
ческого учета на первое число каждого месяца, а также с данными
бухгалтерской и налоговой отчетности;
— рациональное и экономное ведение учета исходя из усло-
вий хозяйственной деятельности и величины предприятия по его
экономическим показателям.
В понятие «выбора способов ведения бухгалтерского учета»
входят такие вопросы, как:
— выбор учетных регистров;
— погашение первоначальной стоимости основных фондов;
— формирование фондов и резервов;
— погашение стоимости нематериальных активов;
— оценка материальных ресурсов;
— учет затрат на производство и калькулирование себе-
стоимости продукции (работ, услуг);
— признание и использование прибыли предприятия;
— отражение курсовых разниц;
— другие вопросы.
При ведении бухгалтерского учета и составлении учетной
политики надо помнить о том, что расходы и доходы предприятия
относятся к тому месяцу, к которому они имели отношение неза-
висимо от фактического времени поступления или выплаты денеж-
ных средств.
Учетная политика дается на примере торгового (розничная
торговля) предприятия.
1. Учетная политика сформирована в соответствии с Законом
Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» и
нормативными актами по бухгалтерскому учету и налогообложе-
нию.
2. Ведение бухгалтерского учета осуществляет главный бух-
галтер, состоящий в штате предприятия.
3. Бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной фор-
ме с применением ведомостей, книг для аналитического учета.
4. Погашение стоимости основных фондов производится пу-
тем ежемесячной амортизации, которая начисляется равномерно
по утвержденным в установленном порядке нормам амортизаци-
онных отчислений от первоначальной стоимости основных фондов.
Примечание к пункту 4. Если предприятие применяет уско-
ренную амортизацию по активной части основных фондов или
применяет понижающие коэффициенты амортизации, то факт их
применения надо отразить в учетной политике и сами эти коэффи-
циенты надо согласовать с районной налоговой инспекцией.
363
5. Погашение стоимости нематериальных активов произво-
дится по нормам (суммам) амортизационных начислений, уста-
новленным предприятием самостоятельно исходя из сроков полез-
ного использования каждого вида нематериальных активов.
При стоимости нематериальных активов в пределах одной
базовой величины износ начисляется в размере 100% стоимости в
момент их оприходования.
6. Материальные ресурсы (сырье, материалы, комплектую-
щие изделия, запасные части, топливо и др.) в бухгалтерском уче-
те отражаются и списываются на затраты (издержки обращения) по
фактической себестоимости их приобретения.
Примечание к пункту 6. По учету материальных ресурсов су-
ществуют следующие методы учета и списания на затраты (в про-
изводственных предприятиях):
— по фактической себестоимости каждой партии материа-
лов, и в аналитическом учете должна четко отражаться себестои-
мость таких материалов (цена приобретения + транспортные услу-
ги, а также таможенная пошлина и налог на добавленную стои-
мость при ввозе и др. расходы);
— по средневзвешенной фактической себестоимости мате-
риалов, которую можно вычислить по формуле:
Сс =
Сн + Сз
Он + Оз
, где
Сс — средневзвешенная себестоимость;
Сн — фактическая себестоимость остатка материалов на на-
чало месяца;
Сз — фактическая себестоимость заготовленных материалов
в отчетном месяце;
Он — остаток материалов на начало месяца;
Оз — количество материалов, заготовленных за месяц;
— по фактической себестоимости в последовательности за-
купок материалов (метод ФИФО);
— метод ЛИФО допускает отпуске производство материалов
последней партии по фактической себестоимости, затем предпо-
следней партии и т.д.;
— по учетной цене с использованием счетов 15 «Заготовле-
ние и приобретение материалов» (по покупной, учетной цене) и 16
«Отклонение в стоимости материалов» (на сумму отклонения фак-
тической себестоимости приобретения от учетной цены).
Повторяем, что для производственных предприятий метод
определения списания в производство фактической себестоимости
364
материалов является очень важным вопросом и его надо тща-
тельно оценить и отразить в учетной политике.
7. Учет покупных товаров производится по розничной
(продажной) цене с отражением наценок на счете 42 «Торговая
наценка».
8. По окончании каждого месяца торговые наценки, а также
издержки обращения по завозу товаров (транспортные расходы, %
за кредит) распределяются по среднему проценту на реализован-
ные товары и на остаток товаров.
Примечание к пункту 8. Что касается производственных
предприятий, то для них важным вопросом является оценка гото-
вой продукции, незавершенного производства и ее надо очень
взвешенно и четко отразить в учетной политике.
Оценка и учет готовой продукции может производиться по:
— фактической производственной себестоимости на счете
43 «Готовая продукция»;
— нормативной (плановой) производственной себестои-
мости с использованием дополнительного счета 40 «Выпуск
продукции (работ, услуг)», на котором затраты отражаются по
нормативным (плановым) данным с последующим списанием
их на счет 43 «Готовая продукция». Учет незавершенного про-
изводства зависит от типа производства. В единичных произ-
водствах— по фактической производственной себестоимости;
в серийных и массовых производствах — по нормативной (пла-
новой) производственной себестоимости; прямые статьи рас-
ходов (материалы плюс заработная плата производственных
рабочих); стоимость сырья, материалов, полуфабрикатов и
комплектующих изделий.
9. Реализацию товаров (работ, услуг) отражать в бухгалтер-
ском учете в момент оплаты их покупателем (заказчиком).
Примечание к пункту 9. Законодательством и нормативными
актами Республики Беларусь установлены два способа признания
реализации товаров, продукции (работ, услуг):
— в момент оплаты за отгруженную, отпущенную продукцию,
товары, услуги. Предприятиями он применяется чаще всего;
— в момент отпуска продукции, товара, услуг и предъявле-
ния покупателю расчетных документов. Этот способ предприятия
используют реже.
Учитывая переход к рыночным отношениям, нестабильность
расчетов между предприятиями, многие предприятия отгрузку про-
дукции, товаров, услуг производят на основе предоплаты (предва-
рительная оплата).
365
10. Исчисление и уплату налогов и сборов, вычисляемых от
суммы реализации товаров (продукции, работ, услуг), производить в
соответствии с пунктом 9 данной учетной политики предприятия.
Примечание к пункту 10. Как мы уже знаем, от суммы выруч-
ки от реализации вычисляется ряд налогов и сборов:
— сбор на поддержание производителей сельхозпродукции;
— сбор на содержание ведомственного жилищного фонда;
— акцизы;
— налог на добавленную стоимость.
11. Учет реализации товаров за наличные деньги осуществ-
ляется с помощью зарегистрированного суммирующего кассового
аппарата и типовых кассовых документов и регистров.
12. Иностранная валюта и средства, приобретенные за счет
иностранной валюты, дебиторская и кредиторская задолженности
учитываются по курсу Национального банка Республики Беларусь
на дату совершения хозяйственной операции и на последний ка-
лендарный день отчетного месяца.
13. Отнесение затрат на издержки обращения производится
в соответствии с «Основными положениями по составу затрат, от-
носимых на себестоимость продукции (работ, услуг)» и дополне-
ниями к ним.
14. Налоги и внебюджетные платежи рассчитываются и
перечисляются ежемесячно с учетом налогового законодатель-
ства Республики Беларусь и принятой учетной политики пред-
приятия.
Глава 19. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УЧЕТА
НАЛОГОВ И СБОРОВ
19.1. Налоги и сборы, уплачиваемые от суммы реализации
продукции, работ, услуг, товаров
19.1.1. Республиканский фонд поддержки производителей
сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной
науки и отчислений средств пользователями автомобильных
дорог в дорожные фонды (единый платеж)
Плательщиками республиканского единого платежа являют-
ся юридические лица, включая иностранные, их филиалы и другие
обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и рас-
четный (текущий) или иной счет, участники договора о совместной
366
деятельности, которым поручено ведение общих дел либо которые
получили выручку от этой деятельности до ее распределения,
осуществляющие предпринимательскую деятельность.
Резиденты свободных экономических зон (СЭЗ) не являются
плательщиками республиканского единого платежа.
Республиканский единый платеж уплачивается в размере 2
процентов выручки от реализации товаров, работ, услуг (банками,
за исключением Нацбанка РБ — от дохода за вычетом расходов по
уплате процентов, комиссионных и прочих банковских расходов;
юридическими лицами независимо от организационно-правовой
формы и формы собственности, осуществляющими торговую, за-
готовительную деятельности и деятельность по представлению
услуг общественного питания, — от валового дохода; страховыми
и перестраховочными организациями — от балансовой прибыли).
Юридические лица, осуществляющие согласно их уставу и
соответствующим лицензиям (по лицензируемым видам деятель-
ности) наряду с производством и реализацией продукции (выпол-
няемых работ, оказанием услуг) снабженческо-сбытовую, заготови-
тельную, торговую, торгово-закупочную и иную аналогичную дея-
тельность, начисляют и уплачивают республиканский единый пла-
теж от выручки, валового дохода отдельно по каждому виду дея-
тельности при условии их раздельного учета.
От данных платежей освобождаются:
— юридические лица, их обособленные подразделения,
осуществляющие предпринимательскую деятельность по произ-
водству продукции растениеводства (кроме цветов и декоративных
растений), животноводства, рыбоводства, пчеловодства;
— комбинаты бытового обслуживания населения на селе;
— лечебно-производственные мастерские при психоневро-
логических и противотуберкулезных больницах и диспансерах;
— организации, ведущие строительство домов на селе;
— организации, финансируемые из бюджета;
— организации, осуществляющие строительство, реконст-
рукцию, ремонт и содержание автомобильных дорог общего поль-
зования.
С учетом особенностей деятельности юридических лиц ис-
числение единого платежа производится:
— юридическими лицами, имеющими внутренние обороты
[для банков — операции (обороты) между филиалами], — без уче-
та этих оборотов;
— организациями общественного питания — от валового до-
хода без учета доходов собственного производства;
367
— организациями бытового обслуживания населения — от
объема реализации товаров, работ,.услуг без учета стоимости оп-
лаченных населением материалов и запасных частей;
— бюджетными организациями — от выручки, полученной от
предпринимательской деятельности;
— организациями, занимающимися посреднической дея-
тельностью, включая комиссионную торговлю, — от дохода (воз-
награждения);
— организациями жилищно-коммунального хозяйства — от
выручки за оказанные услуги без учета доходов от квартирной пла-
ты и платы за общежитие.
Суммы исчисленных платежей учитываются при формирова-
нии отпускных цен (тарифов) на товары (работы, услуги) в соответ-
ствии с Законом о бюджете в такой последовательности:
акцизы (для подакцизных товаров);
целевые сборы в местные бюджетные фонды стабилизации
экономики производителей сельхозпродукции и продовольствия,
жилищно-инвестиционные фонды и целевой сбор на финансиро-
вание расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного
фонда;
отчисления в республиканский фонд поддержки производи-
телей сельхозпродукции, продовольствия и аграрной науки и от-
числения средств пользователями автомобильных дорог;
налог с продаж автомобильного топлива;
налог на добавленную стоимость.
А при расчете налогов и сборов — последовательность бу-
дет обратная.
Налог на продажу товаров в розничной торговой сети и сбо-
ры за услуги устанавливаются как надбавки к цене и исключаются
из выручки при определении сумм других налогов и сборов.
Банки не выплачивают единый платеж от внереализованных
доходов.
Начисления сумм по республиканскому единому платежу от-
ражаются записью по счетам:
дебет 90 «Реализация», кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам».
Перечисления:
дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», кредит 51 «Рас-
четный счет».
Ежемесячные расчеты в налоговый орган предоставляются
не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным, а перечис-
ления — не позднее 22-го числа месяца, следующего за отчетным,
т.е. 21 числа.
368
19.1.2. Местные целевые бюджетные фонды стабилизации
экономики производителей сельскохозяйственной продукции
и продовольствия, жилищно-инвестиционные фонды
и целевой сбор на финансирование расходов, связанных
с содержанием и ремонтом жилищного фонда
(местные целевые сборы)
Плательщиками местных целевых сборов являются те же
юридические лица и их подразделения, что и по республиканскому
единому платежу, в том числе иностранные юридические лица, их
филиалы.
Резиденты свободных экономических зон (СЭЗ) также явля-
ются плательщиками местных целевых сборов.
Местные целевые сборы уплачиваются в размере 2,5 про-
цента от выручки по реализации товаров, работ, услуг (банками, за
исключением Нацбанка РБ, — от дохода за вычетом расходов по
уплате процентов, комиссионных и прочих банковских расходов;
юридическими лицами, независимо от организационно-правовой
формы и формы собственности, осуществляющими торговую, за-
готовительную деятельность и оказывающими услуги обществен-
ного питания, — от валового дохода; страховыми и перестраховоч-
ными организациями — от балансовой прибыли).
Если предприятие осуществляет многопрофильную деятель-
ность (производственную и торговую закупаемыми товарами), то
необходимо раздельное ведение учета выручки от реализации.
Областные и Минский городской Советы депутатов направ-
ляют:
40 процентов — в местные целевые бюджетные фонды ста-
билизации экономики производителей сельхозпродукции и продо-
вольствия (приобретение и восстановление сельхозтехники, соз-
дание механизированных подразделений, на закупку зерна, пога-
шение банковских кредитов);
20 процентов — в местные целевые бюджетные жилищно-
инвестиционные фонды (предоставление ссуд гражданам на
строительство и реконструкцию жилых домов, инженерно-транс-
портной инфраструктуры в районах жилой застройки, строительст-
во жилых домов в колхозах и совхозах);
40 процентов — на финансирование расходов, связанных с
содержанием и ремонтом жилищного фонда.
От уплаты местных целевых сборов освобождаются те же
субъекты хозяйствования, что и от единого республиканского пла-
тежа (см. вопрос 19.1.1.).
Отражение местных целевых сборов на счетах такое же:
13 Зак. 150
369
начисление: дебет 90, кредит 68, перечисление: дебет 68,
кредит 51.
19.1.3. Акцизы
Плательщиками акцизов являются юридические лица, вклю-
чая предприятия с иностранными инвестициями, и иностранные
юридические лица, филиалы, представительства и другие струк-
турные подразделения юридических лиц, имеющие обособленный
(отдельный) баланс и расчетный (текущий) счет, участники догово-
ра о совместной деятельности, которым поручено ведение общих
дел или получившие выручку от этой деятельности до ее распре-
деления, а также предприниматели:
— производящие подакцизные товары;
— ввозящие подакцизные товары на таможенную террито-
рию РБ и (или) реализующие ввезенные на таможенную террито-
рию РБ подакцизные товары.
Участники договора о совместной деятельности, которым по-
ручено ведение расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами
в связи с осуществлением совместной деятельности, обязаны
пройти специальную регистрацию в государственной налоговой
инспекции по месту нахождения и представлять в государственную
налоговую инспекцию отдельный расчет акцизов по товарам, про-
изведенным и реализованным, ввезенным, а также ввезенным и
реализованным в результате совместной деятельности. Сокращен
перечень подакцизных товаров, и теперь акцизами облагаются
следующие товары (как и во всех странах):
— спирт гидролизный технический;
— спиртосодержащие растворы (кроме растворов с денату-
рированными добавками, лекарственных средств, ветеринарных и
парфюмерно-косметических средств);
— алкогольная продукция (спирт пищевой, водка, ликеро-во-
дочные изделия, коньяк, вино и иная алкогольная продукция, кроме
коньячного спирта и виноматериалов);
— пиво;
— табачная продукция;
— нефть сырая; масло для дизельных и карбюраторных дви-
гателей;
— автомобильные бензины, дизельное топливо;
— ювелирные изделия;
— автомобили легковые и микроавтобусы независимо от
объема двигателя, кроме легковых машин для инвалидов.
370
Перечень подакцизных товаров может уточняться Президен-
том РБ.
Алкогольные напитки и табачные изделия, предназначенные
для реализации, подлежат маркировке акцизными марками.
На подакцизные товары отечественного производства и ана-
логичные импортные товары устанавливаются единые ставки ак-
цизов и метод их исчисления.
Ставки акцизов на товары устанавливаются в абсолютной
сумме на единицу изделия, чаще всего в экю (твердые, специфи-
ческие ставки) или в процентах от стоимости товаров (адвалорные
ставки).
Ставки акцизов устанавливаются Советом Министров РБ по
согласованию с Президентом РБ для оперативного контроля уров-
ня цен подакцизных товаров. При подсчете акцизов в твердых
ставках будет учитываться у производителей объем произведен-
ной подакцизной продукции в натуральном выражении независимо
от того, из какого сырья (давальческого или собственного) эта про-
дукция изготовлена, а при установлении адвалорных ставок в про-
центах берется стоимость подакцизных товаров исходя из отпуск-
ных цен без учета акцизов.
По подакцизным товарам, ввозимым на таможенную терри-
торию РБ, акцизы определяются:
— при твердых ставках акцизов исходя из физического объ-
ема товаров в натуральном выражении;
— исходя из таможенной стоимости товаров при установле-
нии акцизов в процентах.
В таможенную стоимость входит покупная цена товара, та-
моженная пошлина и сбор за таможенное оформление.
Формула расчета акцизов, установленных в процентах, сле-
дующая: С = Н х А, где С — сумма акцизов; Н — таможенная стои-
мость товаров; А — ставка акцизов в процентах.
При реализации подакцизных товаров (без уплаты акцизов
при ввозе, например, из России) акцизы рассчитываются в процен-
тах от стоимости реализованных подакцизных товаров, а при взи-
мании твердых ставок в экю — от объема реализованных подак-
цизных товаров в натуральном выражении.
При исчислении акцизов (кроме акцизов, уплачиваемых при
ввозе) в облагаемый оборот включаются фактически отгруженные
(переданные, использованные на собственные нужды) подакциз-
ные товары.
371
Акцизы не уплачиваются по подакцизным товарам, экспорти-
руемым в дальнее зарубежье (кроме товарообмена).
Акцизы уплачиваются по вывозу подакцизных товаров в
страны СНГ, а также вывезенных в порядке товарообмена.
При ввозе подакцизных товаров из стран СНГ акцизы умень-
шаются на сумму акцизов, уплаченных в стране происхождения
товаров (на условиях взаимности государств).
Сумму акцизов плательщики определяют самостоятельно. В
расчетных (платежных) документах на подакцизные товары сумма
акцизов указывается отдельной строкой.
Если в качестве сырья использовались подакцизные товары,
по которым уже были на территории РБ уплачены акцизы, то акци-
зы, подлежащие уплате по готовой подакцизной продукции,
уменьшаются на сумму акцизов, уплаченную по сырью, использо-
ванному для ее производства.
Если в производстве товаров использовались другие подак-
цизные товары, по которым акцизы не уплачены, то акцизы надо
рассчитать и в момент передачи в производство этих товаров сум-
му акцизов надо включить в себестоимость производимой подак-
цизной продукции.
Если импортные товары посредники покупают на территории
РБ, то уплата акцизов при их реализации не производится. Отчет
по уплате акцизов в налоговый орган сдают до 20 числа следующе-
го за отчетным месяца.
Сроки уплаты акцизов в бюджет устанавливаются Советом
Министров РБ.
По подакцизным товарам, произведенным на территории РБ,
налог вычисляется после реализации и запись по счетам будет:
начисление акцизов: дебет 90, кредит 68;
перечисление: дебет 68, кредит 51.
По ввезенным на территорию РБ и используемым для собст-
венных производственных нужд товарам: дебет 08, 10, кредит 68;
дебет 68, кредит 51,52.
По товарам, ввезенным для реализации, акцизы отражаются:
дебет 44, кредит 68; дебет 68, кредит 51.
В конце месяца, как уже сказано выше, транспортные расхо-
ды, % за кредит распределяются между реализованными и остав-
шимися товарами.
19.1.4. Налог на добавленную стоимость (НДС)
Законом Республики Беларусь от 16.11.99 г. № 324-3 «О вне-
сении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О
372
налоге на добавленную стоимость» (от 19.12.91 г.)» с 1 января
2000 года введен новый метод исчисления налога на добавленную
стоимость — зачетный.
С 26 сентября 2001 года действует Инструкция о порядке ис-
числения уплаты НДС № 94, а с 1 мая 2003 года Постановление
МНС РБ от 31.01.2003 г. №6.
При реализации товаров (работ, услуг) поставщик к отпуск-
ной цене (тарифу) должен добавить сумму налога на добавленную
стоимость по каждому виду товаров (работ, услуг), указывая в на-
кладных формы ТТН-1 и ТН-2 такие реквизиты: «Ставка НДС»,
«Сумма НДС», «Всего стоимость с НДС». В платежных и расчет-
ных документах указывается итоговая сумма НДС.
При реализации товаров (работ, услуг), которые освобожде-
ны от уплаты НДС (ст. 3 Закона), платежные и расчетные докумен-
ты выписываются без выделения НДС, но с надписью или штам-
пом «Без НДС».
Плательщиками налога на добавленную стоимость призна-
ются:
— юридические лица, в том числе с иностранными инвести-
циями и иностранные предприятия, филиалы, представительства и
другие структурные подразделения, имеющие обособленный (от-
дельный) баланс и расчетный (текущий) счет;
— участники договора о совместной деятельности (договора
простого товарищества), которым поручено ведение общих дел
или получающие выручку от этой деятельности до ее распределе-
ния (они должны пройти в налоговой инспекции специальную реги-
страцию и представлять отдельную декларацию о доходах);
— индивидуальные предприниматели;
— предприятия и физические лица, перемещающие товары
через таможенную границу Республики Беларусь.
Объектами налогообложения признаются:
— обороты по реализации товаров (работ, услуг) на террито-
рии Республики Беларусь (за исключением освобожденных от уп-
латы НДС), в том числе:
— обороты по реализации товаров (работ, услуг), исполь-
зуемых внутри предприятия для собственных нужд, если соответ-
ствующие затраты не относятся на издержки производства и об-
ращения;
— обороты по реализации товаров (работ, услуг) своим ра-
ботникам, включая натуральную оплату труда;
— обороты по обмену товарами (работами, услугами);
373
— обороты по безвозмездной передаче товаров (работ,
услуг), за исключением следующих случаев безвозмездной пе-
редачи:
передача имущества предприятия его правопреемнику при
реорганизации предприятия;
передача имущества предприятия его учредителю (участни-
ку) в размере взноса (вклада) при ликвидации предприятия либо на
выходе учредителя из этого предприятия; имущества госорганам (в
том числе местным); имущества, находящегося в собственности
РБ, государственным предприятиям; имущества в пределах одного
собственника по его решению; имущества предприятиям, произво-
дящим продукцию растениеводства, животноводства, рыбоводст-
ва, пчеловодства; жилых помещений при приватизации их гражда-
нами РБ.
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) пла-
тельщиком НДС является передающая сторона.
Объектом налогообложения НДС являются также:
— передача предмета залога залогодателем залогодержате-
лю (кредитору) при неисполнении обеспеченного залогом обяза-
тельства в случаях, предусмотренных законодательством РБ;
— передача лизингодателем объекта лизинга лизингополу-
чателю (доход за услуги по сдаче объекта в лизинг и выкуп объекта
по выкупной цене);
— передача арендодателем объекта аренды арендатору (до-
ход от сдачи объекта в аренду и выкуп объекта по выкупной цене);
— обороты по реализации товаров (работ, услуг) за пре-
делы РБ;
— товары, ввозимые на таможенную территорию РБ (кроме
освобожденных).
При реализации товаров объектом налогообложения явля-
ются обороты по реализации как собственной продукции, так и по-
купных товаров; при реализации работ — объемы выполненных
строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских,
опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскатель-
ских и других работ; при реализации услуг — обороты от оказания
услуг.
Для целей налогообложения товаром считается: продукция
(предмет, изделие), здания, сооружения и другие виды недвижимо-
го и движимого имущества (за исключением денежных средств),
электро- и теплоэнергия, газ, вода, нематериальные активы.
374
Понятие оборота от реализации не распространяется на пе-
редачу товаров по договору займа, за исключением случаев изме-
нения существенных условий этого договора.
Установлен перечень освобождаемых от налогообложения
оборотов от реализации товаров (работ, услуг):
— имущество, вносимое в качестве вклада (взноса) в устав-
ный фонд предприятия в размерах, установленных учредительны-
ми документами;
— обороты по первичному размещению ценных бумаг эми-
тентами, за исключением размещения по ценам, превышающим
номинальную стоимость;
— обороты по реализации лекарственных средств и меди-
цинской техники;
— жилищно-коммунальные услуги населению;
— предоставление кредитов и осуществление банковского
обслуживания клиентов;
— предоставление медицинских услуг предприятиями и ча-
стными практиками при наличии лицензии, кроме косметологиче-
ских;
— предприятия инвалидов, в которых численность инвали-
дов составляет не менее 50 процентов от списочной численности
персонала;
— работы по строительству и ремонту объектов жилого фонда;
— услуги в сфере образования аккредитованных (аттесто-
ванных) учебных заведений; много других работ и услуг.
Должен быть отдельный учет выручки от реализации товаров
(работ, услуг), освобожденной от НДС. Но налогоплательщики
имеют право отказаться от освобождения таких операций от нало-
гообложения на срок не менее одного календарного года.
Установлен также перечень товаров, освобождаемых от на-
логообложения при ввозе на таможенную территорию РБ: специ-
альные транспортные средства (скорой помощи, пожарной охра-
ны), транспортные средства для инвалидов, гуманитарная по-
мощь и др.
Налоговая база для НДС определяется по сумме выручки от
реализации товаров (работ, услуг).
При реализации товаров (работ, услуг) собственного произ-
водства по ценам ниже их себестоимости налоговая база опреде-
ляется исходя их цены реализации таких товаров (работ, услуг).
Этот порядок действует с 1 июня 2001 года.
375
При определении налоговой базы не учитываются получен-
ные налогоплательщиком средства, не связанные с расчетами по
оплате товаров (работ, услуг): дивиденды и приравненные к ним
доходы; финансовая помощь; передача средств в пределах собст-
венника и др.
Но штрафы, пени, неустойки, полученные от поставщиков за
нарушение договора поставок, включаются в налоговую базу, кро-
ме необлагаемых операций.
Налоговая база при реализации приобретенных на стороне
товаров (работ, услуг) по регулируемым розничным ценам берется
исходя из цен, включающих НДС, а при использовании иных цен
налоговая база определяется без включения в них налога.
Налоговым периодом считается каждый календарный месяц,
но не позднее 22 числа месяца, следующего за истекший налого-
вый период (отчет не позднее 20 числа). Учет реализации может
быть по оплате отгруженных товаров или же по отгрузке, и соот-
ветственно датой фактической реализации является день отгрузки
товаров (выполненных работ, услуг) и предъявления покупателю
расчетных документов либо день зачисления денежных средств на
счет налогоплательщика, а при реализации за наличные деньги —
день поступления в кассу, но не позднее 60 дней со дня отгрузки
(кроме отсроченных по постановлению СМ РБ). Датой фактической
реализации является тот налоговый период, в котором истекло 60
дней; при вексельной форме расчетов — дата поступления вексе-
ля; при бартере и безвозмездной передаче — день обмена или пе-
редача.
Установлены различные налоговые ставки:
— ноль (0). процентов при реализации экспортируемых това-
ров за пределы стран СНГ, строительных, транспортных услуг, ус-
луг по переработке давальческого сырья при соблюдении следую-
щих условий: наличие контракта, ГТД, поступление выручки в РБ. В
отношении стран СНГ нулевая ставка применяется на основе
межправительственных соглашений.
Принципами взимания косвенных налогов при экспорте и им-
порте товаров (работ, услуг) являются:
принцип взимания налогов по стране назначения товаров —
освобождение от налога экспортируемых (вывозимых) товаров и
взимание налога по импортируемым (ввозимым) товарам;
принцип взимания налогов по стране происхождения това-
ров.— налогообложение экспортируемых товаров и освобождение
от налогообложения импортируемых товаров.
376
В случае отсутствия межправительственного соглашения (с
Грузией, Российской Федерацией, Туркменистаном) порядок и ус-
ловия применения налога определяется Президентом Республики
Беларусь отдельно по каждому участнику СНГ.
Суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приоб-
ретении товаров за пределами территории Республики Беларусь,
не принимаются к вычету, зачету либо возврату в случае реали-
зации этих товаров за пределы территории Республики Беларусь
в неизменном состоянии без приобретения статуса происхожде-
ния из Республики Беларусь со ставкой налога размером ноль (0)
процентов.
Указанные суммы налога учитываются в составе внереали-
зационных расходов.
Сумма налоговых вычетов в случае экспорта товаров, к кото-
рым применяется нулевая ставка НДС, уменьшается на 4% выруч-
ки от реализации экспортируемых товаров (работ, услуг) с отнесе-
нием сумм такого уменьшения на внереализационные расходы.
Применение нулевой ставки означает полное освобождение
от НДС при реализации товаров (работ, услуг) путем вычета сумм
налога, уплаченных при приобретении сырья, материалов, обору-
дования, используемых при производстве этих товаров (работ, ус-
луг). Ставка 10 процентов применяется на те товары, которые оп-
ределены постановлением СМ РБ, при ввозе их на таможенную
территорию РБ и при реализации на территории РБ. Это продукция
растениеводства (кроме цветов и декоративных растений), живот-
новодства (кроме пушного звероводства), рыбоводства, пчеловод-
ства, продукты и одежда для детей, хлеб, крупа, мука и т.д.
При реализации этих товаров (работ, услуг) за пределы Рес-
публики Беларусь производится налогообложение- по ставке 20
процентов, если по ним не установлена нулевая ставка.
Ставка 20 процентов — по всем остальным товарам, не ука-
занным выше.
Ставка 9,09 процента (10 : 110 х 100) применяется при реа-
лизации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 10 процен-
тов по регулируемым розничным ценам с учетом НДС.
Ставка 16,67 процента (20 : 120 х 100) применяется при реа-
лизации товаров, облагаемых по ставке 20 процентов по регули-
руемым розничным ценам с учетом НДС.
НДС исчисляется по формуле:
Н = Б х С, где Н — налог, Б — налоговая база, С — ставка
налога.
377
Сумма налога к уплате определяется как разница между
суммой налога по реализации за месяц и налоговыми вычетами (по
уплате НДС поставщикам). Сумма НДС, уплаченная поставщикам
за сырье, материалы, топливо, комплектующие, основные средст-
ва, нематериальные активы, производственные услуги не относит-
ся на себестоимость продукции, так как подлежит вычету, за ис-
ключением случаев, когда реализация освобождена от налога.
Налогоплательщики обязаны вести Книгу учета покупок, под-
тверждающую на основе документов уплату НДС поставщикам,
подлежащую вычету (зачету).
Предприятия розничной торговли и общественного питания
исчисляют НДС по средней расчетной ставке.
Реализация указанными предприятиями основных средств и
прочих активов облагается НДС в общеустановленном порядке.
Приказом Министерства финансов РБ утвержден «Порядок
отражения в бухгалтерском учете налога на добавленную стои-
мость» (28.12.99 г. № 380).
Настоящий порядок разработан в соответствии с Законом
Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в За-
кон Республики Беларусь «О налоге на добавленную стоимость».
В бухгалтерском учете расчеты с бюджетом по налогу на до-
бавленную стоимость (далее — налог) отражаются на счете 68
«Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Налог на добавленную
стоимость». Для учета налога по приобретенным товарам (рабо-
там, услугам) используется счет 18 «Налог на добавленную стои-
мость по приобретенным товарам, работам, услугам». К счету 18
«Налог на добавленную стоимость» могут быть открыты следую-
щие субсчета:
18-1 «НДС по приобретенным основным средствам» — это
НДС по строительству, созданию и приобретению объектов основ-
ных средств, земельным участкам и объектам природопользова-
ния, причитающийся к оплате и оплаченный поставщикам, подряд-
чикам или в бюджет РБ, в том числе при ввозе основных средств
на таможенную территорию РБ;
18-2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» —
это НДС по приобретению, созданию нематериальных активов,
причитающийся к оплате или оплаченный поставщикам (подрядчи-
кам) или в бюджет РБ, в том числе при ввозе нематериальных ак-
тивов на таможенную территорию РБ;
18-3 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценно-
стям, работам, услугам» — это НДС по приобретению сырья, мате-
378
риалов, полуфабрикатов и других производственных запасов, а
также по принятию работ, услуг, причитающийся к оплате или оп-
лаченный поставщикам, подрядчикам, исполнителям или в бюд-
жет, в том числе при ввозе материальных ценностей на таможен-
ную территорию РБ;
18-4 «НДС по приобретенным товарам» — это НДС по покуп-
ным товарам, причитающийся к оплате или оплаченный организа-
цией поставщикам или в бюджет при ввозе товаров на таможенную
территорию РБ и другие субсчета.
Дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам,
услугам» в разных хозяйственных операциях корреспондирует с
кредитом счетов:
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты
с дебиторами и кредиторами» и других — по приобретенным ос-
новным средствам, нематериальным активам, материальным цен-
ностям, товарам, принятым работам и услугам; 68 «Расчеты по на-
логам и сборам» — при принятии на учет основных средств и не-
материальных активов собственного производства и объектов
(этапов) незавершенного капитального строительства и в иных
Случаях; 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специ-
альные счета в банках» — при уплате НДС за ввоз имущества на
таможню.
При оплате НДС поставщикам, подрядчикам, бюджету (за
ввоз на таможню) НДС принимается к вычету проводкой — дебет
68, кредит 18. Не подлежит вычету НДС со счета 18 в порядке, ус-
тановленном законодательством.
Определение налогооблагаемой базы и исчисление налога
производится в установленном законодательством порядке.
Исчисленная в установленном порядке сумма налога предъ-
является налогоплательщиком при реализации товаров (работ, ус-
луг) по каждому виду товаров (работ, услуг) к оплате покупателям
этих товаров (работ, услуг).
В платежных и расчетных документах, в том числе в реест-
рах чеков, реестрах на получение средств с аккредитива, в первич-
ных учетных документах, соответствующая сумма налога выделя-
ется отдельной строкой.
При оприходовании в бухгалтерском учете товаров (работ,
услуг) сумма налога, указанная в первичных документах, в стои-
мость товаров (работ, услуг) не включается, а учитывается на сче-
те 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным това-
рам, работам, услугам».
379
НДС по поступившим товарам, предназначенным для реали-
зации, принимается к вычету только после их фактической оплаты
поставщикам, независимо от реализации или использования этих
товаров (работ, услуг) для нужд производства.
При оприходовании материальных ценностей на основе пер-
вичных документов поставщика записи по счетам будут следую-
щие:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование материальных цен- ностей (на покупную стоимость) без НДС 07, 08, 10, 41 60, 76
На сумму использованных газа, теп- ла, электроэнергии, воды без НДС 20, 23, 25, 26, 44 60, 76
По выполненным работам, оказан- ным услугам на основе актов прием- ки-передач без учета НДС 20, 23, 25, 26 60, 76
Одновременное отражение покупа- телем (заказчиком) суммы НДС по поступившим ценностям (работам, услугам) 18 60, 76
Перечисление кредиторской задол- женности поставщикам (исполните- лям) с учетом НДС 60, 76 50, 51, 52, 55
При предварительной оплате поставщику (исполнителю) по-
купатель (заказчик) принимает к зачету НДС только после получе-
ния ценностей (работ, услуг) по ТТН и актам на работы, услуги.
Содержание операции Дебет Кредит
На сумму предоплаты поставщику (исполнителю работ) 60 51, 52, 55
На сумму полученных ценностей (ра- бот, услуг) без НДС 07, 08, 10, 41 60, 76
На сумму НДС 18 60, 76
На общую сумму полученных ценно- стей (работ, услуг) с НДС (зачет обя- зательств) 60, 76 60
380
Списание сырья, материала, топлива, комплектующих, по-
луфабрикатов для производственных целей, как было сказано вы-
ше, производится на затраты без включения НДС: дебет 20, 23, 25,
26, 44, кредит 10 и др. А если приобретенные ценности (работы,
услуги) используются для производства продукции, обороты по
реализации которой освобождены от налогообложения, то сумма
НДС, уплаченная покупателем поставщику (продавцу) при приоб-
ретении для производственных целей сырья, материалов, топли-
ва, комплектующих, полуфабрикатов, других товаров (работ, ус-
луг), за исключением основных фондов и нематериальных активов,
относится покупателем на затраты по производству и реализации
товаров (работ, услуг):
дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44,
кредит 18.
При одновременном использовании приобретенных товаров
(работ, услуг) в производстве товаров (работ, услуг), операции по
реализации которых освобождены от налогообложения, и товаров
(работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налого-
обложению, отнесение суммы налога, предъявленной поставщи-
ком (продавцом) и уплаченной покупателем, на затраты последне-
го по производству и реализации осуществляется исходя из доли
выручки от операций по реализации товаров (работ, услуг), осво-
божденных от НДС, в общем объеме выручки от реализации за от-
четный налоговый период. В общий объем выручки (доходов) не
включаются выручка (доходы) от реализации основных средств и
прочих активов, а также доходы от внереализационных операций.
При этом распределении сумм НДС на затраты по производству и
реализации не участвуют суммы НДС, уплаченные при приобрете-
нии основных средств, нематериальных активов.
НДС по товарам (работам, услугам), использованным на не-
производственные нужды, относится за счет источников собствен-
ных средств.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание НДС, уплаченного по това- рам (работам, услугам), использо- ванным на непроизводственные нуж- ды (расчетным путем определяется НДС при отпуске ТМЦ исходя из их стоимости на производственные и непроизводственные нужды) 29, 84 18
381
Содержание операции Дебет Кредит
Списание НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет средств целевого финансирования из бюджета РБ или других фондов и ис- пользованных по целевому назначению 86 18
Списание НДС в случае отпуска ТМЦ на непроизводственные нужды после уплаты НДС в бюджет (идет восста- новление НДС) 29, 84, 86 68
или же лучше методом «красное сторно» 68 18
При списании ТМЦ на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в пределах установлен- ных норм НДС, уплаченный покупате- лем поставщику, подлежит вычету в пределах норм, а сверх норм, как и затраты в конце отчетного года — за счет прибыли, остающейся в распо- ряжении предприятия 84 18
Указанные в последней проводке суммы НДС определяются
пропорционально суммам превышения установленных лимитов.
Поскольку нормы рассчитываются нарастающим итогом, то в Книгу
покупок расходы и уплаченный НДС надо записывать по мере спи-
сания затрат на издержки обращения (производства).
В случаях обнаружения недостач, боя, порчи, хищения ТМЦ
надо в учете отразить и НДС.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание НДС в случае установле- ния недостачи, порчи, хищения ТМЦ до момента отпуска их в производст- во и до момента оплаты поставщику (НДС не подлежит зачету) 94 18
Списание НДС в случаях установле- ния Недостачи, порчи, хищения ТМЦ до момента отпуска их в производст- во, но после оплаты их поставщику (НДС не подлежит зачету) 94 18
382
Содержание операции Дебет Кредит
Если же с бюджетом уже произведен расчет, то НДС восстанавливается как долг бюджету методом «красное сторно» 68 18
Суммы НДС, уплаченные заказчиком подрядчикам при про-
ведении капитального строительства, строительно-монтажных и
ремонтных работ, а также при приобретении объектов незавер-
шенного капитального строительства или основных средств, под-
лежат вычету при введении объектов в действие.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
На сумму приобретения основных фондов и объектов незавершенного капитального строительства без уче- та НДС 08 60, 76
На сумму НДС по приобретенным основным средствам 18 60, 76
На суммы оплаты основных средств с учетом НДС 60, 76 51, 52, 55
При вводе объектов незавершенного строительства и оборудования в экс- плуатацию 01 08
На покупную стоимость без НДС при приобретении нематериальных акти- вов 04 60, 76
На сумму НДС 18 60, 76
На сумму оплаты с учетом НДС 60, 76 51, 52, 55
Учет НДС по импортным товарам, ввезенным на таможенную
территорию Республики Беларусь, такой же, как и по отечествен-
ным товарам.
НДС, уплаченный при ввозе товаров, подлежит после его уп-
латы в бюджет зачету в общеустановленном порядке.
Записи по счетам при оприходовании товаров будут сле-
дующие:
383
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование товаров от нерези- дентов по стоимости без НДС (по курсу Нацбанка РБ) 07, 08, 10, 41 60
Отражение НДС 20% 18 60
Оплата нерезиденту с НДС 60 52
Курсовая разница 92 60
Увеличение НДС на сумму курсовых разниц 18 60
Для учета НДС по реализованным ценностям (работам, услу-
гам) необходимо четко организовать аналитический учет по счетам
90, 91 для раздельного учета выручки, облагаемой НДС по различ-
ным ставкам, и освобождаемой от налогообложения.
Исчисленный НДС по реализованным товарам (работам, ус-
лугам) отражается на счете 68, субсчет «НДС».
При использовании метода отражения выручки по мере оп-
латы отгруженной продукции (работ, услуг) записи по счетам будут
следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Списание товаров, отгруженных по фактической себестоимости 45 20, 41, 43
Поступление выручки с учетом НДС 50, 51,52, 55 90
Списание фактической себестоимо- сти (покупной стоимости) реализо- ванных товаров (работ, услуг) 90 45
Начисление НДС по реализуемым ценностям (работам, услугам) 90 68
В случае возврата покупателем (за- казчиком) продукции без ее замены реализация и НДС уменьшаются ме- тодом «красное сторно» 90 68
При использовании метода учета реализации на момент от-
грузки записи по счетам будут следующие:
384
Содержание операции Дебет Кредит
Отражение выручки с учетом НДС после отгрузки ценностей, составле- ния актов выполненных работ, ока- занных услуг 62 90, 91
Списание фактической себестоимо- сти (покупной стоимости) товаров (работ, услуг) 90, 91 01,07, 08, 10, 40, 41
Поступление оплаты за отгруженные ценности(работы,услуги) 50, 51,52, 55 62
Начисление НДС по реализуемым товарам (работам, услугам) 90, 91 68
При использовании метода учета выручки по оплате отгру-
женной продукции и непоступлении оплаты по истечении в отчет-
ном периоде 60 дней со дня отгрузки товаров, выполнения работ и
услуг необходимо включить в налоговую базу этого налогового пе-
риода. Записи по счетам на 61-й день будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
На сумму НДС, указанного в отгру- зочных документах 97 68
Поступление выручки 50, 51,52, 55 90
На сумму ранее начисленного НДС 90 97
При поступлении последующей оплаты за отгруженную про-
дукцию после 60 дней от нерезидента в иностранной валюте при
изменении курса Нацбанка выручка зачисляется по курсу на дату
оплаты, а НДС подлежит корректировке пропорционально увели-
чению (уменьшению) выручки.
При получении аванса (предоплата) под поставку товаров
(работ, услуг) записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
На сумму оплаты с учетом НДС, ука- занную в платежных документах 50, 51,52, 55 62
На сумму отгруженной продукции (работ, услуг) 62 90
На сумму НДС, указанную в отгру- зочных документах 90 68
385
При частичной оплате за реализованную продукцию (работы,
услуги) НДС исчисляется пропорционально сумме оплаты.
При реализации с 1 января 2000 года услуг по предоставле-
нию имущества в аренду арендодатель обязан предъявлять к оп-
лате арендатору сумму арендной платы вместе с НДС. НДС, опла-
ченный арендатором, на затраты у него не относится и подлежит
зачету при исчислении сумм НДС по реализации товаров (работ,
услуг). Например, ставка арендной платы в эквиваленте 10 дол.
США, ставка НДС 20%. Сумма арендной платы будет 8 дол. США и
НДС 2 дол. США. Выручка и НДС у арендодателя отражается: де-
бет 51, 52, кредит 90, 91.
При расчете НДС по внереализационным операциям налого-
вой базой является сумма полученных штрафов, пени, неустоек за
нарушение условий хозяйственных договоров:
дебет 50, 51, 52, 55, кредит 92.
Начисление НДС идет по той же ставке, что по отгруженной
продукции (работ, услуг) по данному договору, т.е. 9,09% или
16,67%: дебет 92, кредит 68.
При оплате труда товарами, включая выдачу премий, возна-
граждений, материальной помощи, записи по счетам будут сле-
дующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Отнесение оплаты труда товарами на затраты 20, 23, 25, 26, 44 70
Стоимость выданных товаров, в том числе в виде премий из собственных источников 70, 84 90, 91
Списание выданных товаров без НДС (по учетной цене) 90, 91 01,10,41, 43
Начисление НДС 90, 91 68
По товарообменным (бартерным) операциям учетная стои-
мость товаров формируется с учетом НДС. При совершении бар-
терных операций используется метод учета реализации товаров по
мере отгрузки. Записи по счетам будут следующие:
386
Содержание операции Дебет Кредит
Отгружены товары (работы, услуги) по товарообменной операции с уче- том НДС 62 90
Получены товары (работы, услуги) взамен отгружаемых без учета НДС 07, 10, 41 60
НДС по приобретенным товарам (ра- ботам, услугам), указанный в первич- ных документах поставщика 18 60
НДС по реализованным товарам (ра- ботам, услугам) 90 68
При заключении товарообменного договора с нерезидентом
НДС по полученным импортным товарам (работам, услугам) вза-
мен отгруженных рассчитывается по удельному весу НДС в общей
сумме полученного товара с НДС.
В случае первоначального поступления импортного товара,
последующей отгрузки товара на экспорт и изменения на момент
отгрузки учетной стоимости отгруженных товаров необходимо
уточнить учетную стоимость поступивших товаров. Одновременно
корректируется НДС по полученным ценностям.
Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Сумма, руб. Дебет Кредит
1. Ставка НДС одинаковая — 20%:
1. Отгрузка товаров нерезиденту с НДС 180000 62 90
2. в том числе НДС (20%) 30000 90 68
3. При получении взамен другого товара на сумму 600 дол. США с НДС, в т.ч. НДС (20%) 100 дол. США 180000 60 62
4. Уд. вес НДС в общей стоимости товара с НДС (100 : 600) 0,1667
5. Сумма НДС (180000 х 0,1667) 30000
6. Оприходование товара без НДС 150000 41 60
НДС по приобретенным товарам 30000 18 60
7. НДС к зачету 30000 68 18
10. НДС в бюджет (30000 - 30000) 0
387
Содержание операции Сумма, руб. Дебет Кредит
2. В случае, если ставка НДС по приобретенным товарам со- ставляет 10%, сумма 55 дол. США при общей стоимости това- ра с НДС 600 дол. США:
1. Отгрузка товаров нерезиденту с НДС 180000 62 90
2. в том числе НДС (20%) 30000 90 68
3. При получении взамен другого товара на сумму 600 дол. США с НДС, в т.ч. НДС (20%) 100 дол. США 180000 60 62
4. Уд. вес НДС в общей стоимости товара с НДС (55 : 600) 0,09167
5. Сумма НДС (180000 х 0,09167) 16500
6. Оприходование товара без НДС 163500 41 60
НДС по приобретенным товарам 16500 18 60
7. НДС к зачету 16500 68 18
10. НДС в бюджет (30000 - 16500) 13500 68 51
В связи с истечением срока исковой давности по дебиторской
и кредиторской задолженности налог уплачивает кредитор по неоп-
лаченным в срок товарам. У должника НДС не включается в обла-
гаемый оборот. Сумма НДС из бюджета не возмещается и к зачету
не принимается, а относится на счет 92 (если не принимались меры
по взысканию долга). Записи по счетам будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
У кредитора: Сумма отгруженных товаров (работ, услуг) 62 или 76 90
Сумма НДС при методе отражения выручки по отгрузке 90 68
Сумма НДС по истечении 60 дней при методе определения выручки по оплате 97 68
Списание неоплаченной задолжен- ности, по которой истек срок исковой давности 92 62 или 76
У должника: Сумма полученных товаров (работ, услуг) 10, 20, 41, 44 60, 76
388
Содержание операции Дебет Кредит
Списание невостребованной креди- торской задолженности 60, 76 92
Списание НДС по неоплаченным то- варам (работам, услугам) по истече- нии сроков исковой давности 92 18
При зачете расчетов с бюджетом по НДС записи по счетам
будут следующие:
Содержание операции Дебет Кредит
Зачет НДС по оплаченным ценно- стям (работам, услугам) 68 18
Приобретение для производственных целей сырья, материалов, комплек- тующих, работ, услуг (кроме основ- ных средств и нематериальных акти- вов) и уплата НДС продавцу при ос- вобождении от НДС изготовленной продукции 20, 23, 25, 26, 29, 44 18
Сумма вычетов по производствен- ным ресурсам, приходящимся на то- вары (работы, услуги), облагаемые НДС 68 18
Сумма вычетов за отчетный период по производственным ресурсам, при- ходящаяся на товары (работы, услу- ги), облагаемые по нулевой ставке 68 18
Сумма вычетов за отчетный период по основным средствам и нематери- альным активам 68 18
Сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет, опре-
деляется как разница между общей суммой налога, исчисленной по
итогам налогового периода по кредиту счета 68 «Расчеты по нало-
гам и сборам», субсчет «НДС», и суммой налоговых вычетов, при-
ходящихся на данный налоговый период по дебету счета 68. Кре-
дитовое сальдо по счету 68 перечисляется в бюджет: дебет 68,
кредит 51,55.
389
Если вычеты в налоговом периоде по сумме превышают ис-
численный НДС по кредиту счета 68, то разница может быть зачте-
на в счет уплаты по другим налогам или подлежит вычету в сле-
дующем отчетном периоде.
Если исчисленного НДС по реализованным товарам (рабо-
там, услугам) окажется недостаточно для покрытия уплаченного
НДС по приобретенным ценностям, то на счете 18 останется дебе-
товое сальдо.
В оптовой и розничной торговле есть много особенностей ис-
числения НДС, связанных с применением оптовых и торговых над-
бавок, с применением фиксированных и свободных розничных цен.
По товарам, которые освобождены от уплаты НДС, оптовые
и торговые надбавки в установленных пределах взимаются к отпу-
скным ценам продавца с НДС.
В оптовой торговле оптовая надбавка взимается к цене при-
обретения за вычетом НДС. Сумма НДС оптового звена определя-
ется путем умножения отпускной цены предприятия-изготовителя
без НДС с добавлением оптовой надбавки на установленную став-
ку налога. Предприятия розничной торговли реализуют товары по
розничным ценам с НДС исходя из оптовой цены предприятия-
изготовителя без налога с добавлением торговой надбавки (с уче-
том надбавки оптового звена) и суммы НДС по установленной
ставке.
По товарам, включая импортные, реализуемым по свобод-
ным и регулируемым (фиксированным) розничным ценам органи-
зациями розничной торговли и общественного питания, получаю-
щими доход в виде разницы в ценах, наценок, надбавок, налоговой
базой является стоимость реализованных товаров (продукции) с
налогом на добавленную стоимость.
Исчисление налога по товарам, реализуемым по свободным
и регулируемым (фиксированным) розничным ценам, организации
розничной торговли и общественного питания могут производить
исходя из расчетной ставки, определенной делением суммы нало-
га на добавленную стоимость по поступившим и оплаченным това-
рам в отчетном налоговом периоде на стоимость этих товаров с
учетом налога на добавленную стоимость.
В случае отсутствия оплаченного поступления товаров в
данном отчетном налоговом периоде исчисление налога произво-
дится по расчетной ставке предыдущего налогового периода.
390
Расчет
ставки и суммы налога на добавленную стоимость,
подлежащей уплате по реализации товаров
по розничным ценам
за 200 года
(номер месяца)
по_________________________________
(наименование организации)
№ п/п Показатели Ед.измерения Сумма
1 Стоимость приобретенных и оплаченных товаров с НДС (гр. 4 книги покупок) тыс. руб.
2 НДС по приобретенным и опла- ченным товарам (гр. 56 + гр. 66 книги покупок) тыс. руб.
3 Расчетная ставка НДС (стр. 2 х 100 : стр. 1) %
4 Налоговая база тыс. руб.
5 Сумма налога на добавленную стоимость (стр. 4 х стр. 3 : 100) тыс. руб.
Розничная торговля и общественное питание, где учет това-
ров ведется в суммовом выражении, освобождаются от ведения
книг продаж.
В розничной торговле и общественном питании товары учи-
тываются по продажным ценам. Записи по счетам будут следую-
щие:
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходование товара по оптово- отпускной цене без НДС 41 60
НДС по приобретенным товарам 18 60
Перечисление поставщику 60 51
На сумму торговой надбавки 41 42
На сумму НДС, входящую в продаж- ную цену товара 41 42
391
Содержание операции Дебет Кредит
Поступление выручки 50, 51 90
Начисление НДС по реализованным товарам 90 68
Зачет НДС по приобретенным и оп- лаченным товарам 68 18
Списание реализованного товара 90 41
Сторнирование торговой наценки и НДС на реализованный товар 90 42
По данной теме следует отметить то, что выручка от реали-
зации продукции (работ, услуг) является налогооблагаемым объек-
том и поэтому надо знать последовательность расчета налогов.
Схема расчетов налогов такова:
1. Выручка от реализации.
2. Налог с продаж (в розничной торговле на пиво, табачные,
водочные, ювелирные изделия и др.).
3. Налог на добавленную стоимость (НДС).
4. Налог с продаж автомобильного топлива.
5. Отчисления в республиканский фонд поддержки произво-
дителей сельхозпродукции, продовольствия и аграрной науки — 2
процента (в торговле — от валового дохода) и пользователями ав-
томобильных дорог.
6. Целевые сборы: на содержание и ремонт жилищного фон-
да, в местный целевой бюджетный фонд стабилизации экономики
производителей сельхозпродукции и продовольствия — 2,5 про-
цента (в торговле — от валового дохода).
7. Акцизы.
19.1.5. Упрощенная форма налогообложения
для субъектов малого предпринимательства
(предприятий и предпринимателей)
Наряду с общей системой налогообложения законодательст-
вом РБ предусмотрена упрощенная система (на выбор налогопла-
тельщика) при условиях:
1 ) среднесписочная численность работников — до 3 человек;
392
2 ) ежеквартальная выручка от реализации товаров (работ,
услуг) не превышает сумму в белорусских рублях 5000 базовых
величин.
Ставка налога по упрощенной системе налогообложения —
10% от валовой выручки. Валовая выручка— это выручка от реа-
лизации продукции (работ, услуг), иного имущества и доходов от
внереализационных операций без учета внереализационных рас-
ходов.
Для предприятий и предпринимателей, применяющих упро-
щенную систему налогообложения по их заявлению, сохраняется
общий порядок уплаты следующих налогов и сборов:
— акцизов;
— налога на доходы (для предприятий);
— налогов, пошлин и сборов, взимаемых таможенными орга-
нами при ввозе товаров в РБ, включая НДС и акцизы;
— экологического налога;
— госпошлин;
— оплаты лицензий;
— взносов на государственное и социальное страхование;
— налога на приобретение автомашин (перед их регистраци-
ей в ГАИ).
Налогоплательщики при упрощенной системе должны купить
в налоговом органе патент. Уплата налога производится поквар-
тально. Отчеты подаются до 20 числа, а платежи производятся до
22 числа месяца, следующего за кварталом.
19.1.6. Налог с продаж автомобильного топлива
Плательщиками налога с продаж автомобильного топлива
признаются юридические лица, включая предприятия с иностран-
ными инвестициями, и иностранные юридические лица, их филиа-
лы, представительства и другие структурные подразделения юри-
дических лиц, имеющие обособленный (отдельный) баланс и рас-
четный (текущий либо иной) счет, физические лица, осуществляю-
щие предпринимательскую деятельность без образования юриди-
ческого лица, а также участники договора о совместной деятельно-
сти, которым поручено ведение общих дел либо которые получили
выручку от этой деятельности до ее распределения, реализующие
на территории Республики Беларусь автомобильное топливо.
393
Участники договора о совместной деятельности, которым по-
ручено ведение расчетов с бюджетом в связи с осуществлением
совместной деятельности, обязаны пройти специальную регистра-
цию в налоговых органах по месту нахождения и представлять в
указанные органы отдельные расчеты налога с продаж автомо-
бильного топлива.
Под автомобильным топливом понимаются бензин, товарное
дизельное топливо, сжатый и сжиженный газ, используемые в ка-
честве автомобильного топлива.
Реализованным автомобильное топливо считается при пере-
даче его в собственность путем продажи, обмена, безвозмездной
передачи. К реализации приравнивается также использование ав-
томобильного топлива лицом, признаваемым плательщиком нало-
га с продаж автомобильного топлива на собственные нужды. Объ-
ектом налогообложения признаются операции по реализации на
территории республики автомобильного топлива.
Не признаются объектом налогообложения операции по реа-
лизации автомобильного топлива производителями и импортерами
сбытовым предприятиям и организациям системы концерна «Бел-
нефтехим», операции по реализации автомобильного топлива ука-
занными предприятиями и организациями друг другу, а также
предприятиям и организациям материально-технического снабже-
ния сельхозпрода, Министерства сельского хозяйства РБ.
Налоговая база определяется как стоимость реализуемого
автомобильного топлива, исчисленная исходя из цен без учета на-
лога с продаж автомобильного топлива и НДС. Ставка налога — 20
процентов.
Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком к опла-
те покупателю автомобильного топлива, определяется как произ-
ведение налоговой базы и налоговой ставки. Налог зачисляется в
дорожный фонд: дебет 90, кредит 68, а при перечислении: дебет
68,кредит 51.
Сумма налога с продаж автомобильного топлива выделяется
в платежных документах, на ярлыках и ценниках, выставляемых
торгующими предприятиями (организациями).
Суммой налога, подлежащей уплате налогоплательщиком,
признается сумма налога, приходящаяся на количество фактиче-
ски реализованного автомобильного топлива. В случае приобрете-
394
ния автомобильного топлива с учетом налога с продаж при даль-
нейшей его реализации уплата налога с продаж не производится.
Уплаченные суммы налога у покупателя автомобильного то-
плива относятся на издержки производства и обращения.
Уплата налога осуществляется ежемесячно не позднее 22
числа месяца, следующего за отчетным.
Налогоплательщики представляют налоговым органам по
месту своего нахождения расчеты о суммах, подлежащих уплате в
бюджет, до 20 числа следующего месяца. При покупке автомо-
бильного топлива колхозами, совхозами, фермерами и другими
сельхозпредприятиями им возвращается из бюджета республикан-
ского дорожного фонда 75 процентов от суммы данного налога.
19.2. Налоги, уплачиваемые из прибыли
19.2.1. Налог на недвижимость
Плательщиками налога являются юридические лица незави-
симо от форм собственности (включая СП и иностранные предпри-
ятия), включая филиалы, представительства и другие подразделе-
ния, физические лица (уплачивают этот налог за здания, принад-
лежащие им).
Объектом налогообложения является остаточная стоимость
основных производственных и непроизводственных фондов, яв-
ляющихся собственностью предприятия или находящихся во вла-
дении плательщиков.
Годовая ставка налога для юридических лиц составляет 1%
(0,25% на квартал) от остаточной стоимости основных средств.
Для физических лиц за здания и надворные постройки, а
также по зданиям, принадлежащим жилищно-строительным и га-
ражно-строительным кооперативам, ставка налога на недвижи-
мость 0,1%.
Годовая ставка налога на незавершенное строительство со-
ставляет 1% по состоянию на начало квартала, его уплачивает за-
казчик-застройщик из прибыли, остающейся в распоряжении.
Освобождаются от уплаты налога:
— объекты социально-культурного назначения и жилфонда
местных советов, юридических лиц независимо от форм собствен-
ности;
395
— фонды общества инвалидов, органов связи;
— фонды для охраны окружающей среды;
— приватизированные и выкупленные ЖСК квартиры;
— белорусские общества слепых, глухих и инвалидов, если
численность инвалидов не менее 50% от среднесписочной числен-
ности работающих;
— жилые дома и постройки пенсионеров по возрасту, инва-
лидов I и II групп при отсутствии совместно проживающих трудо-
способных членов семьи;
— здания, принадлежащие военнослужащим, работникам
МВД и КГБ, погибшим при исполнении служебного долга;
— основные фонды колхозов, совхозов, фермеров, колхоз-
ников, сельскохозяйственных кооперативов, подсобных сельских
хозяйств предприятий;
— основные фонды бюджетных организаций (школы, вузы,
больницы и т.д.);
— автомобильные дороги общего пользования и их сооруже-
ния (мосты, площадки отдыха и др.).
При сдаче льготируемых основных фондов в аренду или без-
возмездное пользование выше перечисленные фонды следует об-
лагать налогом на недвижимость.
От обложения налогом на недвижимость освобождаются
здания и сооружения, принадлежащие юридическим лицам, в те-
чение одного года с момента ввода их в эксплуатацию, а также все
внутренние коммуникации, необходимые для эксплуатации здания
(системы отопления, водо- и газопровода, канализации, электро-
проводка, подъемники, лифты).
Юридическими лицами налог вычисляется ежеквартально
исходя из остаточной стоимости основных производственных и не-
производственных фондов на начало квартала и 1/4 годовой став-
ки (сальдо счета 01 минус сальдо счета 02).
Физические лица уплачивают этот налог исходя из. страховой
оценки зданий на начало года согласно извещению налоговой ин-
спекции.
По арендованным основным средствам его уплачивает
арендодатель, а по долгосрочно арендуемым — уплачивает арен-
датор. По тем основным средствам, по которым не начисляется
амортизация, не уплачивается и налог на недвижимость.
396
Общая сумма налога на недвижимость отражается в расчете
налога на прибыль отдельной строкой и вычитается из балансовой
прибыли при подсчете налога на прибыль. Например, на 1 января
остаточная стоимость основных производственных и непроизвод-
ственных фондов составила по балансу 12000000 руб. Ставка на-
лога на квартал 0,25% (1% : 4 квартала).
Квартальная сумма налога: (12000000 х 0,25%) : 100% =
- 30000 руб. Вносится в бюджет не позднее 22 числа каждого ме-
сяца равными долями в размере 1/3 квартальной суммы (30000 : 3 ме-
сяца = 10000 руб.), а при небольших суммах налога по ходатайству
плательщика налоговые органы могут установить срок уплаты 1
раз в квартал не позднее 22 числа первого месяца отчетного квар-
тала.
В налоговую инспекцию расчет квартальной суммы налога
представляется не позднее 20 числа первого месяца отчетного
квартала.
Налог вносится в бюджет Республики Беларусь из прибыли.
Начисление: дебет 99, кредит 68. Перечисление: дебет 68,
кредит 51.
Налог на незавершенное строительство уплачивает заказчик
исходя из фактического объема работ, выполненных на начало от-
четного квартала и 1/4 годовой ставки.
Сроки строительства установлены в договорах подряда. Этот
налог уплачивается за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия. Начисление: дебет 99, кредит 68. Перечисление: де-
бет 68, кредит 51. Взимается по каждому объекту до окончания
строительства. Налог на недвижимость при незавершенном строи-
тельстве, выполняемом хозяйственным способом, не взимается.
Налог на недвижимость 1% от остаточной стоимости основ-
ных средств уплачивается даже при наличии убытка.
Налог на недвижимость за первый квартал надо относить на
январь.
Налог на недвижимость на ввезенные в Республику Бела-
русь основные фонды по договорам аренды (лизинга) и другим до-
говорам с иностранными юридическими и физическими лицами,
предусматривающим вовлечение ввезенного имущества в хозяйст-
венный оборот, уплачивается (независимо от условий договора)
397
лицом, использующим ввезенное имущество, кроме ввоза из Рос-
сии транспортных средств для международных перевозок.
По ввезенным основным фондам налог на недвижимость уп-
лачивается даже тогда, когда не начисляется износ. Налог на не-
движимость в таком случае надо вычислять от первоначальной
стоимости.
По имущественной аренде (до 5 лет) налог на недвижимость
на территории РБ платит собственник основных средств (арендо-
датель). По лизингу только на территории РБ, как правило, налог
на недвижимость платит лизингодатель.
При исчислении налога на недвижимость в случае аренды ос-
новных средств у физических лиц следует руководствоваться разъяс-
нением ГНК РБ «Об исчислении налога на недвижимость юридически-
ми лицами по основным арендованным средствам у физических лиц»
от 29.12.1998 г. Согласно разъяснению налогом облагается стоимость
основных производственных и непроизводственных фондов, являю-
щихся собственностью или находящихся во владении плательщиков.
По налогу на недвижимость с 1 января 2003 года действуют повышаю-
щие коэффициенты по зонам расположения организаций. Например, в
Минске действуют коэффициенты: 1-я зона — 2,0; 2-я зона — 1,8; 3-я
зона — 1,5; 4-я зона — 1,2; 5-я зона — 1,0.
Основные средства, полученные в аренду от физического
лица по договору аренды, находятся во владении и пользовании
юридического лица и, следовательно, облагаются налогом на не-
движимость.
Основные фонды, полученные от физического лица по дого-
вору безвозмездного пользования имуществом, налогом на недви-
жимость не облагаются, так как здесь нет права на владение ос-
новными средствами.
При отсутствии документов, подтверждающих первоначаль-
ную (восстановительную) стоимость основных средств, применя-
ются рыночные цены на них на дату постановки на учет (по справ-
кам о стоимости производства от предприятий-изготовителей,
справкам от торгующих организаций об уровне цен, сведений из
средств массовой информации).
Арендатор амортизацию не начисляет и не уплачивает налог
на недвижимость (это делает арендодатель), а на затраты произ-
водства относится уплаченная арендная плата.
398
19.2.2. Налог на прибыль
Плательщиками являются все юридические лица, включая
иностранные, филиалы, представительства, отделения и другие
структурные подразделения, имеющие обособленный баланс и
расчетный счет, а также участники договора о совместной дея-
тельности, которым поручено ведение общих дел и учета.
Юридические лица вправе возложить на филиалы и другие
обособленные структурные подразделения, имеющие обособлен-
ный (отдельный) баланс и расчетный (текущий) счет или иной счет,
уплату налога на прибыль, а могут не наделять филиалы этим пра-
вом. Это положение должно быть включено в учетную политику и
не может изменяться в течение года.
Облагаемая налогом прибыль исчисляется исходя из балан-
совой прибыли на счете 99 «Прибыли и убытки», на который за-
числяется прибыль от реализации продукции, товаров, работ и ус-
луг со счета 90, от реализации основных средств со счета 91, про-
чих активов со счета 91, доходов от внереализационных операций,
уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
Облагаемая налогом прибыль уменьшается на:
1) прибыль, полученную от дивидендов и приравненных к
ним доходов за минусом налога на доходы;
2) сумму начисленного налога на недвижимость;
3) прибыль, фактически использованную на мероприятия по
ликвидации последствий катастрофы на ЧАЭС в соответствии с
республиканской программой;
4) прибыль, фактически использованную на проведение при-
родоохранных и противопожарных работ (все расходы должны
быть документально подтверждены и общая сумма льготируемой
прибыли по пунктам 3 и 4 не может превышать 50% балансовой
прибыли);
5) прибыль, направленную на финансирование капитальных
вложений производственного назначения и жилищного строитель-
ства, а также на погашение кредитов банков, полученных и исполь-
зованных на эти цели (стоимость основных средств должна быть
отражена на счете 08 «Капитальные вложения» или же на счете 01
«Основные средства»).
Указанное уменьшение налогооблагаемой прибыли произво-
дится при условии полного использования сумм начисленного
399
амортизационного фонда на 1-е число месяца, в котором исполь-
зована прибыль;
6) сумму затрат, осуществляемых за счет прибыли, остаю-
щейся в распоряжении предприятия, по содержанию находящихся
на балансе объектов жилищного фонда, детских учреждений, уч-
реждений культуры и спорта;
7) суммы в пределах 10% балансовой прибыли, направлен-
ной на приобретение или строительство жилья состоящим в штате
и нуждающимся в улучшении жилищных условий.
Кроме вышеперечисленных льгот, существует еще ряд льгот.
Многие предприятия и организации совсем не облагаются налогом
на прибыль. Это:
— предприятия, использующие труд инвалидов, если их чис-
ленность составляет не менее 50 процентов среднемесячной чис-
ленности работающих, и облагаемая прибыль уменьшается на 50
процентов, если число инвалидов составляет от 30 до 50 процен-
тов от числа работающих (кроме прибыли, полученной от торговой
и посреднической деятельности);
— колхозы, совхозы, фермерские, подсобные и другие сель-
скохозяйственные предприятия по реализации произведенной про-
дукции растениеводства (кроме цветов, декоративных растений),
животноводства (кроме пушного звероводства), рыбоводства и
пчеловодства;
— изготовление протезно-ортопедических изделий, средств
реабилитации и обслуживания инвалидов;
— суммы, переданные организациям здравоохранения, об-
разования, социального обеспечения, культуры, спорта, финанси-
руемым из госбюджета (расходы на эти цели не могут превышать 5
процентов балансовой прибыли хозрасчетных предприятий);
— учебные заведения — в части дополнительных средств
(кроме бюджетных), полученных от хозяйственной и коммерческой
деятельности и направленных на укрепление материально-
технической базы;
— научные организации — в части доходов, полученных от
предпринимательской деятельности;
— предприятия исправительно-трудовых учреждений МВД
РБ;
400
— прибыль, полученная от операций с государственными
ценными бумагами, в пределах сумм, определяемых как средне-
взвешенная цена первичного размещения, увеличенная на уста-
новленный при выпуске данных ценных бумаг процент дохода. При
этом состав затрат, принимаемых при определении прибыли от
операций с государственными ценными бумагами, определяется
Советом Министров совместно с Национальным банком. К опера-
циям с государственными ценными бумагами относятся операции
по купле-продаже юридическими лицами этих ценных бумаг (за ис-
ключением брокерских и иных посреднических услуг), а также опе-
рации, связанные с их погашением эмитентом в форме, установ-
ленной законодательством, за исключением операций по наращи-
ванию доходов и передаче ценных бумаг в пределах юридического
лица;
— вступительные, паевые и членские взносы (в размерах,
предусмотренных уставами) не только бюджетных и общественных
объединений, но и религиозных организаций и объединений, а
также некоммерческих объединений юридических лиц (ассоциаций
и союзов). У всех этих организаций не подлежит налогообложению
также имущество и денежные средства, безвозмездно полученные
ими от юридических и физических лиц Республики Беларусь и дру-
гих государств при использовании этих доходов по целевому на-
значению.
Причем если целевое назначение безвозмездно полученного
имущества и денежных средств не определено передающей сто-
роной, то эти доходы используются на выполнение уставных задач
соответствующей организации или объединения;
— субъекты хозяйствования Республики Беларусь освобож-
даются от уплаты налога на прибыль — в части прибыли, получен-
ной от реализации научно-исследовательских, опытно-
конструкторских и опытно-технологических работ. Высвобождае-
мые суммы налога на прибыль направляются на развитие опытно-
экспериментальной базы субъектов хозяйствования, разработку
новой, повышение технического уровня и качества выпускаемой
продукции;
— прибыль, полученная от производства продуктов детского
питания;
14 Зак. 150
401
— государственные учреждения здравоохранения — в части
доходов, полученных от оказания платных медицинских услуг;
— другие государственные учреждения (культуры).
Что касается льгот по налогу на прибыль, сельхозналогу и
другим налогам, предоставленных учебным заведениям, научно-
исследовательским, опытно-конструкторским учреждениям, учреж-
дениям здравоохранения, культуры (в части дополнительных
средств, кроме бюджетного финансирования), то высвободившие-
ся средства должны направляться на развитие материально-
технической базы этих организаций.
Бухгалтерский учет в этих случаях будет таким:
1. Зачисления высвободившихся средств — дебет 99, кредит
68, а также — дебет 68, кредит 86 «Целевое финансирование» (от-
дельный субсчет), а в бюджетных организациях — субсчет «Фонд
развития организации».
2. Приобретение (создание) основных средств и нематери-
альных активов производственного назначения — дебет 08, кредит
10, 70, 69, 68, 51,52, 60.
3. Оприходование объектов — дебет 01,04, кредит 08.
4. Одновременно производится списание использованных
средств — дебет 86, кредит 91.
5. Направление целевых средств на пополнение оборотных
средств производственного назначения —дебет 10, кредит 60, 51.
6. Списание на затраты производства — дебет 20, 25, 26,
кредит 10.
7. Одновременно уменьшаются затраты на сумму целевых
средств — дебет 86, кредит 20, 25, 26.
При нецелевом использовании суммы взыскиваются в бюд-
жет в соответствии с законодательством Республики Беларусь.
Что касается ставок налога, то основная — 24%. По ставке
15% облагаются предприятия, балансовая прибыль которых со-
ставляет в год менее 5000 базовых величин со среднегодовой чис-
ленностью работающих на них: в промышленности — до 200 чело-
век; в науке — до 100 человек; в строительстве и других производ-
ственных сферах, общепите и бытовом обслуживании — до 50 че-
ловек; в других отраслях непроизводственной сферы — до 25 че-
ловек (кроме розничной торговли и совместной деятельности).
402
Иностранные представительства ежегодно представляют
налоговой инспекции декларацию о доходах.
Начисление налога на прибыль (до 20 числа следующего ме-
сяца): дебет 99, кредит 68, перечисление (до 22 числа): дебет 68,
кредит 51.
Расчет налога на прибыль ведется нарастающим итогом с
начала года. Нарастающим итогом учитывается льготируемая при-
быль.
Совместные и иностранные предприятия при наличии в ус-
тавном фонде (капитале) доли иностранных инвестиций свыше 30
процентов освобождаются от уплаты налога на прибыль в течение
трех лет с момента объявления прибыли от реализации продукции
(работ, услуг) собственного производства, включая первый при-
быльный год, кроме торговой и торгово-закупочной деятельности.
На прибыль, полученную от торговой, торгово-закупочной и по-
среднической деятельности, льготы не распространяются даже для
обществ инвалидов, пенсионеров, сельхозпредприятий.
Право на получение льготы по налогу на прибыль может
быть предоставлено при исполнении двух важных условий:
1) представления сертификата о принадлежности продукции
(работ, услуг) к продукции (работам, услугам) собственного произ-
водства;
2) сформирования каждым участником в течение первого го-
да со дня регистрации уставного фонда в размере не менее 50% от
фонда, предусмотренного учредительными документами. Форми-
рование уставного фонда подтверждается свидетельством, вы-
данным Министерством иностранных дел РБ на основании ауди-
торского заключения. В случае невыполнения обязательств по
формированию 50% уставного фонда в первый год, надо внести в
бюджет налог на прибыль без применения финансовых санкций.
По истечении второго года со дня регистрации уставный фонд
должен быть сформирован полностью, и льгота по налогу на при-
быль дается на оставшиеся два года.
Предприятия с иностранными инвестициями, производящие
особо важную продукцию для Республики Беларусь, платят налог
на прибыль, уменьшенный на 50 процентов, в течение последую-
щих трех лет.
403
При соблюдении вышеназванных двух условий предприятия
с иностранными инвестициями освобождаются от обязательной
продажи иностранной валюты, полученной от экспорта продукции
(работ, услуг) собственного производства.
В случае ликвидации таких предприятий в первые три года
или последующие три года деятельности они должны уплатить на-
лог на прибыль за весь период, за который они имели льготы.
Особо следует остановиться на той льготе по налогу на при-
быль, когда облагаемая налогом прибыль уменьшается на суммы
прибыли, направленные на финансирование капитальных вложе-
ний производственного назначения и жилищного строительства, а
также на погашение кредитов банков, полученных и использован-
ных на эти цели.
Уменьшение налогооблагаемой прибыли, как было ранее
сказано, производится при условии полного использования на-
численного амортизационного фонда на 1-е число месяца, в ко-
тором прибыль была использована на указанные цели. Как из-
вестно, под капитальными вложениями производственного на-
значения понимается -капитальное строительство подрядным и
хозяйственным способами, реконструкция, расширение и техни-
ческое перевооружение действующих предприятий, приобрете-
ние оборудования, зданий, сооружений, объектов незавершен-
ного строительства и т.д.
Размеры прибыли, подлежащие льготированию, предельны-
ми суммами не ограничиваются и в течение года не изменяются.
При проведении ежегодной переоценки основных средств на
1 января (дебет 01, кредит 83) одновременно переоценивается
сумма начисленной амортизации (дебет 83, кредит 02). На сумму
переоценки амортизации не следует увеличивать амортизацион-
ный фонд, как это делается при ежемесячном начислении аморти-
зации, так как будет занижена сумма льготируемой прибыли.
Если основные средства приобретались (сооружались) за
счет кредита банка, то льгота будет предоставляться по мере по-
гашения кредита банка и процентов по кредитам [проценты по кре-
дитам относятся на счет 08 только до ввода в действие приобре-
тенных (созданных) основных средств, а после ввода — на счет 91
и, следовательно, они не увеличивают стоимость основных
средств].
404
Если же кредит (заем) был предоставлен другим юридиче-
ским лицом (другим предприятием, финансовой компанией) или
физическим лицом, то по таким займам прибыль на капитальные
вложения не льготируется.
При приобретении основных средств за иностранную валюту
и появления в учете курсовых разниц надо эти курсовые разницы
правильно отражать по курсу Нацбанка РБ на дату таможенного
оформления в грузовой таможенной декларации, а при отсутствии
таможенного оформления — на дату оприходования на склад по
накладной.
Курсовая разница со счета 92 «Внереализационные доходы
и расходы» (по кредиторской задолженности на счете 60) списыва-
ется до ввода основных средств в эксплуатацию — на стоимость
капитальных вложений (счет 08), а после ввода в эксплуатацию —
в конце отчетного квартала или года на стоимость основных
средств (дебет 01, кредит 92).
Если при приобретении основных средств в документах не
выделен НДС, то льгота по налогу на прибыль предоставляется на
всю стоимость основных средств, включая НДС.
Если НДС выделен, льготирование прибыли производится по
стоимости основных средств без НДС. Вспомним записи по счетам:
дебет 08, кредит 60 — поступили основные средства;
дебет 18, кредит 60 — выделен НДС;
дебет 01, кредит 08 — ввод в эксплуатацию;
дебет 60, кредит 51 — оплата поставщику.
При приобретении субъектами хозяйствования автотранс-
портных средств уплачивается 5%-ный налог от продажной цены
транспорта. Указанная сумма налога также льготируется.
Если по бартеру получены основные средства взамен отгру-
женных товаров, то в расчет берется учетная стоимость отгружен-
ного товара на дату отгрузки.
При поступлению основных средств по лизингу — лизинго-
вые платежи относятся на себестоимость продукции (работ, услуг),
а остаточная (выкупная) стоимость основных средств идет за счет
собственных средств и может быть прольготирована.
В случае расчетов за поступившие основные средства век-
селем, выпущенным самим предприятием, льготы по прибыли не
405
будет, так как прибыль на финансирование капитальных вложений
не направлялась.
Если же предприятие покупало вексель у другого предпри-
ятия или банка, то такие вложения льготируются.
При строительстве основных фондов, их реконструкции (зда-
ний, сооружений) на сумму фактически произведенных затрат
льгота может предоставляться по сдаче полного объема работ или
поэтапно по актам выполненных работ.
Предприятие может утратить право на льготу, если в течение
двух лет с момента приобретения или сооружения основных
средств они будут реализованы, безвозмездно переданы (кроме
передачи в пределах одного собственника), ликвидированы, сданы
в аренду или иное пользование, а также списаны по причине ава-
рии, поломки. Тогда облагаемая налогом прибыль подлежит уве-
личению на сумму предоставленной льготы.
Даже во время налоговой проверки при наличии права на
льготу предприятие может этой льготой воспользоваться, если не
истек годичный срок.
Для того, чтобы получить льготу по налогу на прибыль, пред-
приятие одновременно с расчетом по налогу на прибыль должно
предоставить справку о суммах прибыли, направленной на финан-
сирование капитальных вложений производственного назначения и
жилищного строительства, а также на погашение кредитов банка,
полученных и использованных на указанные цели с приложением
всех необходимых документов:
платежных поручений на оплату основных средств, выпол-
ненных работ по строительству, погашению кредитов;
товарно-транспортных накладных на получение основных
средств;
актов выполненных работ по строительству;
договоров на получение кредита;
договора купли-продажи векселя и акта приема-передачи
векселя;
бартерного договора, товарно-транспортных накладных;
калькуляции затрат на строительство объектов основных
средств и всех внутренних накладных на отпуск материалов,
комплектующих, расчета затрат по заработной плате, закры-
406
того наряда по выполненным работам с обязательным отра-
жением всех операций по строительству на счетах бухгал-
терского учета.
Льгота по налогу на прибыль призвана обеспечить ускорен-
ное обновление основных фондов Республики Беларусь.
19.2.3 . Налог на доходы
Плательщиками этого налога являются те же субъекты хо-
зяйствования, что и налога на прибыль.
Объектом налогообложения являются дивиденды и прирав-
ненные к ним доходы. Дивидендами признается часть прибыли
предприятия, выплачиваемая собственником данного предприятия
в связи с правом собственности на имущество (акционеры и учре-
дители предприятия).
Приравненные к дивидендам доходы — это те доходы, кото-
рые предполагают участие в прибылях.
Ставка налога на доходы— 15% от начисленной суммы.
Удерживается налог у источника выплат. Перечисляется — немед-
ленно, вслед за начислением доходов.
По ставке 15% удерживается налог на доходы при выплате
дивидендов, платы за лицензии, товарные знаки, арендные плате-
жи, авторские права, ноу-хау, доходов по договорам консигнации,
по штрафам, пени за нарушение договоров иностранными юриди-
ческими лицами. Но с некоторыми странами (Польша, Швеция и
др.) по соглашению могут быть иные ставки.
При начислении дивидендов корреспонденция счетов сле-
дующая:
Начислены дивиденды: дебет 84, кредит 75 100 руб.
Начислен налог на доходы: дебет 75, кредит 68 15 руб.
Выплачены дивиденды: дебет 75, кредит 50, 51, 52 85 руб.
Перечислен налог: дебет 68, кредит 51 15 руб.
Налогом на доходы не облагается увеличение номинальной
стоимости акций (паев), которое произведено за счет собственных
источников предприятия (нераспределенная прибыль отчетного
года или прошлых лет, фонда переоценки статей баланса — ос-
новных средств, незавершенного строительства, неустановленного
407
оборудования), при условии, что такие выплаты не изменяют про-
центную долю участия в уставном фонде ни одного из акционеров
(пайщиков).
А в случае ликвидации организации либо выхода акционера
(пайщика) из состава участников организации и получения указан-
ных выплат в денежной либо в натуральной форме данные выпла-
ты должны облагаться налогом на доходы по ставке 15%, как ди-
виденды.
Дивиденды и приравненные к ним доходы, выплачиваемые
собственнику унитарного предприятия — юридическому или физи-
ческому лицу Республики Беларусь в связи с правом собственно-
сти на имущество данного предприятия, не являются объектом об-
ложения-налогом на доходы.
По доходам от долговых обязательств— ставка 10%, по
фрахту — 6%, по лотереям — 8%.
Иностранные юридические лица, ввозящие на территорию
Республики Беларусь товары для демонстрации на выставках, вы-
ставках-продажах, ярмарках (далее — выставки), в случае реали-
зации этих товаров уплачивают налог на доходы иностранных
юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике
Беларусь через постоянное представительство, по ставке 10% от
таможенной стоимости реализованного груза, декларируемого при
предъявлении товара к таможенному оформлению в режиме, по-
зволяющем потреблять вещи и вовлекать их в экономический обо-
рот.
Указанный налог взимается таможенными органами.
В случае ввоза на территорию Республики Беларусь товаров
из. стран, в отношении которых отсутствует таможенный контроль,
для демонстрации на выставках иностранное юридическое лицо
или лицо, представляющее его интересы, до открытия выставки
обязано представить в налоговый орган по месту проведения вы-
ставки гарантию банка на сумму в размере 10% от стоимости вво-
зимого товара.
Налог на доходы иностранных юридических лиц, не осущест-
вляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное
представительство, удерживается и уплачивается в размере 10%
от стоимости ввезенного и реализованного на выставке товара
юридическим или физическим лицом при начислении платежа, но
408
не позднее последнего дня выставки, и переводится на счет нало-
гового органа по месту ее проведения.
В Законе «О налогах на доходы и прибыль» существует по-
нятие «роялти» (англ, royalty; вид вознаграждения), по которому
налог взимается в размере 15 процентов от суммы дохода, полу-
ченного нерезидентом на территории Республики Беларусь.
Понятие «роялти» включает платежи любого вида, получен-
ные в качестве вознаграждения за использование или предостав-
ление права использования авторских прав на произведения лите-
ратуры, искусства, науки, включая кинофильмы, пленки, исполь-
зуемые для радиовещания, телевидения, спутниковую или кабель-
ную передачу для трансляции, любого патента, товарного знака,
знака обслуживания, чертежа или модели, схемы, формулы или
процесса, вознаграждения за использование или предоставление
права пользования имуществом или за информацию относительно
промышленного, коммерческого или научного опыта (в том числе
ноу-хау). Если международным договором Республики Беларусь
установлены иные правила, то применяются правила международ-
ного договора.
19.3. Налоги и сборы, относимые
на себестоимость продукции, работ, услуг
19.3.1. Платежи за землю (земельный налог)
Объектом налогообложения является земельный участок,
который в установленном порядке предоставлен во владение,
пользование или собственность: земли сельскохозяйственного на-
значения; населенных пунктов (городов, сел); промышленности,
транспорта, связи, обороны; лесного фонда; водного фонда.
Уплачивают юридические и физические лица, включая ино-
странные, которым земельные участки предоставлены во владе-
ние (колхозники, садоводы), пользование (арендаторы), собствен-
ность (на основе акта на право личной собственности на землю).
Размер земельного налога зависит от качества земли со-
гласно кадастровой оценке земель и местоположения земельного
участка.
Земельный налог устанавливается в виде ежегодных фикси-
рованных платежей за гектар земельной площади. Ставки земель-
409
нога налога могут пересматриваться законодательным органом.
Налог направляется на охрану земель, землеустройство, повыше-
ние качества земель.
По землям сельскохозяйственного назначения ставки зе-
мельного налога даны с учетом кадастровой оценки качества зем-
ли в баллах и ставки налога за гектар.
Сумма земельного налога изменяется с учетом поправочных
коэффициентов к ставкам земельного налога.
На 2002 год на сельхозземли — 34412, а на земли населен-
ных пунктов коэффициент равен 197388, в том числе и по г. Мин-
ску.
В г. Минске изменены повышающие коэффициенты к ставкам
земельного налога и арендной платы за землю с учетом доступно-
сти района, близости к центру, развитости инфраструктур: I зона —
1, II зона — 0,8, III зона — 0,7, IV зона — 0,6, V зона — 0,5.
Местные Советы депутатов устанавливают квартальные сро-
ки платежа юридическими лицами, а в г. Минске — ежемесячные,
не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным.
Земельные участки, используемые без соответствующего
решения на их отвод, облагаются налогом в двукратном размере, а
также за превышение установленной нормы отвода.
Законодательство закрепляет нормы, четко регламенти-
рующие порядок регистрации налогоплательщиков и уплаты
земельного налога в тех случаях, когда земельные участки
предоставляются юридическим и физическим лицам — нерези-
дентам Республики Беларусь (с 1 марта 2000 г.) для строи-
тельства зданий и сооружений, либо в случае приобретения
недвижимого имущества.
Не облагаются налогом земельные участки, занятые учреж-
дениями социально-культурной сферы (спорта, туризма, здраво-
охранения, образования, отдыха, социального обеспечения), фи-
нансируемыми из бюджета или за счет предприятий и обществен-
ных организаций. Местным Советам дано право увеличивать или
уменьшать ставки земельного налога, предоставлять льготы, уста-
навливать и изменять сроки уплаты земельного налога.
При аренде земель плата берется согласно договору, но не
ниже ставок земельного налога.
410
От уплаты освобождены земли радиоактивного загрязне-
ния, парки, заповедники, памятники природы, земли запаса,
кладбища, площади, улицы городов и сел, автодороги, желез-
ные дороги; участники Великой Отечественной войны; семьи
погибших или ставших инвалидами при исполнении воинской
службы, инвалиды и пенсионеры по возрасту.
Основанием для начисления налога за землю является Го-
сударственный акт на право владения (пользования) или на право
собственности.
Земельный налог исчисляется со следующего месяца после
получения земельного участка.
Если налог не уплачен за 2 года, прекращается право на
владение и пользование земельным участком.
Земельный налог относится на издержки производства, об-
ращения (на себестоимость) проводкой: дебет 20, 26, 44, кредит 68
и перечисление: дебет 68, кредит 51.
19.3.2. Экологический налог
Экологический налог, или налог за пользование природными
ресурсами, включает в себя налог за добычу природных ресурсов,
налог за переработку нефти и нефтепродуктов, налог за выбросы
(сбросы) загрязняющих веществ в окружающую среду и налог за
размещение отходов производства и потребления.
Плательщиками являются юридические лица, включая ино-
странные, их филиалы, представительства, другие структурные
подразделения, имеющие обособленный баланс и расчетный (те-
кущий) счет, участники договора о совместной деятельности.
Объектом налогообложения являются объемы добываемых
из природной среды ресурсов (нефти, песка, гравия, соли калийной
и поваренной, минеральной воды и др.).
Совет Министров Республики Беларусь устанавливает став-
ки налога за добычу ресурсов (за 1 тонну или 1 кубометр) и лимиты
добычи на каждый год по республике. Лимиты добычи ресурсов
устанавливаются затем для каждого природопользователя мест-
ными органами по согласованию с Министерством природных ре-
сурсов и охраны окружающей среды.
За добычу ресурсов в пределах установленного лимита эко-
логический налог относится на затраты производства:
411
дебет 20, 25, 26, кредит 68 и дебет 68, кредит 51.
За превышение установленных годовых лимитов объема до-
бычи природных ресурсов и за добычу без утверждения годовых
лимитов налог взимается в 10-кратном размере и уплачивается за
счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении предприятия:
дебет 99, кредит 68 и дебет 68, кредит 51.
По используемой воде для населения, песка и гравия для
дорожного строительства установлены льготные тарифы, а за во-
ду, забираемую для нужд сельского хозяйства, рыбоводства, налог
взимается в минимальных размерах — 2% от основной ставки на-
лога.
За переработку одной тонны нефти и нефтепродуктов налог
взимается по ставке 1 евро.
Постановлением Совета Министров РБ устанавливаются
ставки налога за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в окру-
жающую среду (в рублях за 1 тонну) с учетом класса опасности за-
грязняющих веществ.
Установлены ставки налога за сброс сточных вод по катего-
риям качества сточных вод в рублях за 1 куб. м.
Облисполкомы и Мингорисполком по согласованию с Мини-
стерством природных ресурсов и охраны окружающей среды и с ис-
пользованием органов технадзора и санстанций для каждого произ-
водственного предприятия (со вредными выбросами) устанавливают
лимит выбросов и класс выбросов, не освобождая от мер по сокра-
щению выбросов. Этот налог также относится на себестоимость про-
дукции, услуг, как и за добычу природных ресурсов.
Предприятия составляют специальную статотчетность по
форме 2-ос (воздух) и 2-ос (вода).
За выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в окружающую
среду сверх установленных годовых лимитов или без утверждения
лимитов налог взимается в 15-кратном размере действующих ста-
вок (за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия).
За выбросы при сгорании топлива для удовлетворения теп-
лоэнергетических нужд населения применяется при расчете налога
коэффициент 0,3.
Налог за выбросы от неорганизованных источников (граждан)
при нанесении покрытий (окраска, лакировка, тонирование и др.)
внутри и снаружи жилых домов, зданий и сооружений взимается с
412
плательщиков, для которых указанные работы являются видом
предпринимательской деятельности.
Налог за выбросы в атмосферу вредных веществ от пере-
движных источников взимается с юридических лиц и индивидуаль-
ных предпринимателей, кроме владельцев личного транспорта, не
занимающихся предпринимательской деятельностью. Ставки уста-
навливаются за выбросы вредных веществ при сжигании транспор-
том таких видов топлива: бензин, дизтопливо, сжиженный газ, сжа-
тый газ (за 1 тонну, 1 куб. м). Отчет в налоговую инспекцию пре-
доставляется до 20 числа следующего месяца, а перечисление на-
лога — до 22 числа.
Порядок расчета налога таков.
Пробег в км за месяц делят на 100 км и умножают на норму
топлива за 100 км и получают расход топлива за месяц. Например,
бензина А-76 израсходовано 600 литров. Усредненная плотность
этого бензина для перевода в тонны 0,725. Понижающий коэффи-
циент 0,8.
Ставка налога за 1 т — 6178,49 руб.
600 л
Сумма налога = ^qqq л х 0,725 = 0,435 т х 6178,49 = 2688 руб.
Советом Министров РБ установлены ставки налога за раз-
мещение отходов на свалках; радиоактивных отходов на специ-
альных полигонах.
19.3.3. Отчисления в инновационные фонды
Обязательные отчисления в указанный фонд производят
юридические лица государственной формы собственности.
Создаются эти фонды при республиканских органах государ-
ственного управления (объединения, организации). Освобождают-
ся от уплаты организации, строящие жилье в РБ и Российской Фе-
дерации.
Средства инновационных фондов направляются на создание
производств, основанных на новых и высоких технологиях, на на-
учно-исследовательские, опытно-конструкторские работы, на ос-
413
воение новых видов наукоемкой продукции, отраслевых программ
энергосбережения и др.
Средства инновационных фондов выделяются тем организа-
циям, которые участвуют в образовании этих фондов на безвоз-
вратной и возвратной основе (дебет 51, кредит 86).
Отчисления относятся на себестоимость товаров (работ, ус-
луг) и составляют 0,25 процента от себестоимости:
дебет 20, 25, 26, кредит 68, а перечисление — дебет 68, кредит 51.
Совет Министров РБ предоставляет право отдельным Ми-
нистерствам и ведомствам государственного управления исходя
из специфики работы устанавливать повышенные ставки отчис-
лений.
Перечисления средств в инновационные фонды осуществ-
ляются на последнюю дату месяца, следующего за отчетным.
19.4. Местные налоги и сборы
19.4.1. Налог на продажу
Налог на продажу относится к числу местных налогов и сбо-
ров и взимается он в розничной торговле, за исключением соци-
ально значимых товаров по перечню, устанавливаемому Советом
Министров Республики Беларусь.
Налог на продажу устанавливается как надбавка к цене и исклю-
чается из выручки до определения сумм других налогов и сборов.
Плательщиками являются юридические лица, включая пред-
приятия с иностранными инвестициями, их филиалы и другие
структурные подразделения, участники договора о совместной
деятельности, а также индивидуальные предприниматели, полу-
чающие выручку от реализации от розничной торговли определен-
ного перечня товаров:
— пиво, винно-водочные и табачные изделия;
— изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней
(за исключением обручальных колец);
— импортные бытовые радиоприемные устройства, музы-
кальные центры, бытовые холодильники и морозильники, бытовая
видеоаппаратура, бытовая аппаратура магнитной записи, бытовая
телевизионная аппаратура и другие товары.
414
Ставка налога составляет 5% от выручки на отечественные
товары и 15% на импортные. Установление индивидуальных ста-
вок отдельным категориям налогоплательщиков не допускается.
Не облагается налогом на продажу выручка от реализации
выше перечисленных товаров, если налогоплательщик уплачивает
местный сбор за оказываемые услуги по ставке 5% (гостиниц, ка-
фе, ресторанов, баров, казино) с продукции собственного произ-
водства и покупных товаров, с платы за место временного прожи-
вания, за реализацию билетов на гастрольные театрально-
концертные мероприятия и т.д.
В бухгалтерском учете налог на продажу отражается так:
Учет товаров по покупным ценам:
дебет 50, кредит 90 — получение выручки в кассу;
дебет 90, кредит 68 — начисление налога с продаж;
дебет 68, кредит 51 — перечисление налога в местный бюджет.
При учете товаров по продажным ценам:
дебет 41, кредит 42 — начисление торговой наценки;
дебет 41, кредит 42 — увеличение торговой наценки на 5%;
дебет 50, кредит 90 — получение выручки в кассу;
дебет 42, кредит 68 — начисление налога с продаж;
дебет 68, кредит 51 — перечисление налога в местный бюджет.
Предприятия обязаны обеспечить раздельный учет выручки
от реализации, валового дохода и прибыли от реализации товаров,
облагаемых налогом на продажу.
Для определения цены товаров с учетом налога на продажу
предлагается розничную цену товара разделить на 95 и умножить
на 100.
Например, розничная цена товара без НДС 2000 руб. Ставка
НДС — 20 процентов, торговая надбавка 30 процентов. Налог на
продажу 5 процентов.
Продажная цена товара будет 3284 руб. (2000 х 1,3 х 1,2 х
х 100% : 95%), а сумма налога на продажу 164 руб. (3284 х 5% :
: 100%). Налог на продажу по товарам в стеклянной таре исчисля-
ется без учета стоимости тары.
415
Сборы за услуги гостиниц, кемпингов, мотелей, ресторанов,
баров, кафе, казино, выставок устанавливаются как надбавки к це-
не и исключаются при исчислении сумм других налогов. Ставка
сбора 5% от платы за место для временного проживания; за об-
служивание при посещении казино, ресторана, кафе, бара как с
продукции собственного производства, так и покупных товаров; за
услуги по организации выставок, выставок-продаж (кроме оптовых
выставок); за реализацию билетов на гастрольные театрально-
концертные мероприятия.
По двум последним услугам сбор уплачивается организато-
рами до начала проведения выставок, гастрольных мероприятий с
представлением в налоговый орган расчета налога и разрешения
на проведение мероприятий. Все остальные вопросы — аналогич-
ны налогу на продажу (пива, водочных и др. товаров).
19.4.2. Целевой транспортный сбор
Местные целевые сборы устанавливаются областными и
Минским городским исполкомами по согласованию с Министерст-
вом экономики РБ.
Плательщиками в бюджет транспортного сбора на обновле-
ние и восстановление городского, пригородного пассажирского
транспорта, автобусов междугородных сообщений являются юри-
дические лица, включая иностранные, их филиалы и другие струк-
турные подразделения, имеющие обособленный баланс и расчет-
ный (текущий) счет, а также участники договора о совместной дея-
тельности, которым поручено ведение общих дел либо которые
получили выручку до ее распределения.
Транспортный сбор по Минской области составляет 1,5% от
прибыли, остающейся в распоряжении плательщика.
Освобождаются от обложения прибыль общества инвалидов,
общества инвалидов по зрению и слуху, бюджетные организации и
др., кроме прибыли, полученной от торговой, торгово-закупочной и
посреднической деятельности.
При расчете транспортного сбора из балансовой прибыли
вычитаются налоги на недвижимость, на прибыль, на доходы.
Расчет транспортного сбора составляется нарастающим ито-
гом с начала года не позднее 20 числа месяца, следующего за от-
416
четным, а перечисления отдельным платежным поручением не
позднее 22 числа.
Записи по учету целевого транспортного сбора будут сле-
дующие:
начисление — дебет 99, кредит 68;
перечисление — дебет 68, кредит 51.
Кроме перечисленных местных налогов и сборов определе-
ны и другие местные налоги и сборы, которые утверждаются обла-
стными и Минским городским Советами депутатов:
— сборы на проведение аукционов;
— за организацию выставок, выставок-продаж;
— курортный сбор (3% от стоимости путевки);
— сборы за услуги гостиниц, мотелей, ресторанов, кафе, ба-
ров, казино;
— налог на рекламу;
— сборы за стоянку автомашин и парковку в специально
оборудованных местах;
— сбор за право торговли;
— рыболовный и охотничий сборы;
— сбор с владельцев собак;
— сбор за использование местной символики;
— сбор за промысловую заготовку (закупку) дикорастущих
растений,грибов;
— сбор за строительство в курортной зоне.
Все они уплачиваются за счет прибыли, остающейся в рас-
поряжении предприятия.
19.4.3. Целевой сбор на содержание и развитие
инфраструктуры городов и районов
Плательщиками данного целевого сбора являются те же
юридические лица и их структурные подразделения, что и по
транспортному сбору.
Сбор на содержание инфраструктуры исчисляется в размере
3,5% от прибыли, остающейся в распоряжении плательщиков.
Ряд организаций освобождаются от уплаты данного сбора по
аналогии с транспортным сбором. При этом льготный порядок на-
логообложения не распространяется на прибыль, полученную от
417
торговой, торгово-закупочной и посреднической деятельности.
При расчете сбора на содержание инфраструктуры исполь-
зуется такая же методология, как и по транспортному сбору, т.е. из
балансовой прибыли вычитаются суммы налогов, уплата которых
производится из прибыли: налог на недвижимость, налог на при-
быль, налог на доходы. Затем от прибыли, остающейся в распоря-
жении предприятия (налогооблагаемая база), вычисляется уста-
новленная ставка сбора.
Записи по счетам будут: начисление до 20 числа месяца,
следующего за отчетным, — дебет 99, кредит 68; перечисление не
позднее 22 числа — дебет 68, кредит 51.
Расчет сбора составляется нарастающим итогом с начала
года.
ПРИЛОЖЕНИЕ
ТИПОВОЙ ПЛАН СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
РАЗДЕЛ 1. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Основные средства 01 По видам основных средств
Амортизация основных средств 02
Доходные вложения в ма- териальные ценности 03 По видам материальных ценно- стей
Нематериальные активы 04 По видам нематериальных ак- тивов и по расходам на научно- исследовательские, опытно- конструкторские и технологиче- ские работы
Амортизация нематери- альных активов 05
06
Оборудование к установке 07
Вложения во внеоборот- ные активы 08 1. Приобретение земельных уча- стков 2. Приобретение объектов приро- допользования 3. Строительство и создание объ- ектов основных средств 4. Приобретение объектов основ- ных средств 5. Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств 6. Приобретение и создание нема- териальных активов 7. Перевод молодняка животных в основное стадо 8. Приобретение взрослых живот- ных 9. Выполнение научно-исследо- вательских, опытно-конструктор- ских и технологических работ
09
419
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
РАЗДЕЛ II. ПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ ЗАПАСЫ
Материалы 10 1. Сырье и материалы 2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конст- рукции и детали 3. Топливо 4. Тара и тарные материалы 5. Запасные части 6. Прочие материалы 7. Материалы, переданные в переработку на сторону 8. Строительные материалы 9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности 10. Специальная оснастка и специальная одежда на складе 11. Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуа- тации
Животные на выращива- нии и откорме 11 1. Молодняк животных 2. Животные на откорме
12 13
Резервы под снижение стоимости материальных ценностей 14
Заготовление и приобре- тение материальных цен- ностей 15
Отклонение в стоимости материальных ценностей 16
17
Налог на добавленную стоимость по приобретен- ным товарам, работам, услугам 18 1 .Налог на добавленную стои- мость по приобретенным основ- ным средствам 2 . Налог на добавленную стои- мость по приобретенным нематериальным активам 3 . Налог на добавленную стои- мость по приобретенным товар- но-материальным ценностям, работам, услугам 4 .Налог на добавленную стои- мость по приобретенным това- рам
19
420
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3.
РАЗДЕЛ III. ЗАТРАТЫ НА ПРОИЗВОДСТВО
Основное производство 20 1. Промышленное производство 2. Сельскохозяйственное произ- водство 3. Эксплуатация транспорта и связи 4. Производство строительных и монтажных работ 5. Производство проектных и изыскательских работ 6. Производство геологоразве- дочных работ 7. Производство научно-исследо- вательских и конструкторских работ 8. Содержание и ремонт автомо- бильных дорог 9. Общественное питание
Полуфабрикаты собствен- ного производства 21
22
Вспомогательные произ- водства 23 1. Обслуживание различными видами энергии 2. Внутризаводское транспортное обслуживание 3. Ремонт основных средств 4. Изготовление инструментов, штампов, запасных частей, строительных деталей и конст- рукций 5. Эксплуатация мелких транс- портных хозяйств 6. Возведение временных (не титульных) сооружений 7. Добыча нерудных материалов 8. Переработка сельскохозяйст- венной продукции 9. Лесозаготовки и лесопиление
24
Общепроизводственные расходы 25 1. Содержание и эксплуатация оборудования 2. Общецеховые расходы
Общехозяйственные расхо- ды 26 1. Общезаводские расходы 2. Накладные расходы
27
Брак в производстве 28
421
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
Обслуживающие произ- водства и хозяйства 29 1. Жилищно-коммунальные хо- зяйства 2. Подсобные сельские хозяйства 3. Бытовое обслуживание 4. Содержание детских дошколь- ных учреждений 5. Содержание домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного назначения 6. Содержание учреждений культу- ры 7. Содержание подразделений общественного питания
30 31 32 33 34 35 36 37 38 39
РАЗДЕЛ IV. ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ И ТОВАРЫ
Выпуск продукции, работ, услуг 40
Товары 41 1. Товары на складах 2. Товары в розничной торговле 3. Тара под товаром и порожняя 4. Покупные изделия 5. Продукция подсобного сель- ского хозяйства
Торговая наценка 42 1. Торговая наценка 2. Скидка поставщиков 3. Налог на добавленную стои- мость в цене товара 4. Налог с продаж
Готовая продукция 43
Расходы на реализацию 44 1. Коммерческие расходы 2. Издержки обращения
Товары отгруженные 45
Выполненные этапы по незавершенным работам 46
47 48 49
422
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
РАЗДЕЛ V. ДЕНЕЖНЫЕ СРЕДСТВА
Касса 50 1. Касса организации 2. Операционная касса 3. Денежные документы 4. Валютная касса 5. Касса филиала'
Расчетный счет 51
Валютные счета 52
53 54
Специальные счета в бан- ках 55 1. Аккредитивы 2. Чековые книжки 3. Депозитные счета в офици- альной денежной единице Рес- публики Беларусь 4. Депозитные счета в ино- странной валюте 5. Специальный счет средств целевого финансирования 6. Текущий счет филиала 7. Банковские карточки
56
Переводы в пути 57 1. Инкассированные денежные средства 2. Денежные средства для по- купки валюты 3. Валютные средства для про- дажи 4. Переводы в пути по банков- ским картам
Финансовые вложения 58 1. Паи и акции 2. Долговые ценные бумаги 3. Предоставленные займы 4. Вклады по договору простого товарищества
Резервы под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги 59
423
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
РАЗДЕЛ VI. РАСЧЕТЫ
Расчеты с поставщиками и подрядчиками 60
61
Расчеты с покупателями и заказчиками 62 1. Расчеты в порядке инкассо 2. Расчеты плановыми платежа- ми 3. Векселя полученные 4. Авансы полученные
Резервы по сомнительным долгам 63
64 65
Расчеты по краткосрочным кредитам и займам 66 1. Расчеты по краткосрочным кредитам банка 2. Расчета по краткосрочным зай- мам 3. Расчеты с кредитными органи- зациями по операциям учета (дисконта) векселей и иных дол- говых обязательств
Расчеты по долгосрочным кредитам и банкам 67 1. Расчеты по долгосрочным кре- дитам банка 2. Расчеты по долгосрочным зай- мам 3. Расчеты с кредитными органи- зациями по операциям учета (дисконта) векселей и иных дол- говых обязательств
Расчеты по налогам и сбо- рам 68 1. Налоги и отчисления, вклю- чаемые в себестоимость това- ров, продукции, работ, услуг 2. Налоги, уплачиваемые из вы- ручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг 3. Налоги, уплачиваемые из при- были (дохода) 4. Налоги на доходы физических лиц 5. Прочие налоги, сборы и отчис- ления
Расчеты по социальному страхованию и обеспече- нию 69 1. Расчеты по социальному стра- хованию 2. Расчеты по пенсионному обес- печению
424
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
Расчеты с персоналом по оплате труда 70
Расчеты с подотчетными лицами 71
72
Расчеты с персоналом по прочим операциям 73 1. Расчеты по предоставленным займам 2. Расчеты по возмещению мате- риального ущерба
74
Расчеты с учредителями 75 1. Расчеты по вкладам в устав- ный фонд 2. Расчеты по выплате доходов
Расчеты с разными деби- торами и кредиторами 76 1. Расчеты с организациями и лицами по исполнительным до- кументам 2. Расчеты по имущественному и личному страхованию 3. Расчеты по претензиям 4. Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам 5. Расчеты по депонированным суммам 6. Расчеты за товары, проданные в кредит
77 78
Внутрихозяйственные рас- четы 79 1. Расчеты по выделенному иму- ществу 2. Расчеты по текущим операци- ям 3. Расчеты по договору довери- тельного управления имущест- вом
РАЗДЕЛ VII. ИСТОЧНИКИ СОБСТВЕННЫХ СРЕДСТВ
Уставный фонд 80
Собственные акции (доли) 81
Резервный фонд 82
Добавочный фонд 83 По видам источников
Нераспределенная при- быль (непокрытый убыток) 84
85
Целевое финансирование 86 По видам финансирования
425
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
87 88 89
РАЗДЕЛ VIII. ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ
Реализация 90 1. Выручка от реализации 2. Себестоимость реализации 3. Налог на добавленную стои- мость 4. Акцизы 5. Прочие налоги и сборы из выручки 6. Экспортные пошлины 9. Прибыль/убыток от реализа- ции
Операционные доходы и расходы 91 1. Операционные доходы 2. Операционные расходы 3. Налог на добавленную стои- мость 4. Прочие налоги и сборы из операционных доходов 9. Сальдо операционных дохо- дов и расходов
Внереализационные дохо- ды и расходы 92 1. Внереализационные доходы 2. Внереализационные расходы 3. Налог на добавленную стои- мость 4. Прочие налоги и сборы из внереализационных доходов 9. Сальдо внереализационных доходов и расходов
93
Недостачи и потери от порчи ценностей 94
95
Резервы предстоящих расходов 96 По видам резервов
Расходы будущих перио- дов 97 По видам расходов
426
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсче- та
1 2 3
Доходы будущих периодов 98 1. Доходы, полученные в счет будущих периодов 2. Безвозмездные поступления 3. Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы 4. Разница между суммой, под- лежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью недостающих ценностей
Прибыли и убытки 99
ЗАБАЛАНСОВЫЕ СЧЕТА
Наименование счета Номер счета
Арендованные основные средства 001
Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение 002
Материалы, принятые в переработку 003
Товары, принятые на комиссию 004
Оборудование, принятое для монтажа 005
Бланки строгой отчетности 006
Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных де- биторов 007
Обеспечения обязательств и платежей полученные ,008
Обеспечения обязательств и платежей выданные 009
Амортизационный фонд воспроизводства основных средств 010
Основные средства, сданные в аренду 011
Нематериальные активы, полученные в пользование 012
Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов 013
Потеря стоимости основных средств 014
ОГЛАВЛЕНИЕ
Предисловие к десятому изданию................................3
Глава 1. СУЩНОСТЬ И ЗНАЧЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.............5
1.1. Понятие о хозяйственном учете........................5
1.2. Виды хозяйственного учета............................6
1.3. Учетные измерители...................................8
Глава 2. ПРЕДМЕТ И МЕТОД БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.................9
2.1. Объекты и метод бухгалтерского учета.................9
2.2. Классификация хозяйственных средств и источников их образо-
вания....................................................10
Глава 3. БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС................................12
3.1. Бухгалтерский баланс и его строение.................12
3.2. Изменения в балансе под влиянием хозяйственных операций ...14
Глава 4. СЧЕТА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ........15
4.1. Бухгалтерские счета, их виды, строение и порядок записей
в счетах.................................................15
4.2. Двойная запись операций на счетах и ее сущность.....17
4.3. Синтетический и аналитический учет на счетах........19
4.4. План счетов бухгалтерского учета....................21
4.5. Обобщение данных текущего бухгалтерского учета......21
Глава 5. ДОКУМЕНТАЦИЯ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ.................24
5.1. Понятие документации и ее значение..................24
5.2. Классификация документов............................25
5.3. Документооборот.....................................26
Глава 6. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ И ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА....27
6.1. Учетные регистры и их виды..........................27
6.2. Способы исправления ошибок в счетных записях........28
6.3. Формы бухгалтерского учета..........................30
6.4. Права и обязанности главного бухгалтера.............37
Глава 7. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ...............................38
7.1. Понятие основных средств, их классификация и оценка.38
7.2. Учет поступления основных средств...................41
7.3. Учет амортизации основных средств...................47
7.4. Учет расходов по ремонту основных средств...........58
7.5. Учет аренды основных средств........................59
7.6. Учет лизинговых операций............................66
7.7. Учет выбытия основных средств.......................72
7.8. Учет переоценки основных средств....................75
7.9. Инвентаризация основных средств.....................76
Глава 8. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.........................79
8.1. Понятие и виды нематериальных активов...............79
8.2. Оценка стоимости нематериальных активов.............82
8.3. Учет поступления нематериальных активов.............84
8.4. Амортизация нематериальных активов..................85
8.5. Учет выбытия нематериальных активов.................87
8.6. Учет передачи прав..................................89
8.7. Инвентаризация нематериальных активов...............90
Глава 9. УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ.......................91
9.1. Понятие и классификация производственных запасов....91
428
9.2. Оценка производственных запасов при их поступлении...93
9.3. Способы оценки при отпуске производственных запасов..94
9.4. Документальное оформление поступления производственных
запасов..................................................101
9.5. Учет производственных запасов на складах и в бухгалтерии.... 104
9.6. Синтетический учет поступления производственных запасов... 106
9.7. Документальное оформление расхода производственных
запасов..................................................109
9.8. Синтетический учет расхода производственных запасов.110
9.9. Бухгалтерский учет горюче-смазочных материалов (ГСМ).112
9.10. Учет операций с давальческим сырьем................114
9.11. Учет тары и тарных материалов......................118
9.12. Документация и учет драгоценных металлов и
драгоценных камней.......................................122
9.13. Инвентаризация производственных запасов............126
Глава 10. УЧЕТ ТРУДА И ЕГО ОПЛАТЫ............................129
10.1. Общие положения по учету труда и его оплаты........129
10.2. Формы и системы оплаты труда.......................130
10.3. Оперативный учет персонала и использования рабочего
времени..................................................134
10.4. Учет выработки и документальное оформление заработной
платы....................................................135
10.5. Подсчет заработной платы и разных доплат...........137
10.6. Оплата отпусков....................................145
10.7. Оплата пособий по временной нетрудоспособности,
беременности и родам.....................................147
10.8. Удержания из заработной платы......................153
10.9. Синтетический учет расчетов по оплате труда........158
10.10. Обязательные отчисления и платежи от фонда
оплаты труда.............................................161
Глава 11. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ
СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ.......................................171
11.1. Понятие и классификация затрат на производство продукции
(работ, услуг)............................................171
11.2. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции
(работ, услуг) ..........................................175
11.3. Учет и контроль материальных затрат, относимых на
себестоимость продукции..................................204
11.4. Учет расходов на оплату труда......................206
11.5. Учет расходов на подготовку и освоение производств..207
11.6. Учет и распределение расходов вспомогательных
производств..............................................209
11.7. Учет потерь от брака...............................211
11.8. Учет и распределение общепроизводственных
и общехозяйственных расходов.............................213
11.9. Учет и оценка незавершенного производства..........215
11.10. Сводный учет затрат на производство...............216
11.11. Система бухгалтерских счетов для учета затрат на
производство.............................................218
11.12. Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)... 225
429
Глава 12. УЧЕТ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) И ЕЕ РЕАЛИЗАЦИИ........231
12.1. Учет выпуска готовой продукции и ее оценка......231
12.2. Учет отгрузки и реализации продукции, работ, услуг...234
12.3. Учет товаров в торговых предприятиях и их реализации.239
12.4. Учет товаров и их реализации в фирменных магазинах...251
12.5. Учет товарных потерь............................255
Глава 13. УЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ И РАСЧЕТНО-КРЕДИТНЫХ
ОПЕРАЦИЙ..................................................258
13.1. Документация и учет кассовых операций...........258
13.2. Учет средств на расчетном и валютном счетах в банках.266
13.3. Учет денежных средств на специальных счетах в банках.272
13.4. Учет переводов в пути...........................274
13.5. Учет расчетов с подотчетными лицами.............275
13.6. Учет кредитов банка..................................279
13.7. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками.....284
13.8. Учет расчетов с бюджетом.............................292
13.9. Учет расчетов с персоналом по прочим операциям..294
13.10. Учет расчетов с учредителями........................295
13.11. Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами....296
13.12. Учет внутрихозяйственных расчетов...................297
13.13. Учет расчетов с покупателями и заказчиками
с применением векселей................................299
13.14. Учет факторинговых операций....................303
Глава 14. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ.....................306
14.1. Понятие финансового результата..................306
14.2. Учет прибылей и убытков.........................306
14.3. Учет операционных доходов и расходов............308
14.4. Учет внереализационных доходов и расходов.......311
14.5. Доходы будущих периодов.........................313
Глава 15. УЧЕТ ФОНДОВ И РЕЗЕРВОВ..........................315
15.1. Учет уставного фонда............................315
15.2. Учет собственных акций (долей)..................319
15.3. Учет резервов...................................320
15.3.1. Учет резервного фонда......................320
15.3.2. Резервы по сомнительным долгам.............320
15.3.3. Резервы предстоящих расходов...............321
15.3.4. Резервы под обесценение финансовых
вложений в ценные бумаги................................322
15.3.5. Резервы под снижение стоимости материальных
ценностей...............................................323
15.4. Учет добавочного фонда..........................323
15.5. Учет нераспределенной прибыли...................324
15.6. Учет целевого финансирования....................325
15.7. Чистые активы...................................326
Глава 16. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ (ИНВЕСТИЦИЙ)...........329
16.1. Понятие и виды финансовых вложений..............329
16.2. Учет финансовых вложений в акции................331
16.3. Учет финансовых вложений в облигации............333
Глава 17. УЧЕТ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ (ВЭО).........337
17.1. Общие принципы организации учета ВЭО. Документация...337
430
17.2. Бухгалтерский учет имущества и обязательств, стоимость
которых выражена в иностранной валюте (учет курсовых разниц).. 342
17.3. Учет экспортных операций............................344
17.4. Учет импортных операций.............................347
17.5. Учет товарообменных (бартерных) операций............349
17.6. Учет расходов по служебным командировкам за границу.351
17.7. Учет операций по покупке и продаже иностранной валюты .... 356
17.8. Учет импортных товарно-материальных ценностей.......360
17.9. Формирование цен в практике международной торговли на
товары, материалы, основные средства......................361
Глава 18. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА (МЕТОДИКА) ПРЕДПРИЯТИЯ..........362
Глава 19. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УЧЕТА НАЛОГОВ
И СБОРОВ......................................................366
19.1. Налоги и сборы, уплачиваемые от суммы реализации
продукции, работ, услуг, товаров..........................366
19.1.1. Республиканский фонд поддержки производителей
сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной
науки и отчислений средств пользователями автомобильных
дорог в дорожные фонды (единый платеж).................366
19.1.2. Местные целевые бюджетные фонды стабилизации
экономики производителей сельскохозяйственной продукции и
продовольствия, жилищно-инвестиционные фонды и целевой
сбор на финансирование расходов, связанных с содержанием
и ремонтом жилищного фонда (местные целевые сборы).....369
19.1.3. Акцизы......................:..................370
19.1.4. Налог на добавленную стоимость (НДС)...........372
19.1.5. Упрощенная форма налогообложения для субъектов
малого предпринимательства (предприятий и предпринима-
телей) 392
19.1.6. Налог с продаж автомобильного топлива..........393
19.2. Налоги, уплачиваемые из прибыли....................395
19.2.1. Налог на недвижимость..........................395
19.2.2. Налог на прибыль...............................399
19.2.3. Налог на доходы................................407
19.3. Налоги и сборы, относимые на себестоимость продукции,
работ, услуг.............................................409
19.3.1. Платежи за землю (земельный налог).............409
19.3.2. Экологический налог............................411
19.3.3. Отчисления в инновационные фонды...............413
19.4. Местные налоги и сборы.............................414
19.4.1. Налог на продажу...............................414
19.4.2. Целевой транспортный сбор......................416
19.4.3. Целевой сбор на содержание и развитие инфраструктуры
городов и районов......................................417
ПРИЛОЖЕНИЕ....................................................419
Типовой план счетов бухгалтерского учета.................419
Забалансовые счета.......................................427
г
г
с Учебное издание
Нина Сергеевна СТРАЖЕВА
Алексей Викторович СТРАЖЕВ
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ
Учебно-методическое пособие
10-е издание, переработанное и дополненное
Работа издается в авторской редакции
Художественный редактор А.Н. Ткачук
Технический редактор А.Е. Лобан
Корректор Т.Е. Кузьмина
Директор-издатель С.В. Кузьмин
Подписано в печать с диапозитивов заказчика 5.01.04.
Формат 60x84 1/ie- Бумага газетная.
Гарнитура Arial. Печать офсетная.
Печ. л. 27,0. Уч.-изд. л. 25,8. Тираж 5050 экз. Заказ № 150.
УП «Книжный Дом».
Г 220023, Минск, пр-тФ. Скорины, 109-3.
Лицензия ЛВ № 124 от 29.01.2001.
Отпечатано в Республиканском унитарном предприятии
f «Издательство «Белорусский Дом печати».
220013, Минск, пр-тФ. Скорины, 79.