Текст
                    Ч 05
Ч- Ж
ма^еР
Н. В. ЧебаноЯ
Ю. А. Василєако
Бухгалтерський
фінансовий
облік
Посібник

ББК 65.052 Ч 34 Рекомендовано Міністерством освіти і науки України як навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів (Лист № 2/77 від 12. 01. 2001 р.) Посібник написано за новими Планом рахунків і Національ- ними стандартами бухгалтерського обліку. Містить системний вик- лад організації та методології бухгалтерського фінансового обліку на основі узагальнення роботи підприємств різних галузей. Значну увагу приділено практиці відображення на рахунках бухгалтерського обліку різноманітних господарських операцій, розрахункам за податками, зборами, обов’язковими платежами. Матеріал проілюстровано таблицями, рисунками, прикладами. Для студентів, які вивчають бухгалтерський фінансовий облік у вищих навчальних закладах. Прислужиться бухгалтерам-практи- кпм. Рецензенти: доктор економічних наук, професор В. М. Соболєв______ кандидат економічних наук, професор [А. Ф. Кондратьєва\ © Н. В. Чебанова, Ю. А. Василенко, 2002 1811№в6 580—132—5 © ВЦ «Академія», оригінал-макет, 2002
і Зміст 1. Основи теорії 1.1. Суть та основні принципи бухгалтерського бухгалтерського обліку 9 обліку 1.2. Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку 16 1.3. Бухгалтерський баланс, типи балансових змін 25 1.4. Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 36 Призначення і структура рахунків бухгалтерського обліку 36 Взаємозв’язок рахунків з балансом 38 Подвійний запис, його суть і значення 43 Синтетичні та аналітичні рахунки 56 Оборотні відомості за синтетичними та аналітичними рахунками 57 1.5. Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 75 Класифікація бухгалтерських рахунків за їх призначенням та будовою 75
Класифікація рахунків за економічним змістом 90 1.6. План рахунків бухгалтерського обліку 92 1.7. Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 94 Облікові реєстри 94 Форми бухгалтерського обліку 97 1.8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві 104 1.9. Документообіг на підприємстві 109 2. Облік грошових 2.1. Грошові кошти та їхній облік 119 коштів, _ _ . розрахункових 2-2‘ Облік касових операцій 121 операцій, 1 грошових документів фінансових 2.3. Облік операцій на поточному інвестицій рахунку в національній валюті 139 Порядок відкриття поточних рахунків у банку 139 Виписки банку, їх перевірка та обробка 142 Кореспонденція рахунків за поточним рахунком 145 Заповнення облікових реєстрів за рахунком 31 «Рахунки в банках» 148 2.4. Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 150 2.5. Облік розрахунків із підзвітними особами 158 2. 6. Облік розрахунків із дебіторами 165 Облік довгострокової дебіторської заборгованості 165 Облік поточної дебіторської заборгованості 169 2.7. Облік розрахунків за зобов’язаннями 172 Облік довгострокових зобов’язань 172 Облік поточних зобов’язань 177
Облік забезпечень 245 Облік непередбачених зобов’язань 247 2.8. Облік цінних паперів 248 2.9. Облік фінансових інвестицій 257 3. Облік основних 3.1. Суть основних засобів, засобів їх класифікація та оцінка і нематеріальних і завдання обліку 265 активів Суть основних засобів і завдання їх обліку Класифікація та оцінка 265 основних засобів 3.2. Документальне оформлення, 267 облік основних засобів Документальне оформлення руху 275 основних засобів Аналітичний облік основних 275 засобів Синтетичний облік основних 282 засобів 283 Облік руху основних засобів Облік амортизації (зносу) 284 основних засобів Облік ремонту та модернізації 306 основних засобів 322 Облік переоцінки основних засобів 323 Облік оренди необоротних активів 326 3.3. Облік нематеріальних активів Нематеріальні активи: суть, 332 склад, оцінка Облік наявності, руху та амортизації нематеріальних 332 активів 333 4. Облік запасів 4.1. Організація обліку на виробничих та контролю виробничих запасів і торгових підпри- підприємства 344 ємствах . „ г> 4.2. Відображення запасів на рахунках бухгалтерського обліку 4.3. Облік надходження 347 виробничих запасів 353 4.4. Оцінка та облік вибуття запасів 365
Оцінка вибуття запасів 365 Переоцінка виробничих запасів 370 Облік вибуття запасів 371 4.5. Облік готової продукції 376 4.6. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів 383 4.7. Документальне оформлення руху матеріальних цінностей 391 4.8. Інвентаризація матеріальних цінностей 393 4.9. Облік руху товарів 395 Облік надходження товарів 397 Документальне оформлення надходження товарів 405 Оцінка вибуття товарів 412 Облік вибуття товарів 419 Облік руху товарів у роздрібній торгівлі 427 Облік руху товарів у оптовій торгівлі 437 Облік товарів у комісійній торгівлі 440 Облік тари і результатів за операціями з тарою 449 Облік переоцінки товарно- матеріальних цінностей 453 5. Облік доходів, 5.1. Облік доходів підприємства 459 витрат Організація обліку і результатів та критЄрії визнання доходів 459 діяльності Оцінка доходу 464 Класифікація доходів і відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку 471 Порядок обліку та визнання доходу, одержаного у результаті господарської діяльності 474 5.2. Облік витрат підприємства 495 Організація обліку, критерії визнання та класифікація витрат підприємства 495
Облік виробничих витрат і формування собівартості 497 Облік операційних витрат 512 Облік інших витрат діяльності 519 5.3. Облік результатів діяльності підприємства Облік фінансових результатів операційної діяльності 529 529 Облік результатів фінансової та інвестиційної діяльності 532 Облік фінансових результатів від надзвичайних подій 534 Відображення в обліку результатів діяльності 534 6. Облік власного 6.1. Власний капітал: його визнання, капіталу функції та структура 537 6.2. Синтетичний облік власного капіталу 541 Облік статутного капіталу 541 Облік пайового капіталу 545 Облік додаткового капіталу 546 Облік резервного капіталу Облік нерозподіленого прибутку 548 (непокритого збитку) 549 Облік неоплаченого капіталу 550 Облік вилученого капіталу 554 7. Фінансова 7.1. Загальні вимоги до фінансової звітність звітності, визначені П(С) БО 1 556 Мета, склад і елементи фінансової звітності 556 Якісні характеристики та принципи підготовки фінансової звітності 558 7.2. Баланс 559 Загальна характеристика звіту «Баланс» 559 Зміст статей Балансу 560 7.3. Звіт про фінансові результати Загальна характеристика Звіту 570 про фінансові результати 570
Структура Звіту про фінансові результати Зміст статей Звіту 571 про фінансові результати 573 7.4. Звіт про рух грошових коштів Структура Звіту про рух 580 грошових коштів Зміст статей Звіту про рух грошових коштів і методика 580 його складання Розкриття інформації про рух грошових коштів у Примітках 583 до фінансової звітності 599 7.5. Звіт про власний капітал Структура та зміст статей Звіту 600 про власний капітал Методика складання Звіту 600 про власний капітал 7.6. Розкриття інформації у Примітках до фінансової 604 звітності 7.7. Виправлення помилок 609 у фінансовій звітності 612 8. Основи 8.1. Класифікація податків оподаткування і зборів, облік розрахунків за ними 615 в Україні. Загальнодержавні податки розрахунків Загальнодержавні збори 619 644 за податками Місцеві податки 645 і зборами Місцеві збори 8.2. Контроль за дотриманням 653 розрахунково-платіжної дисципліни 659 Література 663 Короткий термінологічний словник 664
1. Основи теорії бухгалтерського обліку 1.1. Суть та основні принципи бухгалтерського обліку Основою існування й розвитку суспільства є діяль- ність із виробництва необхідних матеріальних благ і на- дання послуг. Таку регулярну діяльність на постійній основі, що передбачає одержання доходу в грошовій, ма- теріальній або інших формах, називають господарською діяльністю. Господарська діяльність, спрямована на виробниц- тво певної продукції, є виробничою діяльністю, її ре- зультати — матеріальні блага: засоби виробництва (бу- дівлі, машини, обладнання, сировина та матеріали) і предмети споживання (продукти, одяг, взуття та ін.). Створені на виробництві матеріальні блага розподіля- ються, відбувається їх обмін і споживання. Ці неперервні процеси утворюють процес відтворення, для нормального здійснення якого необхідне постійне спостереження за його перебігом. Облік ведеться з метою контролю за господарською діяльністю підприємства та активного впливу на її ре- зультати. За допомогою обліку відображають і контролю- ють стан і рух коштів, а також господарські процеси, пов’язані з виробництвом, розподілом, обміном і спожи- ванням матеріальних благ.
10 Основи теорії бухгалтерського обліку Отже, необхідність обліку випливає передусім із пот- реб виробничої діяльності та є важливою функцією уп- равління. Господарський облік — кількісне відображення та якісна характе- ристика господарської діяльності з метою контролю за процесом виконання бізнес-плану та управління діяльністю підприємства. Основними функціями господарського обліку є спос- тереження, вимірювання та реєстрація окремих явищ, з яких складається господарська діяльність підприємства. До господарського обліку висувають такі вимоги: — точність і правдивість — усі враховані дані по- винні достовірно відображати дійсність, обчислюватися без помилок; — своєчасність — всі необхідні дані про господарську діяльність підприємств, що використовуються для вияв- лення та усунення недоліків, складання звітності, мають подаватися у встановлені терміни; — порівняльність — необхідна для контролю за скла- данням і виконанням бізнес-планів; — повнота — облік має охоплювати всі сторони гос- подарської діяльності підприємства; — економічність — витрати на ведення обліку мають бути мінімальними. Існує три види господарського обліку: — оперативний; — статистичний; — бухгалтерський. Оперативний облік — система спостереження та контролю за визначеними господарськими операціями з метою швидкого одержання інформації про перебіг процесу виробництва, реаліза- ції продукції. Оперативний облік охоплює різні процеси господарю- вання: рух товарно-матеріальних цінностей; економію то- варно-матеріальних ресурсів; контроль за використанням робочого часу, раціональним та ефективним використан- ням основних фондів та ін. Особливістю оперативного обліку є простота у фіксу- ванні даних, він не потребує спеціальних працівників для його ведення. Недолік оперативного обліку — недос- татня точність і відсутність єдиної документації. Між оперативним і бухгалтерським обліком існує взаємо- зв’язок, що виражається в оперативно-сальдовому методі обліку матеріалів. Крім того, він використовується для
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку 11 підтвердження достовірності окремих даних бухгалтер- ського обліку. Статистичний облік — вид господарського обліку, який забезпе- чує кількісне вимірювання окремих суспільних явищ, що вивча- ються, у взаємозв'язку з їхнім якісним аспектом. Для вивчення кількісного аспекту окремих суспіль- них явищ у статистичному обліку використовують дані оперативного та бухгалтерського обліку, що обробляють- ся статистичними методами й слугують для контролю за виконанням відповідних показників. Статистичний облік використовує показники бухгал- терського обліку для отримання різноманітної інформа- ції про виконання виробничої та фінансово-господарської діяльності всіх галузей народного господарства. Дані ста- тистичного обліку використовуються в бухгалтерському обліку з метою отримання інформації про трудові ресур- си, основні фонди тощо, вони підвищують достовірність даних бухгалтерського обліку. Бухгалтерський облік — система суцільного, неперервного спос- тереження й контролю за господарськими процесами підприємс- тва, що передбачає виявлення, вимірювання, реєстрацію, нако- пичення, узагальнення, зберігання та передачу інформації про ді- яльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який веде підприємство. Фінансова, податкова, статис- тична та інші види звітності, що використовують гро- шовий вимірник, базуються на даних бухгалтерського обліку. Мета ведення бухгалтерського обліку і складання фі- нансової звітності — надання користувачам для прийнят- тя рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошо- вих коштів підприємства. Правові основи регулювання, організації та ведення бухгалтерського обліку й складання бухгалтерської звіт- ності на підприємствах визначені в Законі України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16. 07. 1999 р. № 996-ХІУ. Порядок організації та веден- ня обліку регламентується Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (П(С)БО), Планом рахунків бух- галтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і гос- подарських операцій підприємств та Інструкцією про зас- тосування Плану рахунків бухгалтерського обліку
12 Основи теорії бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженими наказом Мініс- терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291 на виконання Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Для бухгалтерського обліку характерними є: — реєстрація усіх без винятку господарських операцій; — документування; — наявність спеціальних прийомів і способів обробки отриманих даних. Отже, бухгалтерський облік є суцільним і докумен- тальним. Перед бухгалтерським обліком стоять такі завдання: 1) неперервне, суцільне, взаємопов’язане та докумен- тальне відображення економічних процесів і явищ в усіх галузях економіки; 2) забезпечення керівництва достовірною своєчасною ін- формацією про економічні явища та процеси, про стан засо- бів господарювання для прийняття управлінських рішень; 3) створення необхідної інформаційної бази для пла- нування, стимулювання, організації, регулювання, ана- лізу та контролю; 4) забезпечення контролю за законністю та доцільніс- тю здійснення операцій; 5) забезпечення контролю за наявністю та рухом май- на, використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів; 6) сприяння зміцненню законності у виробничій, фі- нансово-господарській діяльності підприємства. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться від дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Згідно із статтею 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» він базується на таких принципах: 1. Обачності — в бухгалтерському обліку підприємс- тва застосовують методи оцінки, які мають запобігати за- ниженню оцінки зобов’язань і завищенню оцінки активів і доходів. 2. Повного висвітлення — в обліку має міститися вся інформація, що відображає фактичні й потенційні нас- лідки господарських операцій і подій, які впливають на прийняття рішень. 3. Автономності — кожне підприємство розглядаєть- ся як юридична особа, відокремлена від його власників. Особисте майно та зобов’язання власників підприємства у фінансовій звітності не відображають.
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку 13 4. Послідовності — постійне (з року в рік) застосуван- ня підприємством обраної облікової політики (сукупності принципів, методів і процедур складання та подання фі- нансової звітності). Зміна облікової політики можлива ли- ше у випадках, передбачених П(С)БО. Вона має бути об- ґрунтована й розкрита у фінансовій звітності підприємства. 5. Неперервності — оцінка активів і зобов’язань здійснюється, виходячи з припущення, що діяльність підприємства триватиме. 6. Нарахування та відповідності доходів і витрат — доходи і витрати в бухгалтерському обліку відображають в момент виникнення, незалежно від дати надходження грошових коштів. Для визначення фінансового результа- ту звітного періоду доходи звітного періоду порівнюють з витратами, здійсненими для одержання цих доходів. 7. Превалювання (переважання) суті над формою — операції обліковуються за суттю, а не лише виходячи з їхньої юридичної форми. 8. Історичної (фактичної) собівартості — оцінка ак- тивів здійснюється, виходячи з витрат на їх придбання або вироблення. 9. Єдиного грошового вимірника — всі господарські операції вимірюються і відображаються у фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці. 10. Періодичності — діяльність підприємства поділя- ють на окремі періоди для складання фінансової звітності. Бухгалтерський облік складається з управлінського (внутрігосподарського) і фінансового обліку. Управлінський облік — процес у межах конкретного підприємс- тва, мета якого — забезпечення управлінського апарату інформа- цією, що використовується для планування, власне управління та контролю за діяльністю підприємства. Управлінський облік передбачає виявлення, вимірю- вання, збирання, аналіз, підготовку, інтерпретацію, пере- дачу та приймання інформації, необхідної управлінсько- му апарату для виконання його функцій. Він є важливою частиною знань кожного, хто прагне зробити кар’єру в бізнесі. Його значення полягає передусім у тому, що мо- ва управлінського обліку та аналізу витрат забезпечує функціонування системи комунікацій усередині підпри- ємства, адже в кожному виді бізнесу необхідно управля- ти фінансовими та іншими ресурсами, і це важливе зав- дання розв’язують за допомогою управлінського обліку. Кожне підприємство створює власну систему управ- лінського обліку, використовуючи різноманітні прийоми планування, обліку, контролю та аналізу.
14 Основи теорії бухгалтерського обліку Об'єктами управлінського обліку є: — витрати підприємства за їхнім цільовим призна- ченням, групування їх за видами продукції, процесами, стадіями виробництва, центрами відповідальності (цен- трами витрат і центрами прибутку), сферами діяльності, регіонами реалізації продукції та ін. Під центром відпо- відальності розуміють сферу діяльності, в межах якої встановлено персональну відповідальність керівника за показники, які він контролює; — доходи підприємства, групування їх за видами про- дукції, сферами діяльності, центрами прибутку та ін.; — фінансові результати за видами продукції, сфера- ми діяльності, центрами прибутку та ін. До сфери управлінського обліку належать прогнозу- вання, планування, облік, аналіз і контроль перелічених вище об’єктів. Підприємства організовують управлінський облік, ви- ходячи з особливостей своєї діяльності, структурних роз- мірів підприємства, потреб управління. Вони самостійно обирають метод обліку витрат на калькулювання собівар- тості продукції (робіт, послуг) і визначають зміст внут- рішньої звітності, строки її подавання на різні рівні управління. Ця інформація є суворо конфіденційною і охороняється від конкурентів. Ознайомитися з даними реєстрів внутрішньої звітності управлінського обліку можна лише з дозволу власника чи керівника підприємс- тва або за рішеннями органів суду чи прокуратури. Організація управлінського обліку має забезпечити ідентичність інформації та розрахунків, зроблених на ос- нові фінансового обліку. Фінансовий облік — сукупність правил і процедур, що забезпечу- ють підготовку, оприлюднення інформації про результати діяль- ності підприємства та його фінансовий стан згідно з вимогами за- конодавчих актів і П(С)БО. Суть фінансового обліку — накопичення інформації про всі аспекти діяльності підприємства. Це офіційний об- лік, який обов’язково ведеться на підприємствах відповід- но до чинних нормативних та інструктивних документів. Фінансовий облік має забезпечити: — повне й неперервне відображення всіх господар- ських операцій, що відбулися у звітному періоді; — складання встановленої фінансової звітності; — надання користувачам інформації, необхідної для прийняття обґрунтованих управлінських рішень. Облікові документи, що формуються в системі фінан- сового обліку, мають бути зрозумілими всім учасникам
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку 15 ринкової економіки. Бухгалтерський фінансовий облік поширюється передусім на діяльність підприємства в ці- лому, а не на окремі його підрозділи. Існує кілька груп зовнішніх користувачів інформації: акціонери, інвестори, кредитори, аудитори, інспектори податкових служб та ін. Підприємства зацікавлені в залученні нових інвести- цій для розвитку виробництва і, отже, у створенні при- вабливого іміджу фірми. За даними фінансового обліку акціонери, інвестори і кредитори визначають прибутко- вість виробництва і приймають рішення, чи варто вкла- дати в нього грошові та інші ресурси. Акціонерам та інвесторам важливо знати: наскільки ефективно і прибутково використовується власний капі- тал власників підприємства; потрібні фірмі нові інвести- ції чи їхній обсяг слід зменшити; чи може фірма бути прибутковою в майбутньому і за яких умов. Кредиторів цікавлять питання: чи потребує підприємс- тво позики; чи здатне воно своєчасно виплачувати відсотки за кредит, а відтак у строк розрахуватися з боргами. Для покупців продукції та клієнтів важливою є ін- формація: чи відповідає реклама фірми фактичному ста- ну справ; наскільки обґрунтованими є ціни на товари; чи зможе фірма протягом необхідного часу забезпечувати гарантійне і післягарантійне обслуговування. Державні органи контролю мають знати: чи повно й правильно визначено прибуток і обчислено податки, чи не порушує підприємство антимонопольне і валютне за- конодавство, чи не завищується вартість продукції та послуг, ціни на які регулюються державою, та ін. Відповіді на ці та інші питання містяться у фінансо- вому обліку і звітності, що складається на його основі. Держава законодавчо і нормативно регулює цей облік. В обліку застосовують натуральні, трудові та грошові одиниці вимірювання (вимірники). Натуральні вимірники використовують для одержан- ня даних за кількістю однорідних об’єктів обміну: за ва- гою, площею, довжиною, об’ємом у результаті зважуван- ня, вимірювання (кілограми, метри, гектари, літри та ін.). Вони забезпечують інформацію про кількість і рух сиро- вини, матеріалів, палива, комплектуючих, напівфабрика- тів, товарів та ін. Тому облік товарно-матеріальних цін- ностей ведеться у грошових і в натуральних вимірниках. Трудові вимірники використовують для обліку кіль- кості затраченої праці на виготовлення продукції, а та- кож кількості відпрацьованого часу. Вони виражаються
16 Основи теорії бухгалтерського обліку в одиницях часу: хвилинах, годинах, днях. За допомогою цих вимірників нараховують заробітну плату, визнача- ють рівень продуктивності праці та ін. Грошові вимірники використовують для узагальнення господарських операцій, виражених у натуральних і тру- дових вимірниках. За допомоги грошових вимірників от- римують необхідну інформацію для підрахунку показни- ків виробничої та фінансово-господарської діяльності, визначення фінансового стану підприємства. 1.2. Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку Бухгалтерський облік здійснюється у масштабах всієї держави. Предмет бухгалтерського обліку — господарська діяльність під- приємства, що складається з окремих господарських операцій, у результаті здійснення яких змінюються склад господарських засо- бів і джерела їх утворення. Господарські засоби є матеріальною основою бухгал- терського обліку. Господарські засоби — ресурси, що відповідають трьом основ- ним вимогам: є власністю підприємства; мають для нього певну цінність; мають певну вартість (можуть бути перетворені на гроші). Сутність предмета бухгалтерського обліку розкрива- ється в його об’єктах. Об'єкт бухгалтерського обліку — господарські засоби підприємс- тва та джерела утворення цих засобів (спосіб одержання певного засобу). Без знання складу господарських засобів, їх розмі- щення та джерел утворення, а також призначення не- можливо управляти виробництвом. За видами і розміщенням господарські засоби поділя- ють на: — засоби тривалого використання; — оборотні засоби; — відокремлені засоби; — засоби, що не належать підприємству (табл. 1.1). Засоби тривалого використання — засоби праці, ут- римувані підприємством з метою використання їх у про- цесі виробництва чи поставки товарів і послуг, надання в
Імені Юрія Конпр згадка Таблиця 1.1 Класифікація господарських засобів за видами і розміщенням Засоби тривалого використання Оборотні засоби Відокремлені засоби Засоби, що не належать підприємству 1. Основні засоби: — будівлі та споруди — земельні ділянки чч(- машини, л '"'Х» устаткування ^чДр^їївцортні — інстру^оту^их. -^^іодаХч1^^ інвгргі^’х^ — иИ&'^ои<5вні ой?ТЇЄматеріальні активи 1. Матеріальні засоби: — сировина і матеріали — готова продукція — товари — малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) — тара і тарні матеріали 2. Кошти: — грошові кошти в касі — кошти в банках на поточних рахунках у національній та іноземній валютах — в акредетивах і на чекових книжках — інші грошові кошти 3. Кошти в розрахунках: — дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги — дебіторська заборгованість підзвітних осіб — аванси видані — аванси одержані — інші дебітори 1. Відрахування до бюджету 2. Відстрочені податкові активи 1. Орендовані основні засоби, крім орендних підприємств 2. Товарно- матеріальні цінності, прийняті на тимчасове зберігання 3. Товари, прийняті на комісію Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку
18 Основи теорії бухгалтерського обліку оренду іншим особам або для здійснення адміністратив- них і соціально-культурних функцій. Передбачуваний строк корисного використання (експлуатації) цих засобів має бути тривалішим, ніж один рік (або операційний цикл, якщо він перевищує рік). Операційний, цикл — період часу між придбанням господарських засобів для здійснення діяльності та одержанням грошових коштів від реалізації виготовленої за їх допомогою продукції, то- варів або надання послуг. Оборотні засоби — засоби, призначені для викорис- тання чи реалізації протягом одного операційного циклу (обороту). До них належать матеріальні засоби та грошо- ві кошти, не обмежені у використанні, а також інші за- соби праці, яких не можна віднести до основних засобів і нематеріальних активів. Відокремлені засоби — засоби тимчасово або безпово- ротно вилучені (відокремлені) з обороту. Наприклад, ви- користана частка прибутку з відрахувань до бюджету і відстрочених податкових активів. Засоби, що не належать підприємству, — засоби, які знаходяться на підприємстві, але не належать йому. Наприклад, товари, що приймаються на комісію. Усі засоби підприємства формуються за рахунок пев- них джерел, класифікацію яких наведено в табл. 1.2. Таблиця 1.2 Класифікація джерел господарських засобів Джерела власних коштів Джерела позикових коштів 1. Капітал (фонди): — статутний — пайовий — додатковий. 2. Нерозподілений прибуток: — від основної діяльності (реалізація товарів, робіт, послуг) — від іншої реалізації — від позареалізаційних операцій 3. Резерви: — резервний фонд — резерв майбутніх витрат і платежів 4. Бюджетне фінансування: — на капітальні вкладення — на поповнення оборотних засобів — цільове фінансування 1. Кредити, банків: — довгострокові кредити банків — короткострокові кредити банків 2. Кредиторська заборгованість: — постачальникам — за векселями, виданими іншим кредиторам 3. Зобов’язання: — з оплати праці — перед бюджетом — зі страхування — інші
Предмет, об'єкти і метод бухгалтерського обліку 19 До джерел власних коштів належать: — капітал (статутний, пайовий, додатковий); — нерозподілений прибуток; — резерви; — бюджетне фінансування (табл. 1.2). Одним із первинних джерел інвестування та форму- вання майна підприємства є статутний капітал. Статутний капітал — зафіксована в установчих документах загальна вартість активів (господарських за- собів), які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства. Він забезпечує регулювання відносин власності та управління підприємством, його розмір не може бути меншим за встановлену законодавством суму. На держав- них підприємствах статутний капітал утворюється за ра- хунок коштів, що виділяються з Державного бюджету України. Нерозподілений прибуток — прибуток, який зали- шається на підприємстві після виплати доходів власни- кам і формування резервного капіталу. Резерви — сума резервів, утворених відповідно до чинного законодавства або установчих документів за ра- хунок прибутку підприємства. Бюджетне фінансування — додаткові кошти, виділе- ні з Державного бюджету на розширення господарської діяльності державному підприємству. До джерел позикових коштів належать: — кредити банків; — кредиторська заборгованість; — зобов’язання (табл. 1.2). Кредити банків — кредити, надані підприємству на конкретні цілі на умовах повернення у визначені строки. Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги — сума заборгованості підприємства перед пос- тачальниками і підрядниками (іншими підприємствами, організаціями та особами) за матеріальні цінності, вико- нані роботи та одержані послуги (крім заборгованості, за- безпеченої векселями). Вона утворюється в процесі госпо- дарської діяльності за виникнення на підприємстві не- сплачених боргів. Зобов’язання — заборгованість підприємства, що ви- никла внаслідок минулих подій і погашення якої, як очі- кується, призведе до зменшення господарських засобів підприємства, які втілюють у собі економічні вигоди.
20 Основи теорії бухгалтерського обліку Відмінність між джерелами утворення господарських засобів і самими господарськими засобами ілюструє та- кий приклад. Приклад Побудуємо таблицю з двох граф. У лівій її частині ві- добразимо господарські засоби підприємства за кожною господарською операцією, у правій — джерела утворення цих засобів. Господарські засоби Джерела утворення господарських засобів Для створення та реєстрації підприємства засновник вніс грошові кошти в сумі 500 грн. на банківський рахунок Грошові кошти 500 Внесок засновника 500 Разом 500 Разом 500 На підприємстві з’явилися господарські засоби — грошові кошти. Джерелом утворення цих засобів є вне- сок засновника в сумі 500 грн. Підприємство взяло позику в банку — 1 000 грн. Грошові кошти 500 Внесок засновника 500 Позика банку 1 000 Позика банку 1 000 Разом 1 500 Разом 1 500 Обсяг засобів на підприємстві збільшився: 500 + + 1 000 = 1 500 грн. Джерелами утворення цих засобів є: 500 грн. — внесок засновника, 1 000 грн. — позика банку. Підприємство одержало аванс від іншого підприємства — 2 000 грн. Грошові кошти 1 500 Внесок засновника 500 Аванс 2 000 Позика банку 1 000 Аванс 2 000 Разом 3 500 Разом 3 500 Грошові кошти на підприємстві збільшилися до 3 500 грн. їхні джерела: 500 грн. — внесок засновника, 1 000 грн. — позика банку, 2 000 грн. — аванс, одержа- ний від іншого підприємства (залучені кошти іншого підприємства).
Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку 21 Підприємство придбало матеріали на суму 2 500 грн. У результаті цієї господарської операції залишилося 1 000 грн. і з’явилося матеріалів на суму 2 500 грн. Загальна сума засобів не змінилася, відбулася лише заміна грошових коштів на матеріальні цінності. Грошові кошти 1 000 Внесок засновника 500 Матеріали 2 500 Позика банку 1 000 Аванс 2 000 Разом 3 500 Разом 3 500 Сума засобів на підприємстві — 3 500 грн., сума дже- рел їхнього утворення —3 500 грн. Джерела утворення засобів не змінилися. 3 матеріалів виготовлено продукції на суму 1 500 грн. У результаті цієї операції матеріалів на підприємстві залишилося на суму 1 000 грн. і з’явилася на суму 1 500 грн. готова продукція. Загальна сума засобів на підприємстві не змінилася. Грошові кошти 1 000 Внесок засновника 500 Матеріали 1 000 Позика банку 1 000 Готова продукція 1 500 Аванс 2 000 Разом 3 500 Разом 3 500 Особливу увагу слід звернути на те, що джерела ут- ворення засобів підприємства залишилися тими самими і сума господарських засобів, як і раніше, дорівнює су- мі джерел утворення цих засобів. Готову продукцію продали за 2 000 грн. Оскільки вона коштувала підприємству 1 500 грн., воно одержало прибуток, тобто його засоби (гроші) збільшилися на 500 грн., і джерелом цих засобів є прибуток, одержаний від реалізації готової продукції. Готова продукція 0 Внесок засновника 500 Грошові кошти 1 000 Позика банку 1 000 Матеріали 1 000 Аванс 2 000 Виручка 2 000 Прибуток 500 Разом 4 000 Разом 4 000 Наведений приклад ілюструє, які засоби були на під- приємстві (грошові ресурси, матеріали, готова продук-
22 Основи теорії бухгалтерського обліку ція), як ці засоби брали участь у господарському процесі й за рахунок яких джерел вони утворилися та поповнюва- лися (внеску засновника до статутного капіталу, позики (кредиту) банку, тимчасового залучення коштів іншого підприємства у вигляді авансу, прибутку підприємства). 3. цього випливає такий висновок: сума господарських засо- бів у грошовому вимірі завжди дорівнює сумі джерел ут- ворення цих засобів. Для вивчення стану й використання засобів та їхніх джерел застосовують способи та прийоми обліку, які ста- новлять суть методу бухгалтерського обліку. Метод бухгалтерського обліку — система способів безперервно- го відображення та узагальнення об’єктів обліку за якісно одно- рідними ознаками. Основними елементами методу бухгалтерського обліку є: — документація; — інвентаризація; — калькуляція; — оцінка; — рахунки; — подвійний запис; — баланс; — звітність. Доку ментація — спосіб первинного спостереження за господарськими операціями та обґрунтування бухгал- терських записів. До обліку приймають лише правильно оформлені до- кументи, складені згідно з вимогами Закону «Про бух- галтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16. 07. 1999 р. № 996—XIV. Форми первинних докумен- тів затверджують Міністерство фінансів України і Мініс- терство статистики України. Показники, що характеризують господарські опера- ції, фіксуються в документі й надають йому юридичної сили, мають назву «реквізити». Обов’язковими реквізитами документів є: наймену- вання документа (рахунок, накладна, касовий ордер); да- та його складення (місяць зазначають буквами); опис змісту господарської операції (в натуральному та вартіс- ному вираженні), підписи осіб, відповідальних за здій- снення операцій і правильність оформлення документів. У бухгалтерії первинні документи підлягають пере- вірці з формальної (використання бланка відповідної форми, заповнення всіх реквізитів) та арифметичної (ра- хункової) точки зору і за фактом проведення (законність і доцільність здійснення операцій).
Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку 23 Допущені в первинних документах помилки (за ви- нятком касових і банківських) виправляють коректур- ним способом: неправильний текст або цифру закреслю- ють так, щоб можна було прочитати закреслене; зверху надписують правильно текст або цифру, застерігаючи на- писом «Виправлено» із зазначенням дати та підписами осіб, що підписували документ раніше. Відповідальність за неправильно оформлений документ покладають на осіб, що його склали та підписали. Інвентаризація — перевірка відповідності фактичної наявності засобів з даними бухгалтерського обліку, вияв- лення необлікованих цінностей, розкрадань. Принцип інвентаризації: «Прийшов, побачив, записав». Інвентаризацію проводять в обов’язковому порядку в строки, передбачені законодавством; за зміни матеріаль- но відповідальних осіб (на день прийняття-передання справ); за встановлення фактів крадіжок, після стихій- них лих тощо відповідно до Інструкції з інвентаризації основних засобів і нематеріальних активів, товарно-мате- ріальних цінностей, грошових коштів, документів і роз- рахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11. 08. 1994 р. № 69. Калькуляція — спосіб групування витрат і визначен- ня собівартості придбаних матеріальних цінностей, виго- товленої продукції та виконаних робіт. Калькулювання собівартості дає змогу виявляти й аналізувати витрати на виробництво продукції та послуг, обґрунтовано встановлювати ціни. У процесі калькулю- вання обчислюють собівартість продукції, яка є базою для визначення ціни виробленої продукції, виконаних робіт і послуг. На практиці калькуляцію оформляють у вигляді таб- лиці — кошторису витрат. Наприклад, кошторис витрат на ремонт квартири: Вартість шпалер 50,0 грн. Вартість клею 3,0 грн. Зарплата робітника 40,0 грн. Інше 10,0 грн. Усього 103,0 грн. Калькуляційні таблиці складають на основі норма- тивних документів, що передбачені для кожної галузі ви- робництва.
24 Основи теорії бухгалтерського обліку Оцінка — спосіб вартісного вимірювання господар- ських явищ, що обліковуються. Математичне вираження цього способу є таким: Кількість х Ціна за одиницю Вартість У діяльності підприємства виділяють: 1) купівельну вартість — вартість, за якою підпри- ємство придбало товарно-матеріальні та інші цінності; 2) продажну вартість — вартість, за якою воно реа- лізовує (продає) товар; 3) собівартість готової продукції або послуг — суму виробничих та інших витрат на виготовлення конкретної продукції на конкретному підприємстві. Обов’язковою умовою під час оформлення первинних бухгалтерських документів є відображення вартості гос- подарської операції. Лише таким чином оформлені доку- менти можна записати на рахунки. Рахунки — засіб групування та поточного обліку на- явності й використання активів, зобов’язань і капіталу. Процес відображення господарських операцій на ра- хунках бухгалтерського обліку здійснюють за допомогою подвійного запису. Подвійний запис — метод, згідно з яким кожна гос- подарська операція має бути відображена на дебеті одно- го і на кредиті іншого рахунка. Баланс — метод групування та відображення у гро- шовій формі активів, зобов’язань і капіталу на відповід- ну дату. Звітність — сукупність затверджених у встановле- ному порядку звітних форм, які об’єднують комплекс систематизованих показників, що характеризують вироб- ничу та фінансово-господарську діяльність підприємства за відповідний період. Завдання звітності — узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку і надання користувачам своєчас- ної та правдивої інформації про діяльність підприємства для прийняття управлінських рішень. Порядок складан- ня, обсяг річної бухгалтерської звітності регламентують- ся Законом України «Про бухгалтерський облік і фінан- сову звітність в Україні» та відповідними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін 25 1.3. Бухгалтерський баланс, типи балансових змін Уявлення про склад господарських засобів (майна) підприємства та їхніх джерел на звітну дату дає бухгал- терський баланс. У балансі господарські засоби підприємства відобра- жають за складом та розміщенням, а також за джерела- ми їх утворення та цільовим призначенням у грошовому вираженні на визначену дату. Мета складання балансу — надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фі- нансовий стан підприємства на звітну дату. Структура та зміст балансу змінюються залежно від форм власності, рівня продуктивних сил і розвитку ви- робничих відносин суспільства. Баланси класифікують за: — джерелами складання; — термінами складання; — обсягами даних; — змістом; — формою. За джерелами складання баланси поділяють на: 1) інвентарні — складаються на підставі повного опису інвентарю і є скороченим варіантом балансу; 2) книжкові — складаються на підставі запису в кни- гах без підтвердження інвентаризації, тому їх називають пробними, або попередніми; 3) генеральний — є синтезом інвентарного та книжко- вого балансів і складається за рік на підставі інвентари- заційного опису та попереднього балансу. За термінами складання розрізняють баланси: 1) вступні — складаються на час створення підпри- ємства; 2) операційні — складаються протягом року й відоб- ражають окремі аспекти діяльності підприємства; 3) ліквідаційні — складаються під час ліквідації під- приємства. Залежно від обсягів даних баланси поділяють на: 1) прості — баланси підприємств, які не мають структурних підрозділів або філій; 2) складні — баланси підприємств, що мають струк- турні підрозділи; 3) зведені — баланси підприємств, які мають філії.
26 Основи теорії бухгалтерського обліку За змістом розрізняють баланси: 1) сальдові — містять тільки залишки по рахунках і ха- рактеризують майновий стан господарства на певну дату; 2) оборотні — баланси, які, крім залишків по рахун- ках, містять обороти по дебету та кредиту цих рахунків; 3) результативні — баланси доходів і витрат або прибутків і збитків, які дають змогу визначити чистий прибуток або чистий збиток; 4) проміжні — баланси, що складаються на будь-яку дату залежно від потреби; 5) шахові — баланси, які, крім залишків по рахун- ках, містять кореспонденції по цих рахунках. Такі баланси доцільно складати лише на невеликих підпри- ємствах, що використовують обмежену кількість бухгал- терських рахунків; 6) порівняльні — баланси, в яких порівнюються стат- ті звітного балансу з відповідними статтями балансу за попередній період. За формою баланси поділяються на: 1) повні; 2) скорочені. Усі види балансів називають бухгалтерськими, ос- кільки їх складають на підставі даних бухгалтерського обліку. Підприємства та організації складають місячну, квартальну і річну звітність, компонентом якої обов’яз- ково є бухгалтерський баланс. За будовою бухгалтерський баланс є двосторонньою таблицею: ліва частина — актив балансу, права — пасив балансу. Актив балансу — система показників, яка відображає склад і розмі- щення засобів підприємства, що об’єднані у якісно однорідні групи. Активи відображені в балансі як вартість майна та боргових прав, які має та які контролює підприємство. Активи — економічні ресурси, контрольовані підприємством, які, як очікується, зроблять вигідними майбутні операції. Вони дають певне уявлення про потенціал підприємс- тва щодо здійснення майбутніх витрат. Пасив балансу — система показників, яка відображає джерела утворення та цільове призначення засобів підприємства, що об’єднані у якісно однорідні групи. Засоби фінансування називають зобов’язаннями і ві- дображають у пасиві балансу. Різниця активів і зобов’язань — це вартість власних засобів підприємства (власний капітал).
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін 27 Активи (А) Зобов’язання (3)\ Власний капітал (ВК) Звідси: Власний капітал (ВК ) Активи (А) Зобов’язання (3) Наведене співвідношення є головним балансовим рів- нянням. Однорідні види засобів і джерел їх утворення відобра- жають у балансі окремим рядком, що має назву «стат- тя балансу». Кожна стаття в балансі призначена для відображення певного елемента (групи однорідних елементів) господар- ських засобів. Статті згруповано в розділи. Зміст і форма балансу, а також загальні вимоги до визнання та роз- криття його статей, визначаються П(С)БО 2 «Баланс». Актив балансу складається з трьох розділів (табл.1.3): І. Необоротні активи — активи, які не були віднесе- ні до оборотних. II. Оборотні активи — грошові кошти та їх еквіва- ленти, не обмежені у використанні, а також інші акти- ви, призначені для реалізації чи використання протя- гом операційного циклу або дванадцяти місяців від да- ти балансу. III. Витрати майбутніх періодів — витрати, оплачені у звітному періоді, які належать до наступного (наступ- них) періоду. Пасив балансу містить п’ять розділів (табл 1.3): І. Власний капітал — частина активів підприємства, що залишається після відрахування його зобов’язань. II. Забезпечення майбутніх витрат і платежів — умовні (потенційні) зобов’язання, щодо яких сума й час майбутніх платежів не визначені (оплата відпусток пра- цівникам, здійснення гарантійного ремонту випущеної продукції та ін.). III. Довгострокові зобов’язання — зобов’язання, що не належать до поточних. IV. Поточні зобов’язання — зобов’язання, що будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або дванадцяти місяців від дати балансу. V. Доходи майбутніх періодів — суми доходів, одер- жані протягом поточного та попередніх звітних періодів, які будуть визнані в майбутніх звітних періодах (наприк-
28 Основи теорії бухгалтерського обліку лад, нарахований дохід з відсотків за одержаним довго- строковим векселем). Таблиця 1.3 Баланс на 31 грудня 200Х р. Актив Код рядка На початок звітного періоду На кінець звітного періоду 1 2 • 3 4 І. Необоротні активи Нематеріальні активи: Залишкова вартість 010 10,0 12,0 Первісна вартість 011 11,0 14,0 Знос 012 1,0 2,0 Незавершене будівництво 020 — — Основні засоби: Залишкова вартість 030 50,0 50,0 Первісна вартість 031 240,0 240,0 Знос 032 190,0 190,0 Довгострокові фінансові інвестиції, які обліковують- ся за методом участі в капіталі інших підприємств 040 — 2,0 Інші фінансові інвестиції 045 — — Довгострокова дебіторська заборгованість 050 3,0 3,0 Відстрочені податкові активи 060 — — Інші необоротні активи 070 — — Усього за розділом І 080 63,0 67,0 II. Оборотні активи Запаси: виробничі запаси 100 12,0 8,0 тварини на вирощувані та відгодівлі 110 — — незавершене виробництво 120 — — готова продукція 130 5,0 7,0 Товари 140 — —
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін 29 Продовження таблиці 1.3 1 2 34 4 Векселі одержані 150 — 4,0 Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги: чиста реалізаційна вартість 160 15,0 9,0 первісна вартість 161 — — резерв сумнівних боргів 162 — — Дебіторська заборгованість за розрахунками: з бюджетом 170 2,0 1,0 за виданими авансами 180 — — з нарахованих доходів 190 із внутрішніх розрахунків 200 3,0 2,0 Інша поточна дебіторська заборгованість 210 — — Поточні фінансові інвестиції 220 1,0 Грошові кошти та їх еквіваленти: в національній валюті 230 15,0 10,0 в іноземній валюті 240 — — Інші оборотні активи 250 — — Усього за розділом II 260 53,0 41,0 III. Витрати майбутніх періодів 270 3,0 6,0 Баланс 280 119,0 114,0 Пасив Код рядка На початок звітного періоду На кінець звітного періоду 1 2 3 4 І. Власний капітал Статутний капітал 300 65,0 60,0 Пайовий капітал 310 — — Додатковий вкладений капітал 320 — — Інший додатковий капітал 330 — — Резервний капітал 340 — —
зо Основи теорії бухгалтерського обліку Продовження таблиці 1.3 1 2 3 4 Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) 350 8,0 12,0 Неоплачений капітал 360 -1,0 -10,0 Вилучений капітал 370 ( ) ( ) Усього за розділом І 380 72,0 62,0 П. Забезпечення наступних витрат і платежів Забезпечення виплат персоналу 400 5,0 2,0 Інші забезпечення 410 — — Цільове фінансування 420 — — Усього за розділом II 430 5,0 2,0 ПІ. Довгострокові зобов’язання Довгострокові кредити банків 440 — — Довгострокові фінансові зобов’язання 450 — — Відстрочені податкові зобов’язання 460 — — Інші довгострокові зобов’язання 470 — — Усього за розділом ПІ 480 — — IV. Поточні зобов’язання Короткострокові кредити банків 500 — — Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями 510 2,0 4,0 Векселі видані 520 — 11,0 Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги 530 20,0 14,0 Поточні зобов’язання за розрахунками: з одержаних авансів 540 6,0 4,0 з бюджетом 550 4,0 5,0 з позабюджетних платежів 560 3,0 2,0 зі страхування 570 2,0 2,0 з оплати праці 580 5,0 8,0
<ч .іліерський баланс, типи балансових змін 31 Закінчення таблиці 1.3 1 2 3 4 в учасниками 590 — — 1.1 ннутрішніх розрахунків 600 — — Інші поточні зобов’язання 610 — — .''сього за розділом IV 620 42,0 50,0 V. Доходи майбутніх періодів 630 — — Вилане 640 119,0 114,0 Керівник Головний бухгалтер Особливістю бухгалтерського балансу є рівність вар- тісних підсумків активу й пасиву, зумовлена тим, що в обох частинах відображають ту саму суму коштів, але за рівним групуванням: в активі — за видами, в пасиві — і»и джерелами. Для здійснення будь-якого виду діяльності підпри- <мство має відповідні господарські засоби (будівлі, облад- нання, матеріали, гроші та ін.). Засоби, що знаходяться на підприємстві, у процесі здійснення конкретного виду діяльності (господарської операції) весь час змінюються: нбільшуються (засоби одержують, виробляють) або змен- шуються (засоби витрачають, продають, відвантажують). Господарська операція — дія або подія, що зумовлює зміну в структурі активів (господарських засобів) і зобов’язань, у власно- му капіталі підприємства (джерелі господарських засобів). Усі господарські операції на підприємстві зумовлю- ють зміни в балансі. Існує чотири типи таких змін. Перший тип — зміни, що відбуваються всередині акти- ну балансу (наприклад, передача матеріалів у виробниц- тво). При цьому підсумок активу балансу не змінюється. Другий тип — зміни, що відбуваються всередині па- сиву балансу (наприклад, утримання податків із зарпла- ти). При цьому підсумок пасиву балансу не змінюється. Третій тип — відбувається збільшення господарських засобів, яке завжди зумовлює збільшення джерела. На- приклад, одержані, але не оплачені матеріали від поста- чальників. Збільшилися засоби — збільшився й борг перед постачальниками. Отже, ця операція впливає на збільшен- ня підсумків активу та пасиву на однакову величину. Четвертий тип — відбувається зменшення господар- ських засобів, і на ту саму суму зменшується джерело. Наприклад, з рахунків у банку сплачують частину забор-
32 Основи теорії бухгалтерського обліку гованості за банківський кредит. Суму списують з рахун- ків у банку (стаття активу), і на таку ж суму зменшуєть- ся заборгованість за кредит (стаття пасиву). Отже, підсум- ки активу і пасиву балансу зменшуються на однакову ве- личину. Типи змін балансу в результаті здійснення господар- ських операцій математично відображають формулою: А = П, де А — актив, П — пасив балансу. Перший тип: А + а - а = П, де а — стаття активу балансу. Другий тип: А = П - п + п, де п — стаття пасиву Третій тип: Четвертий тип: А + а = П + п А - а = П - п балансу. Таблиця 1.4 Початковий бухгалтерський баланс на 01. 01. 200Х р. Актив Пасив Господарські засоби Сума Джерела господарських засобів Сума, грн. Виробничі запаси (201) 20 000 Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63) 50 000 20 000 Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31) 20 000 61 000 Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661) 1 000 ЗО 000 Баланс 101 000 Баланс 101 000 Перший тип господарських операцій. Відкриємо за даними балансу (табл. 1.4) субрахунок 201 «Сировина і матеріали» та рахунок 23 «Виробництво» і запишемо на них операцію 1; «Передано у виробництво матеріали — З 000 грн.»: Дт 201 Кт Дт 23 Кт ПС 20 000 ПС 20 000 1. 3 000 1. 3 000 Об. — Об. 3 000 Об. 3 000 Об. — КС 17 000 КС 23 000
іі»-рі і,кий баланс, типи балансових змін 33 Цю операцію відображають на двох активних рахун- ках; субрахунку 201 «Сировина і матеріали» і рахунку 23 ♦ Виробництво». Під час передачі матеріалів відбувається зменшення на субрахунку 201, а на рахунку 23 — збіль- шення, збільшується стаття балансу «Незавершене ви- робництво» (рахунок 23) і зменшується стаття балансу • Виробничі запаси» (субрахунок 201). Підсумок балансу не змінився, балансова рівновага зберігається (табл. 1.5). Таблиця 1.5 Бухгалтерський баланс за першою операцією Актин Пасив Господарські засоби Сума Джерела господарських засобів Сума, грн. Виробничі запаси (201) 17 000 Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63) 50 000 20 000 Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31) 23 000 61 000 Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661) 4 000 27 000 Баланс 101 000 Баланс 101 000 Другий тип господарських операцій. Відкриємо за да- ними балансу рахунки 661 «Розрахунки за заробітною платою» та 641 «Розрахунки за податками» і запишемо на них операцію 2: «Утримано прибутковий податок із заро- бітної плати — 3 000 грн.»: Дт 661 Кт Дт 641 Кт ПС ЗО 000 ПС 1 000 2. 3 000 2. 3 000 Об. 3 000 Об. — Об. — Об. 3 000 КС 27 000 КС 4 000 У цьому разі використовують два пасивні рахунки. У результаті здійсненої операції залишок на одному рахун- ку збільшується, на другому — зменшується. Отже, 2
34 Основи теорії бухгалтерського обліку збільшується стаття пасиву балансу «За податками і пла- тежами» і зменшується стаття пасиву балансу «Розра- хунки з оплати праці». Підсумок балансу не змінився, балансова рівновага зберігається (табл. 1.6). Таблиця 1.6 Бухгалтерський баланс за другою операцією Актив Пасив Господарські засоби Сума Джерела господарських засобів Сума, грн. Виробничі запаси (201) 17 000 Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63) 50 000 20 000 Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31) 23 000 61 000 Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661) 4 000 27 000 Баланс 101 000 Баланс 101 000 Третій тип господарських операцій. Відкриємо за да- ними балансу субрахунок 201 «Сировина і матеріали» та рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядни- ками» і запишемо на них операцію 3: «Надійшли від пос- тачальників матеріали на ЗО 000 грн.; рахунків іще не оп- лачено»: Дт 201 Кт Дт 63 Кт ПС 17 000 ПС 20 000 3. 3 000 3. ЗО 000 Об. 47 000 Об. — Об. — Об. 30 000 КС 47000 КС 50 000 У цьому разі кореспондують активний субрахунок 201 «Сировина і матеріали» і пасивний рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». За- лишки на обох рахунках збільшуються. Збільшуються запаси матеріалів і, отже, збільшується заборгованість перед постачальниками на суму матеріалів, що надій-
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін 35 шли. Таким чином, відбувається зміна показників за статтею активу балансу «Виробничі запаси» (збільшен- ня) і за статтею пасиву балансу «Кредиторська заборго- ваність за товари, роботи, послуги» (збільшення). Підсумки активу й пасиву балансу збільшилися на ЗО 000 грн. кожний, балансова рівновага зберігається (табл. 1.7). Таблиця 1.7 Бухгалтерський баланс за третьою операцією Актив Пасив Господарські засоби Сума Джерела господарських засобів Сума, грн. Виробничі запаси (201) 47 000 Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63) 50 000 50 000 Незавершене виробництво (23) Грошові кошти (31) 23 000 61 000 Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661) 4 000 27 000 Баланс 131 000 Баланс 131 000 Четвертий тип господарських операцій. Відкриємо за даними балансу рахунок 31 «Рахунки в банках» та суб- рахунок 641 «Розрахунки за податками» і запишемо опе- рацію 4: «Перераховано з рахунків у банку заборгова- ність до бюджету на суму 4 000 грн.»: Дт 31 Кт Дт 641 Кт ПС 61 000 ПС 4 000 4. 4 000 4. 4 000 Об. — 4 000 Об. 4 000 Об. — КС 57 000 КС — У цьому разі кореспондують активний рахунок 31 «Рахунки в банках» і пасивний субрахунок 641 «Розра- хунки за податками». Залишки на обох рахунках змен- шилися, отже, змінилися показники за статтею активу балансу «Грошові кошти» (зменшення) і за статтею па- сиву балансу «Поточні зобов’язання за розрахунками з бюджетом» (зменшення).
36 Основи теорії бухгалтерського обліку Підсумок активу та пасиву балансу зменшився на 4 000 грн. Балансова рівновага при цьому зберігається (табл. 1.8). Таблиця 1.8 Бухгалтерський баланс за четвертою операцією Актив Пасив Господарські засоби Сума Джерела господарських засобів Сума, грн. Виробничі запаси (201) 47 000 Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63) 50 000 50 000 Незавершене виробництво (23) Грошові кошти (31) 23 000 57 000 Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661) 27 000 Баланс 127 000 Баланс 127 000 1.4. Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис Призначення і структура рахунків бухгалтерського обліку Підприємницька діяльність у будь-якій формі являє собою неперервний кругообіг засобів (майна), які почина- ють, завершують і відновлюють свій рух. Для відобра- ження динаміки бізнесу в бухгалтерському обліку вико- ристовують систему рахунків. Система бухгалтерських рахунків — спосіб економічного групуван- ня, поточного відображення та оперативного контролю за господар- ськими засобами підприємства, їхніми джерелами та господарськи- ми операціями. Рахунок являє собою двосторонню таблицю, ліва части- на якої — дебет (лат. НеЬеІ — винен), права — кредит (лат. сгесііі — він вірить). Він складається з таких частин: залишок (сальдо), оборот по дебету, оборот по кредиту. Залишок (сальдо) — сума засобів, наявна за певним їх видом (рахунком) на момент спостереження.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 37 Залишок є різницею між підсумками записів по дебету і по кредиту рахунків і враховує зміни на рахунку на кінець звітного періоду. За відсутності залишку рахунок вважаєть- ся закритим. Практично залишки визначаються на рахунках на по- чаток і кінець звітного місяця, однак їх можна визначи- ти і на будь-яку дату. Рух засобів та їхніх джерел розкривають операції, які послідовно відображають на рахунках (кожну операцію окремо). При цьому кожну операцію відображають по де- бету одного рахунка і по кредиту іншого. Оборот по дебету — сума записів операцій по дебету. Оборот по кредиту — сума записів операцій по кредиту. Таким чином, один рахунок являє собою спосіб непе- рервного (щоденного) обліку одного засобу, джерела або їх групи, а всі рахунки разом забезпечують поточний об- лік усіх господарських засобів та їхніх джерел. На кожному окремому рахунку реєструють первинний стан засобів і джерел їх утворення, а також відображають господарські операції у вигляді збільшення або зменшення. Перелік рахунків бухгалтерського обліку, їхні назви, порядок відображення об’єктів і операцій на рахунках викладено в Плані рахунків бухгалтерського обліку акти- вів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій під- приємств та організацій і в Інструкції з його застосування. Для зручності користування Планом рахунків на прак- тиці нерідко вказують одночасно і найменування рахунка, і його номер, однак іноді — лише номер рахунка, не зазнача- ючи його назви. Наприклад, облік готівкових коштів «ве- деться на рахунку ЗО «Каса», але можна сказати «ведеться на рахунку ЗО». Правильними є обидва формулювання. Номер рахунка складається з двох або трьох цифр. Перша цифра позначає клас, до якого належить рахунок; перша і друга цифри — номер рахунка, а третя (якщо во- на є) вказує на його склад (субрахунок, або рахунок дру- гого порядку). Наприклад, рахунок ЗО «Каса», на якому обліковують усі готівкові грошові кошти підприємства в усіх видах валюти. Розмежування готівкових грошових коштів за видами валюти здійснюють на субрахунках ЗОЇ і 302: на субрахунку ЗОЇ обліковують готівкові гро- шові кошти в національній валюті, на субрахунку 302 — н іноземній валюті. Назви рахункам дають, виходячи з того, що саме обліковуватимуть на рахунку: якщо, на- приклад, обліковують рух виробничих запасів, рахунок
38 Основи теорії бухгалтерського обліку має назву «Виробничі запаси», його номер — 20; якщо заробітну плату (нарахування, утримання) — «Розрахун- ки з оплати праці» (його номер — 66). Для узагальнення різнорідних господарських явищ записи на рахунках роблять у грошовому вираженні. Основний принцип обліку на рахунках полягає в то- му, що на кожну групу однорідних засобів або джерел відкривають окремий рахунок, на якому записують по- чатковий залишок цієї групи засобів і всі наступні його зміни, що відбулися у результаті здійснення господар- ських операцій. Взаємозв’язок рахунків з балансом Рахунки бухгалтерського обліку взаємопов’язані з бухгалтерським балансом (рис. 1.1). Рис. 1.1. Взаємозв’язок рахунків з балансом
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 39 У загальному випадку взаємозв’язок виражається та- ким чином: — залишки (сальдо) активних рахунків завжди відоб- ражають по дебету цих рахунків і записують у лівій час- тині балансу — в активі; — залишки пасивних рахунків завжди відображають по кредиту цих рахунків і записують у правій частині ба- лансу — в пасиві. Отже, на підставі залишків на рахунках складають бухгалтерський баланс на відповідну звітну дату. За відношенням до балансу рахунки поділяють на ак- тивні, пасивні та активно-пасивні. Активні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та змін господарських засобів за їхніми видами. На цих рахунках початковий залишок записують по дебету. На дебеті фіксують також усі дані про збільшен- ня залишку. На кредиті відображають операції, що зу- мовлюють зменшення залишку. Кінцеве сальдо визнача- ють у такий спосіб: Сума початкового залишку (сальдо) по дебету рахунка + + оборот по дебету рахунка - оборот по кредиту рахунка. На рис. 1.2 зображено схему активного рахунка. Дебет Кредит Залишок (сальдо) господарських засобів на початок місяця (початкове сальдо — ПС) Господарські операції, що зумовлюють збільшення господарських засобів «+» Господарські операції, що зумовлюють зменшення господарських засобів «-» Оборот по дебету (сума господарських операцій за місяць) Оборот по кредиту (сума господарських операцій за місяць) Залишок (сальдо) на кінець місяця (кінцеве сальдо — КС): ПС + оборот по дебету - - оборот по кредиту Рис. 1. 2. Схема активного рахунка Розглянемо приклад записів сум господарських опе- рацій на одному з активних рахунків, наприклад, на рахунку 20 «Виробничі запаси», субрахунку 201 «Сиро- вина і матеріали», який відображає зміни в господар- ських засобах підприємства (табл. 1.9).
40 Осмовиджірії бухгалтерського обліку Таблиця 1.9 Рахунок 20 «Виробничі запаси» ' Субрахунок 201 «Сировина і матеріали» Дебет Кредит ПС 01.10 200 Надходження сировини і матеріалів: 1. на 05.10 2. на 17.10 «+» 300 200 Вибуття сировини і матеріалів «-» 3. на 25.10 250 Оборот по дебету 500 Оборот по кредиту 250 КС на 01.11 450 Із записів у таблиці випливає, що на початок жовтня на підприємстві було початкове сальдо (ПС) матеріалів на суму 200 грн. Оскільки рахунок є активним, цей зали- шок відображено в дебетовому рядку рахунка, тобто по дебету рахунка. Протягом жовтня було здійснено такі операції: — надходження (збільшення) сировини і матеріалів 5 і 17 жовтня відповідно на 300 грн. і 200 грн.; — вибуття (зменшення) сировини і матеріалів у зв’язку з передачею їх у виробництво 25 жовтня на суму 250 грн. Оскільки субрахунок 201 «Сировина і матеріали» є активним, збільшення сировини і матеріалів було відоб- ражено на дебеті рахунка, а зменшення — відповідно на кредиті цього рахунка. Наприкінці місяця підраховують обороти: । — по дебету субрахунки 201, що характеризує збіль-і шення господарських засобів: 500 грн. (300 + 200); | — по кредиту субрахунки 201, що характеризує змен-: шення господарських засобів: 250 грн. І За наведеною нижче формулою обчислюють кінцеве сальдо (КС) по субрахунку 201. Воно ще має назву «За- лишок (сальдо) на кінець місяця». Дебетовий залишок на початок місяця на активному рахунку + Оборот по дебету цього рахунка - Оборот по кредиту цього рахунка = Дебетовий залишок на кінець місяця на активному рахунку КС = (200 + 500 — 250) = 450 грн. Отже, новий зали- шок матеріалів станом на 01.11 становить 450 грн. ,
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 41 Пасивні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та зміни джерел засобів підприємства. На пасивних рахунках порядок запису протилежний за- пису на активних рахунках: початкове сальдо (ПС) запису- ють на кредиті рахунка, тут роблять також усі записи, що характеризують збільшення джерела засобів. Відомості про зменшення джерела засобів записують на дебеті пасивного рахунка. Кінцеве сальдо (кс) визначають у такий спосіб: Сума початкового залишку (сальдо) по кредиту рахун- ка + оборот по кредиту рахунка - оборот по дебету рахунка. На рис. 1.3 зображено схему пасивного рахунка. Дебет Кредит Залишок (сальдо) джерел господарських засобів на початок місяця (ПС) Господарські операції, що зумовлюють зменшення джерел господарських засобів «—» Господарські операції, що зумовлюють збільшення джерел господарських засобів ♦+» Оборот по дебету (сума господарських операцій за місяць) Оборот по кредиту (сума господарських операцій за місяць) Залишок (сальдо) на кінець місяця (КС): ПС + оборот по кредиту - оборот по дебету Рис. 1.3. Схема пасивного рахунка Господарські операції на пасивному рахунку 66 «Роз- рахунки з оплати праці» відображають у такий спосіб (табл. 1.10): Таблиця 1.10 Рахунок 66 «Розрахунки з оплати праці» Субрахунок 661 «Розрахунки за заробітною платою» Дебет Кредит ПС 01.10 200 Заборгованість із зарплати «-» Заборгованість із зарплати «+» 2.06.10: 1.05.10 Нарахування 300 зарплати — виплата зарплати 300 — погашення боргу 150 Оборот по дебету 450 Оборот по кредиту 300 КС на 01.11 50
42 Основи теорії бухгалтерського обліку Залишок джерела господарських засобів (заборгова- ності підприємства перед працівниками із зарплати) на початок жовтня становив 200 грн., субрахунок 661 — пасивний, тому залишок записують на кредиті рахунка. 05.10 у результаті нарахування зарплати за другу поло- вину вересня ця заборгованість збільшилася на 300 грн. Таким чином, заборгованість, яка є джерелом засобів, що використовуються, зросла. Збільшення джерел засобів ві- дображають на кредиті пасивного рахунка, отже, суму за 05.10 записують на кредиті субрахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою». Підприємство сплатило частину заборгованості на суму 150 грн. Оскільки заборгованість із зарплати зменшилася, а субрахунок 661 є пасивним, зменшення джерела засобів відображають на дебеті цьо- го рахунка. Обчислюють обороти по дебету та по кредиту цього рахунка. Оборот по дебету: 450 грн. (сума операцій за 06.10 (300 + 150); оборот по кредиту: 300 грн. (операція за 05.10). Відтак, згідно з правилом визначення кінцевого залишку (сальдо) на пасивному рахунку визначають залишок заборгованості з оплати праці по субрахунку 661 «Розрахунки за заробітною платою» за формулою: Кредитовий залишок (сальдо) на початок місяця на пасивному рахунку Оборот по кредиту цього рахунка Оборот по дебету цього рахунка Кредитовий залишок на кінець місяця на пасивному рахунку КС = (200 + 300 — 450) = 50 грн. Активно-пасивні рахунки — рахунки, які поєднують ознаки актив- них і пасивних рахунків. Обороти по дебету та по кредиту таких рахунків відображають розрахункові операції різного змісту: в одних випадках на дебеті показують збільшення дебітор- ської заборгованості, в інших — зменшення кредитор- ської заборгованості. На кредиті таких рахунків показу- ють збільшення кредиторської заборгованості та змен- шення дебіторської заборгованості. Відповідно й сальдо по цих рахунках може бути дебетове або кредитове. Розглянемо рахунок 63 «Розрахунки з постачальни- ками та підрядниками». Якщо на ньому показано забор- гованість підприємства перед постачальниками — раху- нок є пасивним. Сальдо по таких рахунках визначають
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 43 на підставі даних аналітичних рахунків і показують роз- горнуто, тобто одночасно і по дебету, і по кредиту. Рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» Дебет Кредит на 01.10: 5 000 на 01.10: 8 500 На 01.10 постачальники заборгували підприємству 5 000 грн., а підприємство постачальникам — 8 500 грн. Оскільки це розрахунки з різними постачальниками, су- му заборгованості слід показувати за кожним постачаль- ником окремо. Сальдо по таких рахунках записують окремо. Сальдо по дебету записують в активі балансу, а сальдо по креди- ту — в пасиві балансу. Подвійний запис, його суть і значення У результаті здійснення господарської операції відбу- вається рух і зміна об’єктів бухгалтерського обліку. Кож- ну таку операцію відображають на двох статтях балансу, при цьому ці статті змінюються на одну й ту саму вели- чину. Для контролю та обліку таких змін використову- ють метод подвійного запису. Метод подвійного запису — метод, згідно з яким кожну господар- ську операцію в одній і тій самій сумі записують на двох рахунках: на одному рахунку — на дебеті, на другому — на кредиті. Короткий запис, що показує, як і на яких рахунках відображається операція, є рахунковою формулою, або проводкою. Взаємозв’язок між рахунками, що виникає у результаті відображення на них господарських операцій способом подвійного запису, називають кореспонденцією рахунків, а самі рахунки, вказані в бухгалтерській про- водці, — кореспондуючими. Розрізняють прості та складні бухгалтерські проводки. У простій бухгалтерській проводці дебет одного ра- хунка кореспондує з кредитом також одного рахунка. Запис на певний рахунок визначається економічним змістом операції залежно від того, які види засобів почи- нають рух. Розглянемо приклади подвійного запису господар- ських операцій на основі даних таблиці 1.11.
44 Основи теорії бухгалтерського обліку Таблиця 1.11 № п/п Зміст господарських операцій Сума 1. Одержано гроші з банківського рахунка в касу для виплати заробітної плати ЗО 000 2. Утримано прибутковий податок із заробітної плати 5 000 3. Надійшли матеріали від постачальників, їх рахунки не оплачено 20 000 4. Перераховано з банківського рахунка заборгованість до бюджету 7 000 Операція 1. Одержано гроші з банківського рахунка в касу для виплати заробітної плати в сумі ЗО 000 грн. Відбулося збільшення грошових коштів у касі. Раху- нок ЗО «Каса» — активний, отже, цю суму слід записати на дебеті. При цьому зменшилися грошові кошти на активному рахунку 31 «Рахунки в банках», цю суму слід записати на кредиті. Таким чином, перша операція має бути відображена такою бухгалтерською проводкою: Дт ЗО «Каса» Кт Дт 31 «Рахунки в банках» Кт ЗО 000 | | 30 000 Дт 30 ЗО 000 Кт 31 ЗО 000 Практично це відбувається так. Касир їде до банку, там одержує гроші на виплату заробітної плати і приво- зить їх у касу підприємства. Грошові кошти на рахунку 31 «Рахунки в банках» зменшуються, а на рахунку 30 «Каса» — збільшуються. Операція 2. Згідно із законодавством кожний праців- ник сплачує зі свого заробітку прибутковий податок. Утримано прибутковий податок із заробітної плати в сумі 5 000 грн. Заборгованість підприємства перед бюд- жетом збільшилася на суму цього прибуткового податку. Субрахунок 641 «Розрахунки за податками» — пасив- ний, тому цю суму записують на кредиті. Субрахунок 661 «Розрахунки за заробітною платою» — теж пасив-
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 45 ний, тому суму утримань із заробітної плати відобража- ють на дебеті, оскільки відбулося зменшення. Дт 661 «Розрахунки Кт за заробітною Дт 641 «Розрахунки Кт платою» за податками» 5 000 ] 15 000 Дт 661 5 000 Кт 641 5 000 Операція 3. Надійшли матеріали від постачальників, їхні рахунки в сумі 2 000 грн. не оплачено. Відбулося збільшення засобів на активному субрахунку 201 «Сиро- вина і матеріали», тому цю суму слід записати на дебеті цього рахунка. Рахунок 63 «Розрахунки 3 постачальни- ками та підрядниками» є активно-пасивним, кредитор- ська заборгованість підприємства перед постачальниками збільшилася, тому суму вартості матеріалів записують на кредиті рахунка 63. дт 63 «Розрахунки Кт Дт 201 «Сировина Кт з постачальниками і матеріали» та підрядниками» 20 000 | 120 000 Дт 201 20 000 Кт 63 20 000 Операція 4. Перераховано з рахунків у банку заборго- ваність до бюджету в сумі 7 000 грн. Відбулося зменшен- ня грошових коштів на активному рахунку 31 «Рахунки в банках», тому цю суму слід записати на кредиті рахун- ка. Водночас зменшилася заборгованість перед бюдже- том. Рахунок 641 «Розрахунки за додатками» — пасив- ний; отже, цю суму слід записати на дебеті. Дт 641 «Розрахунки Кт за податками» 7 000 | Дт 641 7 000 Кт 31 7 000 Дт 31 «Рахунки Кт в банках» ' 7 000 Розглянуті операції є ілюстрацією того, що для под- війного запису (складання бухгалтерської проводки) не-
46 Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис обхідні докладні відомості про рахунки, їхнє призначен- ня, структуру, галузь застосування (про це йтиметься да- лі). Слід пам’ятати: — якщо кореспондують (залежно від змісту операції) два активні рахунки (операція 1) або два пасивні рахун- ки (операція 2), то обов’язково на одному з них буде збільшення, а на другому — зменшення; — якщо кореспондують один активний рахунок і дру- гий пасивний (операції 3 і 4), то на обох буде зменшення або на обох — збільшення. Операція 1. Кореспондують два активні рахунки. Зміни в розміщенні господарських засобів: Дт ЗО «Каса» Кт ПС 50 000 1. ЗО 000 Об. ЗО 000 Об. — кс 80 000 Дт 31 «Рахунки Кт в банках» ПС 550 000 1. ЗО 000 Об. — Об. ЗО 000 КС 520 000 Операція 2. Кореспондують два пасивні рахунки. Зміни джерел: Дт 661 «Розрахунки Кт за заробітною платою» ПС 50 000 2. 5 000 Об. 5 000 Об. — КС 45 000 Дт 641 «Розрахунки Кт за податками » ПС 40 000 2. 5 000 Об. — Об. 5 000 КС 45 000 Операція 3. Кореспондують активний рахунок і пасив- ний рахунок. Збільшення джерела та збільшення господарських за- собів: Дт 63 «Розрахунки з Кт Дт 201 «Сировина Кт постачальниками і матеріали » та підрядниками » ПС 40 000 ПС 50 000 3. 20 000 3. 20 000 Об. 20 000 Об. — Об. — Об. 20 000 КС 60 000 КС 70 000
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис Операція 4. Кореспондують активний рахунок і шк ний рахунок. Зменшення джерела та зменшення господарських загс* Дт 641 «Розрахунки Кт за податками » ПС 30 000 4. 7 000 Об. 7 000 Об. — КС 23 000 Дт 31 «Рахунки в банках• ПС 50 000________________ _______________4. 7 0<)< Об. — Об. 7 0(>< КС 43 000 У складній, бухгалтерській проводці суму операції писують на дебеті одного рахунка і на кредиті двох більше рахунків (або навпаки — на кредиті одного хунка і на дебеті двох чи більше рахунків). Такі за пі роблять на підставі документів, що містять комплсю інформацію. Наприклад, виписка банку може містити формацію за один день про зарахування грошових н< тів на рахунки підприємства в банку з декількох джс (виручка від реалізації, що надійшла від покупці» ч<- безготівкові розрахунки; виручка, здана готівкою з а підприємства; сплата дебіторської заборгованості та п Отже, на розрахунковому рахунку відбудеться ;«>і шення на загальну суму, зараховану за день: д<- 31 «Рахунки в банках», а запис на кредит розподілит на трьох рахунках: 70 «Доходи від реалізації», ЗО < са» та 37 «Розрахунки з різними дебіторами». Приклад Під час нарахування заробітної плати робітники службовцям підприємства утримано прибутковий ікі ток у сумі 5 000 грн. і до Пенсійного фонду (1 %) 2 800 грн. Кореспонденцію рахунків складають тип чином: у результаті цієї операції зменшується зііГ»<>| ваність перед робітниками та службовцями на <ц 7 800 грн. (5 000 + 2 800) і збільшується на ту саму му заборгованість із платежів до бюджету (прибутної податок — 5 000 грн. та за розрахунками із страху» ня — 2 800 грн.). Усі рахунки, призначені для <>г>» цих видів розрахунків, є пасивними. Перерахунін роблять не щодня, а під час одержання грошей п» н лату заробітної плати, і бухгалтерська проводка міні такий вигляд: Дт 661 «Розрахунки за заробітною платою»: 7 800 грн. — пасивний (зменшення боргу);
48 Основи теорії бухгалтерського обліку Кт 641 «Розрахунки за податками»: 5 000 грн. — па- сивний (збільшення боргу); Кт 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням»: 2 800 грн. — пасивний (збільшення боргу). Приклад У день одержання в касу грошових коштів із рахунка в банку в сумі 18 000 грн. перераховано також прибутковий податок до бюджету (5 000 грн.) і до Пенсійного фонду — 2 800 грн. Отже, цього дня з рахунка в банку було списа- но 25 800 грн. (18 000 + 5 000 + 2800). Кореспонденція ра- хунків (бухгалтерська проводка) матиме такий вигляд: Дт ЗО «Каса»: 18 000 грн. — активний (збільшення); Дт 641 «Розрахунки за податками»: 5 000 грн. — па- сивний (зменшення боргу); Дт 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням»: 2800 грн. — пасивний (зменшення боргу); Кт 31 «Рахунки в банках»: 25 800 грн. — активний (зменшення). Загальна сума обороту по дебету рахунків має дорів- нювати сумі обороту по кредиту. Це означає, що всі суми за документами мають бути записані на дебеті та креди- ті рахунків і при цьому має дотримуватися рівність сум оборотів по дебету всіх рахунків за місяць і сум оборотів по кредиту всіх рахунків за місяць. У бухгалтерському обліку не допускається складан- ня складних проводок, у яких одночасно дебетуються та кредитуються по кілька рахунків. Такі проводки виключають установлення кореспонденції рахунків за кожною окремою господарською операцією і перешкод- жають виконанню обліком контрольних функцій. Для правильного складання бухгалтерської проводки необхідно дати відповідь на такі запитання: 1. Які зміни спричинить ця операція? 2. Яких рахунків вона стосується? 3. Що відбувається з обліковуваними об’єктами (збіль- шення чи зменшення)? 4. У якій частині (лівій чи правій) рахунків слід ві- добразити ці зміни (правила запису на рахунках)? Відображення господарських операцій на рахунках син- тетичного обліку розглянуто у наведеному нижче прикладі. Приклад У січні 200Х р. підприємство здійснило такі господар- ські операції (табл. 1.12):
Таблиця 1.12 № п/п Господарські операції Дебет Кредит 1. Одержано готівкові кошти з рахунка в банку для видачі заробітної плати — 40 000 грн. ЗО 31 2. Видано заробітну плату працівникам підприємства — 40 000 грн. 661 ЗО 3. Передано у виробництво матеріали — 80 000 грн. 23 201 4. Нараховано заробітну плату працівникам підприємства — 50 000 грн. 23 661 5. Утримано прибутковий податок із заробітної плати працівників — 400 грн. 661 641 6. Перераховано з рахунка в банку в погашення заборгованості постачальникові — 14 000 грн. 63 31 7. Передано на склад готову продукцію — 60 000 грн. 26 23 8. Відвантажено покупцям готову продукцію — 24 000 грн. 36 701 9. Прийнято до оплати рахунок постачальника за матеріали, іцо надійшли, — 16 000 грн. 20 63 10. Сплачено позики банку — 200 000 грн. 601 31 11. Надійшли на рахунок у банку грошові кошти від покупців за одержану продукцію — 24 000 грн. 31 36 12. Визначено собівартість реалізованої готової продукції — 22 000 грн. 901 26 13. Списано дохід від реалізації готової продукції на рахунок фінансових результатів — 24 000 грн. 701 791 14. Списано собівартість реалізованої готової продукції — 22 000 грн. 791 901 15. Визначено і списано фінансовий результат від реалізації продукції — 2 000 грн. 791 441 <о бухгалтерського обліку і подвійний запис
50 Основи теорії бухгалтерського обліку Операція 1. Гроші з рахунків у банку надходять у ка- су, тому за цією операцією кореспондують рахунок 31 «Рахунки в банках» і рахунок ЗО «Каса». У результаті цієї операції зменшується сума грошо- вих коштів на розрахунковому рахунку і збільшується в касі (на 40 000 грн.). Обидва рахунки є активними (на них відображають наявність і рух грошових коштів під- приємства), тому цю операцію записують на дебеті ра- хунка 30 і на кредиті рахунка 31: Дт 31 «Рахунки Кт Дт 30 *Касаі> Кт в банках» ПС 800 000 ПС 200 1. 40 000 1. 40 000 Операція 2. За цією операцією кореспондують субра- хунок 661 «Розрахунки за заробітною платою» та раху- нок 30 «Каса». Субрахунок 661 є пасивним, у результаті цієї опера- ції зменшується (ліквідується) заборгованість із заробіт- ної плати, тому 40 000 грн. записують на дебеті цього ра- хунка і на кредиті рахунка 30 (цей рахунок є активним, відбувається зменшення грошових коштів у касі): Дт ЗО «Каса» Кт Дт 661 «Розрахунки Кт за заробітною платою» ПС 200 1. 40 000 2. 40 000 ПС 40 000 2. 40 000 Операція 3. Цю господарську операцію відображають на активному субрахунку 201 «Сировина і матеріали» та активному рахунку 23 «Виробництво». Засоби на субра- хунку 201 зменшуються, а на рахунку 23 збільшуються: Дт 201 «Сировина Кт і матеріали» Дт 23 «Виробництво» Кт ПС 200 000 ПС 120 000 3. 80 000 3. 80 000 Операція 4. Після нарахування заробітної плати до моменту її видачі утворюється заборгованість підприємс- тва перед працівниками. Її відображають на кредиті субрахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою» та на дебеті рахунка 23 «Виробництво», оскільки заробітна плата є складовою витрат на виробництво продукції.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 51 Дт 23 «Виробництво» Кт Дт 661 «Розрахунки Кт за заробітною платою» ПС 40 000 2. 40 000 4. 50 000 ПС 20 000 3. 80 000 4. 50 000 Операція 5. Після утримання податків із заробітної плати у підприємства виникає на цю суму заборгованість перед бюджетом. Цю заборгованість відображають на кредиті пасивного субрахунка 641 «Розрахунки за подат- ками» і на дебеті пасивного субрахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою»: Дт 641 «Розрахунки за податками» Кт Дт 661 «Розрахунки Кт за заробітною платою» ПС — ПС — 5. 400 2. 40 000 4. 50 000 5. 400 Операція 6. За цією операцією сплачується заборгова- ність постачальникові за одержані раніше матеріали. Зменшення заборгованості перед постачальниками відоб- ражають на дебеті активно-пасивного рахунка 63 «Розра- хунки з постачальниками та підрядниками». Зменшення коштів на рахунку в банку відображають на кредиті ра- хунка 31 «Рахунки в банках»: Дт 31 «Рахунки Кт в банках» ПС 800 000 1. 40 000 6. 14 000 дт 63 «Розрахунки Кт з постачальниками та підрядниками» 6. 14 000 ПС 340 000 Операція 7. З виробництва на склад передається ви- роблена протягом місяця продукція, отже, відбувається збільшення на рахунку 26 «Готова продукція», а під час відпуску з виробництва готової продукції відбувається зменшення на рахунку 23 «Виробництво». Рахунки 26 і 23 є активними, тому збільшення слід відобразити на де- беті рахунка 26, а зменшення — на кредиті рахунка 23: Дт 23 «Виробництво» Кт ПС 120 000 3. 80 000 4. 50 000 7. 60 000 Дт 26 «Готова Кт продукція » ПС 28 000 7. 60 000
52 Основи теорії бухгалтерського обліку Операція 8. У результаті відвантаження покупцям го- тової продукції виникає дебіторська заборгованість по- купців перед підприємством, яку відображають на дебеті рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками». Водночас нараховується дохід від реалізації, який відоб- ражають на кредиті субрахунка 701 «Дохід від реалізації готової продукції». Дт 36 «Розрахунки Кт з покупцями та замовниками» ПС 20 000 8. 24 000 Дт 701 «Дохід від Кт реалізації готової продукції» ПС = 8. 24 000 Операція 9. У результаті надходження матеріалів від- бувається збільшення на активному субрахунку 201. Збільшується також заборгованість постачальникові за рахунком 63 на суму матеріалів, що надійшли. Дт 201 «Сировина Кт і матеріали» ПС 200 000 9. 16 000 8. 80 000 Дт 63 «Розрахунки Кт з постачальниками та підрядниками» ПС 340 000 6. 14 000 9. 16 000 Операція 10. За цією операцією відбувається змен- шення засобів на активному рахунку 31, погашення за- боргованості з цієї позиції відображають на пасивному субрахунку 601. Дт 31 «Рахунки Кт в банках» ПС 800 000 1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000 Дт 601 «Короткострокові Кт кредити банків у національній валюті» ПС 200 000 10. 200 000 Операція 11. Під час надходження грошей на рахунок збільшується сума грошових коштів. Таке збільшення ві- дображають на дебеті рахунка 31 «Рахунки в банках». Грошові кошти надійшли від покупців за одержану про- дукцію, тобто відбувається погашення заборгованості, яке відображають на кредиті рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 53 Дт 36 «Розрахунки Кт з покупцями та замовниками» Дт 31 «Рахунки Кт в банках» ПС 800 000 11. 24 000 1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000 ПС - 8. 24 000 11. 24 000 Операція 12. Собівартість реалізованої продукції ві- дображають на дебеті субрахунка 901 «Собівартість реа- лізованої готової продукції», а оскільки готову продук- цію за собівартістю обліковують на активному рахунку 26, то списання відображають на кредиті цього рахунка. дт 26 «Готова Кт продукція» ПС 28 000 7. 60 000 12. 22 000 Дт 901 «Собівартість Кт реалізованої готової продукції» ПС — 12. 22 000 Операція 13. Для визначення фінансового результату необхідно субрахунок 701 закрити на субрахунок 791 «Результат основної діяльності». Оскільки на субрахун- ку 701 суму було записано на кредиті (операція 8), то для закриття рахунка необхідно визначити кредитовий оборот субрахунка 701, а на дебеті записати суму, яка дорівнює сумі кредитового обороту (для наведеного прикладу — продублювати на дебеті субрахунка 701 су- му операції 8). Водночас цю суму записують на кредиті субрахунка 791. Дт 791 «Результат Кт основної діяльності» Дт 701 «Дохід від Кт реалізації готової продукції» Початкового сальдо не передбачено 13. 24 000 8. 24 000 Об. 24 000 Об. 24 000 Початкового сальдо не передбачено [13^ 24 000 Операція 14. Для віднесення собівартості реалізованої готової продукції на рахунок фінансових результатів слід закрити субрахунок 901, тобто у цьому випадку дії бух- галтера такі ж, як і в операції 13, лише на субрахунку 901 був дебетовий оборот, отже, тепер на кредиті рахун- ка слід записати суму дебетового обороту (закриваючи субрахунок 901 на субрахунок 791).
54 Основи теорії бухгалтерського обліку Дт 901 «Собівартість Кт реалізованої готової продукції» Початкового сальдо не передбачено ІЗ. 22 000 14. 22 000 Об. 22 000 о£ 22 000 Дт 791 «Результат Кт основної діяльності» Початкового сальдо не передбачено ьй 22 000 113. 24 000 Операція 15. Для визначення та списання фінансово- го результату субрахунок 791 «Результат основної діяль- ності» слід закрити на рахунок 44 «Нерозподілені прибут- ки (непокриті збитки)». У наведеному прикладі прибуток становить 2 000 грн. (24 000 - 22 000). Якщо дебетовий оборот більший від кредитового, отримують збиток, якщо навпаки — прибуток. Дт 44 «Нерозподілені Кт прибутки (непокриті збитки)» — ПС 15. 2 000 Об. — Об. 2 000 Дт 791 «Результат Кт основної діяльності» Початкового сальдо не передбачено____ 14. 22 000 13. 24 000 15. 2 000 Об. 24 000 Об. 24 000 Отже, закриття будь-якого рахунка можна звести до вирівнювання оборотів; суму, що закриватиме рахунок, записують у ту його частину, в якій менше значення обо- роту. Обчислюють обороти по дебету та по кредиту й виво- дять залишки на рахунках. Результати перевіряють у такий спосіб: рахунки піс- ля підрахунку оборотів і кінцевих залишків (сальдо) по- винні мати такий вигляд: Дт________201____________Кт ПС 200 000 9. 16 000 3. 80 000 Об. 16 000 Об. 80 000 КС 136 000 Дт________23__________Кт ПС 120 000 3. 80 000 4. 50 000 7. 60 000 Об. 130 000 Об. 60 000 КС 190 000
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 55 Дт________26_________Кт ПС 28 000 7. 60 000 12. 22 000 Об. 60 000 Об. 22 000 КС 66 000 Дт________31 ________Кт ПС 800 000 11. 24 000 1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000 Об. 24 000 Об. 254 000 КС 570 000 Дт________ЗО________Кт ПС 200 1. 40 000 2. 40 000 Об. 40 000 Об. 40 000 кс Дт 200 3( 3 Кт ПС 20 000 8. 24 000 11. 24 000 Об. 24 000 Об. 24 000 КС 20 000 Дт________44_________Кт ПС — 15. 2 000 Об. — Об. 2 000 КС 2 000 Дт_________641_________Кт ПС — 5. 400 Об. — Об. 400 Дт 901 КС 400 Кт Початкового сальдо не передбачено 12. 22 000 14. 22 000 Об. 22 000 Об. 22 000 — — Дт 791 Кт Початкового сальдо не передбачено 14. 22 000 15. 2 000 13. 24 000 Об. 24 000 Об. 24 000 Дт 661 Кт ПС 40 000 2. 40 000 5. 400 4. 50 000 Об. 40 400 Об. 50 000 кс 49 600 Дт 701 Кт Початкового сальдо не передбачено 13. 24 000 8. 24 000 Об. 24 000 Об. 24 000 — — На кожному рахунку бухгалтерського обліку госпо- дарські операції відображають за їх здійсненням у кален- дарній послідовності. Таке групування операцій на ра- хунках є хронологічним записом. Його роблять в реєстра-
56 Основи теорії бухгалтерського обліку ційних журналах. Запис операцій на рахунках бухгал- терського обліку за допомогою систематизації однорідних сум є систематичним записом. Він дає змогу одержува- ти з цих рахунків бухгалтерського обліку потрібні відо- мості про обліковувані об’єкти. Такий запис ведуть у журналах-ордерах за рахунками і відомостями до них. Синтетичні та аналітичні рахунки Для одержання різних за ступенем деталізації даних на підприємствах і в організаціях ведуть два види рахун- ків — синтетичні та аналітичні. Синтетичні рахунки — рахунки, за допомогою яких узагальнено відображають стан і рух економічно однорідних видів господар- ських засобів за їхнім складом і розміщенням, а також за джере- лами їхнього формування та цільовим призначенням у грошовому вираженні. Облік, що ведеться на цих рахунках, є синтетичним обліком. Аналітичні рахунки — рахунки, за допомогою яких дають деталі- зовану характеристику даних синтетичних рахунків. Ці рахунки містять не лише грошові, а й натуральні показники. Облік, побудований на аналітичних рахун- ках, є аналітичним обліком. Синтетичний і аналітичний облік взаємопов’язані. Аналітичні рахунки — частина синтетичного обліку і мають ту саму структуру, що й синтетичні, тобто якщо синтетичний рахунок є активним, то активним є й від- повідний аналітичний рахунок, і навпаки. З огляду на це записи господарських операцій на аналітичних ра- хунках роблять у тій самій частині, що й на синтетич- ному рахунку. Бухгалтерські записи на синтетичних і аналітичних рахунках роблять на підставі даних одних і тих самих первинних документів, тому звірка синтетичного й ана- літичного обліків завжди дає рівні суми. Аналітичні рахунки відкривають, як правило, для ві- дображення руху товарно-матеріальних цінностей і роз- рахункових взаємовідносин. Деякі рахунки не потребують деталізації, тому по них не відкривають аналітичних рахунків. Такими рахунка- ми є, наприклад, рахунок ЗО «Каса» та рахунок 31 «Ра- хунки в банках».
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 57 Аналітичні рахунки ведуть на картках, у книгах або відомостях. Суми залишків (сальдо) на кожному синтетичному ра- хунку на початок і кінець звітного періоду мають дорів- нювати сумі залишків усіх його аналітичних рахунків. Суми дебетового та кредитового оборотів кожного синтетичного рахунка мають дорівнювати сумі відповід- них оборотів по всіх його аналітичних рахунках. Тотожність записів на синтетичному рахунку записам на аналітичних рахунках, відкритих для його деталізації, має важливе значення для контролю за правильністю об- лікових записів. Відсутність такої тотожності свідчить про наявність помилки, яку слід виявити й виправити. Крім синтетичних і аналітичних рахунків, у бухгал- терському обліку використовують субрахунки. Субрахунок — синтетичний рахунок другого порядку. Субрахунки є першим ступенем деталізації синтетич- ного рахунка (рис. 1.4). За допомогою субрахунків дані об- ліку групують для одержання потрібних відомостей в ін- шому розрізі — за видами діяльності чи номенклатурою (видами цінностей). Рис. 1.4. Взаємозв’язок синтетичних і аналітичних рахунків на прикладі рахунка 28 «Товари» Оборотні відомості за синтетичними та аналітичними рахунками У результаті поточного обліку господарські операції відображають у великій кількості синтетичних і аналі- тичних рахунків. Для оперативного управління роботою підприємства в цілому, контролю за станом і рухом за-
58 Основи теорії бухгалтерського обліку собів та перевірки правильності бухгалтерських запи- сів, а також складання бухгалтерського балансу отрима- ти дані безпосередньо з рахунків дуже важко. Тому всі матеріали поточного обліку слід узагальнити. Одним із способів узагальнення поточного обліку за рахунками є оборотні відомості. Ці відомості поділяють на прості та шахові. Записи, зроблені на синтетичних рахунках, наприкін- ці місяця узагальнюють у простій оборотній відомості (табл. 1.13). Таблиця 1.13 Проста оборотна відомість за синтетичними рахунками бухгалтерського обліку (грн.) Наймену- вання рахунка Сальдо на початок місяця Обороти за місяць Сальдо на кінець місяця Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит Основні засоби 11397,20 8008,60 19405,80 Матеріали 729,92 202,78 932,70 Товари 12350,45 43800,22 34602,54 21548,13 Каса 9,27 40068,01 40000,20 77,08 Рахунки в банках 9700,60 13660,37 18340,05 5020,92 Розрахун- ки 3 ПІД- ЗВІТНИМИ особами 9,00 3,00 6,00 Статутний капітал 22950,60 8008,60 30959,20 Нерозпо- ділені прибут- ки (непо- криті збитки) 6903,64 1500,10 5403,54 Розрахун- ки з пос- тачальни- ками та підрядни- ками 4333,20 10713,11 17007,80 10627,89 Разом 34187,44 34187,44 117962,19 117962,19 46990,63 46990,63 Оборотна відомість за синтетичними рахунками пе- редбачає забезпечення трьох пар рівностей:
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 59 1) підсумків залишку на початок місяця по дебету і кредиту; 2) підсумків оборотів по дебету і кредиту; 3) підсумків залишку на кінець місяця по дебету і кредиту. Оборотна відомість має контрольне значення, вона дає змогу виявити помилки у відображенні господар- ських операцій на рахунках. Якщо порушується одна з трьох пар рівностей, це означає, що у відображенні гос- подарських операцій припустилися помилки. Просту оборотну відомість використовують як інфор- мацію для оперативного управління діяльністю підпри- ємства, оскільки вона містить дані про стан і зміни мате- ріальних і грошових ресурсів. Однак проста оборотна відомість за синтетичними ра- хунками не деталізує зміст оборотів. Показником взаємозв’язку між рахунками бухгалтер- ського обліку є шахова оборотна відомість за синтетични- ми рахунками (табл. 1.14). Таблиця 1.14 Шахова оборотна відомість за синтетичними рахунками бухгалтерського обліку (грн.) № операції Шифр рахунка і Шифр рахунка ЗО 31 66 Разом Кредит Дебет Каса Рахунки в банках Розрахунки з оплати праці 1. зо Каса 200 200 2. 31 Рахунки в банках 200 200 3. 66 Розра- хунки 3 оплати праці 150 150 4. 23 Основне вироб- ництво 230 230 Разом 350 200 230 780
60 Основи теорії бухгалтерського обліку Шахову оборотну відомість складають послідовно протягом місяця. Її перевагою є наявність сум оборотів у розрізі кожного кореспондуючого рахунка по дебету та кредиту. Основне контролююче значення цієї відомос- ті — виявлення помилкової кореспонденції між рахунка- ми бухгалтерського обліку. На основі оборотних відомостей синтетичного обліку складають баланс. Розглянемо це на прикладі. Приклад Завдання 1. Відкрити рахунки на 01. 01. 200Х р. Завдання 2. Скласти бухгалтерські проводки за госпо- дарськими операціями за січень. Завдання 3. Підрахувати обороти та залишки за всіма рахунками на 01. 02. 200Х р. Завдання 4. Звірити дебетові та кредитові обороти (скласти оборотну відомість) і скласти пробний баланс на 01. 02. 200Х р. Вихідні дані (табл. 1.15—1.16): Таблиця 1.15 Залишки за синтетичними рахунками підприємства на 01. 01. 200Х р. Шифр рахунка Найменування рахунків Сума Дебет Кредит 10 Основні засоби 60 000 201 Сировина і матеріали 12 000 23 Виробництво 5 000 ЗО Каса 100 31 Рахунки в банках 15 000 63 Розрахунки з постачальниками та підрядниками 6 100 66 Розрахунки з оплати праці 11 000 40 Статутний капітал 68 000 44 Нерозподілені прибутки 4 000 60 Короткострокові позики 3 000 Разом 92 100 92 100 Таблиця 1.16 Господарські операції підприємства за січень № п/п Найменування операцій Сума Часткова Загальна 1 2 3 4 1. Відпущено зі складу матеріалів у виробництво 8 000
ахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 61 Закінчення таблиці 1.16 1 2 3 4 2. Одержано з поточного рахунка гроші в касу 5 000 3. Перераховано заборгованість постачальникам 2 500 4. Виплачено заробітну плату 4 500 5. Одержано від постачальників матеріали 10 000 6. 3 поточного рахунка сплачено частину заборгованості банку 2 000 7. Одержано від постачальника та взято на баланс обладнання 12 000 Разом: 44 000 Завдання 1. Синтетичні рахунки підприємства: 10 «Основні засоби» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 60 000 76 12 000 Оборот 12 000 — Сальдо на 01.02 72 000 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 — 7а 12 000 76 12 000 Оборот 12 000 12 000 Сальдо на 01.02 — — 201 «Сировина і матеріали» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 12 000 5 10 000 1 8 000 Оборот 10 000 8 000 Сальдо на 01.02 14 000 23 «Виробництво» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 5 000 1 8 000 Оборот 8 000 — Сальдо на 01.02 13 000
62 Основи теорії бухгалтерського обліку ЗО «Каса» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 100 2 5 000 4 4 500 Оборот 5 000 4 500 Сальдо на 01.02 600 31 «Рахунки в банках» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 15 000 2 5 000 3 2 500 6 2 000 Оборот — 9 500 Сальдо на 01.02 5 500 60 «Короткострокові позики» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 3 000 6 2 000 Оборот 2 000 — Сальдо на 01.02 1 000 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» № Дебет № Кредит Сальдо на 01.01 6 100 3 2 500 5 10 000 7а 12 000 Оборот 2 500 22 000 Сальдо на 01.02 25 600 66 «Розрахунки з оплати праці» № Дебет « № Кредит Сальдо на 01.01 11 000 4 4 500 Оборот 4 500 — Сальдо на 01.02 6 500 Завдання 2. Кореспонденція рахунків (бухгалтерські проводки) за господарськими операціями за січень: 1. Дт 23 «Виробництво» } 8 000 грн. Кт 201 «Сировина і матеріали». 2. Дт 30 «Каса» } 5 000 грн. Кт 31 «Рахунки в банках».
Рахунки бухгалтерські обту' подвійний запис 63 3. Дт 63 «розрахунки з постачали- } 2 500 грн. никами 'а підрядниками» Кт 31 «рахунки в банках». 4. Дт 66 «розрахунки з оплати праці» } 4 500 грн. Кт ЗО «Ь'аса>>- 5. Дт 201 «Сировина і матеріали» } 10 000 грн. Кт 63 «розрахунки з постачальниками та підряд- никами»' , 6. Дт 60 «короткострокові позики» } 2 000 грн. Кт 31 «рахунки в банках». 7а. Дт 152 «Придбання (виготовлення) 1 12 000 грн. основний засобів» 1 Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підряд- никами*- 76. Дт 10 «Основні засоби» } 12 000 грн. Кт 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»' Завдання 3 Оборотна відомість за синтетичними ра- хунками за січень 200Х р. (табл. 1.17) Таблиця 1.17 Шифр рахунка / НаймеиуванЬ рахунка Сальдо на 01.01 Обороти за січень Сальдо на 01.02 Дт Кт Дт Кт Дт Кт 10 Основні засоби г 60 000 12 000 — 72 000 152 Придбання (виготовлен' ня)основний засобів , 12 000 12 000 201 Сировина і матеріали , 12 000 10 000 8 000 14 000 23 Виробництві? 5 000 8 000 — 13 000 зо Каса , - 100 5 000 4 500 600 31 Рахунки в банках 15 000 — 9 500 5 500 40 Статутний капітал — 68 000 — — — 68 000 44 Нерозподіл^н1 прибутки (непокриті збитки) , 4 000 4 000 60 Короткостр^* кові позику — 3 000 2 000 — — 1 000 63 Розрахунки з постачаль' ннками та пі лрялника1*1 и 6 100 2 500 22 000 — 25 600 66 Розрахунки 3 оплати пра^—— — 11 000 4 500 — — 6 500 Разом: , 92 100 92 100 56 000 56 000 105 100 105 100
64 Основи теорії бухгалтерського обліку Розв’язання задачі складається з чотирьох частин. Перша частина: показує виконання завдань 1 і З, тобто рахунки відкрито на підставі залишків на 01. 01 за вихідними даними, а відтак заповнено на підставі ко- респонденції рахунків, складених у другій частині роз- в’язання, після чого підраховано обороти й залишки на 1.02. Друга частина: показує кореспонденції рахунків, складені за господарськими операціями за січень. Третя частина: показує результати узагальнення да- них обліку та перевірку отриманих результатів. Обов’яз- ковою умовою, як зазначалося вище, є наявність рівнос- ті дебетових і кредитових оборотів, а також дебетових і кредитових залишків на всіх рахунках, що ведуться на підприємстві. Четверта частина: на підставі оборотної відомості складають пробний баланс, який відображає залишки на кінець звітного періоду, але не дає змоги визначити про- пуск у записах господарських операцій, знайти помилку (якщо вона є) у записаній сумі. Завдання 4. Пробний баланс на 01. 02. 2001 р. (табл. 1.18) Таблиця 1.18 Актив Сума, грн. Пасив Сума, грн. 10 Основні засоби 72 000 40 Статутний капітал 68 000 201 Сировина і мате- ріали 14 000 44 Нерозподілені прибутки (непокриті збитки) 4 000 23 Вироб- ництво 13 000 60 Короткострокові позики 1 000 ЗО Каса 600 63 Розрахунки з постачальни- ками та підрядниками 25 600 31 Рахунки в банках 5 500 66 Розрахунки з оплати праці 6 500 Баланс 105 100 Баланс 105 100 Аналогічно складають оборотні відомості за рахунка- ми аналітичного обліку, в яких суми залишків і оборотів
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 65 на рахунках аналітичного обліку мають відповідати та- ким самим показникам на синтетичному рахунку, до якого ведуться аналітичні рахунки (табл. 1.19). Таблиця 1.19 Аналітична оборотна відомість за субрахунком 201 «Сировина і матеріали» Вид матеріалів Од. вимірювання Ціна, грн. Залишок на початок місяця Оборот за місяць Залишок на кінець місяця Прибуток Кількість Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума Приклад складання оборотної відомості за рахунками аналітичного обліку наведено нижче. Приклад На 01.10. на складі було матеріалів на загальну суму 20 000 грн., у тому числі металу — 100 кг за ціною 100 грн., фанери — 120 аркушів за ціною 50 грн. і 200 банок фар- би за ціною 20 грн. Протягом жовтня було здійснено такі операції: 1) 05.10 оприбуткували матеріали від постачальника на загальну суму 30 000 грн., у тому числі металу — 150 кг вартістю 15 000 грн., фанери — 200 аркушів загальною вартістю 10 000 грн. і 250 банок фарби на суму 5 000 грн. 2) 17.10 оприбуткували матеріали на загальну суму 20 000 грн., у тому числі металу — 100 кг на суму 10 000 грн., фанери — 120 аркушів на суму 6 000 грн. і 200 банок фарби на суму 4 000 грн. 3) 25.10 реалізовано матеріали на загальну суму 25 000 грн., у тому числі металу — 120 кг на суму 12 000 грн., фанери — 160 аркушів на суму 8 000 грн. і 250 банок фарби на суму 5 000 грн. Відкриємо синтетичний субрахунок 201 «Сировина і матеріали». Залишок (сальдо) на початок місяця по цьо- му субрахунку становив 20 000 грн. Запишемо на ньому операції (табл. 1.20): з
66 Основи теорії бухгалтерського обліку Таблиця 1.20 Субрахунок № 201 «Сировина і матеріали» Сума Дебет Кредит Залишок на 01.10 20 000 Операція № 1 ЗО 000 № 2 20 000 № 3 25 000 Оборот за місяць 50 000 25 000 Залишок на 01.11 45 000 Розглянемо аналітичні рахунки (табл. 1.21—1.23). 1. Рахунок «Метал»: од. вимірювання — кг, ціна за од. — 100 грн. Таблиця 1.21 № операції, дата Зміст операції Прибуток Видаток Залишок Кількість 1 Сума Кількість Сума 1 Кількість Сума Сальдо на 01.10 100 10 000 1) 05.10 Опри- бутковано, накладна № 6 150 15 000 250 25 000 2) 17.10 Опри- бутковано, накладна № 12 100 10 000 350 35 000 3) 25.10 Реалізо- вано, накладна № 47 120 12 000 230 23 000 Оборот за місяць 250 25 000 120 12 000 X X Сальдо на 01.11 230 23 000 2. Рахунок «Фанера»: од. вимірювання — аркуш; ціна за од. — 50 грн.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 67 Таблиця 1.22 № операції, дата Зміст операції Прибуток Видаток Залишок Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума Сальдо на 01.10 120 6 000 1) 05.10 Опри- бутковано, накладна № 6 200 10 000 320 16 000 2) 17.10 Опри- бутковано, накладна № 12 120 6 000 440 22 000 3) 25.10 Реалізовано, накладна № 47 160 8 000 280 14 000 Оборот за місяць 320 16 000 160 8 000 X X Сальдо на 01.11 280 14 000 3. Рахунок «Фарба»: од. вимірювання — шт., ціна за од. — 20 грн. Таблиця 1.23 № операції, дата Зміст операції Прибуток Видаток Залишок к. • Кількість Сума Кількість Сума | Кількість Сума Сальдо на 01.10 200 4 000 1) 05.10 Оприбут- ковано, накладна № 6 250 5 000 450 9 000 2) 17.10 Оприбут- ковано, накладна № 12 200 4 000 650 13 000 3) 25.10 Реалізовано, накладна № 47 250 5 000 400 8 000 Оборот за місяць 450 9 000 250 5 000 X X Сальдо на 01.11 400 8 000
68 Основи теорії бухгалтерського обліку Складемо оборотну відомість за рахунками аналітич- ного обліку 1, 2, 3 (табл. 1.24). Таблиця 1.24 Оборотна відомість за рахунками аналітичного обліку № п/п к § X се 5 Й 8 >» V И Залишок на початок місяця Оборот за місяць Залишок на кінець місяця Прибуток Видаток Кількість і Сума Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума Наймен апаліти рахункі 1. Метал, кг 100 10 000 250 25 000 120 12 000 230 23 000 2. Фанера, 120 6 000 320 16 000 160 8 000 280 14 000 3. арк. 200 4 000 450 9 000 250 5 000 400 8 000 Фарба, шт. Разом X 20 000 X 50 000 X 25 000 45 000 Рядок «Разом» графи «Прибуток» оборотної відомос- ті (50 000) — це обороти по дебету синтетичного рахунка «Сировина і матеріали», а рядок «Разом» графи «Вида- ток» оборотної відомості (25 000) — обороти по кредиту синтетичного рахунка «Сировина і матеріали». Для оперативного управління господарською діяльніс- тю підприємства необхідні дані не лише про загальну суму об’єктів, що обліковуються, а й про залишки, збільшення та зменшення їх за окремими видами, найменуваннями, ґатунками та ін. Розглянемо наведений нижче приклад. Приклад Складемо оборотну відомість за синтетичними рахун- ками і пробний баланс заводу «Прогрес» станом на 1. 04. 200Х р. на підставі пробного балансу на 01. 03. 200Х р. і розшифровок господарських операцій за березень 200Х р. (табл. 1.25 — 1.27). Таблиця 1.25 Пробний баланс механічного заводу «Прогрес» на 01. 03. 200Х р. (грн.) Актив Пасив № п/п Найменування статей Сума № п/п Найменування статей Сума 1 2 3 4 5 6 1. Основні засоби (Ю) 300 000 1. Статутний капітал (40) 389 700 2. Сировина і матеріали 1201) 54 000 2. Розрахунки за заробітною платою (661) 16 800
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 69 Закінчення таблиці 1.25 1 2 3 4 5 6 8. Виробництво (23) 6 000 3. Розрахунки з вітчизняними постачальниками (631) 13 500 4. Каса (ЗО) 300 5. Рахунки в банках (31) 59 700 420 000 420 000 Таблиця 1.26 Розшифровка за статтею «Сировина і матеріали» на 01. 03. 200Х р. (грн.) № п/п Найменування матеріалів Од. вимі* рювання Кількість Ціна Сума 1. Залізо листове т 20 750 15 000 2. Сталь кругла т 70 300 21 000 3. Мідь т 15 1 200 18 000 Разом: 54 000 Таблиця 1.27 Розшифровка за статтею «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» на 1. 03. 200Х р. (грн.) № п/п Найменування організації Сума Дебет Кредит 1. Головпостач 9 300 2. Кольорметзбут 4 200 Разом: 13 500 Протягом місяця відбулися зміни у складі засобів та їхніх джерел заводу «Прогрес», що були зумовлені ви- робничими господарськими операціями (табл. 1.28). Таблиця 1.28 Журнал господарських операцій заводу «Прогрес» за березень 200Х р.* (грн./ № п/п Документ і зміст господарської операції Сума Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1 2 3 4 5 1. Прибутковий ордер № 1 надійшла на склад від Головпостачу: сталь кругла — 20 т 6 000 201 631
70 Основи теорії бухгалтерського обліку Закінчення таблиці 1.28 1 2 3 4 5 2. Лімітно-забірні карти №№ 11 — 17: відпущено зі складу у виробництво: залізо листове — 5 т 3 750 23 201 сталь кругла — ЗО т 9 000 23 201 3. Виписка з поточного рахунка: перераховано з рахунка в банку в погашення заборгованості Головпостачу 9 300 631 311 та Кольорметзбуту 4 200 631 311 4. Лімітно-забірні карти №№ 57 — 72: відпущено зі складу у виробництво: залізо листове — 4 т 3 000 23 201 сталь кругла — 45 т 13 500 23 201 мідь — 6 т 7 200 23 201 5. Прибутковий касовий ордер № 13: одержано в касу з рахунка 16 800 301 311 6. Видатковий касовий ордер № 13: видано за платіжними відомостями заробітну плату робітникам і службовцям 16 800 661 301 7. Прибуткові ордери №№ 30 — 45: надійшли на склад від Головпостачу: залізо листове — 10 т 7 500 201 631 сталь кругла — 18 т 5 400 201 631 8. Разом 102 450 * Журнал господарських операцій допомагає бухгалтерові фіксувати всі господарські операції та своєчасно відображати їх в обліку.
Рвхунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 71 і Необхідно: — відкрити аналітичні рахунки; — відобразити в них операції з журналу; — підрахувати обороти й залишки, скласти оборотні Відомості за аналітичними рахунками; — відкрити синтетичні рахунки (за балансом); — відобразити в них операції з журналу; — підрахувати обороти й залишки; — скласти оборотну відомість за синтетичними ра- хунками і пробний баланс. 1. Відкриємо аналітичні рахунки-картки кількісно- підсумкового обліку (табл. 1.29—1.31). Таблиця 1.29 Дебет | Кредит Залізо листове В в Л Зміст Од. вимір. Ціна 1 Кількість 1 Сума № п/п Зміст операцій | Од. вимір. 1 Ціна | Кількість Сума На 01.03 т 750 20 15 000 і. Головпостач т 750 10 7 500 1. Відпущено у виробництво т 750 5 3 750 2. Відпущено у виробництво т 750 4 3 000 За березень т 750 10 7 500 За березень т 750 9 6 750 На 01.04 т 750 21 15 750 Таблиця 1.30 Дебет Кредит Сталь кругла Е Е Зміст Од. вимір. 1 і Ціна Кількість 1 Сума | и/и Зміст операцій 1 Од. вимір. 1 Ціна Кількість | Сума На 01.03 т 300 70 21 000 1. Головпостач т 300 20 6 000 1. Відпущено у виробництво т 300 зо 9 000 2. Головпостач т 300 18 5 400 2. Відпущено у виробництво т 300 45 13 500 За березень т 300 38 11 400 За березень т 300 75 22 500 На 01.04 т 300 33 9 900
72 Основи теорії бухгалтерського обліку Таблиця 1.31 Дебет Кредит Мідь П/п Зміст Од. вимір. Ціна Кількість Сума № п/п ) Зміст операцій Г Од. вимір. | Ціна Кількість | Сума На 01.03 т 1 200 15 18 000 — 1 Відпущено у виробництво т 1 200 6 7 200 За березень т — — — За березень т 1 200 6 7 200 На 01.04 т 1 200 9 10 800 2. Складемо оборотну відомість синтетичного обліку за субрахунком 201 та рахунком 63 (табл. 1.32, 1.33). Таблиця 1.32 Оборотна відомість за аналітичними рахунками (до субрахунка 201 «Сировина і матеріали») № п/п Найменування матеріалу Залишок на початок місяця Оборот за місяць Залишок на кінець місяця Дебет Кредит Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума Кількість Сума 1. Залізо 20 15 000 10 7 500 9 6 750 21 15 750 листове 2. Сталь 70 21 000 38 11 400 75 22 500 33 9 900 кругла 3. Мідь 15 18 000 — — 6 7 200 9 10 800 Разом 54 000 18 900 36 450 36 450 Дт Головпостач Кт ПС 9 300 1. 6 000 3. 9 300 2. 12 900 Об. 9 300 Об. 18 900 КС 18 900 Дт Кольорметзбут Кт ПС 4 200 2. 4 200 Об. 4 200 Об. — КС —
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис 73 Таблиця 1.33 Оборотна відомість за аналітичними рахунками (до рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками») м п/п Найменування постачальника Залишок на початок місяця Обороти за місяць Залишок на кінець місяця Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит 1. Головпостач 9 300 9 300 18 900 18 900 2. Кольормет- збут 4 200 4 200 — — Разом: 13 500 13 500 18 900 18 900 Відкриємо рахунки синтетичного обліку: Дт 10 Кт ПС 300 000 Об. — Об. — КС 300 000 Дт 201 Кт ПС 54 000 1. 6 000 2. 12 750 7. 12 900 4. 23 700 Об. 18 900 Об. 36 450 КС 36 450 Дт 23 Кт ПС 6 000 2. 12 750 4. 23 700 Об. 36 450 Об. — КС 42 450 Дт ЗОЇ Кт ПС 300 5. 16 800 6. 16 800 Об. 16 800 Об. 16 800 КС 300 Дт 311 Кт ПС 59 700 3. 13 500 5. 16 800 Об. — Об. ЗО 300 КС 29 400 Дт 40 Кт ПС 389 700 Об. — Об. — КС 389 700
V 74 Основи теорії бухгалтерського обліку Дт 631 Кт ПС 3 500 3. 13 500 1. 6 500 7. 12 900 Об. 13 500 Об. 18 900 КС 18 900 Дт 661 Кт ПС 16 800 6. 16 800 06.16 800 Об. — КС — 3. Складемо оборотну відомість синтетичного обліку (табл. 1.34). Таблиця 1.34 Оборотна відомість синтетичного обліку Шнфр рахунка (суб рахунка) Найменування рахунка (субрахунка) Сальдо на початок місяця Обороти за місяць Сальдо на кінець місяця Дебет Кредит і Дебет Кредит Дебет 1 і Кредит 10 Основні засоби 300 000 — — 300 000 201 Сировина і матеріали 54 000 18 900 36 450 36 450 23 Виробництво 6 000 36 450 — 42 450 ЗОЇ Каса в національній валюті 300 16 800 16 800 300 311 Поточні рахунки в національній валюті 59 700 — ЗО 300 29 400 40 Статутний капітал 389 700 — — 389 700 631 Розрахунки з вітчизняними постачальни- ками аз 500 13 500 18 900 І8 900 661 Розрахунки за заробітною платою 16 800 16 800 — Разом: 420 000 420 000 102 450 102 450 408 600 408 600 На підставі оборотної відомості складемо пробний ба- ланс на 01. 04. 200Х р. (табл. 1.35). Таблиця 1.35 Пробний баланс механічного заводу «Прогрес» на 01. 04. 200Х р. (грн.) Актив Пасив № п/п Найменування статей Сума № п/п Найменування статей Сума 1 2 3 4 5 6 1. Основні засоби(10) 300 000 1. Розрахунки з вітчизняними постачальниками та підрядниками (631) 389 700
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 75 Закінчення таблиці 1.35 1 2 3 4 5 6 > Сировина і матеріали £20Г) 36 450 2. Статутний капітал (40) 18 900 з. Виробництво (23) 42 450 і. Каса (ЗО) 300 !>. Рахунки в банках (31) 29 400 Разом: 408 600 Разом: 408 600 1.5. Класифікація рахунків бухгалтерського обліку Класифікація бухгалтерських рахунків за їх призначенням та будовою Для правильного відображення на рахунках бухгал- терського обліку різноманітних численних господар- ських операцій необхідно знати класифікацію рахунків. Класифікація рахунків — науково обгрунтоване групування ра- хунків за суттєвими однорідними ознаками. Класифікація рахунків бухгалтерського обліку дає змогу визначити зміст окремих груп рахунків та їхнє призначення, а також їх структуру. Рахунки бухгалтерського обліку класифікують за та- кими ознаками: 1) за ступенем узагальнення облікових даних; 2) за взаємозв’язком з балансом; 3) за призначенням та будовою; 4) за економічним змістом. Як уже зазначалося, за ступенем узагальнення облі- кових даних рахунки поділяють на синтетичні та аналі- тичні. За взаємозв’язком із балансом — на активні, па- сивні та активно-пасивні. Класифікація бухгалтерських рахунків за їх приз- наченням та будовою дає змогу з’ясувати особливості рахунків, їхні властивості, призначення та будову. На рис. 1.5 наведено таку класифікацію.
76 Основи теорії бухгалтерського обліку Рис. 1.5. Класифікація рахунків бухгалтерського обліку за призначенням та будовою Основні рахунки. За допомогою цих рахунків контро- люють забезпеченість підприємства матеріальними ре- сурсами, грошовими коштами, обсяги та призначення на- явних засобів, їх стан, зміни розрахунків із дебіторами і кредиторами. Основні рахунки — рахунки, призначені для обліку наявності та руху господарських засобів підприємства. Основні рахунки поділяють на: 1) матеріальні; 2) нематеріальні активи; 3) грошові; 4) капіталу; 5) розрахункові.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 77 Матеріальні рахунки призначені для обліку наяв- ності та руху матеріальних цінностей, які має підприємс- тво. За відношенням до балансу ці рахунки є активними. На дебеті матеріальних рахунків відображають надход- ження (придбання, збільшення) господарських засобів, на кредиті — вибуття (видаток, зменшення) цих засобів. Залишки за інвентарними рахунками можуть бути лише по дебету, вони означають наявність на певну дату певно- го виду засобів. Аналітичний облік за цими рахунками ведеться обов’язково з використанням натуральних і гро- шових вимірників. До матеріальних належать рахунки: 10 «Основні засо- би», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 20 «Вироб- ничі запаси», 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 25 «Напів- фабрикати», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сіль- ськогосподарського виробництва», 28 «Товари». Достовірність залишків (сальдо) на перше число за цими рахунками можна перевірити, провівши інвентари- зацію. Наприклад, рахунок 10 «Основні засоби» призна- чений для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству на правах власності основних за- собів, що знаходяться в експлуатації, в запасі чи переда- ні в оренду. Основні засоби обліковують на рахунку 10 за первісною вартістю: на дебеті відображають надходження основних засобів, на кредиті — вибуття. Сальдо лише де- бетове, показує наявність основних засобів на певну дату і відображається в розділі І Активу балансу. Нематеріальні активи виділено в окрему групу з ог- ляду на економічний зміст обліковуваних об’єктів. За своєю суттю рахунок 12 «Нематеріальні активи» є та- ким, як і матеріальні рахунки. Грошові рахунки призначені для обліку грошових коштів підприємства. До них належать рахунки: ЗО «Ка- са», 31 «Рахунки в банках» та ін. Усі ці рахунки активні: на дебеті відображають над- ходження грошових коштів на певну дату, на кредиті — видатки, перерахування. Залишки (сальдо) за цими рахун- ками на перше число можуть бути лише дебетовими, ві- дображаються в розділі II Активу балансу й показують на- явність грошових коштів на цю дату. Рахунок ЗО «Каса» призначений для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів (готівки) в касі підприємства, а ра- хунок 31 «Рахунки в банках» — про наявність і рух гро- шових коштів (безготівкових грошей), що знаходяться на поточному та інших рахунках підприємства в банку.
78 Основи теорії бухгалтерського обліку Рахунки капіталу призначені для узагальнення інформації про стан і рух засобів, що є різновидами влас- ного капіталу: статутного, пайового, додаткового, резерв- ного, вилученого, неоплаченого, а також нерозподілених прибутків (непокритих збитків). Усі ці рахунки є пасивними. Кредитові залишки за рахунками капіталу ві- дображають в розділі І Пасиву балансу. Наприклад, раху- нок 40 «Статутний капітал» призначений для обліку та узагальнення інформації про стан і рух статутного капіта- лу підприємства, а сальдо на цьому рахунку має дорівню- вати розміру статутного капіталу. До цієї підгрупи відно- сять і рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надход- ження», на якому ведеться облік і узагальнення інформа- ції про наявність і рух засобів, одержаних на реалізацію заходів цільового призначення. На кредиті цього рахунка відображають кошти цільового призначення, одержані як джерело фінансування певних заходів, на дебеті — суми, використані за певними напрямами, а також повернення невикористаних сум. Рахунок має кредитове сальдо, що відображається в розділі II Пасиву балансу. Рахунки розрахункові призначені для розрахунків підприємства з іншими підприємствами та окремими осо- бами. На них обліковується дебіторська та кредиторська заборгованість, тому рахунки розрахункові є активними, пасивними та активно-пасивними. На активних розрахун- кових рахунках обліковують дебіторську заборгованість. До них належать, наприклад, рахунки 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість», 34 «Короткострокові векселі одержані», 36 «Розрахунки з покупцями та замовника- ми» і субрахунок 371 «Розрахунки за виданими аванса- ми». На дебеті цих рахунків відображають заборгова- ність інших підприємств, на кредиті — погашення ними цієї заборгованості. Дебетовий залишок рахунка відобра- жають у розділі II Активу балансу. На пасивних розра- хункових рахунках обліковують кредиторську заборго- ваність. До них належать рахунки 50 «Довгострокові позики», 60 «Короткострокові позики», 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями», 62 «Короткострокові векселі видані», 65 «Розрахунки за страхуванням», 66 «Розрахунки з оплати праці» та ін. На кредиті пасивних розрахункових рахунків відобража- ють виникнення (збільшення) кредиторської заборгова- ності, на дебеті — її погашення (зменшення). Наприклад, на кредиті рахунка 66 «Розрахунки з оплати праці» ві- дображають нарахування заробітної плати (збільшення заборгованості), на дебеті — виплату заробітної плати та утримання (зменшення заборгованості). Кредитовий
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 79 залишок рахунка відображають у розділі IV Пасиву ба- лансу. На пасивних рахунках ведеться також облік довго- строкових зобов’язань підприємства, зокрема, на пасивному рахунку 50 «Довгострокові позики» — облік заборгованості підприємства за довгостроковими зо- бов’язаннями перед банками і одержаними від них пози- ками та іншими залученими позиченими коштами (крім кредитів банків), які не є поточними зобов’язаннями. Залишки за цими рахунками відображають у розділі ПІ Пасиву балансу. На активно-пасивних розрахункових рахунках ведеться облік одночасно дебіторської та креди- торської заборгованості. Це змішані рахунки. Наприклад, на дебеті рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» відображають збільшення заборгованості (дебіторської) постачальників перед підприємством і пога- шення кредиторської заборгованості підприємства, що виникла раніше; на кредиті — навпаки. Активно-пасив- ні рахунки можуть мати два залишки: по дебету (дебі- торська заборгованість) і по кредиту (кредиторська заборгованість). Такий «подвійний» залишок є розгорну- тим. У балансі підприємства дебетові сальдо цих рахун- ків відображають у складі оборотних активів, а кредито- ві — у складі зобов’язань. Особливою підгрупою є рахунки з податкових роз- рахунків. На активному рахунку 17 «Відстрочені по- даткові активи» ведеться облік суми податків на при- буток, що підлягає компенсації в наступних звітних періодах. Сальдо по цьому рахунку відображають у роз- ділі І Активу балансу. На пасивному рахунку 54 «Від- строчені податкові зобов’язання» ведеться облік сум податку на прибуток, які сплачуватимуться в наступ- них періодах. На кредиті цього рахунка відображають суму податку на прибуток, що підлягає сплаті в наступ- них періодах, на дебеті — зменшення відстрочених податкових зобов’язань у зв’язку з нарахуванням по- точних податкових зобов’язань. Залишки (сальдо) за рахунком — лише кредитові — відображають у розділі III Пасиву балансу. Регулюючі рахунки. Вони не мають самостійного зна- чення і ведуться як доповнення до основних рахунків. Регулюючі рахунки — рахунки, які виконують функції уточнення (регулювання) оцінки господарських засобів та їхніх джерел. За допомогою регулюючих рахунків реальну вартість об’єкта визначають як різницю суми основного (регульо- ваного) рахунка і суми регулюючого рахунка.
80 Основи теорії бухгалтерського обліку Регулюючі рахунки поділяють на: 1) додаткові; 2) контрарні. Додаткові рахунки призначені для відображення су- ми, на яку коригується залишок (сальдо) основного ра- хунка. За відношенням до балансу вони є активними ра- хунками, наприклад, окремий аналітичний рахунок «Транспортно-заготівельні витрати». За допомогою до- даткових рахунків визначають фактичну собівартість то- варно-матеріальних цінностей при їх списанні. Контрарні рахунки призначені для обліку суми, на яку коригується залишок (сальдо) основних рахунків. їх поділяють на контрактивні та контрпасивні. Контрактивні контрарні рахунки, будучи пасивни- ми, уточнюють суму активного рахунка (активних статей балансу). Прикладом такого рахунка є рахунок 13 «Знос необоротних активів», призначений для накопичення ін- формації про амортизовану вартість необоротних матері- альних і нематеріальних активів, що підлягають амор- тизації. На цьому рахунку відображають суму зносу не- оборотних активів у процесі їхньої експлуатації, а самі необоротні активи (будівлі, споруди, обладнання та ін.) обліковують на активному основному рахунку 10 «Ос- новні засоби» за первісною вартістю (рис. 1.6). Відніман- ням суми зносу від первісної вартості визначають за- лишкову, тобто реальну (фактичну), вартість необорот- них активів. Рахунок 13 «Знос необоротних активів» є пасивним, і такі регулюючі рахунки, як цей, називають контрактивними. Рахунок 10 Рахунок 13 «Основні засоби» «Знос необоротних активів» Дебет Кредит Дебет Кредит Сальдо на 1 вересня — 1 000 грн. (первісна вартість) Сальдо на 1 вересня — 250 грн. (сума зносу) Рис. 1.6. Контрактивний рахунок Залишкова (фактична) вартість основних засобів на 1 вересня становить 750 грн. (1 000 - 250). Контрактивними рахунками є також рахунок 38 «Ре- зерв сумнівних боргів» і субрахунок 285 «Торгова націн- ка», що уточнює оцінку товарів, облік яких ведеться на торгових підприємствах на рахунку 28 «Товари».
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 81 Контрпасивні контрарні рахунки, будучи активни- ми, уточнюють суму пасивного рахунка. Такими є рахун- ки 45 «Вилучений капітал» і 46 «Неоплачений капітал». Зокрема, на рахунку 45 ведеться облік вилученого капі- талу, який на вимогу учасника акціонерного товариства, товариства з обмеженою відповідальністю чи повного то- вариства або його правонаступника (спадкоємця) має бу- ти повернутий у разі викупу власних акцій у акціонерів для їхнього перепродажу або скасування, а також у разі зменшення номінальної вартості акцій. На дебеті цього рахунка відображають суми внесків, які повертають учаснику товариства, вартість викупле- них у акціонерів власних акцій за купівельною ціною та суми, на які зменшується розмір внесків або номінальна вартість акцій; на кредиті — вартість скасованих або пе- репроданих акцій. Дебетове сальдо цього рахунка дорів- нює вартості викуплених власних акцій і відображається в балансі від’ємними числами. На дебеті рахунка 46 ві- дображають заборгованість засновників господарського товариства за внесками до статутного капіталу, на креди- ті — погашення цієї заборгованості. Якщо засновник ро- бить внесок до статутного капіталу, наприклад, основни- ми засобами, то бухгалтерська проводка є такою: Дт 10 «Основні засоби»; Кт 46 «Неоплачений капітал». Бюджетно-розподільчі рахунки. Серед них є рахунки і активні, і пасивні. Бюджетно-розподільчі рахунки — рахунки, призначені для роз- поділу отриманих доходів або витрат між звітними періодами. Активним є рахунок 39 «Витрати майбутніх періо- дів». На дебеті цього рахунка ведеться облік витрат, зроблених у поточному періоді, які фактично належать до витрат майбутніх періодів: витрати на передплату га- зет і журналів, наперед сплачені суми за оренду примі- щення та ін. На кредиті рахунка 39 витрати поступово списують з настанням відповідних періодів. Цей рахунок може мати дебетове сальдо на перше число, яке означає не- розподілену суму витрат і відображається в розділі III Ак- тиву балансу. До пасивних рахунків належить рахунок 47 «Забезпе- чення майбутніх витрат і платежів», на якому узагаль- нюють інформацію про рух коштів, що резервуються для забезпечення майбутніх витрат і платежів, та включення
82 Основи теорії бухгалтерського обліку їх до витрат поточного періоду. Зокрема, для забезпечен- ня оплати відпусток використовують субрахунок 471 «За- безпечення виплат відпусток». На рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» узагаль- нюють інформацію про доходи, які одержані у звітному періоді, але належать до майбутніх звітних періодів. На дебеті рахунка відображають списання суми доходів, одержаних раніше, на відповідні рахунки у звітному періо- ді, на кредиті — суми одержаних доходів, що належать до майбутніх звітних періодів. Залишок рахунка — кредито- вий, його відображають у розділі V Пасиву балансу. Усі бюджетно-розподільчі рахунки допомагають пра- вильно відображати доходи і витрати звітного періоду, незалежно від часу одержання або сплати. Операційні рахунки. Особливістю цих рахунків є те, що їх не відображають у балансі підприємства і закрива- ють на кінець звітного періоду. Операційні рахунки — рахунки, призначені для відображення од- норідних операцій, пов'язаних із господарськими процесами. Операційні рахунки поділяють на: 1) калькуляційні; 2) збирально-розподільчі; 3) контрольно-накопичувальні; 4) рахунки витрат діяльності; 5) рахунки витрат за елементами; 6) рахунки доходів. Калькуляційні рахунки використовують для обліку витрат, пов’язаних із виробництвом продукції (робіт, послуг). За їх допомогою визначають фактичну собівар- тість продукції. Ці рахунки є активними, на дебеті відоб- ражають усі прямі та непрямі витрати, що пов’язані з виробництвом, на кредиті — списання витрат, пов’яза- них з готовою продукцією. Зокрема, рахунок 23 «Вироб- ництво» призначений для обліку витрат із виробництва продукції (робіт, послуг). На дебеті цього рахунка відоб- ражають операційні витрати, загальновиробничі витрати та втрати від браку продукції, на кредиті — суми фак- тичної собівартості завершеної у виробництві продукції, виконаних робіт і послуг. Залишок на рахунку 23 завжди є дебетовими і означає незавершене виробництво. До незавершеного виробництва належить продукція, яка не пройшла всіх стадій (фаз) виробництва, передба- чених технологічним процесом, а також вироби, які не укомплектовані й не пройшли випробувань і технічного приймання.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 83 До цієї підгрупи відносять і рахунок 15 «Капітальні інвестиції», на якому обліковують витрати на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необорот- них активів. На дебеті рахунка 15 відображають збіль- шення таких витрат на кредиті — їхнє зменшення (уве- дення в дію, прийняття в експлуатацію придбаних чи створених активів та ін.). Збирально-розподільчі рахунки призначені для облі- ку непрямих витрат з метою їх наступного розподілу та включення до собівартості виробленої продукції. До таких рахунків належить рахунок 91 «Загаль- новиробничі витрати», на якому обліковують витрати з організації виробництва та управління цехами, відді- леннями, бригадами та іншими підрозділами основного виробництва; витрати, пов’язані з утриманням і експлу- атацією машин та обладнання; амортизацію основних засобів загальновиробничого призначення, амортизацію нематеріальних активів загальновиробничого призна- чення та ін. Рахунок 91 закривають на рахунок 23 «Ви- робництво» і 90 «Собівартість реалізації» залежно від розподілу витрат. Облік витрат діяльності в бухгалтерському обліку є таким (табл. 1.36): Таблиця 1.36 Облік витрат діяльності № п/п Зміст операції Сума Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1. Відпущено матеріали у виробництво 200 000 23 201 2. Нараховано заробітну плату робітникам виробництва ЗО 000 23 66 3. Нараховано заробітну плату іншому виробничому персоналу 35 000 91 66 4. Відпущено малоцінні та швидкозношувані предмети для загальновиробничих потреб 4 000 91 22 5. Списано наприкінці місяця загальновиробничі витрати на виробництво 39 000 23 91 6. Випущено з виробництва та оприбутковано на складі за фактичною собівартістю готову продукцію 269 000 26 23
84 Основи теорії бухгалтерського обліку Контрольно-накопичувальні рахунки використову- ють для накопичення інформації про цільові витрати. На дебеті цих рахунків відображають збільшення витрат, на кредиті — списання на фінансовий результат. До них належать рахунки 92 «Адміністративні витра- ти» та 93 «Витрати на збут». Рахунки витрат діяльності використовують для узагальнення інформації про витрати операційної, інвес- тиційної, фінансової діяльності та витрати, пов’язані із запобіганням надзвичайним подіям та ліквідацією їхніх наслідків. Склад витрат і порядок їх визнання визнача- ються відповідними положеннями (стандартами) бухгал- терського обліку. Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладено в П(С)БО 16 «Витрати». Зокрема, рахунок 90 «Собівартість реалізації» приз- начений для узагальнення інформації про собівартість реалізованої виготовленої продукції, придбаних товарів, виконаних робіт, наданих послуг. На дебеті цього рахун- ка відображають виробничу собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг або собівартість придбаних това- рів, реалізованих протягом звітного періоду. До рахунків витрат діяльності також належать рахун- ки 94 «Інші витрати операційної діяльності», 95 «Фінан- сові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі», 97 «Ін- ші витрати», 98 «Податки на прибуток», 99 «Надзвичай- ні витрати». Ці рахунки закривають на рахунок фінансових ре- зультатів. Рахунки за елементами витрат призначені для узагальнення інформації про витрати підприємства у звітному періоді. До них належать рахунки 80 «Матері- альні витрати», 81 «Витрати на оплату праці», 82 «Від- рахування на соціальні заходи», 83 «Амортизація», 84 «Інші операційні витрати» та 85 «Інші витрати». Рахунки витрат за елементами за відношенням до балансу є активними. На дебеті відображають збільшен- ня витрат, на кредиті — їх списання. Наприкінці кож- ного звітного періоду всі витрати списують на відповідні рахунки: малі підприємства — на рахунки 23 «Вироб- ництво» та 79 «Фінансові результати»; інші підприємс- тва — на рахунок 23 «Виробництво» та рахунки класу 9. Рахунки доходів використовують для обліку доходів від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства, а також від надзвичайних подій. На дебе- ті цих рахунків відображають формування доходів звіт-
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 85 ного періоду, на кредиті — їх списання на фінансові ре- зультати. Рахунки доходів наприкінці звітного періоду закривають, вони не мають залишків. Розглянемо формування доходів, наприклад, на рахун- ку 70 «Доходи від реалізації», на якому обліковують дохо- ди від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, доходи від страхової діяльності, а також знижки, надані покупцям. Цей рахунок використовують підприємства не- залежно від здійснюваного ними виду діяльності. На кредиті рахунка 70 відображають збільшення (одержання) доходу (економічних вигод), на дебеті — су- ми нарахованих непрямих податків (акцизного збору, по- датку на додану вартість та інших, що передбачені зако- нодавством) і списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати». Приклад За даними, наведеними в табл. 1.37, доходи від реалі- зації готової продукції відображають такими проводками: Таблиця 1.37 № п/п Зміст операції Сума Кореспондуючі рахунки Дебет Кредит 1. Відображено дохід від реалізації готової продукції, відвантаженої покупцям 120 000 36 701 2. Нараховано податкові зобов’язання за ПДВ (20%) 120 000 х 20 : 120 = 20 000 20 000 701 643 3. Дохід від реалізації готової продукції включено до фінансового результату 100 000 701 791 1. Під час відвантаження покупцям готової продук- ції, яку слід реалізувати, збільшення (одержання) дохо- ду від реалізації цієї продукції відображають на кредиті субрахунка 701 «Дохід від реалізації готової продукції» в сумі 120 000 грн. 2. При збільшенні (одержанні) доходу від реалізації готової продукції нараховують податкові зобов’язання за податком на додану вартість (ПДВ) у сумі 20 000 грн. (120 000 х 20 : 120 = 20 000 грн.).
86 Основи теорії бухгалтерського обліку 3. Визначають чистий дохід від реалізації готової продукції, тобто дохід за відрахуванням податків і збо- рів належних до сплати з доходу (ПДВ, акцизний збір), а також інших відрахувань (знижка, повернення то- вару). У наведеному прикладі сума чистого доходу дорівню- ватиме: 120 000 - 20 000 = 100 000 (дохід мінус податкові зо- бов’язання за ПДВ). Суму чистого доходу, одержаного від реалізації гото- вої продукції, списують на рахунок 79 «Фінансові ре- зультати». Облік доходу від реалізації готової продукції зображено на рис. 1.7. 643 «Податкові зобов’язання» за ПДВ 701 «Дохід 36 «Розрахунки від реалізації з покупцями готової продукції» та замовниками» | 2) 20 000 *-, 79 «Фінансові результати» ПС — -+-2) 20 000 г>3) 100 000 — (-►І) 120 000 1) 120 000*-) ПС 3) 100 000*- 120 000 КС — 100 000 Рис. 1.7. Схема обліку доходу від реалізації готової продукції Слід зауважити, що за субрахунком 701 оборот по де- бету дорівнює обороту по кредиту, а це означає, що раху- нок закривають і залишків (сальдо) немає. Одержаний чистий дохід у повному обсязі списують на рахунок 79 «Фінансові результати». Фінансово-результативний рахунок. Ним є рахунок 79 «Фінансові результати». Фінансово-результативний рахунок — рахунок, який призначено для обліку та узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від здійснення операційної, фінансової та інвести- ційної діяльності, а також унаслідок надзвичайних подій. На кредиті цього рахунка відображають одержані до- ходи від реалізації, інші операційні доходи, доходи від участі в капіталі, інші фінансові доходи та надзвичайні доходи; на дебеті — списання витрат, пов’язаних із зви- чайною діяльністю підприємства, надзвичайними подія-
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 87 ми, а також нараховану суму податку на прибуток. Саль- до рахунка під час його закриття списують на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Приклад За даними таблиці 1.38 треба визначити фінансовий результат реалізації готової продукції. Таблиця 1.38 № п/п Зміст операції Сума Кореспондуючі рахунки Дебет Кредит 1. Списано дохід від реалізації готової продукції 100 000 701 791 2. Списано собівартість реалізованої готової продукції на фінансовий результат 70 000 791 901 3. Відображено в фінансових результатах нарахований податок на прибуток 9 000 791 981 4. Відображено суму нерозподіленого прибутку від реалізації продукції 21 000 791 441 Після списання суми доходу від реалізації готової про- дукції з субрахунка 701 «Дохід від реалізації готової про- дукції» на субрахунок 791 «Результат основної діяльності» визначають фінансовий результат реалізації цієї продукції. Для цього собівартість реалізованої готової продукції із субрахунка 901 «Собівартість реалізованої готової продук- ції» списують на рахунок фінансових результатів. Підпри- ємства, що не використовують в обліку рахунки класу 9 «Витрати діяльності», списують собівартість реалізованої готової продукції відразу з рахунка 26 «Готова продукція». Списання собівартості реалізованої готової продукції в обліку відображають таким чином: Дт 791 Кт 26 — без застосування рахунків класу 9; Дт 901 Кт 26 і із застосуванням рахунків класу 9. Дт 791 Кт 901. / У наведеному прикладі собівартість реалізованої гото- вої продукції спочатку відображають такими записами: Дт 901 Кт 26 на суму 70 000 грн., а відтак списують із субрахунка 901 на рахунок фінансових результатів: Дт 791 Кт 901 — 70 000 грн. Оборот по дебету субрахунка 901 дорівнює обороту по кредиту, тобто рахунок закривають.
88 Основи теорії бухгалтерського обліку Наступним етапом у визначенні фінансового резуль- тату (прибутку) є відображення нарахованого податку на прибуток у фінансових результатах. Для цього визнача- ють суму податку на прибуток. Сума прибутку до оподаткування, за даними бухгал- терського обліку, дорівнює ЗО 000 грн. (100 000 - 70 000). Ставка податку на прибуток, згідно з чинним законодавс- твом, становить ЗО %. Таким чином, сума податку на прибуток дорівнює: ЗО 000 х 30 : 100 = 9 000 грн. Нарахування податку на прибуток в обліку відобра- жають записом: Дт 981 Кт 641. Суму нарахованого податку на прибуток за даними бухгалтерського обліку включають до фінансових резуль- татів і відображають записом: Дт 791 Кт 981. Відтак обчислюють суму прибутку, яка підлягає спи- санню на субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» у порядку закриття субрахунка 791 «Результат основної діяльності»: 100 000 - 70 000 - 9 000 = 21 000 грн. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» 701 «Дохід від реалізації готової продукції» 70 000 2) 20 000 1) 120 000 70 000 4) 70 000 ч-п 70 000 г»3) 100 000 120 000 120000 981 «Податки на прибуток від звичайної діяльності» 9 000 791 «Результат основної діяльності» 3) 100 000* І-*-4) 70 000 5) 9 000 -•—►З) 9 000 9 000 9 000 100 000 100 000 441 «Прибуток нерозподілений» 6) 21 000 *- 21 000 21 000 Рис. 1.8. Схема визначення фінансового результату реалізації готової продукції
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 89 Списання суми нерозподіленого прибутку (21 000 грн.) на рахунок 441 оформляють записом: Дт 791 Кт 441. На рис. 1.8 показано списання доходу від реалізації на рахунок фінансових результатів (операція 3), списання со- бівартості реалізованої готової продукції (операція 4), відоб- раження податку на прибуток у фінансових результатах (операція 5), обчислення та списання суми нерозподіленого (чистого) прибутку, одержаного від реалізації (операція 6). Крім розглянутих вище рахунків, існують позабалан- сові рахунки. Позабалансові рахунки — рахунки, залишки яких показують поза підсумком таблиці балансу. Ці рахунки призначені для узагальнення інформації про наявність і рух: — цінностей, які не належать підприємству, але тим- часово знаходяться в його користуванні, розпорядженні чи на зберіганні (наприклад, орендовані основні засоби, матеріальні цінності на відповідальному зберіганні, комі- сії, переробці); — умовних прав і зобов’язань підприємства (наприк- лад, застави, гарантії, зобов’язання); — бланків суворого обліку (довіреності, товарно-тран- спортні накладні та ін.); — списаних активів (нестача цінностей, дебіторська заборгованість) для спостереження за можливістю їх компенсації винними особами або боржниками. Усі перелічені цінності обліковують на позабалансо- вих рахунках 01 «Орендовані необоротні активи», 02 «Активи на відповідальному зберіганні» та ін. У Пла- ні рахунків передбачено позабалансові рахунки — від 01 до 08. Особливістю цих рахунків є те, що на них не ведеть- ся подвійний запис. Операції відображають або лише на дебеті (за надходження засобів), або лише на кредиті (за повернення засобів). За структурою вони подібні на ак- тивні рахунки. Дт 02 «Активи на відповідальному зберіганні» Кт Надходження матеріалів Повернення матеріалів 8 000 грн. власникові 8 000 грн. Наприклад, одержано від постачальника не оплачені підприємством матеріали, які за договором забороняєть-
90 Основи теорії бухгалтерського обліку ся витрачати до їх оплати. Матеріали знаходяться на від- повідальному зберіганні — 8 000 грн. Цю операцію слід відобразити на дебеті рахунка 02 «Активи на відпові- дальному зберіганні». Об’єкти, що обліковані на позабалансових рахунках, підлягають інвентаризації в порядку і в строки, встанов- лені для власних товарно-матеріальних цінностей. Класифікація рахунків за економічним змістом Економічний зміст рахунка визначається змістом об’єкта, облік якого ведеться на цьому рахунку. Об’єкти обліку пов’язані з господарськими засобами, господар- ськими процесами та джерелами їх утворення, тому ра- ^-| Рахунки бухгалтерського обліку Рахунки господарських засобів і господарських процесів Рахунки джерел утворення господарських засобів Рахунки наявних (неспоживаних) засобів Рахунки власних джерел і Рахунки доходів і фінансових результатів 1 Рахунки доходів від операцій усієї діяльності Рахунки основних засобів Рахунки власного капіталу Рахунки доходів майбутніх періодів Рахунки нематеріальних активів Рахунки виробничих запасів Рахунки предметів праці т Рахунки предметів обігу Рахунки цільового фінансування Рахунки фінансових результатів Рахунки грошових коштів Рахунки коштів у розрахунках і— Рахунки залучених джепел —і Рахунки фінансових інвестицій V ' — ....... . і, Рахунки довгострокових зобов’язань Рахунки довгострокових позик, зобов’язань за облігаціями, виданими векселями та за орендою Рахунки відстрочених податкових та інших зобов’язань Рахунки поточних зобов’язань Рахунки векселів одержаних Рахунки споживаних засобів ('процесів) Рахунки короткострокових позик, виданих короткострокових векселів Рахунки з розподілу національного доходу Рахунки процесів виробництва Рахунки капітальних інвестицій одержаних Рахунки витрат майбутніх періодів । Рахунки витрат за елементами Рахунки розрахункові з кредиторами Рахунки витрат діяльності Рис. 1.9. Класифікації рахунків за економічним змістом
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку 91 хунки бухгалтерського обліку за економічним змістом групують у такому ж розрізі. Класифікацію бухгалтерських рахунків за економіч- ним змістом наведено на рис. 1.9. Рахунки господарських засобів і господарських про- цесів поділяють на дві групи: 1) рахунки наявних (неспоживаних) засобів; 2) рахунки споживаних засобів (процесів). До рахунків наявних (неспоживаних) засобів на- лежать рахунки: основних засобів (10,11,13); нематері- альних активів (12, 13); виробничих запасів (20—22); предметів праці (25—27); предметів обігу (28); грошо- вих коштів (30,31, 33); коштів у розрахунках (16, 36, 37); фінансових інвестицій (14, 35); векселів одержа- них (34, 16). До рахунків споживаних засобів (процесів) відно- сять рахунки: процесів виробництва (23, 91); капіталь- них інвестицій одержаних (15); витрат майбутніх пері- одів (39); витрат за елементами (клас 8); витрат діяль- ності (клас 9). Рахунки джерел утворення господарських засобів поділяють на три групи: 1) рахунки власних джерел; 2) рахунки залучених джерел; 3) рахунки доходів і фінансових результатів До рахунків власних джерел відносять рахунки: власного капіталу (40—46 ); доходів майбутніх періодів (69); цільового фінансування (48). Рахунки залучених джерел поділяють на: — рахунки довгострокових зобов’язань (рахунки дов- гострокових позик (50); рахунки довгострокових зо- бов’язань за облігаціями, виданими векселями та за орендою (51—53); рахунки відстрочених податкових та інших зобов’язань (54, 55). — рахунки поточних зобов’язань (рахунки коротко- строкових позик, виданих короткострокових векселів (60, 62); рахунки з розподілу національного доходу (64— 67); розрахункові рахунки з кредиторами (61, 63, 68). До рахунків доходів і фінансових результатів нале- жать рахунки: доходів від операцій усієї діяльності (70, 71, 73, 75); рахунки фінансових результатів (79).
92 Основи теорії бухгалтерського обліку 1.6. План рахунків бухгалтерського обліку Одне з чільних місць в організації бухгалтерського обліку належить Плану рахунків бухгалтерського обліку. План рахунків — систематизований перелік рахунків і схем реєс- трації, групування на них фактів фінансово-господарської діяль- ності в бухгалтерському обліку. План рахунків визначає основні методологічні поло- ження щодо ведення бухгалтерського обліку, забезпечує тотожність відображення відповідних операцій і процесів. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капі- талу, зобов’язань і господарських операцій, а також Інс- трукція з його застосування затверджені Наказом Мініс- терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291 і за- реєстровані в Міністерстві юстиції України 21. 12. 1999 р. відповідно під № 892/4185 і № 893/4186. Він є обов’язко- вим для використання підприємствами та організаціями незалежно від форм власності та видів діяльності. План рахунків бухгалтерського обліку складається з балансових рахунків (залишки по цих рахунках відобра- жають у таблиці балансу) і позабалансових рахунків (за- лишки відображають поза підсумком таблиці балансу). До балансових рахунків належать рахунки класів 1—9: Клас 1. Необоротні активи. Рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про наявність і рух активів та інвестицій. До цього класу належать де- сять синтетичних рахунків. Клас 2. Запаси. Рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про наявність і рух предметів праці, тварин на відгодівлі, малоцінних та швидкозно- шуваних предметів, готової продукції, витрат на вироб- ництво. Облік запасів ведеться за кількістю та ціною. До цього класу належать дев’ять синтетичних рахунків. Клас 3. Кошти, розрахунки та інші активи. На рахун- ках цього класу узагальнюють інформацію про наявність і рух грошових коштів у національній та іноземній валю- тах. До класу 3 належать також рахунки з обліку отри- маних короткострокових векселів, поточних фінансових інвестицій і розрахунків з дебіторами. Складається він з дев’яти синтетичних рахунків. Клас 4. Власний капітал і забезпечення зобов’язань. Рахунки цього класу призначені для узагальнення інфор-
План рахунків бухгалтерського обліку 93 мації про наявність і рух власного капіталу, цільових надходжень, забезпечення майбутніх витрат і платежів. Вони дають інформацію для контролю за рухом капіталу та для складання фінансової звітності. До цього класу на- лежать десять синтетичних рахунків. Клас 5. Довгострокові зобов’язання. На рахунках цього класу узагальнюють інформацію про облік заборго- ваності підприємства, строк погашення якої більший як дванадцять місяців, довгострокові позики, довгострокові векселі видані, зобов’язання за облігаціями. Складається з шести синтетичних рахунків. Клас 6. Поточні зобов’язання. Рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про зобов’язання, термін погашення яких — дванадцять місяців від дати ба- лансу. За призначенням ці рахунки такі ж, як і рахунки класу 5. Складається з десяти синтетичних рахунків. Клас 7. Доходи і результати діяльності. На рахунках цього класу узагальнюють інформацію про доходи від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності під- приємства, а також від надзвичайних подій. До цього класу належать вісім синтетичних рахунків. Клас 8. Витрати за елементами. Рахунки цього класу використовують за рішенням підприємства, вони є тран- зитними. На них групують витрати за елементами. Скла- дається з шести синтетичних рахунків. Клас 9. Витрати діяльності. На рахунках цього класу узагальнюють інформацію про витрати від операційної, інвестиційної, фінансової діяльності та витрати із запобі- гання надзвичайним подіям та ліквідації їхніх наслідків, їх використовують усі підприємства, крім малих. Скла- дається з десяти синтетичних рахунків. До позабалансових рахунків належать рахунки класу 0. Клас 0. Позабалансові рахунки. Рахунки цього класу призначені для обліку активів, що не належать підпри- ємству. Кожний клас рахунків групують за певною ознакою. Зокрема, клас 2 «Запаси»: рахунки цього класу призна- чені для узагальнення інформації про запаси, що нале- жать підприємству; клас 3 «Кошти, розрахунки та інші активи»: рахунки цього класу містять інформацію про наявність і рух грошових коштів, грошових документів, дебіторської заборгованості, резерву сумнівних боргів, витрат майбутніх періодів. У Плані рахунків вказують код (номер) кожного ра- хунка: дво- або трицифрове число. Перша цифра коду по-
94 Основи теорії бухгалтерського обліку значає клас рахунків; друга цифра — номер синтетичного рахунка цього класу (рахунок першого порядку); третя цифра — номер субрахунка (рахунок другого порядку). Наприклад, субрахунок 201 «Сировина і матеріали»: 2 — клас 2 «Запаси»; 0 — номер синтетичного рахунка «Виробничі запаси»; 1 — номер субрахунка «Сировина та матеріали». Субрахунки (рахунки другого порядку) підприємство використовує залежно від власних потреб. Наприклад, до рахунка 23 «Виробництво» воно може самостійно відкри- вати субрахунки: 231 «Основне виробництво», 232 «До- поміжне виробництво» та ін. Балансові рахунки визначено таким чином, щоб їхнє сальдо відповідало сумам, які відображають у статтях ба- лансу. Розділи І—III Активу балансу заповнюють на під- ставі даних рахунків класів 1—3, а розділи І—V Пасиву балансу — на підставі даних рахунків класів 4—6. Дані рахунків класів 7-—9, на яких обліковують вит- рати, доходи і фінансові результати, використовують для складання Звіту про фінансові результати. Дані позаба- лансових рахунків класу 0 відображають у Примітках до фінансових звітів. Особливу увагу слід звернути на те, що рахунки класів 0—7 є обов’язковими для всіх підпри- ємств, а рахунки класу 9 «Витрати діяльності» ведуть усі підприємства, крім суб’єктів малого підприємництва та організацій, що не здійснюють комерційної діяльності, із відкриттям за власним бажанням рахунків класу 8 «Вит- рати за елементами». Оскільки використання Плану рахунків передбачено в усіх галузях народного господарства, кожне підприємс- тво розробляє робочий план рахунків залежно від видів діяльності. 1.7. Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку Облікові реєстри Законодавчі та нормативні документи, передусім П(С)БО, встановлюють єдині принципи і правила відоб- раження інформації про господарську діяльність в облі- кових реєстрах і формах звітності незалежно від форми бухгалтерського обліку.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 95 Облікові реєстри — паперові або машинні носії встановленого формату, які використовують для реєстрації та групування даних про наявність засобів та операції з ними, зафіксованих первинни- ми носіями інформації. У реєстрах заздалегідь зазначають кореспондуючі ра- хунки, що полегшує облікову реєстрацію та забезпечує правильне відображення господарських операцій на ра- хунках. Реєстри бухгалтерського обліку класифікують за на- веденими нижче ознаками. За характером бухгалтерських записів: — систематичні — для реєстрації господарських операцій у систематизованому вигляді за однорідними ознаками, тобто в бухгалтерських рахунках. Такі записи ведуть у Головній книзі, де узагальнюють записи за кож- ним рахунком; — хронологічні — для обліку всіх господарських опе- рацій у календарному порядку їхнього здійснення та оформлення (журнали хронологічного запису господар- ських операцій, Касова книга); — комбіновані — для одночасного відображення систе- матичних і хронологічних записів (журнали-ордери). За змістом: — синтетичні — для відображення господарських операцій в узагальненому вигляді й лише у грошовому вираженні; — аналітичні — для детального відображення кож- ної операції (у двох показниках — натуральному та гро- шовому) і з пояснювальним текстом. За зовнішнім виглядом: — Бухгалтерські книги — для систематичних і хро- нологічних записів (Касова книга, Товарна книга та ін.); — картки — для обліку основних засобів, товарно- матеріальних цінностей та ін.; — відомості — їх відкривають до журналів-ордерів для отримання додаткових даних про господарські операції. Помилки, зроблені в облікових реєстрах, виправля- ють способом «червоне сторно» і способом додаткових проводок. Спосіб «червоне сторно» полягає в тому, що непра- вильний бухгалтерський запис анулюють складанням пік званого сторнувального запису, в якому помилку (ко- респонденцію рахунків, суму) вписують червоним чорни- лом або кульковою пастою, а правильний запис (корес- понденцію рахунків, суму) — темним кольором.
96 Основи теорії бухгалтерського обліку Приклад Під час оприбуткування запасних частин, що надій- шли від постачальників, в обліку було зроблено запи- си: Дт 201, Кт 63. Однак надходження запасних частин має бути оформлене проводкою Дт 207 Кт 63. Тому для виправлення помилки застосували спосіб «червоне сторно»: Дт Субрахунок 207 Кт «Запасні частини» 3) 800 [ Правильний запис Об. 800 ГОб^ =“ Дт Субрахунок 201 Кт «Сировина і матеріали» | 1)800 Помилковий запис _________І 2Д Сторнувальний запис — | Об. = Дт Рахунок 63 Кт «Розрахунки з постачальниками та підрядниками » П 1) 800 2) Щ 3) 800 Об. Об. 800 Якщо відображено завищену суму, сторнується різниця. Спосіб додаткових проводок застосовують у разі по- милкового відображення заниженої суми в обліку. Для виправлення помилки додатково роблять проводку на потрібну суму. В усіх випадках виправлень обов’язково вказують зміст з посиланням на проводку, яка виправляється. Виправлення помилки має бути застережене написом «Виправлено» та підтверджене підписом осіб, що підпи- сували документ, із зазначенням дати виправлення.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 97 Згідно з вимогами Закону України «Про бухгалтер- ський облік і фінансову звітність» від 16. 07. 1999 р. № 996 підприємство вживає необхідних заходів для за- побігання несанкціонованому та непомітному виправ- ленню записів у первинних документах і реєстрах бух- галтерського обліку. Керівник (власник) або уповноважена ним особа за- безпечує належне зберігання та збереження бухгалтер- ських документів протягом установлених законодавством строків, але не менш як три роки. Первинні документи та реєстри бухгалтерського облі- ку можуть бути вилучені в підприємства лише за рішен- ням відповідних органів у межах повноважень, передба- чених законодавством. Посадова особа підприємства має право у присутності представників органів, які здійсню- ють вилучення, зняти копії з документів, що вилучають- ся. Обов’язковим є складання реєстра документів що ви- лучають, у порядку, встановленому чинним законодавс- твом. Форми бухгалтерського обліку У бухгалтерському обліку використовують різні його форми. Форма бухгалтерського обліку — сукупність реєстрів обліку, спо- соби реєстрації та узагальнення в них інформації про всі госпо- дарські операції з урахуванням особливостей діяльності підпри- ємства й технології обробки облікових даних вручну або з вико- ристанням комп’ютерів. Застосування реєстрів бухгалтерського обліку регла- ментують Методичні рекомендації із застосування реєс- трів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29. 12. 2000 р. № 356. Форму бухгалтерського обліку підприємство обирає самостійно. За ручного ведення бухгалтерського обліку найпоши- ренішою є журнально-ордерна форма (рис. 1.10). Журнально-ордерна форма обліку ґрунтується на принципі накопичення. Його суть полягає в тому, що для обліку однорідних господарських операцій використову- ються накопичувальні відомості. 4 ! «
98 Основи теорії бухгалтерського обйну -----запис —..... звірка Рис. 1.10. Журнально-ордерна форма обліку Журнально-ордерна форма обліку включає такі облі- кові реєстри: — журнали-ордери; — відомості (накопичувальні та групувальні); — розроблювальні таблиці; — Головну книгу. Журнали-ордери побудовані за кредитовою ознакою. На кредиті відповідного синтетичного рахунка облікова інформація в журналі-ордері систематизується у відпо- відних графах реєстру в розрізі кореспондуючих дебето- ваних рахунків. Журнали-ордери використовують як для окремого рахунка, так і для групи взаємопов’язаних ра- хунків. Відомості (накопичувальні та групувальні) викорис- товують для складання фінансової звітності. У табл. 1.39 наведено реєстри бухгалтерського обліку, передбачені Методичними рекомендаціями з їхнього зас- тосування.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 99 Таблиця 1.39 Реєстри бухгалтерського обліку № журналів № відомостей Найменування та призначення облікових реєстрів 1 2 3 1. Облік грошових коштів і грошових — документів Журнал 1 за кредитом рахунків ЗО, 31, 33 1.1 Відомість за дебетом рахунка ЗО 1.2 Відомість за дебетом рахунка 31 1.3 Відомість за дебетом рахунка 33 2. Облік довгострокових і — короткострокових позик Журнал 2 за кредитом рахунків 50, 60 3. Облік розрахунків, довгострокових і поточних зобов’язань Розділ І Журналу 3. Облік розрахунків за товари, роботи, послуги, інших розрахунків і резерву сумнівних боргів (за кредитом рахунків 16, 34, 36, 37, 38, 51, 62, 63, 68) Розділ II Журналу 3. Облік розрахунків із бюджетом, облік довгострокових і поточних зобов’язань (за кредитом рахунків 17, 52, 53, 54, 55, 61, 64, 67, 69) 3.1 Відомість аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками 3.2 Відомість аналітичного обліку розрахунків із різними дебіторами 3.3 Відомість аналітичного обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками 3.4 Відомість аналітичного обліку виданих і одержаних векселів 3.5 Відомість аналітичного обліку розрахунків за іншими операціями 3.6 Відомість аналітичного обліку розрахунків із бюджетом 4. Облік необоротних активів і фінансових інвестицій Розділ І Журналу 4. Облік основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів і зносу необоротних активів (за кредитом рахунків 10, 11, 12, 13, 19) Розділ II Журналу 4.
100 Основи теорії бухгалтерського обліку Закінчення таблиці 1.39 1 2 3 Облік капітальних і фінансових інвестицій та інших необоротних активів (за кредитом рахунків 14, 15, 18, 35) 4.1 Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій 4.2 Відомість аналітичного обліку фінансових інвестицій 4.3 Відомість аналітичного обліку нематеріальних активів 5, 5А Облік витрат — Розділ І Журналу 5 і Журналу 5А за кредитом рахунків 90, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99 і Розділ II Журналу 5 і — Журналу 5А за кредитом рахунків із журналів 1, 2, 3, 4, 6 — Розділ ПІ Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 23, 24, 25, 26, 28, 39, 65, 66, 91 — Розділ III А Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 23, 24, 25, 26, 39, 65, 66, 80, 81, 82, 83, 84, 91. — Розділ ПІ Б Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 39, 65, 66 — Розділ IV Журналу 5 і Журналу 5А. Аналітичні дані до рахунка 28 ♦Товари» 5.1 Відомість аналітичного обліку запасів 6. Облік доходів і результатів діяльності — Журнал 6 за кредитом рахунків 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 79 — Розділ II «Аналітичні дані про доходи» 7. Облік власного капіталу й забезпечення зобов’язань Журнал 7 за кредитом рахунків 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49 7.1 Відомість аналітичних даних рахунка 42 «Додатковий капітал» 7.2 Відомість аналітичних даних рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» 7.3 Відомість аналітичних даних рахунка 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів» — 8 Відомість позабалансового обліку
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 101 Реєстри бухгалтерського обліку побудовані згідно з кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку, вста- новленою Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, зат- вердженою наказом Міністерства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291. Крім журналів-ордерів, усі підприємства в обов’язко- вому порядку ведуть Головну книгу. Вона слугує для уза- гальнення даних журналів, взаємної перевірки правиль- ності записів на окремих рахунках і складання фінансо- вої звітності. У Головній книзі відображають підсумки оборотів по кредиту рахунків. При цьому кредитовий оборот із журналу-ордера за певним рахунком перено- ситься загальною сумою, а дебетовий оборот кожного ра- хунка Головної книги формується з різних журналів. Таким чином, синтетичний облік за журнально-ордер- ної форми забезпечує інформаційні зв’язки за кожним синтетичним рахунком: в журналах-ордерах — у розрізі дебетованих рахунків, а в Головній книзі — кредитова- них. У цьому виявляється контрольна функція бухгалтер- ського обліку за станом об’єктів та їхніми змінами. Го- ловну книгу відкривають на рік, для кожного місяця від- ведено в ній окремий рядок. Для контролю за правильністю записів у синтетично- му обліку роблять звірку даних Головної книги з даними оборотних відомостей за аналітичними рахунками. Суб’єкти малого підприємництва незалежно від тех- нології та наявності виробництва продукції (робіт, пос- луг), її матеріаломісткості та кількості здійснюваних за місяць господарських операцій (обсягу документообігу), можуть обрати один із таких варіантів ведення спроще- ної форми бухгалтерського обліку: 1) просту форма бухгалтерського обліку; 2) форму бухгалтерського обліку з використанням (ве- денням) реєстрів обліку майна малого підприємства. Проста форму бухгалтерського обліку передбачає ве- дення суб’єктами малого підприємництва таких обліко- вих реєстрів: — книги обліку господарських операцій — форма № К-1; — відомості обліку основних засобів, нарахованих амортизаційних відрахувань (зносу) — типова форма № В-1; — відомості обліку виробничих запасів, готової про- дукції та товарів — форма № В-2;
102 Основи теорії бухгалтерського обліку — відомості обліку заробітної плати за типовою фор- мою № В-8 (під час її заповнення слід брати до уваги, що графи 18—21 не використовуються). Форма бухгалтерського обліку з використанням (ве- денням ) реєстрів обліку майна малого підприємства пот- ребує ведення суб’єктами малого підприємництва значно більшої кількості відомостей (і, отже, повніше відображає фінансово-майновий стан підприємства), зокрема: — відомість обліку основних засобів, нарахованих амортизаційних відрахувань (зносу) — форма № В-1; — відомість обліку виробничих запасів, готової про- дукції та товарів — форма № В-2; — відомість обліку витрат на виробництво — форма № В-3; — відомість обліку грошових коштів — форма № В-4; — відомість обліку розрахунків та інших операцій — форма № В-5; — відомість обліку реалізації — форма № В-6; — відомість обліку розрахунків із постачальника- ми — форма № В-7; — відомість обліку заробітної плати — форма № В-8 (без використання граф 18-21); — відомість шахова — форма № В-9. Як правило, у кожній відомості відображають облік операцій за одним із рахунків бухгалтерського обліку, що використовуються. Суму за будь-якою операцією записують у двох відо- мостях одночасно: в одній — на дебеті рахунка з наведен- ням шифру кредитованого рахунка (у графі «Кореспонду- ючий рахунок»), а в другій — на кредиті рахунка з ана- логічним записом шифру дебетованого рахунка. В обох відомостях у графі «Зміст операції» записують зміст здійсненої операції на основі форм первинної облікової документації. Дані про фінансово-господарську діяльність малого підприємства за місяць з усіх відомостей переносять у ві- домість форми № В-9, яка є підставою для складання оборотної відомості, що використовується для складання бухгалтерського балансу. Використання сучасних комп’ютерів зумовило появу діалогово-автоматизованої (комп’ютерної) форми облі- ку, яка передбачає застосування персональних комп’юте- рів (ПК) для автоматизації фінансового та управлінського обліку і створення автоматизованих робочих місць (АРМ) бухгалтера, директора, спеціаліста та ін. (рис. 1.11)
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку 103 Концентратор АРМ директора Лазерний принтер Виділений сервер бази даних (БД) Зовнішній пристрій архівації та зберігання даних Модем для підключення до системи електронних платежів АРМ спеціаліста Можливість розширення мережі за рахунок підключення додаткових робочих станцій АРМ бухгалтера Рис. 1.11. Локальна мережа АРМ АРМ бухгалтера Працюючи на ПК у діалоговому режимі, бухгалтер на робочому місці один раз вводить інформацію про здійснювані господарські операції для наступного ба- гаторазового використання, для вирішення не лише облікових, а й інших управлінських завдань у резуль- таті створення єдиної бази даних (БД) на виділеному сервері. Результатна інформація у вигляді аналітичних таб- лиць, реєстрів синтетичного обліку або форм звітності в регламентному режимі чи на запит бухгалтера виводить- ся на екран монітора або друкується на паперових носі- ях інформації. Використання діалогово-автоматизованої форми облі- ку на основі сучасних комп’ютерних технологій уперше вивільнило бухгалтера від виконання другорядних функ- цій реєстратора господарських операцій, дало йому змо- гу ввійти до вищого управлінського персоналу підпри- ємства.
104 Основи теорії бухгалтерського обліку 1.8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві Бухгалтерський облік на підприємстві має бути на- лежним чином організований. Організація бухгалтерського обліку — цілеспрямована діяль- ність із створення та вдосконалення системи економічної інфор- мації про всі аспекти діяльності підприємства та його господарські операції, що забезпечує прийняття обгрунтованих управлінських рішень. Ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» надає підприємству право самостій- ного вибору способу організації бухгалтерського обліку, за якого його можуть здійснювати: 1. Бухгалтер або бухгалтерська служба на чолі з го- ловним бухгалтером. Такий спосіб організації бухгалтер- ського обліку є найпоширенішим. Він передбачає також можливість використання на посаді бухгалтера працівни- ка за сумісництвом. 2. Спеціаліст-підприємець. Веде бухгалтерський облік для сторонніх користувачів без створення юридичної осо- би. За такого способу організації обліку закон не перед- бачає обов’язкового додаткового дозволу для підприємця на здійснення підприємницької діяльності. Така органі- зація бухгалтерського обліку передбачає можливість ук- ладення договору із аудитором, який здійснює свою ді- яльність на правах приватного підприємця. 3. Централізована бухгалтерія або аудиторська фір- ма на договірних засадах. Як правило, застосовується або в різних об’єднаннях, або в державних організаціях. Можлива ситуація, коли функції централізованої бухгал- терії виконує бухгалтерія одного з підприємств (наприк- лад, головного підприємства в об’єднанні). Ведення бухгалтерського обліку аудиторською фір- мою передбачає наявність у неї ліцензії на здійснення ау- диторської діяльності згідно із Законом України «Про ау- диторську діяльність». 4. Власник або керівник підприємства. Лише у випад- ках, коли звітність таких підприємств, згідно з чинним законодавством, не підлягає оприлюдненню в обов’язко- вому порядку. Така організація бухгалтерського обліку може використовуватися на невеликих, найчастіше —
Організація бухгалтерського обліку на підприємстві 105 приватних підприємствах; її застосування на підприємс- твах, які повинні оприлюднювати свою звітність, згідно з вимогами чинного законодавства, забороняється. Ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» регламентує й інші питання органі- зації та ведення бухгалтерського обліку на підприємстві. Зокрема, підприємство зобов’язане здійснювати неперерв- не ведення бухгалтерського обліку від дня організації підприємства до його ліквідації. При цьому пунктом 3 ці- єї статті передбачено законодавчий захист бухгалтера, ос- кільки відповідальність за організацію бухгалтерського обліку і забезпечення фіксації фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збере- ження опрацьованих документів, реєстрів і звітності про- тягом установленого строку, але не менш ніж 3 роки, не- се власник (власники) або уповноважений орган (посадо- ва особа), що здійснює управління підприємством згідно із законодавством і установчими документами. Відповідальність за бухгалтерський облік операцій у разі ліквідації підприємства, включаючи оцінку майна і зобов’язань, складання ліквідаційного балансу і фінансо- вої звітності, несе ліквідаційна комісія, що утворюється згідно із законодавством. Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ве- дення бухгалтерського обліку підприємства: — забезпечує дотримання на підприємстві встановле- них єдиних методологічних принципів бухгалтерського обліку; — забезпечує складання та подання в установлені строки фінансової звітності; — організовує контроль за відображенням на рахун- ках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій; — бере участь в оформленні документів, пов’язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, розкра- дання та псування активів підприємства; — забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відок- ремлених підрозділах підприємства. Закон надає підприємству також певну самостійність у вирішенні питань організації бухгалтерського обліку. Підприємство самостійно: — визначає облікову політику підприємства; — обирає форму бухгалтерського обліку; — розробляє систему та форми внутрігосподарського (управлінського) контролю, обліку та звітності;
106 Основи теорії бухгалтерського обліку — визначає права працівників та -підпису бухгалтер- ських документів; — затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахун- ків і реєстрів аналітичного обліку; — може виділяти на окремий баланс філії, представ- ництва, відділення та інші відокремлені організації, що зобов’язані вести бухгалтерський облік, із наступним включенням їхніх показників до фінансової звітності під- приємства. Одним із найважливіших документів, що визначають правильність організації та ведення бухгалтерського обліку на підприємствах, є наказ «Про облікову політику підпри- ємства». Орієнтовну форму цього наказу наведено нижче. НАКАЗ Про облікову політику підприємства «02» січня 200Х р. м. Харків Згідно із Законом України від 16. 07. 1999 р. № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» та відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку П(С)БО з метою забезпечення єдиних принципів, методів і проце- дур, що використовуються підприємством для складання та по- дання фінансової звітності, НАКАЗУЮ: 1. На основі П(С)БО забезпечити незмінність правил, яки- ми слід керуватися у веденні бухгалтерського обліку, складан- ні й поданні фінансової звітності. 2. Ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності здійснювати за журнально-ордерною формою згідно з основними принципами, викладеними в П(С)БО 1. 3. Установити межу суттєвості при складанні фінансової звітності в розмірі 100 грн. 4. Активи і зобов’язання підприємства відображати у звіт- ності лише за умови, що вони відповідають таким критеріям: — їхня оцінка може бути достовірно визначена; — існує вірогідність отримання або втрати майбутніх еко- номічних вигод. 5. Бухгалтерський облік основних засобів здійснювати згід- но з П(С)БО 7 «Основні засоби». Класифікацію основних засобів у бухгалтерському обліку здійснювати на підставі п.5 П(С)БО 7. Первісна вартість основних засобів формується згідно з пунктами 8—15 П(С)БО 7.
Організація бухгалтерського обліку на підприємстві 107 Амортизації підлягають всі основні засоби, крім землі. На- рахування амортизації здійснювати протягом строку корисного використання об’єкта і припиняти на період його реконструк- ції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Амор- тизацію основних засобів у бухгалтерському обліку нараховува- ти із застосуванням методів, викладених у п. 26 П(С)БО 7. Нарахування амортизації починати з місяця, наступного за тим, у якому об’єкт основних засобів став придатним для ко- рисного використання, і припиняти з місяця, наступного за мі- сяцем вибуття об’єкта основних засобів. Нарахування амортизації з метою оподаткування здійсню- вати згідно із статтею 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР. Суми амортизації визначати із застосуванням норм амортизації, вста- новлених п. 8.6 вищезазначеного Закону. Об’єкт основних засобів виключати з активів у разі його продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям активу. 6. Бухгалтерський облік нематеріальних активів вести за групами згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Первісну вартість нематеріального активу формувати на підставі пунктів 11 — 17 П(С)БО 8. Амортизацію всіх груп нематеріальних активів нараховува- ти прямолінійним методом. Наприкінці звітного року перегля- нути: — строки використання нематеріальних активів; — методи амортизації нематеріальних активів; — оцінку нематеріальних активів. Переоцінити нематеріальний актив до справедливої вартос- ті, якщо його балансова вартість суттєво відрізняється від спра- ведливої вартості на дату балансу. 7. Довгострокові фінансові інвестиції обліковувати за мето- дом участі в капіталі. Вартість довгострокових фінансових інвес- тицій збільшувати на суму частки інвестора у прибутку асоційо- ваної компанії та зменшувати на суму одержаних дивідендів. 8. Відстрочені податкові активи визнавати в тому випадку, якщо податок на прибуток, визначений згідно з обліковою по- літикою, є меншим за суму податку на прибуток, визначеного згідно з чинним законодавством. 9. Одиницею бухгалтерського обліку запасів є вид запасів (найменування або група). Первісну вартість запасів, придбаних за плату, визначати за собівартістю запасів згідно з пунктом 9 П(С)БО 9 «Запаси». Первісну вартість запасів, виготовлених на підприємстві, визначати згідно з П(С)БО 16 «Витрати». Не включати до первісної вартості запасів витрати, втрати та нестачі, перелічені в пункті 14 П(С)БО 9. У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності запаси під- приємства відображати за меншою з двох оцінок; первісною вар- тістю або чистою вартістю реалізації.
108 Основи теорії бухгалтерського обліку При відпусканні запасів у виробництво, продаж або іншому вибутті здійснювати оцінку запасів за методами: — ідентифікованої собівартості; — середньозваженої собівартості; — ФІФО; — ЛІФО; — нормативних витрат; — ціни продажу. До всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, засто- совується лише один із методів оцінки запасів. Запаси, що належать підприємству, обліковувати на відпо- відних рахунках бухгалтерського обліку класу 2 «Запаси». Матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберіган- ня, переробку, комісію, обліковувати на рахунках класу 0 «По- забалансові рахунки». 10. Малоцінні та швидкозношувані предмети, що належать до необоротних активів, обліковувати на рахунку 11 «Інші нео- боротні матеріальні активи». На вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів, що належать до необоротних ак- тивів, нараховувати знос і обліковувати його на рахунку 132 «Знос інших необоротних активів». Малоцінні та швидкозношувані предмети, що належать до запасів, обліковувати на рахунку 22 «Малоцінні та швидкозно- шувані предмети». Вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів, переданих в експлуатацію, списувати з балансу на рахунки обліку витрат. Для забезпечення збереження зазначе- них предметів в експлуатації організувати належний контроль і оперативний облік у кількісному вираженні за місцями екс- плуатації протягом строку їхнього фактичного використання. 11. Дебіторську заборгованість відображати в балансі за чистою реалізаційною вартістю на дату балансу. Чисту реаліза- ційну вартість визначати як різницю між сумою дебіторської заборгованості та резервом сумнівних боргів. Резерв сумнівних боргів за продукцію, товари встановити в розмірі 5% від за- гальної суми такої заборгованості. 12. Згідно з П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів» гро- шовими коштами вважати готівку, кошти на рахунках у банках і депозити на вимогу. Грошові кошти обліковувати на відповід- них рахунках класу 3 «Кошти, розрахунки та інші активи». 13. Наперед сплачені суми орендної плати, передплати пе- ріодичних видань, плати за рекламні послуги та інші витрати, що віднесені до наступних періодів, обліковувати у складі вит- рат майбутніх періодів. 14. Відстрочені податкові зобов’язання визнавати в тому випадку, якщо податок на прибуток, обчислений згідно з чин- ним законодавством, є меншим за податок на прибуток, визна- чений згідно з обліковою політикою підприємства. 15. Доходи визнавати та оцінювати згідно з П(С)БО 15 «Дохід».
Документообіг на підприємстві 109 16. Класифікацію та визнання витрат здійснювати згідно з П(С)БО 16 «Витрати». 17. До виробничої собівартості продукції включати: — прямі витрати; — виробничі накладні витрати. 18. Постійні виробничі накладні витрати розподіляти на одиницю продукції, виходячи з нормальної виробничої потуж- ності виробничого обладнання. 19. Витрати, що не пов’язані з операційною діяльністю і не включаються до собівартості реалізованої продукції, відносити до витрат звітного періоду. 20. Витрати, що пов’язані з операційною діяльністю і не включаються до собівартості реалізованої продукції, кваліфіку- вати згідно з П(С)БО 16 «Витрати». 21. Доходи і витрати включати до «Звіту про фінансові ре- зультати» і на підставі принципів нарахування та відповідності ві- дображати в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності в тих періодах, яких вони стосуються. 22. Затвердити систему оплати праці згідно з Колективним договором підприємства. 23. Оподаткування здійснювати згідно з чинним законо- давством України. 24. У разі прийняття нових законодавчих актів або внесен- ня змін (доповнень) у чинні П(С)БО вносити відповідні зміни (доповнення) до цього наказу. Відповідальність за внесення таких змін і доповнень пок- ласти на головного бухгалтера підприємства. Директор (підпис) // 1.9. Документообіг на підприємстві На підприємстві за час його діяльності створюється та обертається значна кількість документів. Бухгалтерський документ — документ, що містить відомості про господарську операцію і є юридичним свідченням її здійсненням. Для розв’язання завдань оптимізації бухгалтерського обліку з урахуванням технологічних особливостей під- приємства керівництво встановлює загальні правила до- кументообігу і затверджує його графік. Документообіг — рух бухгалтерських документів на підприємстві з моменту їх одержання (створення) до завершення обробки та передання в архів. Документообіг охоплює: — створення документів або одержання їх від інших підприємств, організацій;
110 Основи теорії бухгалтерського обліку — перевірку документів; — обробку документів; — передання документів в архів. Керівник підприємства зобов’язаний створити необ- хідні умови для правильного ведення бухгалтерського об- ліку, забезпечити виконання всіма підрозділами, служба- ми і працівниками правомірних вимог бухгалтерії з дот- римання порядку оформлення та подання до обліку доку- ментів. Бухгалтерські документи класифікують: 1) за призначенням; 2) за порядком складання; 3) за способом відображення операцій. За призначенням бухгалтерські документи поділяють на: — розпорядницькі — містять розпорядження про ви- конання будь-якої господарської операції. їхнє призна- чення — передання указів керівництва безпосередньо вико- навцям. Такими документами є: накази, розпорядження, записки про прийом або звільнення, про відпустку та ін; — виправдні — документи, які оформляють до вже здійснених операцій. їх складають у момент здійснення операції й вони є першим етапом їх обліку. До них від- носяться акти приймання, квитанції, відомості; — документи бухгалтерського оформлення — доку- менти, які розроблюються бухгалтерією для облікових записів, їх спрощення та скорочення: розподільчі та гру- пувальні відомості, розрахунки, бухгалтерські довідки; — комбіновані — документи, які поєднують накази кількох видів документів (розпорядницьких, виправдних і документів бухгалтерського оформлення). Наприклад, авансовий звіт, прибутковий касовий ордер, видатковий касовий ордер. За порядком складання бухгалтерські документи по- діляють на: — первинні; — зведені. Первинні документи — документи, в яких фіксують факт здійснення господарських операцій, вони є підста- вою для відображення цих операцій у бухгалтерському обліку. Ці документи мають бути складені в момент здійснення операції, а якщо це неможливо — одразу після її завершення. До них належать: накладні, кви- танції та ін. Зведені документи — документи, складені на підставі первинних документів з метою контролю та впо- рядкування обробки даних.
Документообіг на підприємстві 111 У них відображають операції, що оформлені відповід- ними первинними документами. До цих документів від- носять: відомості витрат на утримання та експлуатацію обладнання, авансовий звіт та ін. Первинні та зведені облікові документи складають на паперових або машинних носіях і вони мають містити та- кі реквізити: — назву документа; — дату й місце його складення; — найменування підприємства, від імені якого скла- дено документ; — зміст і обсяг господарської операції, одиницю ви- мірювання; — посади осіб, відповідальних за здійснення госпо- дарської операції та правильність її оформлення; — особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні гос- подарської операції. За способом відображення операцій документи поді- ляють на: — разові; — накопичувальні. Разові документи відображають одну чи декілька господарських операцій. Ці документи після їх складан- ня одразу передають у бухгалтерію, вони можуть вико- ристовуватися для бухгалтерських записів. Такими доку- ментами є платіжні доручення, касові ордери та ін. Накопичувальні документи використовують для оформлення однорідних операцій, що здійснюються на підприємстві у різний час. Мета їх складання — змен- шення виписування документів до операцій, що здійсню- ються на підприємстві багатократно протягом короткого періоду часу. До таких документів відносять табель облі- ку робочого часу, добовий забірний лист та ін. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку пер- винних документах, систематизується на рахунках бух- галтерського обліку в реєстрах синтетичного та аналітич- ного обліку методом подвійного запису. Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому й непомітному виправ- ленню записів у первинних документах і реєстрах бух- галтерського обліку та забезпечує їхнє зберігання протя- гом установлених строків. За умови складання і зберігання первинних докумен- тів та облікових реєстрів на машинних носіях інформації підприємство зобов’язане власним коштом виготовити ко-
112 Основи теорії бухгалтерського обліку пїї на паперових носіях на вимогу інших учасників госпо- дарських операцій, а також правоохоронних та інших ор- ганів у межах їхніх повноважень, передбачених законом. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і реєстрів бухгалтерського обліку та недосто- вірність даних несуть особи, які склали й підписали до- кумент. Склад документів визначений Положенням про доку- ментальне забезпечення записів у бухгалтерському облі- ку, затвердженим наказом Міністерства фінансів Украї- ни від 24. 11. 1995 р. № 88. Строки зберігання первинних документів, облікових реєстрів і бухгалтерської звітності встановлені наказом Головного архівного управління при Кабінеті Міністрів України від 20. 07. 1998 р. № 41 і наведені в табл. 1.40. Таблиця 1.40 Витяг із Переліку типових документів із зазначенням строків їхнього зберігання № статті Вид документа Строк зберігання документів Примітка 1 2 3 4 5 В установах, організаціях, на підприєм- ствах, документи яких надходять у держархіви В установах, організаціях, на підпри- ємствах, документи яких не над- ходять у держархіви 4.2. Бухгалтерський облік і звітність 308 Бухгалтерські звіти й баланси організацій та пояснювальні записки до них: * За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років а) зведені річні Постійно — б) річні Постійно 10 років в) квартальні 3 роки * 3 роки ** 309 Звіти про фінансування * За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років
Документообіг на підприємстві 113 Продовження таблиці 1.40 1 2 3 4 5 **** За відсутності річних і кварталь- них — 10 років а) зведені річні Постійно — б) річні Постійно 10 років в) квартальні 3 роки * 3 роки ** г) місячні 1 рік*** 1 рік **** 310 Передатні, розподільчі, ліквідаційні баланси і додатки, пояснювальні записки до них Постійно 10 років 311 Протоколи засідань комісій з розгляду та затвердження звітів і балансів: * За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років а) річні Постійно 10 років б) квартальні 3 роки* 3 роки** 312 Аналітичні таблиці з розробки та аналізу річних звітів і балансів Постійно 5 років 313 Листування з приводу затвердження та уточнення балансів і звітів 3 роки 3 роки 314 Листування з приводу строків подання бухгалтерської та фінансової звітності 1 рік 1 рік 315 Первинні документи і додатки до них, які фіксують факт виконання господарських операцій і є підставою для бухгалтерських записів (касові, банківські документи, повідомлення банків і перевідні вимоги, виписки банків, наряди на роботу, табелі, акти 3 роки* 3 роки** * За умови закінчення ревізій. У разі виникнен- ня проти- річ, супере- чок, слід- чих і судових справ — зберігають- ся до ухвалення остаточ- ного рішення
114 Основи теорії бухгалтерського обліку Продовження таблиці 1.40 1 2 3 4 5 про прийняття, здачу, списання майна і матеріалів, квитанції та накладні з обліку товарно- матеріальних цінностей, авансові звіти та ін.) 316 Особові рахунки: * Після закінчення виплати допомоги і пенсій; для разової до- помоги — 1 рік а) для робітників і службовців, студентів 75 років — «В» 75 років — «В» б) для тих, хто одержує пенсії та державні допомоги 5 років* 5 років* 317 Розрахункові (розрахунково- платіжні) відомості (в тому числі й на машинних носіях) 5 років* 5 років* * За відсутності особових рахунків — 75 років 318 Інвентарні картки й журнали обліку основних засобів 3 роки* 3 роки* * Після ліквідації основних засобів 319 Доручення на одержання грошових сум і товарно- матеріальних цінностей (у тому числі й анульовані) 3 роки 3 роки 320 Гарантійні листи 3 роки 3 роки 321 Облікові реєстри (Головна книга, журнали-ордери, розроблювальні таблиці та ін.) 3 роки* 3 роки* Див. примітку до ст. 315 322 Допоміжні й контрольні книги, журнали, картотеки, касові книги, оборотні відомості 3 роки* 1 рік* Див. примітку до ст. 315 323 Книги обліку депонованої зарплати, журнали реєстрації виконавчих листів 3 роки 3 роки
Документообіг на підприємстві 115 Продовження таблиці 1.40 1 2 3 4 5 324 Журнали, книги реєстрації рахунків, касових ордерів, доручень, платіжних доручень та ін. 3 роки 3 роки 325 Корінці, копії ордерів, рахунків, фактур, накладних, квитанцій, чекових книжок 3 роки* 3 роки* Див. примітку до ст. 315 326 Реєстри рахунків до оплати 3 роки* 3 роки* Див. примітку до ст. 315 327 Звіти, відомості про надходження, витрачання і залишки дорогоцінних металів, діамантів і виробів із них 3 роки 3 роки 328 Відомості (дані) про використання кредитів: а) річні 3 роки 3 роки б) квартальні 1 рік 1 рік 329 Відомості обліку фондів, лімітів заробітної плати і контролю за їх розподілом, за розрахунками з перевитрачання і заборгованості із заробітної плати, за відрахуваннями із заробітної плати, за коштами соціального страхування, за виплатою відпускних, вихідної допомоги та ін. 3 роки* 3 роки* 330 Документи інвентаризації (протоколи засідань інвентаризаційних комісій, інвентаризаційні описи, акти, звіряльні відомості) 3 роки* 3 роки* Див. примітку до ст. 315 331 Документи (копії звітів, виписки з протоколів, висновки) з виплати допомоги, пенсій, оплати листків Доки ие мине необхідність Доки не мине необхідність
116 Основи теорії бухгалтерського обліку Продовження таблиці 1.40 ї— 2 3 4 5 непрацездатності з Фонду соціального страхування 332 Виконавчі листи Доки не мине необхідність Доки не мине необхідність 333 Договори- зобов’язання за товари, одержувані в кредит, листування з приводу оформлення договорів- зобов’язань Доки не мине необхідність Доки не мине необхідність 334 Довідки, подані в бухгалтерію, на оплату навчальних відпусток, одержання податкових пільг та ін. Доки не мине необхідність Доки не мине необхідність 335 Документи (довідки, акти, зобов'язання, листування) з приводу дебіторської заборгованості, розтрат, нестач, розкрадання Доки не мине необхідність Доки не мине необхідність 336 Документи (протоколи, акти, звіти) щодо переоцінки основних фондів, нематеріальних активів, незавершеного будівництва Постійно До нової переоцінки 337 Акти, відомості переоцінки й визначення зносу основних засобів Постійно До нової переоцінки (індексації) 338 Паспорти будівель*, споруд*, устаткування 3 роки** 3 роки** * Паспорти будівель, споруд — пам’яток архітектур- ри, що перебува- ють під охорон- ною держа- ви, —
Документообіг на підприємстві 117 Продовження таблиці 1.40 1 2 3 4 5 постійно ** Після ліквідації основних засобів 339 Наглядові справи з нагляду за будівлями та спорудами, що перебувають під охороною держави Постійно 340 Листування з приводу будівель і споруд 3 роки 3 роки 341 Документи (плани, звіти, листування) щодо проведення документальних ревізій і контрольно- ревізійної роботи 3 роки 3 роки 342 Акти докумен- тальних ревізій фінансово-госпо- дарської діяльності організацій, документи (довідки, доповідні записки) до них 5 років 5 років * Див. примітку до ст. 315 343 Листування з приводу фінансово- господарської діяльності (з обліку фондів, накладання та стягнення штрафів, приймання, здачі, списання матеріальних цінностей та ін.) 3 роки 3 роки 344 Акти перевірок каси, правильності справляння податків та ін. 3 роки 3 роки 345 Договори, угоди (господарські, операційні, трудові та ін.) 3 роки * 3 роки * * По закінченні строку дії договорів, угод, за умови закінчен- ня ревізій 346 Реєстри договорів 3 роки 3 роки 347 Договори про матеріальну відповідальність 5 років * 5 років * *Після звільнен- ня мате- ріально відпові- дальної особи
118 Основи теорії бухгалтерського обліку Закінчення таблиці 1.40 1 2 3 4 5 348 Зразки підписів (матеріально відповідальних осіб) Доки не мине необхідність Доки не мине необхідність 349 Відомості про реєстрацію державних підприємств, установ, організацій, кооперативів, малих підприємств та ін. 5 років * 5 років * * Після ліквідації підприєм- ств, уста- нов, орга- нізацій 350 Розрахункові відомості сплати внесків до різних фондів 3 роки 3 роки Первинні документи та реєстри бухгалтерського облі- ку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішен- ням відповідних органів, прийнятим у межах їхніх пов- новажень, передбачених законодавством. Посадова особа підприємства має право в присутності представників ор- ганів, які здійснюють вилучення, зняти копії з докумен- тів, що вилучаються. Обов’язковим є складання реєстру документів, що вилучаються, в порядку, встановленому законодавством. Запитання. Завдання 1. З якою метою здійснюють господарський облік? Охарактери- зуйте його види. 2. Розкрийте суть, завдання та принципи бухгалтерського обліку. 3. Що таке господарські засоби підприємства та як їх класифікують? 4. Проаналізуйте джерела господарських засобів підприємства. 5. Дайте характеристику активного, пасивного та активно-пасив- ного рахунків. 6. Якою є структура балансу і як класифікують баланси? 7. Розкрийте типи балансових змін, проілюструйте їх прикладами. 8. З’ясуйте суть подвійного запису на рахунках і взаємозв’язок рахунків з балансом. 9. Як класифікують бухгалтерські рахунки за призначенням та бу- довою; за економічним змістом? 10. Проаналізуйте План рахунків бухгалтерського обліку. 11. Які форми бухгалтерського обліку є найпоширенішими? 12. Як забезпечуються організація та ведення бухгалтерського об- ліку на підприємстві?
Облік грошових коштів, розрахункових операцій, фінансових інвестицій 2.1. Грошові кошти та їхній облік Одним із найважливіших показників діяльності під- приємства в ринковій економіці, за яким оцінюється ста- більність його фінансового стану, є ліквідність — можли- вість перетворення активів підприємства на готівкові кошти. У затвердженому Міністерством фінансів Укра- їни П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів» дається наведене нижче визначення грошових коштів. Грошов/ кошти — готівка, кошти на рахунках у банках, депозити до запитання. Таким чином, грошові кошти включають кошти в ка- сі й на поточних та інших рахунках у банках, що можуть бути використані для поточних операцій. Кошти обліко- вують на рахунках класу 3: ЗО «Каса»; 31 «Рахунки в банках»; 33 «Інші кошти». Інформацію про наявність і рух коштів у касі підпри- ємства узагальнюють на синтетичному рахунку ЗО «Каса». Рахунок ЗО «Каса» має такі субрахунки: ЗОЇ «Каса в національній валюті»; 302 «Каса в іноземній валюті».
120 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Облік наявності та руху коштів, що знаходяться на рахунках у банку і можуть бути використані лише для поточних операцій, здійснюють на рахунку 31 «Рахунки в банках». Рахунок 31 «Рахунки в банках» має такі субрахунки: 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»; 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»; 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті». Узагальнення інформації про наявність та рух грошових документів (у національній та іноземній валюті), що знахо- дяться в касі підприємства (поштових марок, марок гербово- го збору, оплачених проїзних документів, оплачених путівок до санаторіїв, пансіонатів, будинків відпочинку тощо), та про кошти в дорозі, тобто грошові суми, які внесено до кас банків, ощадних кас або поштових відділень для наступного їх зарахування на поточний або інші рахунки підприємства, здійснюється на синтетичному рахунку 33 «Інші кошти». Рахунок 33 «Інші кошти» має такі субрахунки: 331 «Грошові документи в національній валюті»; 332 «Грошові документи в іноземній валюті»; 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті»; 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті». Еквівалентами коштів є короткострокові, високолік- відні інвестиції, які вільно конвертуються в певні суми коштів і для яких характерний ризик зміни вартості. Приклади грошових еквівалентів: — інвестиції, якщо термін їх погашення 3 місяці або менше від дати придбання; — інвестиції у привілейовані акції, що купуються за короткий строк до їх погашення. Облік еквівалентів коштів ведуть на рахунку 351 «Еквіваленти грошових коштів» за видами фінансових інвестицій. Кошти, які неможливо використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати складення ба- лансу, або протягом операційного циклу через обмежен- ня вилучають із складу оборотних активів і відобража- ють як необоротні активи. Для обліку таких коштів ви- користовують синтетичний рахунок 18 «Інші необоротні активи»; на дебеті цього рахунка відображають активи, використання яких, як очікується, буде неможливим протягом дванадцяти місяців від дати балансу. У разі банкрутства обслуговуючого банку або якщо керівництво підприємства вважає, що повернення коштів
Облік касових операцій і грошових документів 121 малоймовірне, кошти на рахунку в банку вилучаються зі складу активів і списують як збитки звітного періоду. Усі рахунки коштів — суто активні, й на них не мо- жуть утворюватися кредитові сальдо. 2.2. Облік касових операцій і грошових документів Підприємству у процесі його діяльності потрібна го- тівка для термінових розрахунків з клієнтами, для опла- ти витрат, виплати заробітної плати працівникам та ін. Готівка є абсолютно ліквідним активом і через це нерід- ко розкрадається. Тому необхідні постійний контроль за своєчасним і правильним оформленням касових докумен- тів та їх обробкою, регулярна інвентаризація каси. Організацію прийняття, видачі та зберігання готівки в касі, а також оформлення касових операцій регламентує «Положення про ведення касових операцій в національній валюті України», затверджене постановою Правління На- ціонального банку України від 19. 02. 2001 р. № 72. Касові операції оформляють прибутковими та видат- ковими касовими ордерами, типові форми і порядок за- повнення яких затверджено наказом Міністерства статис- тики України від 15. 02. 1996 р. № 51 «Про затверджен- ня типових форм первинного обліку касових операцій». Усі підприємства, незалежно від форм власності й ви- ду діяльності, повинні зберігати свої кошти в установах банків. У своїх касах вони можуть мати готівку в межах лімітів залишку готівки в касі, які встановлюються бан- ком щорічно протягом першого кварталу, а за необхіднос- ті переглядаються протягом року. Для встановлення лімі- тів залишків готівки в касі установи банків одержують заявку-розрахунок від торгових підприємств. У разі її не- подання банк установлює ліміт підприємству самостійно. Ліміт залишку готівки в касі не встановлюється для селянських (фермерських) господарств, що займаються виключно виробництвом, переробкою та реалізацією сільськогосподарської продукції, і для фізичних осіб — суб’єктів підприємницької діяльності. Порядок установлення лімітів залишку готівки в касі регулюється Інструкцією Національного банку України № 4 «Про організацію роботи з готівкового обігу устано- вами банків України», затвердженою постановою Прав-
122 Облік грошових коштів, розрахункових операцій ління Національного банку України від 19. 02. 2001 р. № 69, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 12. 03. 2001 р. № 216/5407. Усю готівку понад установлені ліміти підприємства повинні здавати у порядку і в строки, установлені бан- ком, для зарахування на їхні рахунки. Якщо ліміт за- лишків готівки в касі підприємства не встановлено, наяв- на готівка в касі на кінець дня має бути здана в банк (не- залежно від причин відсутності ліміту каси). Готівковий виторг від реалізації товарів (робіт, пос- луг), підприємства і фізичні особи — суб’єкти підприєм- ницької діяльності можуть використовувати в необхід- них розмірах для забезпечення своєї статутної та госпо- дарської діяльності (в тому числі й на оплату праці та виплату дивідендів чи доходу). З цією метою вони можуть використовувати і готівку з каси банку. При цьому підприємства і фізичні особи— суб’єкти підприємницької діяльності повинні забезпечу- вати систематичну й повну сплату податків і внесення обов’язкових платежів до державних цільових фондів у порядку і в строки, визначені чинним законодавством. Підприємства та фізичні особи — суб’єкти підприєм- ницької діяльності незалежно від наявності в них подат- кової заборгованості можуть здійснювати розрахунки з податків та обов’язкових платежів з бюджетами і дер- жавними цільовими фондами в готівковій формі. Підприємства незалежно від форм власності, в тому числі колективні сільськогосподарські підприємства і се- лянські (фермерські) господарства, а також фізичні осо- би — суб’єкти підприємницької діяльності, що мають по- даткову заборгованість, усі розрахунки з іншими підпри- ємствами та фізичними особами — суб’єктами підприєм- ництва повинні здійснювати лише в безготівковій формі. Встановлюючи ліміти залишку готівки в касі, беруть до уваги, що підприємства, виконавчі органи селищних, міських та районних у містах рад мають право зберігати в касах протягом трьох днів понад установлений ліміт го- тівку, отриману в банку для виплати заробітної плати, заохочень, грошових допомог усіх видів, компенсацій (далі — виплати, пов’язані з оплатою праці), пенсій, сти- пендій, відряджень, дивідендів (доходу); колективні сіль- ськогосподарські підприємства, підприємства залізнич- ного транспорту та морські порти для здійснення таких виплат працівникам віддалених підрозділів, виконавчі органи сільських рад — протягом п’яти робочих днів,
Облік касових операцій і грошових документів 123 включаючи день одержання готівки в банку. По закін- ченні цих строків суми готівки, не використані за при- значенням, повертають у банк не пізніше наступного ро- бочого дня, й вони надалі видаються підприємствам на їхню першу вимогу на ті самі цілі. Видача готівки під звіт із кас підприємств здійсню- ється за умови повного звіту конкретної підзвітної особи за раніше видані під звіт суми. Особи, що одержали готівку під звіт (у тому числі на відрядження), повинні подати бухгалтерії підприємства або централізованій бухгалтерії звіт про витрачені суми. Готівка, видана під звіт, але з певних причин не витраче- на (частково або повністю), має бути повернута в касу під- приємства одночасно з авансовим звітом не пізніше нас- тупного робочого дня після дня видачі її під звіт (на від- рядження — не пізніше трьох робочих днів після повер- нення з відрядження; на закупівлю сільськогосподарської продукції — не пізніше десяти робочих днів від дня її ви- дачі під звіт). Якщо з каси підприємства його співробіт- нику одночасно видано готівку на відрядження та кошти під звіт для вирішення в цьому відрядженні виробничих або господарських питань (у тому числі й для закупівлі сільськогосподарської продукції) і термін відрядження перевищує один робочий день від дня видачі коштів під звіт, підзвітна особа протягом трьох робочих днів після повернення з відрядження має подати бухгалтерії підпри- ємства одночасно звіт про суму, видану їй для вирішення виробничих питань або господарських потреб, і авансовий звіт про кошти, витрачені безпосередньо на відрядження. У разі витрачання підприємством, що має податкову заборгованість, готівки з виручки (касових надходжень), одержаної з кас банків (крім розрахунків за податками і обов’язковими платежами), ці кошти розрахунково вклю- чаються у фактичні залишки готівки в касі до того дня, коли було здійснено такі витрати, з наступним порівнян- ням одержаної суми із затвердженим лімітом каси. Підприємства щокварталу подають у банк касову за- явку встановленого зразка про суму надходжень і видачу готівки, а також календар виплати заробітної плати. Згідно з Указом Президента України від 12. 06. 1995 р. № 436 з урахуванням змін від 11. 05. 1999 р. № 491/99 у разі порушення юридичними особами всіх форм власності та фізичними особами — суб’єктами підприємницької ді- яльності норм регулювання обігу готівки, встановлених НБУ, застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу:
124 Облік грошових коштів, розрахункових операцій — за перевищення встановлених лімітів залишку го- тівки в касах; — за неоприбуткування (неповне оприбуткування) го- тівки в касах; — за невстановлення ліміту залишків у касі; — за перевищення встановлених термінів викорис- тання виданої під звіт готівки; — за здійснення готівкових розрахунків без оформ- лення відповідних платіжних документів; — за використання отриманої в установах банків го- тівки не за цільовим призначенням. Цим документом визначено і розміри штрафних санкцій. Штрафи застосовуються податковими інспекціями за матеріалами проведених ними перевірок і стягуються до Державного бюджету в беззаперечному порядку. Надходження коштів до каси оформляється прибут- ковими касовими ордерами, підписаними головним бух- галтером або уповноваженою ним особою. При прийманні грошей особі, що здає їх у касу підпри- ємства, видають квитанцію за підписом головного бухгал- тера (або уповноваженої ним особи) і касира, завірену пе- чаткою (штампом) касира або відбитком касового апарата. Перелік касових операцій, що оформляються прибут- ковим касовим ордером, наведено в табл. 2.1. Таблиця 2.1 Касові операції, що оформляються прибутковим касовим ордером № п/п Господарська операція Підстава Кредит рахунка 1 2 3 4 1. Готівкова виручка Довідка-заява про прийняття виручки 70 2. Одержання з банку до каси — на виплату зарплати — для видачі на господарські потреби — витрати на відрядження — позики працівникам Чек із чекової книжки 31
Облік касових операцій і грошових документів 125 Закінчення таблиці 2.1 1 2 3 4 3. Повернення невикористаних підзвітних сум Авансовий звіт 372 4. Внесення коштів на погашення нестачі за результатами інвентаризації Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії 375 5. Повернення позики, одержаної працівником для будівництва, придбання або упорядкування садової ділянки Договір із працівником про позику 377 6. Внесок готівкою на погашення заборгованості за товари, продані в кредит Кредитний договір з працівником 377 7. Внесок до статутного капіталу Виписка із статуту або витяг з протоколу зборів 46 8. Плата батьків за утримання дітей у дитячих установах Договір 3 працівником про утримання дітей у дитячих установах 377 9. Внесення надлишку грошей за результатами інвентаризації каси Акт результатів інвентаризації та витяг з протоколу зборів комісії 719 На підприємствах, що здійснюють розрахунки в без- готівковому порядку, гроші до каси надходять з поточно- го рахунка в банку через касира (або іншу уповноважену особу) за грошовими чеками. Чеки зброшуровані в чеко- ві книжки, які підприємства одержують у відділенні бан- ку за заявою і зберігають у касі разом із готівкою. Для одержання грошей у банку заповнені чеки підписуються керівником підприємства та головним бухгалтером і за- свідчуються печаткою. На корінці чека зазначається осо- ба, якій доручено одержання готівки. Жодні виправлен- ня в чеках не допускаються.
126 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Видача готівки з кас підприємств здійснюється за видатковими ордерами або за належним чином оформ- леними іншими документами (платіжні відомості, заяв- ки на видачу грошей, рахунки тощо) з проставленням на цих документах штампа з реквізитами видаткового касового ордера. Документи на видачу грошей мають бути підписані керівником і головним бухгалтером або уповноваженими ними особами. Перелік касових опера- цій, що оформляються видатковим касовим ордером, наведено в табл. 2.2. Таблиця 2.2 Касові операції, що оформляються видатковим касовим ордером № п/п Господарська операція Підстава Дебет рахунка 1 2 3 4 1. Готівкова виручка до банку — самостійно — через інкасацію Квитанція банку Супровідна відомість 311, 312 333, 334 2. Під звіт на господарські потреби і відрядження Заява з візою керівника або наказ 372 3. Виплата зарплати, грошових допомог із фонду оплати праці Розрахунково- платіжна або платіжна відомість 661 4. Виплата грошових допомог за рахунок відрахувань на державне соціальне страхування (допомога на похорон тощо) Розрахунково- платіжна або платіжна відомість 377 5. Видана працівникам позика Двосторонній договір 377 6. Внесення коштів на рахунки в банку для погашення нестач за результатами інвентаризації Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії 311, 312
Облік касових операцій і грошових документів 127 Закінчення таблиці 2.2 1 2 3 4 7. Внесення на рахунок в банку суми, що одержана працівником на будівництво, придбання чи благоустрій садової ділянки Договір з працівником про позику 311 8. Внесення на поточний рахунок внеску працівників на погашення заборгованості за товари, продані в кредит Кредитний договір з працівниками 311 9. Внесення на поточний рахунок внеску до статутного капіталу Виписка із статуту або витяг із протоколу зборів 311 10. Внесення на поточний рахунок плати батьків за утримання дітей у дитячих установах Договір з працівником про утримання дітей у дитячих установах 311 11. Внесення надлишку грошей за результатами інвентаризації каси на поточний рахунок Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії 311 Якщо на документах, що додаються до видаткових касових ордерів, є дозвільний підпис керівника підпри- ємства, підпис керівника на видаткових касових ордерах не є обов’язковим. Касир видає гроші лише особі, зазначеній у видатко- вому касовому ордері або в документі, що його заміняє. У разі видачі грошей за дорученням, оформленим у встанов- леному порядку, в тексті ордера після прізвища, імені та по батькові одержувача грошей бухгалтерія зазначає пріз- вище, ім’я та по батькові особи, якій довірено одержати гроші. Якщо гроші видаються за відомістю, перед розпи- сом про одержання грошей касир робить напис «За дору- ченням». Доручення залишається в касира і прикріплю- ється до видаткового касового ордера або відомості. У разі виплати грошей за платіжними відомостями на титульній сторінці відомості робиться дозвільний напис
128 Облік грошових коштів, розрахункових операцій про виплату грошей за підписом керівника і головного бухгалтера або уповноважених ними осіб із зазначенням термінів видачі грошей і суми прописом. Навпроти пріз- вищ осіб, яким не зроблено виплати за платіжною відо- містю, касир ставить штамп або робить позначку від ру- ки «Депоновано». В кінці відомості робиться запис про фактично виплачену суму і про суми, що підлягають де- понуванню; їхній загальний підсумок має відповідати підсумку за платіжною відомістю. На загальну суму ви- писується видатковий касовий ордер або ставиться у ві- домості штамп «Видатковий касовий ордер №_____». Прибутковий касовий ордер і квитанція до нього, а та- кож видатковий касовий ордер бухгалтер заповнює чітко, без виправлень, навіть тих, що застережені. В цих доку- ментах зазначається підстава для їх складення і наводить- ся перелік документів, що додаються. Видача прибутково- го та видаткового касових ордерів або документів, що їх заміняють, на руки особам, які вносять або одержують гроші, забороняється. Приймання та видача грошей здій- снюються лише у день складення касових ордерів. По закінченні операцій касир підписує прибуткові та видаткові касові ордери (одразу після їх одержання та видачі на їх підставі грошей), а документи, що додають- ся до них, погашає штампом або написом «Оплачено» із зазначенням дати (число, місяць, рік). Прибуткові та видаткові касові ордери або документи, що їх заміняють, до передачі в касу реєструються бухгал- терією в журналах реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів (табл. 2. 3). Видаткові касові ордери, що оформлені на платіжних відомостях, реєструються після видачі грошей. Таблиця 2.3 Журнал реєстрації касових ордерів Прибутковий документ Сума Примітка Видатковий документ Су- ма Примітка Дата Но- мер Дата Но- мер 12.01. 2002 1 2 000 Одержа- но на ви- плату зарплати 12.01. 2002 1 160 Іваненку Н.М. на відряджен- ня Усі надходження та видача готівки підприємства об- ліковуються в касовій книзі.
Облік касових операцій і грошових документів 129 Кожне підприємство, що має касу, веде тільки одну касову книгу, яка має бути пронумерована, прошита й опечатана сургучем або мастиковою печаткою. Кількість сторінок у касовій книзі засвідчується підписом керівни- ка і головного бухгалтера підприємства. Якщо на підприємстві в касі зберігаються кошти в іноземній валюті, у тому числі в карбованцях, їх облік ведеться в окремій книзі за видами валют. Записи в касовій книзі роблять у двох примірниках через копіювальний папір кульковою ручкою. Другі при- мірники сторінок (відривні) є звітом касира. Обидва при- мірники мають однакові номери. Підчистки та необумовлені виправлення в касовій книзі забороняються. Зроблені виправлення засвідчують- ся підписами касира і головного бухгалтера. Записи в касовій книзі касир робить одразу після от- римання чи видачі грошей за кожним ордером. Щоденно наприкінці робочого дня він підводить підсумки за день, виводить залишок грошей у касі на наступне число і пе- редає в бухгалтерію як звіт касира другий примірник з прибутковими та видатковими документами під розпис- ку в касовій книзі. Підприємства торгівлі та сфери обслуговування насе- лення при здійсненні касових операцій з готівкою мають забезпечити постійну наявність у своїх касах розмінної монети різних номіналів (не менше 5% від суми встанов- леного для підприємства ліміту залишку готівки в касі) для видачі громадянам. Видача розмінної монети оформ- ляється видатковим касовим ордером під звіт касиру- операціоністу. З метою запобігання перевищенню встановленого лі- міту коштів у касі фактичну наявність на кінець дня по- рівнюють з розміром ліміту, зменшеним на суму виданої розмінної монети. Повернення розмінної монети в касу підприємства здійснюють лише за зміни матеріально від- повідальної особи. Невидача (або несвоєчасна видача) громадянам здачі через відсутність або нестачу розмінної монети на цих підприємствах протягом робочого дня, а також її наяв- ність на підприємстві в розмірах, менших за встановле- ні, є порушенням касової дисципліни, і до винних мо- жуть бути застосовані штрафні санкції за порушення правил ведення касових операцій, що тягне за собою штраф від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів (НМД) громадян. 5 2'95
130 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Ті самі дії, вчинені особою, на яку протягом року вже накладалося подібне адміністративне стягнення, кара- ються штрафом від 10 до 20 НМД. Одержані касові звіти й документи обробляються. Кожний запис перевіряється по суті, звіряється з первин- ним документом, відтак у кожному документі та у звіті проставляється шифр синтетичного рахунка і субрахун- ків, що кореспондують з рахунком ЗО «Каса». Залишок грошей на початок дня за звітом касира бухгалтер звіряє із залишком грошей на кінець дня, виведеним у поперед- ньому звіті, й перевіряє правильність виведених оборотів і залишків. Контроль за правильним веденням касової книги по- кладається на головного бухгалтера підприємства. Видача грошей із каси, не засвідчена підписом одержу- вача у видатковому касовому ордері, на виправдання за- лишку готівки в касі не приймається. Ця сума вважаєть- ся недостачею і стягується з касира. Готівка, не підтвер- джена прибутковими касовими ордерами, вважається над- лишком каси і зараховується до прибутку підприємства. Бухгалтери та інші працівники, що мають право під- пису касових документів, не можуть виконувати обов’яз- ки касирів. Дані про касові операції за журнально-ордерної форми обліку систематизуються у двох багатографних реєстрах: в журналі-ордері № 1 по кредиту рахунка ЗО «Каса» і в дебетовій відомості № 1.1 по дебету рахунка ЗО «Каса». Підставою для складання журналу-ордера № 1 і відо- мості № 1.1 є звіт касира з доданими до нього докумен- тами. Записи у відповідних графах журналу-ордера і ві- домості робляться підсумком за день після перевірки об- ґрунтованості всіх даних, відображених у звіті касира, і зазначення шифрів кореспондуючих рахунків на кожно- му касовому документі. В облікових реєстрах за рахун- ком ЗО «Каса» не роблять бухгалтерських записів, що не відповідають фактично здійсненим касовим операціям (видачі грошових коштів за повернений товар). За необхідності на суми, відображені в журналі-орде- рі № 1 і у відомості № 1.1, складаються аркуші-розшиф- ровки, в яких відображається аналітичний облік за корес- пондуючими рахунками і дається розшифровка за субра- хунками. По закінченні місяця в облікових реєстрах за рахунком ЗО підводять підсумки в розрізі кореспондую- чих рахунків і звіряють з оборотами по цих рахунках, ві- дображеними в інших журналах-ордерах або відомостях у
Облік касових операцій і грошових документів 131 кореспонденції з рахунком ЗО «Каса». Обороти за місяць із журналу-ордера № 1 переносять у Головну книгу. Зали- шок грошових коштів в касі відображають у відомості № 1.1 лише на початок і кінець місяця. Залишок грошових коштів, відображений у відомості на кінець місяця, має відповідати залишку на кінець дня останнього касового звіту і залишку, відображеному в Головній книзі. На підприємствах, де працюють операційні каси (про- даж квитків, оплата послуг зв’язку, обмін валют), від- кривають субрахунки «Операційна каса в національній валюті» та «Операційна каса в іноземній валюті», що ви- користовуються для обліку операцій в обмінних пунктах. На підприємствах, які здійснюють грошові операції в іноземній валюті, її облік і відображення в реєстрах бух- галтерського обліку здійснюється в такому самому по- рядку, як і облік національної валюти. Грошові операції за кожним видом валют відображають в окремій касовій книзі. У бухгалтерському обліку касові операції в інозем- ній валюті відображають в окремому для кожного виду валют журналі-ордері № 1 по кредиту субрахунка 302 «Каса в іноземній валюті» в кореспонденції з дебетом ра- хунків і у відомості № 1.1 по дебету субрахунка 302 з розподілом сум по кредиту кореспондуючих рахунків. Дані зі звіту касира вносять у бухгалтерські реєстри в грошовій одиниці України з одночасним відображен- ням тих самих операцій у валюті, в якій вони здійснюва- лися. Ці показники вносять в облікові реєстри у вигляді дробу, в чисельнику якого зазначають суму в іноземній валюті, а в знаменнику — її еквівалент у грошовій оди- ниці України. Для визначення еквівалента використову- ється офіційний курс гривні до іноземної валюти, вста- новлений НБУ на дату здійснення операції. На дебеті рахунка ЗО відображають надходження гро- шей у касу, на кредиті — їх видачу (табл. 2.4). Таблиця 2.4 Основні бухгалтерські проводки за рахунком ЗО «Каса» № п/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1 2 3 4 1. Готівка в національній валюті, що надійшла в касу за реалізовану продукцію і матеріальні цінності ЗОЇ 701,702, 703
132 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Продовження таблиці 2.4 1 2 3 4 2. Кошти, одержані за чеком з банку на різні цілі в національній валюті ЗОЇ 311 3. Кошти, що надійшли як часткова оплата путівки, придбаної підприємством за національну валюту ЗОЇ 377 4. Суми, що надійшли від покупців за придбання абонементів на харчування (на підприємствах громадського харчування) ЗОЇ 361 5. Повернення підзвітними особами невикористаних сум у національній валюті ЗОЇ 372 6. Суми, що надійшли на погашення заподіяних матеріальних збитків ЗОЇ 375 7. Суми, що надійшли на погашення дебіторської заборгованості персоналу за отриманими раніше позиками ЗОЇ 377 8. Суми, що надійшли на оплату акцій, реалізованих за готівку, як внесок засновників до статутного капіталу ЗОЇ 46 9. Надлишки в касі грошей у національній валюті, виявлені під час інвентаризації ЗОЇ 719 10. Суми, що надійшли від продажу облігацій ЗОЇ 521 11. Кошти в іноземній валюті, одержані для закордонних відряджень 302 312 12. Додатна курсова різниця 302 714 13. Повернення сум працівникам на погашення переплат і виданих авансів у рахунок зарплати зо 66 14. Внесення готівки в банк для зарахування на поточний рахунок підприємства (виручка, депонована зарплата, невикористані кошти на відрядження і господарські потреби) в національній валюті 311 ЗОЇ 15. Внесення валютних коштів для зарахування на поточний рахунок в іноземній валюті (невикористані кошти на закордонні відрядження) 312 302 16. Суми, здані для зарахування на поточний рахунок, у національній валюті через інкасатора 333 ЗОЇ
Облік касових операцій і грошових документів 133 Закінчення таблиці 2.4 1 2 3 4 17. Виплата заробітної плати, в тому числі депонованої 66 ЗОЇ 18. Суми, видані під звіт на господарські потреби, на відрядження, а також на відшкодування перевитрат за затвердженими авансовими рахунками в національній валюті 372 ЗОЇ 19. Видача персоналу позик на індивідуальне житлове будівництво та на інші потреби за рахунок коштів, одержаних від банків 377 ЗОЇ 20. Суми виявлених при інвентаризації нестач готівки в касі 947 ЗОЇ 21. Від’ємна курсова різниця за перерахунком іноземної валюти в касі за зниження курсу НБУ 945 302 Віднесення сум з касових операцій до валових дохо- дів або валових витрат залежить від правил ведення по- даткового обліку. Згідно зі ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», затвердженого Постановою Верховної Ради України від 22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР: — датою збільшення валового доходу вважається да- та, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що відбулася раніше: або зарахування коштів від покупця (замовника) на банків- ський рахунок платника податку для оплати товарів (ро- біт, послуг), які підлягають продажу; або в разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку — їх оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої — інкаса- ція готівки в банківській установі, яка обслуговує плат- ника податку; або відвантаження товарів, а для робіт (послуг) — фактичне надання результатів робіт (послуг) платником податку; — датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, що припадає на податковий пе- ріод, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що відбулася раніше: або списання коштів з банківських ра- хунків платника податку для оплати товарів (робіт, пос- луг), а в разі їх придбання за готівку — день їх видачі з каси платника податку; або оприбуткування платником
134 Облік грошових коштів, розрахункових операцій податку товарів, а для робіт (послуг) — фактичне одер- жання платником податку результатів робіт (послуг). Наприкінці місяця в журналі-ордері Ке 1 і відомості №1.1 підсумовують надходження і витрати готівки, в то- му числі за кореспондуючими рахунками, і обліковують залишок грошей у касі на перше число наступного міся- ця, який має бути тотожним такому ж показникові в ка- совій книзі. Підсумкові дані записують у Головну книгу. Грошову виручку підприємства здають в установлено- му банком порядку: — у денні та вечірні каси установ банку; — інкасаторам для наступної здачі в установи банків; — в об’єднані каси при підприємствах для наступної здачі у відповідні установи банків; — підприємствам зв’язку для переказу на рахунки в установах банків. Терміни і порядок здачі виручки встановлюються ус- тановами банків кожному підприємству за погодженням із його керівником з огляду на необхідність прискорення обігу грошей і своєчасне надходження їх до кас банків: — для організацій, що розташовані в місцевості, де є установи банків, підприємства зв’язку,— щоденно в день надходження грошей в їхні каси; — у місцевості, де немає установ банків або підпри- ємств зв’язку,— не рідше одного разу за три дні; — для підприємств і організацій, що мають невеликі суми виручки і значно віддалені від установ банків або підприємств зв’язку,— не рідше одного разу за десять днів за умови, що загальна сума прибутку за десять днів не перевищує 10 НМД. Здача готівки в каси установ банків оформляється ви- писуванням об’яви, що складається з трьох частин: влас- не об’яви — документа, який є підставою для зарахуван- ня готівки на рахунок підприємства; квитанції — доку- мента з відміткою каси установи банку, який видається особі, що вносила гроші, і є підтвердженням для списан- ня відповідних сум по касі; ордера — додається до випис- ки банку як підстава правомірності зарахування коштів на поточний рахунок підприємства. Здача виручки інкасатору оформляється супровідною відомістю в трьох примірниках: перший примірник (суп- ровідну відомість) вкладають до інкасаторської сумки, другий (накладну) — вручають інкасатору при одержан- ні ним сумки, третій (копію супровідної відомості) — за- лишають у касі підприємства (інкасатор розписується на цьому примірнику і ставить штамп), вона є підставою для
Облік касових операцій і грошових документів 135 видачі коштів із каси та підтвердженням здачі грошей на поточний рахунок у банку. На зворотному боці першого і другого примірників матеріально відповідальні особи за- повнюють опис по купюрах грошей, що здаються. Гроші, здані в банк, але не зараховані на поточний ра- хунок (до 12 години наступного дня), мають назву «кош- ти в дорозі». Вони обліковуються на активних субрахун- ках 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті», 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті». На де- беті рахунка відображають суми, здані в банк, на креди- ті — зараховані на поточний рахунок. Здача виручки в національній валюті в банк відображається проводкою: Дт 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті»; Кт ЗОЇ «Каса в національній валюті». При зарахуванні грошей на поточний рахунок (згідно з випискою банку) бухгалтер має зробити запис: Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; Кт 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті». На кожне перше число місяця сальдо за цим рахун- ком має відповідати розміру виручки, зданої в останній день місяця. У касі підприємства можуть зберігатися не лише готівка, а й грошові документи (путівки до будинків відпо- чинку та санаторіїв, поштові марки тощо). Ці кошти обліко- вують на субрахунках 331 «Грошові документи в національ- ній валюті» і 332 «Грошові документи в іноземній валюті». Надходження і видача грошових документів оформля- ються прибутковими та видатковими касовими ордерами або накладними, що замінюють їх. Касир складає звіт про рух грошових документів. Надходження грошових доку- ментів відображають на дебеті субрахунків 331, 332, а спи- сання — на кредиті. Наприклад, одержання путівок та їх оприбуткування на підприємстві відображають записом: Дт 331 «Грошові документи в національній валюті»; Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Оплату вартості придбаних путівок: Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»; Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті». При одержанні пільгових путівок від органів соціаль- ного страхування вартість цих путівок в обліку відобра- жають проводкою: Дт 331 «Грошові документи в національній валюті»; Кт 652 «Розрахунки за соціальним страхуванням». Як правило, при видачі путівки працівник сплачує в касу певну частину її вартості, що в обліку відображають проводкою:
136 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Дт 377 ] надано путівку працівникові; Кт 331 ) Дт ЗОЇ 1 внесено працівником Кт 377 ] частину вартості путівки; Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Решту вартості путівки списують за рахунок коштів соціального страхування або за рахунок забезпечення витрат і платежів. У обліку це відображають записами: Дт 651 «Розрахунки з соціального страхування»; Кт 331 «Грошові документи в національній валюті». Або: Дт 474 «Забезпечення інших витрат і платежів»; Кт 331 «Грошові документи в національній валюті». У визначені керівником підприємства строки, але не рід- ше одного разу на квартал, на кожному підприємстві прово- дять раптову ревізію каси з перерахунком купюр усіх гро- шей і перевіркою інших цінностей, що знаходяться в касі. Залишок готівки в касі звіряють з даними обліку за касовою книгою. Для проведення ревізії каси наказом керівника під- приємства призначається комісія, яка складає акт. При виявленні в касі нестачі або надлишку цінностей в акті зазначають їхню суму та обставини виникнення. Встановлені надлишки коштів у касі оприбутковують і відображають у складі інших доходів підприємства від операційної діяльності: Дт ЗО «Каса»; Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Виявлені нестачі коштів в касі підприємства відно- сять на матеріально відповідальних осіб: 1. Відображення факту нестачі коштів і грошових до- кументів в касі підприємства: Дт 947 «Нестачі і втрати 1 на суму нестачі від псування цінностей» ] в касі підприємства; Кт ЗО «Каса». Дт 947 «Нестачі і втрати 1 на нестачу від псування цінностей» / грошових документів; Кт 33 «Інші кошти». 2. Сума нестачі, що підлягає відшкодуванню матері- ально відповідальною особою: Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків»; Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Суми погашеної нестачі в момент її списання з мате- ріально відповідальної особи відображають у складі до- ходів підприємства від операційної діяльності.
Облік касових операцій і грошових документів 137 Приклад За наведеними у таблиці 2.5 господарськими операці- ями слід заповнити такі документи: 1. Звіт касира за 4 листопада 200Х р. (табл. 2.5). 2. Журнал-ордер № 1 за листопад (табл. 2.6). 3. Відомість № 1.1 за листопад (табл. 2.7). 4. Головну книгу за рахунком ЗО «Каса» (табл. 2.8). Таблиця 2.5 Звіт касира за 4 листопада 200Х р. и/іі Дата Документ Зміст господарської операції Дебет Кредит Сума, грн. 1. 04.11 Чек 123123, ПКО 18 Одержано з п/р в касу для виплати заробітної плати за жовтень 200Х р. ЗОЇ 311 1 250 2. 04.11 ВКО 27, ПВ 11 Виплачено заробітну плату за жовтень 200Х р. 661 ЗОЇ 1 250 3. 04.11 ПКО 19, довідка- заява Надійшла виручка від реалізації (через реалізатора Шевченка А. П.) ЗОЇ 701 1 000 4. 04.11 ВКО 28, квитанція банку Внесено виручку до поточного рахунка 311 301 1 000 5. 18.11 Чек 123124, ПКО 20 Одержано з банку за чеком на господарські потреби (60 грн.) і на відрядження (140 грн.) ЗОЇ 311 200 6. 18.11 ВКО 29, заява з візою керівника Видано на господарські потреби Петрову А. А. 372 ЗОЇ 60 7. 18.11 ВКО зо, наказ керівника Видано на відрядження Вєтровій Р. М. 372 ЗОЇ 140 8. 30.11 ПКО 21, авансовий звіт Повернення невикористаних підзвітних сум Вєтровою Р. М. ЗОЇ 372 8 9. 30.11 ВКО 31, квитанція банку Внесено на поточний рахунок з каси 311 301 8
138 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Таблиця 2.6 Журнал-ордер № 1 за листопад 200Х р. по кредиту рахунка ЗО «Каса» на дебет рахунків .№ рядка Дата або за які числа | № документа 1 . 311 Поточний рахунок 65 Розрахунки з органами страхування 661 Розрахунки за заробітною платою 372 Розрахунки з підзвіт - ними особами 377 Розрахунки з робітниками та службов - цями за іншими операціями Інші рахунки Разом 1. 2. 3. 04—17 18—29 ЗО 2,4 6,7 9 1 000 8 — 1 250 200 — 2 250 200 8 Разом: 1 008 — 1 250 200 — 2 458 Таблиця 2. 7 Відомість № 1.1 за листопад 200Х р. по дебету рахунка ЗО «Каса» на кредит рахунків № рядка Дата або за які числа № документа 70 Доходи від реалізації 1 311 Поточний рахунок 372 Розрахунки з підзвітними особами 377 Розрахунки з робітниками та службовцями за іншими операціями 46 Неоплачений капітал Інші рахунки Разом 1. 04—17 1,3 1 000 1 250 — — — 2 250 2. 18—29 5 — 200 — — — 200 3. зо 8 — — 8 — — 8 Разом: 1 000 1 450 8 — — 2 458 Сальдо на початок місяця за Головною книгою — 20 грн. Сальдо на кінець місяця — 20 грн. Відомості аркушів-роз- чіифровок і сальдо звірено в Головній книзі. Журнал-ордер і відомість закінчені ЗО листопада 200Х р. Виконавець (підпис)
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 139 Суму оборотів відображено ЗО листопада 200Х р. Головний бухгалтер (підпис) Сальдо на кінець місяця обчислюють за формулою: С, “ Сн + Од - Ок (у наведеному прикладі Ся = 20 + 2458 - 2 458). Таблиця 2.8 Заповнення Головної книги за рахунком ЗО «Каса» за листопад 200Х р. Рахунок ЗО «Каса» Місяць Обороти по дебету на кредит рахунків Всьо- го по дебету Всього ПО КрЄ‘ диту Саль- до Рахунок 701 Рахунок 311 Рахунок 372 Інші Дебет Кредит Жовтень 20 Листопад 1 000 1 450 8 — 2 458 2 458 20 Грудень 2.3. Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті Порядок відкриття поточних рахунків у банку Будь-яка форма підприємницької діяльності передба- чає активний обмін коштами. Посередниками в цих роз- рахунках є спеціальні державні та комерційні господар- ські одиниці — банки. У процесі господарської діяльності постійно здійсню- ються допоміжні грошові розрахунки між підприємства- ми, між підприємством і бюджетом, органами страхуван- ня, громадськими організаціями, фізичними особами, завдяки чому завершується перетворення грошової фор- ми виділених коштів на виробничі запаси, одержання грошової виручки та чистого прибутку, що міститься в ній. Отже, грошові розрахунки — найважливіший фак-
140 Облік грошових коштів, розрахункових операцій тор обороту коштів, а їхнє своєчасне завершення — необ- хідна умова безперервного процесу виробництва. Усі юридичні особи, незалежно від форм власності, а також фізичні особи — громадяни України, іноземні гро- мадяни, особи без громадянства, що є суб’єктами підпри- ємницької діяльності, — здійснюють між собою розра- хунки за товари, роботи, послуги та цінні папери. Для зберігання коштів і здійснення всіх видів розра- хункових, кредитних і касових операцій юридичним осо- бам — суб’єктам підприємницької діяльності, незалежно від форм власності, а також фізичним особам банки від- кривають рахунки. Правовідносини, що виникають у клієнтів банків під час відкриття поточних, депозитних, кредитних рахунків у національній та іноземній валюті, регулює Інструкція «Про відкриття банками рахунків в національній і іно- земній валюті», затверджена постановою Правління НБУ від 18. 12. 1998 р. № 527. Підприємства, їхні відокремлені підрозділи, фізичні особи (в тому числі фізичні особи — суб’єкти підприєм- ницької діяльності) можуть відкривати поточні та інші рахунки в будь-яких банках України та інших держав за власним вибором і за згодою цих банків. Власник рахун- ка протягом трьох робочих днів від дня відкриття або закриття рахунка повідомляє номер цього рахунка по- датковому органу за місцем своєї реєстрації і банкам, у яких уже мав відкриті рахунки в національній чи іно- земній валюті. Поточні рахунки в національній валюті відкривають для підприємств, що здійснюють науково- дослідницьку, виробничу та іншу комерційну діяльність з метою одержання прибутку, мають основні та оборотні засоби і самостійний баланс. З поточного рахунка здій- снюють операції, що забезпечують комерційну та іншу діяльність підприємства (розрахунки за товарно-мате- ріальні цінності з постачальниками і покупцями продук- ції; надання та одержання послуг; одержання заробітної плати й сплата обов’язкових платежів до бюджету і дер- жавних фондів; операції, пов’язані з забезпеченням влас- них матеріально-побутових потреб, та інші згідно із ста- тутною діяльністю підприємства). Підприємствам, що мають філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, які знаходяться на окремому балансі та є самостійними платниками податку, а також структурним підрозділам, які відокремлюються в проце-
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 141 сі приватизації, за клопотанням власника основного ра- хунка і за згодою установи банку, в якому відкривається поточний рахунок, можуть бути відкриті поточні рахун- ки для здійснення розрахунків за місцезнаходженням цих підрозділів. При відкритті всіх видів рахунків банк повинен у триденний строк повідомити про це податкову інспекцію за місцем реєстрації власника рахунка. Для відкриття поточного рахунка в банк подають та- кі документи: 1. Заяву про відкриття рахунка. 2. Копію свідоцтва про державну реєстрацію підпри- ємства у виконавчих органах влади. 3. Копію рішення про створення, реорганізацію під- приємства, засвідчену нотаріально або органом, що прий- няв таке рішення. 4. Копію належним чином зареєстрованого статуту (положення), засвідчену нотаріально. Установа банку, в якому відкриваються рахунки (субрахунки), робить від- мітку про відкриття такого рахунка на примірнику ста- туту (положення), на якому зроблено відмітку податкової інспекції про реєстрацію підприємства в податкових ор- ганах, відтак цей примірник повертають власнику рахун- ка. 5. Копію документа, який підтверджує, що підпри- ємство взято на облік у податкових органах. 6. Картку зі зразками підписів директора та його зас- тупника, головного бухгалтера та його заступника і від- битком печатки. 7. Копію документа про реєстрацію в органах Пенсій- ного фонду України, засвідчену нотаріально або органом, який здійснює реєстрацію. 8. Копію документа про реєстрацію в органах Фонду соціального страхування України, засвідчену нотаріаль- но або органом, який здійснює реєстрацію. Орендні підприємства додатково подають нотаріально засвідчену копію договору про оренду. Суб’єкти підпри- ємницької діяльності (повні командитні товариства, фер- мерські господарства, підприємці без створення юридич- ної особи тощо), наявність статуту для яких не передба- чено законом, статут для відкриття рахунка не подають. Картку зі зразками підписів та відбитком печатки по- дають усі юридичні особи та інші суб’єкти підприємниць- кої діяльності (незалежно від форм власності), яким від- кривають рахунки в установах банків.
142 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Право першого підпису належить керівнику підпри- ємства, якому відкривають рахунок, а також іншим по- садовим особам, уповноваженим керівником. Право дру- гого підпису належить головному бухгалтеру та уповно- важеним ним особам. Якщо посада головного бухгалтера не передбачена або в разі, коли ця посада тимчасово не заміщена тощо, власник рахунка робить про це відмітку в картці зі зразками підписів і відбитком печатки. По ра- хунках юридичних осіб, в штаті яких відсутні особи, що мають право другого підпису, а також підприємців (без утворення юридичної особи) в установи банків подається нотаріально засвідчена картка зі зразком підпису тільки власника рахунка. У картці зі зразками підписів і відбитком печатки зазначають номер рахунка та ідентифікаційний код (но- мер) власника рахунка, підтверджений відповідними до- відками статистичних або податкових органів. Виписки банку, їх перевірка та обробка При відкритті поточного рахунка в банку відкрива- ють особовий рахунок підприємства з присвоєнням номе- ра. Особові рахунки банк веде в двох примірниках: пер- ший — для банку, другий видається підприємству як ви- писка з рахунка. Виписку банку з поточного рахунка (ко- пія записів на цьому рахунку) з доданням відповідних первинних документів (об’ява на внесок готівки, чек, платіжне доручення, розрахунковий чек тощо) щоденно або в інші узгоджені з підприємством строки (залежно від частоти операцій по розрахунковому рахунку), пере- дають уповноваженому представникові підприємства або особам, які мають право підпису грошових документів. Виправлення у виписці банку підтверджуються підписом головного бухгалтера установи банку та відбитком круг- лої печатки. Виправлення в первинних грошових доку- ментах не допускаються. Якщо у виписці знайдено суми, зараховані на поточний рахунок помилково, або в ній не відображено сум здійснених операцій, власник рахунка має негайно повідомити про це банк, який в наступних виписках робить виправлення через зарахування (спи- сання) відповідних претензійних сум. Періодично і на 1 січня письмово підтверджується залишок коштів на ра- хунку згідно з даними банку.
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 143 Виписка банку є реєстром аналітичного обліку і під- ставою для бухгалтерських записів. Одержану з банку виписку в бухгалтерії перевіряють і обробляють: додають первинні документи, вказують коди рахунків, що корес- пондують з синтетичним рахунком первинного порядку 31 «Рахунки в банках» (субрахунки 311, 314). На дебеті рахунка 31 «Рахунки в банках» відображають надход- ження коштів, на кредиті — їх використання. Форми банківських виписок можуть бути різними, але з обов’язковим зазначенням: вхідного залишку кош- тів на поточному рахунку на початок дня, надходжень і перерахувань коштів протягом дня окремо за кожним фактом платежу, вихідного залишку на поточному ра- хунку на кінець дня. По кожному факту платежу вказу- ють, на підставі якого номера документа його було зроб- лено, реквізити банку і номер рахунка власника. Під час обробки банківських виписок слід брати до уваги, що з точки зору банку всі кошти підприємств (внески) є бор- говими зобов’язаннями банку, тому залишки коштів та їх надходження на поточний рахунок підприємства ві- дображають на кредиті, а видачу або перерахування кош- тів — на дебеті рахунка. Бухгалтер записує ці операції на рахунка 31 «Рахунки в банках» у зворотному поряд- ку: надходження — на дебеті, а видачу або перерахуван- ня коштів — на кредиті. На дебеті виписки банк відображає погашення своєї заборгованості перед власником рахунка, а в журналі-ор- дері № 1 за рахунком 31 «Рахунки в банках» бухгалтер проводить ці операції на кредиті рахунка 31 як списан- ня коштів з поточного рахунка. У виписці з кредиту банк відображає збільшення за- боргованості перед своїм клієнтом, а у відомості № 1.2 за рахунком 31 «Рахунки в банках» бухгалтер проводить ці операції на дебеті рахунка 31 як надходження коштів на поточний рахунок. Таким чином, виписка — основний документ, згідно з яким бухгалтер складає кореспонденцію рахунків про рух коштів; вона є реєстром аналітичного обліку та під- ставою для бухгалтерських записів. Подання до банку первинних документів і прийняття їх банком не є підста- вою для обліку операцій доти, поки вони не будуть відоб- ражені у виписці. У виписці банку обов’язково зазначають такі реквізити: 1. Номер поточного рахунка підприємства. 2. Дату попередньої виписки і дату руху коштів.
144 Облік грошових коштів, розрахункових операцій 3. Залишок коштів до руху коштів. 4. Суми операцій. 5. Номери документів. 6. Розрахункові рахунки-кореспонденти (на які або з яких почався рух після виконаних протягом дня розра- хунків). Нижче наведено зразок виписки банку. Філіал ЗАТ КБ «Приватбанк» у м. Харкові Виписка за період з 12. 03. 2002 по 12. 03. 2002 11. 03. 2002 Особовий українські гривні рахунок № 36006199459981 Дата Код МФО Кореспондуючий рахунок Номер документа Код оп. Оборо- ти Залиш- ки Дебет Кредит 12.03.02 Вхідний залишок 432.07 12.03.02 350589 2604581 117 575.00 12.03.02 331605 29026100030916 137 63.00 12.03.02 313731 26005020036980 54 33.00 Обороти 675 96.00 Вихідний залишок 3.07 Бухгалтер у день одержання виписки здійснює операції, які позначають бухгалтерським терміном «контування» — перевірка й обробка виписки. Цей процес передбачає: 1. Нумерування виписки. 2. Добір документів, які підтверджують факт здій- снення господарської операції, і перевірка наявності вип- равдних документів від інших підприємств, що є підста- вою для зарахування або списання коштів. 3. Звірку достовірності записів у виписці банку і до- даних до неї документах, а також відповідності суми у виписці сумам виправдних документів на перерахування або зарахування коштів. 4. Перевірку правильності визначення залишку гро- шей на поточному рахунку після здійснених операцій. 5. Зазначення кореспондуючого рахунка у виписці проти кожної суми згідно з наведеними операціями. Ті самі рахунки зазначають у документах, доданих до ви- писки. 6. За необхідності — зазначення кодів аналітичних статей обліку. Помилки у виписці з вини банку відображають у ко- респонденції з синтетичним рахунком 37 «Розрахунки з
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 145 різними дебіторами» (субрахунок 374 «Розрахунки за претензіями» в частині розрахунків за «Операціями, що помилково проведені на поточних рахунках»). Помилко- во списану з поточного рахунка суму відображають та- ким записом: Дт 374 «Розрахунки за претензіями»; Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті». Помилково зараховану суму: Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; Кт 374 «Розрахунки за претензіями». У наступних розрахунках банк вносить виправлення, а в бухгалтерському обліку підприємства цю заборгова- ність списують. Для правильного ведення обліку розрахункових опе- рацій їх слід чітко формулювати у первинних докумен- тах і докладно розписувати суми платежу, зокрема коли платіж складається з кількох сум. Так, якщо сума в пла- тіжному документі складається з платежу за строком і пені за прострочення платежу, то в документі необхідно розшифрувати, з яких статей складається сума платежу. Всі розшифровки показують у графі «Призначення пла- тежу». Суму, що списана (зарахована) банком, відобра- жають відповідно не на двох, а по змозі на більшій кіль- кості рахунків. Своєчасна підготовка документів і здійснення розра- хунків дасть змогу уникнути грошових штрафів і сплати пені. З цією метою необхідно вивчати інструкції про по- рядок внесення платежів (податків) до бюджету, інших фондів, а також угоди підприємства зі своїми партнера- ми, консультуватися з працівниками банків, юристами, аудиторами, досвідченими бухгалтерами. Розрахункова і платіжна дисципліна є одним із най- важливіших елементів роботи бухгалтера. Кореспонденція рахунків за поточним рахунком Синтетичний облік операцій за поточним рахунком здійснюють на грошовому рахунку 31 «Рахунки в бан- ках». На дебеті рахунка відображають надходження (збільшення) грошей, на кредиті — їх списання. Сальдо рахунка може бути тільки дебетовим і показує залишок грошей на певну дату. Оборот по дебету цього рахунка показує надходження готівки з каси, одержання коштів від реалізації, повер- нення банківських кредитів, надходження заборгованос- тей від покупців і замовників та ін.
146 Облік грошових коштів, розрахункових операцій На кредиті рахунка 31 відображають зменшення коштів у зв’язку з видачею готівки в касу, погашенням заборгованостей постачальникам, підрядникам, до бюд- жету, в банк за одержані кредити, тобто списання кош- тів. Основні бухгалтерські проводки за рахунком 31 «Ра- хунки в банках» (субрахунок 311 «Поточні рахунки в на- ціональній валюті») наведено в табл. 2.9. Таблиця 2.9 Основні бухгалтерські проводки за рахунком 31 «Рахунки в банках» (субрахунок 311 «Поточні рахунки в національній валюті») № п/п Зміст операцій Кореспондуючі рахунки Дебет Кредит 1 2 3 4 1. Зарахування сум, що надійшли від покупців або замовників в оплату рахунків-фактур за відвантажені товари, продукцію, послуги в національній валюті 311 361 2. Надходження сум готівкою 311 301 3. Зарахування готівки, зданої в банк через інкасатора 311 333 4. Зарахування залишку сум за невикористаними чековими книжками 311 313 5. Повернення невикористаної суми акредитива 311 313 6. Суми, що надійшли за погашені ощадні сертифікати 311 331 7. Кошти, що надійшли за погашені облігації 311 352 8. Зарахування сум за одержаними векселями 311 341 9. Зарахування сум, повернених фінансовими органами 311 641 10. Зарахування сум, що надійшли за претензіями 311 374 11. Зарахування сум, що надійшли від інших дебіторів 311 377 12. Помилково зарахована банком сума 311 374 13. Кошти, що надійшли від засновників підприємства як внески до статутного капіталу 311 46 14. Суми, що надійшли від перепродажу викуплених власних акцій 311 451 15. Суми, що надійшли від продажу акцій власної емісії: — за номінальною вартістю 311 46 — на суму емісійного прибутку 311 46
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 147 Продовження таблиці 2.9 1 2 3 4 16. Зарахування одержаних штрафів, пені, неустойки 311 715 17. Зарахування дивідендів від фінансових вкладів за участі в різних товариствах 311 731 18. Надходження сум на погашення дебіторської заборгованості, що списана в минулі роки до збитку 311 716 19. Зарахування сум одержаного короткострокового кредиту 311 601 20. Зарахування сум одержаного довгострокового кредиту 311 501 21. Зарахування сум, що надійшли від продажу облігацій 311 521 22. Зарахування на поточний рахунок одержаного кредиту для працівників підприємства 311 501 23. Одержання грошей в касу за чеком ЗОЇ 311 24. Сплата заборгованості постачальникам 631 311 25. Перерахування платежів до бюджету 641 311 26. Сплата штрафів, пені, неустойки 948 311 27. Стягнення банком відсотків за кредит: — за поточним і пролонгованим без змін умов кредиту 951 311 — за простроченим кредитом 951 311 28. Погашення короткострокової позики банку 601 311 29. Перерахування на погашення заборгованості: — органам соціального страхування — Пенсійному фонду — за індивідуальним страхуванням — за перерахуванням прибуткового податку з громадян та інших видів податків до бюджету — до Державного фонду соціального страхування на випадок безробіття — інші обов’язкові збори 652 651 654 641 653 642 311 311 311 311 311 311 ЗО. Сплата векселів 621 311 31. Списання банком сум: — за виставлення акредитивів 313 311 — за видачу чекових книжок 313 311 32. Перерахування організаціям і особам різної кредиторської заборгованості 685 311 33. Придбання ощадних сертифікатів банку 331 311 34. Викуп акціонерним товариством власних акцій у акціонерів 451 311 35. Фінансові внески в акції, облігації, різні вклади 141, 142, 143 311
148 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Закінчення таблиці 2.9 1 2 3 4 36. Перерахування сум за претензіями 374 311 37. Внески коштів підприємств на депозитні рахунки в банках 313 311 38. Аванси, що переказані під звіт працівникам підприємства, які перебувають у відрядженні в інших містах 372 311 39. Оплата витрат, пов’язаних із заходами запобігання або ліквідації наслідків стихійного лиха 991 992 311 40. Суми, перераховані на утримання вищих організацій 949 311 41. Суми, списані на погашення заборгованості: — за короткостроковими позиками 601 311 — за довгостроковими позиками 501 311 42. Перерахування банку суми, що одержана від працівників підприємства для погашення позики на індивідуальне житлове будівництво та на інші цілі 501 311 43. Перерахування авансів постачальникам і підрядникам за замовленнями з тривалим строком виконання 371 311 44. Погашення заборгованості за облігаціями 521 311 45. Придбання бланків векселів 92 311 46. Суми, що списані банком за касове обслуговування 92 311 47. Попередня оплата за товарно-матеріальні цінності (ТМЦ): — в частині вартості ТМЦ без ПДВ 631 311 — на суму ПДВ 631 311 Віднесення цих сум до валових доходів або валових витрат залежить від правил ведення податкового обліку згідно зі ст. 11 Закону України «Про оподаткування при- бутків підприємств», затвердженого Постановою Верхов- ної Ради України від 22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР. Заповнення облікових реєстрів за рахунком 31 «Рахунки в банках» Дані про операції за рахунками в банку за журналь- но-ордерної форми обліку систематизуються у двох бага- тографних реєстрах: у журналі-ордері №1 на кредиті ра-
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті 149 хунка 31 «Рахунки в банках» і у відомості № 1.2 — на дебеті рахунка. Підставою для складання цих реєстрів є виписки банку і додані до них розрахункові документи, що підтверджують зарахування грошових коштів на ра- хунок або їх списання. Записи в журналі-ордері та у ві- домості роблять після обробки банківських виписок, яка полягає у: — перевірці відповідності записів у доданих до випи- сок розрахункових документах. При одержанні готівки з каси банку до виписки додається квитанція прибуткового касового ордера, яку оформляють під час оприбуткування готівки в касу підприємства. Якщо у виписці банку вияв- лено операції з помилкового зарахування грошових кош- тів (які не належать цьому підприємству), вживають за- ходів з повернення їх платникові; — зазначенні в доданих розрахункових документах і банківській виписці шифрів кореспондуючих рахунків за кожною операцією; — групуванні окремо по дебету і окремо по кредиту сум через підрахунок за однорідними операціями по од- нойменних кореспондуючих рахунках, шифри яких проставлено у виписці; — підрахунку сум, занесених у відповідні до корес- пондуючих рахунків графи в журналі-ордері № 1 і відо- мості № 1.2, і запису результатів підрахунку. Аналітичний облік за рахунком 31 у розрізі кореспон- дуючих рахунків відображають у листках-розшифровках на основі доданих до виписки банку розрахункових доку- ментів, у яких зазначено номер документа, дату, корот- ке найменування та суму операції. По закінченні місяця в журналі-ордері № 1 і відомос- ті № 1.2 підводять підсумки за кореспондуючими рахун- ками і звіряють з оборотами за цими рахунками, що ві- дображені в інших облікових реєстрах у кореспонденції з рахунком 31. Обороти за місяць із журналу-ордера № 1 переносять у Головну книгу. Залишок грошових коштів на рахунках в банку ві- дображають у відомості № 1.2 тільки на початок і кінець місяця. Залишок грошових коштів, указаний на кінець місяця у відомості № 1.2, має відповідати залишку гро- шових коштів на поточному рахунку, який (залишок) ві- дображено в останній у цьому місяці виписці банку, і да- ним Головної книги.
150 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Для оперативних цілей протягом місяця використо- вують дані про залишки грошових коштів на поточному рахунку підприємства в банку, відображені у виписках банку. По закінченні місяця бухгалтер збирає всі виписки з підколотими до них додатками первинних документів за датами у хронологічному порядку і зшиває в окрему папку. Порядок складання всіх бухгалтерських реєстрів і первинних документів до них законодавством поки що не регламентовано. На практиці бухгалтери зшивають їх різними способами, найпоширеніші з них такі: 1) зшивають первинні документи, що відносяться до певного рахунка, зверху — журнал-ордер і відомість, а також (за необхідності) відомості аналітичного обліку, листки-розшифровки та ін. Відтак усі журнали-ордери і відомості до них з первинними документами складають за рахунками в порядку збільшення, і формується книга за місяць; 2) зшивають первинні документи, що стосуються пев- ного рахунка, зверху — журнал-ордер і відомість, а також (за необхідності) відомості аналітичного обліку, листки-розшифровки та ін. Усі документи за певним ра- хунком складають у папку і наприкінці року зшивають у наростаючому порядку за місяцями. 2.4. Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті Для розрахунків за операціями в безготівковій і готівковій іноземній валюті, згідно із законодавством України, підприємства, організації, установи, фізичні особи відкривають поточні банківські рахунки в інозем- ній валюті. Порядок відкриття рахунків у іноземній валюті регу- лює Інструкція «Про відкриття банками рахунків у на- ціональній та іноземній валюті», затверджена постано- вою Правління НБУ від 18. 12. 1998 р. № 527. Для відкриття рахунків у іноземній валюті юридичні особи-резиденти і фізичні особи подають уповноваженому банку ті самі документи, що й для відкриття поточних
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 151 рахунків у національній валюті. Якщо поточний рахунок в іноземній валюті відкривають у тому самому банку, де відкрито поточний рахунок в національній валюті, по- дання пакета документів не є обов’язковим. Формування інформації про операції в іноземній ва- люті в бухгалтерському обліку здійснюють згідно з вимо- гами П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів». Операція в іноземній валюті — господарська операція, вартість якої визначено в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті. Облік операцій в іноземній валюті здійснюють згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкці- єю з його застосування, затвердженими наказом Мініс- терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291. Для обліку операцій за рахунками в іноземній валю- ті підприємства використовують субрахунки активного рахунка 31 «Рахунки в банках»: 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»; 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті». Рахунки в іноземній валюті в Україні та за кордоном за субрахунками не розмежовані, але підприємства мають право вести облік операцій за цими рахунками окремо. Субрахунки 312 «Поточні рахунки в іноземній валю- ті» і 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті» призначені для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів у іноземній валюті. Згідно з постановою Правління НБУ від 04. 09. 1998 р. № 349 «Про запровадження обов’язкового продажу над- ходжень в іноземній валюті на користь резидентів — юри- дичних осіб» запроваджено обов’язковий продаж експор- тних валютних надходжень. Постановою НБУ від 14. 09. 1998 р. № 365 «Про внесення змін у постанову Правління НБУ від 04. 09. 1998 р. № 349» ставку обов’язкового продажу експортних надходжень було виз- начено в розмірі 50%. Обов’язковому продажу, згідно з цією постановою, не підлягають кошти, які: — надходять у вигляді кредитів, позик, фінансової допомоги від уповноважених банків і кредитно-фінансо- вих установ; — перераховуються на територію України з метою здійснення інвестицій;
152 Облік грошових коштів, розрахункових операцій — придбані на Міжбанківській валютній біржі (МВБ) України для розрахунків з нерезидентами; — надійшли на користь резидентів-посередників за договорами комісії, доручення і підлягають перерахуван- ню резидентам та нерезидентам; — належать уповноваженим банкам і уповноваженим кредитно-фінансовим установам; — розміщені резидентами як депозити в уповноваже- них банках; — надходять транспортним організаціям від експор- ту власних послуг і спрямовуються на експлуатаційні витрати. Кошти в іноземній валюті, що підлягають обов’язково- му продажу, зараховують в повному обсязі на розподіль- чий рахунок. Перерозподіл здійснюють таким чином: — 50% для обов’язкового продажу; — 50% на поточний рахунок власника. Ці кошти підлягають 100% продажу в таких випадках: — якщо валюта, придбана для виконання зобов’язань перед нерезидентами, протягом п’яти банківських днів не перерахована за призначенням; — якщо кошти в іноземній валюті, придбані на МВБ України і перераховані на користь нерезидента, поверну- лися через невиконання зобов’язань. Господарські операції за валютними рахунками пря- мо чи опосередковано пов’язані з зовнішньоекономічною діяльністю (ЗЕД), експортом або імпортом товарів (робіт, послуг). Розрахунки між підприємствами на внутрішньо- му ринку допускаються лише в національній валюті (гривнях). Усі операції за поточним рахунком в іноземній валю- ті реєструються на підставі банківських виписок і дода- них до них підтверджувальних документів. У банків- ській виписці обов’язково вказуються валютні суми (вхідне сальдо на початок дня, суми за операціями, ви- хідне сальдо на кінець дня). Згідно з П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» операції в іноземній валюті відображають в національній валюті України під час їх первісного визнання перера- хуванням суми в іноземній валюті за курсом НБУ на да- ту здійснення операції. Суми авансів (попередньої оплати), видані іншим осо- бам в рахунок платежів для придбання немонетарних ак- тивів (запасів, основних засобів) і одержання робіт, пос- луг, включають до вартості цих активів (робіт, послуг)
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 153 перерахуванням у національну валюту за курсом НБУ на дату виплати авансу. Суми авансів (попередньої оплати), одержані від ін- ших осіб в рахунок платежів для поставки готової продук- ції, інших активів, виконання робіт (послуг), включають до доходу звітного періоду перерахуванням в національну валюту за курсом НБУ на дату одержання авансу. Під час складання звітності, тобто на кожну дату балансу: — монетарні статті (статті грошових коштів) відобра- жають за курсом НБУ на дату балансу; — немонетарні статті, що відображені за історичною собівартістю і зарахування яких на баланс пов’язане з операцією в іноземній валюті, відображають за валютним курсом на дату здійснення операції; — немонетарні статті, що відображені за справедли- вою вартістю в іноземній валюті, відображаються за ва- лютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості. Курсові різниці за монетарними статтями визначають на дату здійснення розрахунків і на дату балансу. Згідно з П(С)БО 21 курсові різниці, що виникають від перера- хунку активів і зобов’язань, відображають у доходах або витратах за видами діяльності. Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей з операцій- ної діяльності відображають в інших операційних дохо- дах або витратах. Курсові різниці від перерахунку монетарних статей інвестиційної та фінансової діяльності відображають в ін- ших витратах або доходах. Операції в іноземній валюті обліковують на таких субрахунках: 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» — відоб- ражають доходи від реалізації іноземної валюти. 714 «Дохід від операційної курсової різниці» — відоб- ражають доходи від курсових різниць за активами і зо- бов’язаннями підприємства, пов’язані з операційною ді- яльністю. 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» — ві- дображають додатні курсові різниці (доходи) за активами і зобов’язаннями в іноземній валюті, пов’язані з фінансо- вою та інвестиційною діяльністю підприємства. 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» — відображають собівартість іноземної валюти на дату її реалізації.
154 Облік грошових коштів, розрахункових операцій 945 «Втрати від операційної курсової різниці» — ві- дображають втрати з активів і зобов’язань операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні щодо іно- земної валюти. 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» — відображають втрати з активів і зобов’язань неоперацій- ної діяльності підприємства від зміни курсу гривні щодо іноземної валюти. При перерахунку грошових коштів за поточним ра- хунком в іноземній валюті додатну операційну курсову різницю відображають в обліку записом: Дт 312 Кт 714, а від’ємну операційну курсову різницю — записом: Дт 945 Кт 312. Приклад На поточному рахунку в іноземній валюті — 3 500 дол. США за курсом НБУ 1 дол. США = 5,45 грн. На кінець кварталу курс становив 1 дол. США = 5,55 грн. У грив- нях залишок на кінець кварталу — 19 425 грн. (5,55 х х 3 500) проти 19 075 грн. (5,45 х 3 500) на початок квар- талу. Курсова різниця (додатна) дорівнює 350 грн. (19 425 - 19 075), або (5,55 - 5,45) х 3 500. В обліку це відображено записом: Дт 312 1 350, суму включають до складу Кт 714 ) валового доходу підприємства. Згідно із Законом України від 23. 09. 1994 р. № 185 «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валю- ті» резиденти, що купили іноземну валюту через уповно- важені банки для виконання зобов’язань перед нерези- дентами, повинні здійснити перерахунок таких сум про- тягом п’яти робочих днів з моменту зарахування сум на валютні рахунки резидентів. У разі порушення резиден- тами цих строків придбана валюта продається уповнова- женими банками протягом п’яти робочих днів на Між- банківській валютній біржі України. При цьому додатна курсова різниця, що виникла за такою операцією, що- кварталу спрямовується до Державного бюджету і в облі- ку відображається записом: Дт 312 Кт 641, а від’ємну курсову різницю відносять на результати господарської діяльності резидента, тобто на дебет субрахунка 945 (на фінансові результати від іншої звичайної діяльності). У процесі господарської діяльності підприємства мо- жуть здійснювати операції, пов’язані з продажем і купів- лею безготівкової іноземної валюти.
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 155 Валютні кошти, перераховані до уповноваженого бан- ку для продажу в сумі, обчисленій за курсом НБУ на да- ту здійснення операції, відображають записами: Дт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті»; Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті». Суму української валюти, одержаної від продажу без- готівкової іноземної валюти, в обліку відображають запи- сами: Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; Кт 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти». Одночасно складають проводку на списання проданої валюти: Дт 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»; Кт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті». Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» собівартість реалізова- ної іноземної валюти визначають перерахунком в націо- нальну валюту України за курсом НБУ на дату продажу. Послуги уповноваженого банку з виконання доручен- ня підприємства на продаж іноземної валюти відобража- ють на дебеті субрахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності». Фінансовий результат від продажу іноземної валюти в обліку відображають записами: Дт 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти»; Кт 791 «Фінансові результати основної діяльності»; Дт 791 «Фінансові результати основної діяльності»; Кт 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»; Дт 791 «Фінансові результати основної діяльності»; Кт 949 «Інші витрати операційної діяльності». Приклад Підприємство прийняло рішення про продаж валюти в сумі 5 000 дол. США. Курс НБУ на дату продажу — 5,45 грн. за 1 дол., ринковий курс — 5,50 грн. за 1 дол., оплата послуг банку — 300 грн. Бухгалтерські проводки з продажу безготівкової іно- земної валюти є такими (табл. 2.10): Таблиця 2.10 № п/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Сума, грн. Дебет Кредит 1 • 2 3 4 5 Перерахунок іноземної валюти для її продажу ($5 000 х 5,45 = 27 250) 334 312 27 250
156 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Закінчення таблиці 2.10 1 2 3 4 5 2.“ Зарахування суми національної валюти, одержаної від продажу іноземної валюти 311 711 27 500 3. Списання проданої іноземної валюти 942 334 27 250 4.* Нарахування комісійної винагороди банку 949 685 300 5. Оплата послуг банку 685 311 300 6. Списано на фінансовий результат прибуток від продажу іноземної валюти 711 791 27 500 7. Списано собівартість проданої валюти 791 942 27 250 8. Відображення у фінансових результатах послуги банку з продажу валюти 791 949 300 9. Визначено фінансовий результат (Дт 442, Кт 791 — збиток) (Дт 791, Кт 441 — прибуток) 442 791 50 Суми від цих операцій включають до: *валових витрат під- приємства; **валових доходів підприємства. Вартість придбаної іноземної валюти, обчисленої в українській валюті за курсом НБУ на дату зарахування іноземної валюти на рахунок підприємства в уповноваже- ному банку, відображають проводками: Дт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»; Кт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті». Інформація про додатну курсову різницю обліковуєть- ся на кредиті субрахунка 714 «Дохід від операційної кур- сової різниці», а інформація про від’ємну курсову різни- цю (збитки) — в активах на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці». Приклад 1. Підприємство купило іноземну валюту в сумі 2 000 дол. США для здійснення розрахунків з нерезиден- том. Курс НБУ на дату купівлі становив: 1 дол. США = 5,45 грн., ринковий курс — 1 дол. СІЛА = 5,50 грн. Бухгалтерські проводки з цієї операції наведено в таблиці 2.11 (графа 5). 2. Підприємство купило іноземну валюту — 2 000 дол. США. Курс НБУ на дату здійснення операції становив: 1 дол.
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті 157 США = 5,60 грн., ринковий курс — 1 дол. США = 5,50 грн. Бухгалтерські проводки з купівлі безготівкової іно- земної валюти наведено в табл. 2.11. Таблиця 2. 11 № п/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Сума, грн. Дебет Кредит 1. Перерахунок суми національної валюти для купівлі іноземної валюти ($2 000 х 5,50 = = 11 000) 334 311 11 000 11 000 2. Зарахування придбаної іноземної валюти за курсом НБУ ($2 000 х 5,45= = 10 900) ($2 000 х х 5,60 = 11 200) 312 334 10 900 11 200 3. Списано різницю між вартістю придбаної іноземної валюти, обчисленої за курсом НБУ та ринковим курсом (11 000 - 10 900 = = 100)(11 200 - - 11 000 = 200) 945 334 334 714 100 200 4.‘ Нараховано комісійну винагороду банку за організацію купівлі валюти 949 685 110 110 5. Оплата послуг банку 685 311 110 110 6. Відображено фінансовий результат 791 714 791 442 791 945 791 949 791 441 100 110 210 200 110 90 *Суму від цієї операції включають до валових витрат. Операції, пов’язані з купівлею-продажем іноземної валюти, мають такі особливості щодо формування об’єк- та оподаткування: — операції з придбання іноземної валюти за гривні не впливають на зміну валових доходів і витрат. Водночас
158 Облік грошових коштів, розрахункових операцій суми комісійної винагороди, сплачені банку або біржі за здійснення операцій з купівлі валюти, обліковують у ва- лових витратах, але вони не впливають на розмір вартос- ті придбаної валюти (пп. 7.3.4. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»); — суми, одержані від продажу іноземної валюти, збільшують валові доходи підприємства, а балансова вар- тість такої іноземної валюти збільшує валові витрати (пп. 7.3.5 цього Закону). Балансову вартість придбаної іноземної валюти в податковому обліку визначають, ви- ходячи з суми гривень, перерахованої для її купівлі (без урахування комісійних або вартості інших послуг з кон- вертації). У бухгалтерському обліку балансова вартість придба- ної валюти відповідає сумі, вказаній у виписці банку при її зарахуванні на поточний рахунок в іноземній валюті. Записи операцій в реєстрі бухгалтерського обліку за субрахунками 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» і 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті», а також на інших рахунках обліку активів і пасивів, вартість яких визначена в іноземній валюті, робить підприємство, що здійснює господарську діяльність в Україні та за її ме- жами, в грошовій одиниці України. Водночас зазначені записи операцій з активами і пасивами, що підлягають перерахунку в зв’язку зі змінами курсу НБУ, роблять у тій іноземній валюті, в якій здійснюють платежі. Дані про валютні операції на рахунках в банках сис- тематизуються в журналі-ордері № 1 з кредиту і відомос- ті № 1.2 з дебету відповідного рахунка. Облік іноземної валюти в бухгалтерських реєстрах є аналогічним обліку грошових коштів в національній валюті з тією лише різ- ницею, що записи в них роблять одночасно у двох валю- тах — іноземній та національній. 2.5. Облік розрахунків із підзвітними особами За неможливості оплатити витрати через банк або ка- су здійснюють видачу підзвітних сум. Готівку видають працівникам підприємства на господарські потреби й витрати у відрядженні. Підзвітні суми видають на пев- ний строк і з певною метою.
Облік розрахунків із підзвітними особами 159 Службове відрядження — поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства на певний строк до іншої місцевості для ви- конання службового доручення не за місцем основної роботи. Порядок і умови відрядження працівників визнача- ються Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Міністерс- тва фінансів України від 13. 03. 1998 р. № 59, однак її положення дійсні в частині, що не суперечить пп. 5.4.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підпри- ємств» від 22. 05. 1997 р. Витрати на відрядження фізичних осіб, що перебува- ють у трудових відносинах з платником податку або є членами керівних органів платника податку, можуть бу- ти включені до валових витрат платника податку тільки за наявності документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), рахунків готелів (моте- лів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщен- ня й проживання фізичної особи, страхові поліси тощо. Не включають до складу витрат платника податку готів- ку, витрачену на цілі, визначені пп. 5.3.1 і 5.4.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також на цілі, що не пов’язані з поверненням особистих витрат фізичної особи, яка перебуває у відрядженні. Не дозволяється відносити до витрат на харчування вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, суми чайових (за винятком випадків, коли суми таких чайо- вих включаються в рахунок згідно із законом країни пе- ребування), а також плату за видовищні заходи. Додатково до витрат включають видатки на харчуван- ня й фінансування інших особистих потреб фізичної осо- би, що не підтверджені документально (добові витрати), понесені в зв’язку з її відрядженням, у межах граничних норм, визначених Кабінетом Міністрів України за кожну добу відрядження, включаючи день від’їзду та приїзду. Такі граничні норми встановлюються в гривнях: — в єдиній сумі для відряджень за кордон незалежно від країни відрядження і статусу населених пунктів; — в єдиній сумі для відряджень у межах України не- залежно від статусу населених пунктів. Суму добових визначають: — у разі відрядження в межах України і країн, з якими не встановлено або спрощено прикордонний кон- троль, — згідно з відмітками сторони, що відряджає, і сторони, яка приймає, на посвідченні про відрядження,
160 Облік грошових коштів, розрахункових операцій форму якого затверджено центральним податковим органом; — у разі відрядження в країни, з якими встановлено повний прикордонний контроль, — згідно з відмітками органів прикордонного контролю в паспорті або докумен- ті, що його заміняє. За відсутності таких відміток сума добових не вклю- чається до валових витрат платника податку. Будь-які витрати на відрядження можуть бути включе- ні до валових витрат платника податку за наявності доку- ментів, що підтверджують зв’язок відрядження з основною діяльністю такого платника податку: запрошень сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю плат- ника податку; підписаної угоди (контракту); інших доку- ментів, які встановлюють або засвідчують бажання встано- вити цивільно-правові відносини; документів, що засвідчу- ють участь відрядженої особи в переговорах, конференціях або симпозіумах, які проводяться за тематикою, що збіга- ється з основною діяльністю платника податку. За запитом представника податкового органу платник податку має забезпечити власним коштом переклад звіт- них і підтверджувальних документів, виданих іноземною мовою. Суму і склад витрат на відрядження державних служ- бовців, а також інших осіб, які направляються у відряд- ження підприємствами, установами та організаціями, що повністю або частково утримуються (фінансуються) за ра- хунок бюджетних коштів, визначає Кабінет Міністрів України. Сума добових для таких категорій фізичних осіб не може перевищувати суму, встановлену Кабінетом Міністрів України. Власник або уповноважена ним особа може визначати обмеження щодо сум і цілей використан- ня коштів, наданих на відрядження. Направлення працівників у відрядження здійснюєть- ся керівниками цих підприємств і оформляється наказом (розпорядженням) із зазначенням пункту призначення, найменування підприємства, установи, місця відряджен- ня працівника, терміну й мети відрядження. Працівнику видається посвідчення про відрядження. Термін відрядження визначається керівником підпри- ємства, але не може перевищувати: — в межах України — ЗО календарних днів; — за кордон — 60 календарних днів. Термін відрядження працівників, що направляються для виконання монтажних, налагоджувальних, ре-
Облік розрахунків із підзвітними особами 161 монтних і будівельних робіт, не повинен перевищувати періоду будівництва об’єктів. Фактичний час перебування в місцях відрядження визначається за відмітками в посвідченні про відряджен- ня про день прибуття на місце відрядження і день вибут- тя з місця відрядження. Реєстрація осіб, що виїздять у відрядження і прибу- вають у місце відрядження, на підприємствах здійсню- ється у спеціальних журналах (табл. 2.12 і 2.13). Таблиця 2.12 Журнал реєстрації посвідчень про відрядження № п/п - ’и Ф о й -в к о .2 кс а# Місце роботи і посада Місце відряд- ження Дата і номер наказу (розпо- рядження) Дата і номер посвідчення про відрядження Дата виїзду у відрядження Дата прибуття 3 відрядження 1 2 3 4 5 6 7 8 Таблиця 2.13 Журнал обліку працівників, що прибули у відрядження в___________________________________________________ (назва установи, організації, підприємства, об’єднання) № п/п Прізвище, ім’я, по батькові відря- дженого Посада, яку обіймає Назва підприємства, установи, що видала посвідчення про відрядження Дата прибуття Дата вибуття 1 2 3 4 5 6 Днем вибуття у відрядження вважається день від- правки поїзда, літака, автобуса або іншого транспортно- го засобу від місця постійної роботи відрядженого праців- ника, а днем прибуття — день прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівни- ка. При відправці транспортного засобу до 24 години включно днем вибуття у відрядження вважається поточ- на доба, а з 0 годин і пізніше — наступна доба. Аналогіч- но визначається день прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи.
162 Облік грошових коштів, розрахункових операцій За відрядженим працівником зберігається місце робо- ти (посада) і середній заробіток або посадовий оклад з урахуванням доплат і надбавок (у випадках, передбаче- них чинним законодавством) за час відрядження, в тому числі й за час перебування в дорозі. Середній заробіток або посадовий оклад з урахуван- ням доплат і надбавок за час перебування працівника у відрядженні зберігається на всі робочі дні тижня за гра- фіком, установленим за місцем постійної роботи. Норми відшкодування витрат на службове відряджен- ня встановлено Постановою Кабінету Міністрів України «Про норми відшкодування витрат на відрядження в ме- жах України та за кордон» від 23. 04. 1999 р. № 663. За час перебування у відрядженні відшкодовуються витрати за найм житлового приміщення за наявності під- тверджувальних документів у розмірі фактичних витрат з урахуванням додаткових послуг, що надаються в готелях. Для працівників підприємств, установ і організацій усіх форм власності (крім державних службовців, а та- кож осіб, що направляються у відрядження підприємс- твами, установами і організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюдже- тів) установлено такі граничні норми добових витрат: а) коли до рахунків на оплату вартості проживання в готелях не включають витрати на харчування, для від- ряджень в межах України — 18 грн., для відряджень за кордон — 231 грн.; б) коли до рахунків вартості проживання в готелях включають витрати на: — одноразове харчування, для відряджень в межах України — 14 грн. 40 коп., для відряджень за кордон — 185 грн.; — дворазове харчування, для відряджень в межах України — 10 грн. 80 коп., для відряджень за кордон — 128 грн.; — триразове харчування, для відряджень в межах України — 7 грн. 80 коп., для відряджень за кордон — 81 грн. Норми відшкодування витрат на відрядження в межах України і за кордон для державних службовців і праців- ників підприємств і організацій, що повністю або частко- во утримуються (фінансуються) за рахунок коштів бюдже- ту, встановлено спеціальним додатком до Постанови Кабі- нету Міністрів України «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон».
Облік розрахунків із підзвітними особами 163 Підприємства, установи та організації, що направля- ють працівників у відрядження за кордон, забезпечують їх коштами в національній валюті країни, в яку відряд- жається працівник, або у вільно конвертованій валюті у вигляді авансу на поточні витрати згідно з нормами у розмірах, що обумовлені їх реальними потребами в краї- ні перебування. Перерахунок в іноземну валюту здійсню- ється за прогнозним офіційним обмінним курсом націо- нальної валюти до долара США на поточний рік. Залишок коштів понад суму, використану згідно з авансовим звітом, працівнику належить повернути в касу підприємства, установи чи організації в грошових одини- цях, в яких було видано аванс, але не пізніше 10 (а з доз- волу керівника через важливі причини — 20) робочих днів після повернення з відрядження. В разі неповернення пра- цівником залишку коштів відповідна сума стягується бух- галтерією у встановленому законодавством порядку. Державним службовцям, а також особам, які направ- ляються у відрядження в межах України і за кордон під- приємствами, установами і організаціями, що повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок коштів бюджетів, за наявності підтверджувальних доку- ментів відшкодовують витрати: — на проїзд (включаючи перевіз багажу) до місця від- рядження і назад, а також до місця проживання; — на побутові послуги, що надаються в готелях (прання, чистка, лагодження і прасування одягу, взуття або білизни), але не більш як 10% норм добових витрат для країни відрядження, які визначено у додатку до ді- ючої Постанови, за всі дні проживання; — на бронювання місць у готелях у розмірі не більш як 50% вартості місця за добу; — на користування постільною білизною в поїздах; — на комісійні у разі обміну валюти. Витрати на службові телефонні переговори відшкодо- вуються в розмірах, узгоджених із керівником. Авансові звіти складаються також за підзвітні суми, використані для оплати господарських послуг, купівлю товарно-матеріальних цінностей. До цих звітів додають відповідні підтверджувальні документи (чеки, квитанції, акти). Звіти затверджує керівник підприємства. В аван- совому звіті проставляють кореспондуючі рахунки за призначенням витрат. Синтетичний облік розрахунків з підзвітними особа- ми здійснюють на рахунку 37, субрахунок 372 «Розра- хунки з підзвітними особами» (табл. 2.14).
164 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Сальдо субрахунка може бути як дебетовим, так і кре- дитовим. Такі показники відображають у балансі підпри- ємства розгорнуто: дебетове сальдо — у складі оборотних активів, кредитове сальдо — в складі зобов’язань. Таблиця 2.14 Основні бухгалтерські проводки за субрахунком 372 «Розрахунки з підзвітними особами» № п/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1. Видача сум під звіт 372 301 2. Придбання підзвітними особами товарно-матеріальних цінностей і оплата витрат на їхню доставку — вартість сировини, матеріалів 201 372 — будівельних матеріалів 205 372 — малоцінних та швидкозношуваних предметів 22 372 — товарів 281 372 3. Списання використаних сум за службовими відрядженнями 92 372 ~ГГ~ Повернення невикористаних сум підзвіту ЗОЇ 372 5.” Утримання невикористаних підзвітних сум із заробітної плати за згодою працівника 661 372 Суми від цих операцій включають до: *валових доходів під- приємств; **валових витрат підприємств залежно від події, що відбулася раніше, згідно із ст. 11 Закону України «Про оподат- кування прибутків підприємств». Аналітичний облік розрахунків з підзвітними особа- ми ведеться по кожній підзвітній особі з зазначенням за- лишку боргу на початок місяця, сум, виданих під звіт і списаних згідно зі звітами, залишку боргу на кінець мі- сяця. Облік розрахунків з підзвітними особами має забезпе- чувати правильність і своєчасність розрахунків, тому він ведеться окремо по кожній виданій під звіт сумі й кож- ній підзвітній особі. Синтетичний і аналітичний облік розрахунків з під- звітними особами здійснюється в єдиній системі записів. Підставою для заповнення журналу-ордера № 3 і ві- домості № 3.2 є:
Облік розрахунків із дебіторами 165 — касові документи, що свідчать про видачу або повернення підзвітних сум; — авансові звіти з доданням документів, що підтвер- джують цільове використання виданих коштів; — наказ, розрахунково-платіжна відомість при утри- манні з заробітної плати працівника не повернених своє- часно невикористаних коштів. Записи в журналі-ордері роблять із надходженням до- кументів. 2. 6. Облік розрахунків із дебіторами Облік довгострокової дебіторської заборгованості Підприємства укладають між собою і виконують уго- ди з купівлі засобів та предметів праці, реалізації про- дукції (робіт, послуг). За все, що придбане на стороні, слід платити гроші і відповідно одержувати платежі за відпущену продукцію або надані послуги. Вони також здійснюють розрахунки з бюджетом, банками, органами страхування, громадськими організаціями, благодійними фондами, безпосередньо з працівниками тощо у двох фор- мах: безготівковій та перерахуванням через систему бан- ків або у вигляді платежів готівкою (безготівкові та го- тівкові розрахунки). Безготівкові перерахування через банк є основною формою розрахунків. Залежно від економічного змісту їх поділяють на: — розрахунки за товарними операціями; — розрахунки за фінансовими зобов’язаннями. Усі розрахункові операції незалежно від форм розра- хунків із моменту виникнення поділяють на: — дебіторську заборгованість; — кредиторську заборгованість. Принципи формування в бухгалтерському обліку ін- формації про дебіторську заборгованість визначає П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Дебіторська заборгованість — сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату. Юридичні та фізичні особи, які внаслідок подій, що відбулися, заборгували підприємству певні суми грошо-
166 Облік грошових коштів, розрахункових операцій вих коштів, їхніх еквівалентів або інших активів, є дебі- торами. Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо її сума може бути достовірно визначена та існує вірогід- ність одержання за нею майбутніх економічних вигод. Дебіторську заборгованість за продукцію, товари, ро- боти, послуги за строками погашення з моменту виник- нення поділяють на: — довгострокову дебіторську заборгованість; — поточну дебіторську заборгованість. Дебіторську заборгованість, не погашену в строк, кла- сифікують за строками непогашення і для кожної групи встановлюють коефіцієнт сумнівності, який підприємство визначає самостійно, виходячи з фактичної суми безна- дійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності збільшується із зростанням строків непога- шення дебіторської заборгованості. Величину резерву сумнівних боргів визначають, ви- ходячи із платоспроможності окремих дебіторів або на підставі класифікації за строками непогашення. Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості, яка не виникає у процесі нормального операцій- ного циклу і буде погашена після дванадцяти місяців від дати ба- лансу. Довгострокову дебіторську заборгованість фізичних або юридичних осіб обліковують на рахунку 16 «Довго- строкова дебіторська заборгованість», який має такі суб- рахунки: 161 «Заборгованість за майно, що передано у фінансо- ву оренду»; 162 «Довгострокові векселі одержані»; 163 «Інша дебіторська заборгованість». Розглянемо докладніше дебіторську заборгованість, забезпечену векселями. Облік довгострокової дебіторської заборгованості, за- безпеченої векселями. Особливості обігу векселів в Укра- їні, видачу простих і перевідних векселів, здійснення операцій з векселями регламентує Закон України «Про обіг векселів в Україні» від 05. 04. 2001 р. № 2374-ІП. Вексель — безумовне грошове зобов'язання сплатити певну суму грошей на вимогу або у встановлений термін. Особа, яка підписує вексель і, отже, зобов’язується сплатити за ним, є векселедавцем. Особа, яка одержує
Облік розрахунків із дебіторами 167 платіж за векселем, — векселетримач. Вексель виконує функцію кредитних грошей, засобів платежу і як цінний папір сам стає об’єктом різних операцій (купівлі-прода- жу, обліку, застави). У векселі обов’язково зазначають: назву кредитора (векселетримача), позичальника (векселедавця); суму боргу, місце й термін платежу. Розрізняють такі типи векселів: 1) простий — його виписує позичальник (векселеда- вець), який зобов’язується сплатити борг, і видає його кредитору (векселетримачу). Вексель зберігається у век- селетримача; 2) перевідний (тратта) — письмова вимога кредито- ра (трасанта) до позичальника (трасата) сплатити зазна- чену у векселі суму третій особі (ремітенту). Тратта в обов’язковому порядку має бути акцептова- на позичальником. Гарантія оплати за векселем має назву «аваль» і є спе- ціальним написом на лицьовому боці векселя. Фізична або юридична особа, що оформила аваль, відповідає за вексе- лем нарівні з платником, але, оплативши вексель, може вимагати від платника відшкодування суми платежу. Витрати, пов’язані з виготовленням або придбанням бланків векселів, сплатою мита, належать до адміністра- тивних витрат, які обліковують на рахунку 92 «Адмініс- тративні витрати». Заборгованість із розрахунків з покупцями, замовни- ками та іншими дебіторами, забезпечену одержаними векселями, залежно від строку погашення векселя облі- ковують підприємства-постачальники на субрахунку 162 «Довгострокові векселі одержані» і рахунку 34 «Корот- кострокові векселі одержані». На дебеті субрахунка 162 «Довгострокові векселі одержані» обліковують векселі, одержані на забезпечен- ня довгострокової дебіторської заборгованості, на креди- ті — погашення заборгованості. Одержання довгострокового векселя на погашення де- біторської заборгованості відображають в обліку записом: Дт 162 «Довгострокові векселі одержані»; Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Погашення векселя грошима в обліку відображають записом: Дт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»; Кт 162 «Довгострокові векселі одержані». На дебеті рахунка 34 «Короткострокові векселі одер- жані» ведеться облік векселів, одержаних за продані то-
т 168 Облік грошових коштів, розрахункових операцій вари (роботи, послуги) та за іншими операціями, на кре- диті — погашення одержаним векселем кредиторської за- боргованості, продаж векселів третій особі тощо. Векселі одержані зберігаються в касі підприємства згідно з Порядком ведення касових операцій або переда- ються на зберігання в банк. Перелік векселів, що знахо- дяться на зберіганні в касі підприємства, відображають у спеціальному описі, в якому зазначають назву платника, суму і строк погашення векселя. При погашенні заборго- ваності, яку забезпечено векселями, в опису робиться позначка і проставляється дата виписки банку або іншо- го платіжного документа. Якщо одержані підприємством векселі на підставі відповідної угоди здають на зберіган- ня до установ банку, то в реєстрах аналітичного обліку роблять запис про документ, одержаний з банку. Витрати, пов’язані з оплатою послуг банку за одер- жання гарантій, вексельного авалю, облік боргових ви- мог і зобов’язань, включають до адміністративних витрат і обліковують на рахунку 92 «Адміністративні витрати». Підприємства, що визначають виручку від реалізації продукції (робіт, послуг) за сумою, яку у вигляді плате- жу за відвантажену продукцію зараховано на рахунки в установах банків, облік одержаних векселів до їх оплати ведуть на позабалансовому рахунку 06 «Гарантії і забез- печення одержані». Якщо векселетримач реалізацію продукції (товарів, робіт, послуг) відображає в обліку в міру подання розра- хункових документів покупцями (замовниками), при одержанні векселів з реалізованої продукції (товарів, ро- біт, послуг) в обліку робиться запис: Дт 34 «Короткострокові векселі одержані»; Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками». Аналогічно в бухгалтерському обліку роблять записи, пов’язані з одержанням векселів для забезпечення інших видів дебіторської заборгованості. Суму прибутку, одер- жану векселетримачем за відстрочення платежу, відобра- жають записом: Дт 34 «Короткострокові векселі одержані»; Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Суми, обліковані на рахунку 34, списують в міру по- гашення заборгованості, забезпеченої векселями, в корес- понденції з рахунками обліку коштів: Дт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»; Кт 34 «Короткострокові векселі одержані». Аналітичний облік ведеться за кожним одержаним векселем і за строками погашення.
Облік розрахунків із дебіторами 169 На дебеті субрахунка 163 «Інша дебіторська заборго- ваність» обліковують довгострокову дебіторську заборго- ваність, яку не відображають на інших рахунках, зокре- ма з працівниками за виданими довгостроковими пози- ками. На дебеті субрахунка відображають виникнення заборгованості, на кредиті — її погашення. Наприклад, видачу позики майстрові цеху на будів- ництво будинку строком на 3 роки слід відобразити таки- ми записами: Дт 163 «Інша дебіторська заборгованість»; Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Аналітичний облік довгострокової дебіторської забор- гованості ведуть по кожному дебітору за видами заборго- ваності, строками її виникнення та погашення. Облік поточної дебіторської заборгованості Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, то- вари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, ро- біт, послуг і оцінюється за первісною вартістю. Таку за- боргованість включають до підсумків балансу за чистою реалізаційною вартістю, яку обчислюють як суму поточ- ної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборго- ваності, яка виникає у процесі нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців від дати балансу. До розрахунків за поточною дебіторською заборгова- ністю належать: — розрахунки з покупцями; — розрахунки за векселями одержаними; — розрахунки з іншими дебіторами. Облік розрахунків з покупцями (рахунок 36 «Розра- хунки з покупцями та замовниками»). На цьому рахун- ку узагальнюють інформацію про розрахунки з покупця- ми та замовниками за відвантажену продукцію, викона- ні роботи й послуги, окрім заборгованості, що забезпече- на векселем. Рахунок 36 має такі субрахунки: 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»; 362 «Розрахунки з іноземними покупцями». На дебеті субрахунків відображають вартість продажу реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), яка охоп-
170 Облік грошових коштів, розрахункових операцій лює податок на додану вартість (ПДВ), акцизи та інші обов’язкові платежі, що підлягають перерахуванню до бюджетних і позабюджетних фондів і включені у вар- тість реалізації; на кредиті — суму платежів, що надій- шли на рахунки підприємства до банківських установ, та інші види розрахунків. Сальдо рахунка відображає за- боргованість покупців і замовників за одержану продук- цію (роботи, послуги). На субрахунку 362 ведеться облік по кожному дебіто- ру в гривнях і у валюті, обумовленій договором. Аналітичний облік розрахунків з покупцями і замов- никами ведеться по кожному покупцю й замовнику, за кожним поданим до сплати рахунком. Приклад ТОВ «Весна» відвантажило готову продукцію фірмі «Зоря» за вартістю продажу з урахуванням ПДВ 12 000 грн. В обліку слід зробити такі записи: Дт 361 «Розрахунки 1 12 000 грн. з вітчизняними покупцями» / Кт 701 «Дохід від реалізації готової продукції». Одержано кошти на оплату відвантаженої продукції: Дт 30 «Каса» — готівка. Дт 31 «Рахунки в банках» — безготівкові на поточ- ний рахунок. Дт 34 «Короткострокові векселі одержані» — у вигля- ді векселя. Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» — 12 000 грн. Сальдо субрахунків 361 і 362 відображають загальну дебіторську заборгованість покупців, а в балансі підпри- ємства цю суму слід відобразити з вирахуванням очіку- ваної суми несплати боргів. Суми, щодо яких існує ризик неповернення, відобра- жають на кредиті пасивного рахунка 38 «Резерв сумнів- них боргів»: Дт 944 «Сумнівні 1 на суму створеного та безнадійні борги» / резерву сумнівних боргів; Кт 38 «Резерв сумнівних боргів». Основні вимоги до визнання та оцінки резерву сум- нівних боргів викладено в П(С)БО 10 «Дебіторська забор- гованість». Так, якщо на кредиті рахунка 38 відображають ство- рення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахун- ками витрат, то на дебеті — списання сумнівної заборго-
Облік розрахунків із дебіторами 171 ваності або зменшення нарахованих резервів у кореспон- денції з рахунком обліку доходів. Наприклад: Дт 94 «Інші витрати» 1 створення резерву операційної діяльності / сумнівних боргів; Кт 38 «Резерв сумнівних боргів». Або: Дт 38 «Резерв сумнівних боргів» 1 зменшення > нарахованих ) резервів; Кт 71 «Інший операційний дохід». Облік розрахунків за векселями одержаними (раху- нок 34 «Короткострокові векселі одержані»). їх облік на- ведено в розділі «Облік довгострокової дебіторської заборгованості» в частині розрахунків за «Довгостроко- вими векселями одержаними». Облік розрахунків з іншими дебіторами (рахунок 37 «Розрахунки з різними дебіторами»). На цьому рахунку ведеться облік розрахунків за поточною дебіторською за- боргованістю з різними дебіторами за виданими авансами, нарахованими доходами, за претензіями, за відшкодуван- ням завданих збитків, за позиками членам кредитних спі- лок і за іншими операціями. Рахунок 37 має такі субрахунки: 371 «Розрахунки за виданими авансами» — облікову- ють аванси, видані іншим підприємствам. 372 «Розрахунки з підзвітними особами» — облікову- ють розрахунки з підзвітними особами. 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — облі- ковують нараховані дивіденди, відсотки, роялті, що під- лягають одержанню. 374 «Розрахунки за претензіями» — обліковують роз- рахунки за претензіями, пред’явленими постачальника- ми та підрядниками, а також за пред’явленими штрафа- ми, пенею, неустойками. 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збит- ків» — обліковують розрахунки з відшкодування підпри- ємству збитків внаслідок нестач і втрат від псування цін- ностей, якщо винуватця виявлено. 376 «Розрахунки за позиками членам кредитних спі- лок» — обліковують розрахунки за позиками членам кредитних спілок. 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» — обліковують розрахунки за операціями, що пов’язані зі спільною діяль-
172 Облік грошових коштів, розрахункових операцій ністю, розрахунки з працівниками (окрім розрахунків з оплати праці та з підзвітними особами), інші розрахунки. Видачу позик працівникові підприємства відобража- ють в обліку записом: Дт 377«Розрахунки 1 на суму наданої позики; з іншими дебіторами» і Кт ЗОЇ «Каса в національній валюті». Дт ЗОЇ «Каса 1 на суму погашення позики; в національній валюті» > Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Аналітичний облік розрахунків з іншими дебіторами ведуть окремо за підприємствами, організаціями та фі- зичними особами, з якими здійснюють розрахунок. Ра- хунки для обліку розрахунків, що мають переважне де- бетове сальдо, включено до класу 3, а рахунки для облі- ку розрахунків, що мають переважне кредитове сальдо, а також активно-пасивні рахунки в «чистому вигляді» — до класу 6. У зв’язку з цим рахунки 37 «Розрахунки з різними дебіторами» і 68 «Розрахунки за іншими опера- ціями» можуть мати одночасно дебетове і кредитове саль- до і будуть відображені в Балансі окремо (розгорнуто) в активі та пасиві відповідно. 2.7. Облік розрахунків за зобов’язаннями Облік довгострокових зобов’язань У бухгалтерському обліку інформацію про зобов’язання формують згідно з вимогами П(С)БО 11 «Зобов’язання». Зобов'язання — заборгованість підприємства, яка виникла внас- лідок подій, що відбулися, і погашення якої в майбутньому, як очі- кується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілю- ють економічні вигоди. Зобов’язання визнається за умови, що його оцінка мо- же бути достовірно визначена й існує вірогідність змен- шення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу визнане раніше зо- бов’язання не підлягає погашенню, його суму включа- ють до доходу звітного періоду. З метою бухгалтерського обліку зобов’язання поділя- ють на: — довгострокові; — поточні;
Облік розрахунків за зобов’язаннями 173 — забезпечення; — непередбачені. Довгострокове зобов'язання — зобов’язання, на яке нараховують- ся відсотки і яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців від дати балансу, якщо первісний термін погашення перевищував дванадцять місяців і до затвердження фінансової звітності існує до- говір про переоформлення цього зобов’язання як довгострокового. Зобов’язання за кредитним договором, умови якого порушені, є довгостроковим, якщо: — позикодавець до затвердження фінансової звітнос- ті погодився не вимагати погашення зобов’язання внаслі- док порушення; — не очікуються наступні порушення кредитного до- говору протягом дванадцяти місяців від дати балансу. Довгострокові зобов’язання, на які нараховуються відсотки, відображають у балансі за їхньою теперішньою вартістю. Теперішня вартість — дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як пе- редбачається, буде потрібна для погашення зобов'язання в про- цесі звичайної діяльності. Визначення теперішньої вартості залежить від умов і виду зобов’язання. Для обліку довгострокових зобов’язань у Плані ра- хунків бухгалтерського обліку призначено рахунки кла- су 5 «Довгострокові зобов’язання». До довгострокових зобов’язань підприємства нале- жать: — довгострокові кредити банків; — довгострокові фінансові зобов’язання; — інші довгострокові зобов’язання. Облік довгострокових кредитів банків. До таких від- носять заборгованість, що не підлягає погашенню протя- гом дванадцяти місяців від дати балансу. Для одержання кредиту в банку укладають кредитний договір, в якому обумовлюють взаємні зобов’язання та економічну відпові- дальність сторін. Кредит є цілеспрямованим, терміновим, поворотним і платним (сплата відсотків за користування ним). Для одержання кредиту підприємство подає у банк заяву, клопотання, техніко-економічне обґрунтування, нотаріально засвідчений договір застави, документи, що підтверджують наявність майна, яке заставляють, нак- ладні або рахунки, що підтверджують товарність кредиту.
174 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Залежно від терміну повернення розрізняють коротко- строковий (до 1 року), середньостроковий (від 1 до 3 ро- ків) і довгостроковий (від 3 до 5 років) кредити. Процес кредитування здійснюється на підставі відповідних нор- мативних документів. Згідно з п. 21 постанови Правління НБУ «Про креди- тування» від 28. 09. 1995 р. № 246 (з урахуванням змін від 29. 04. 1996 р. № 361) забороняється надання креди- тів на: — відшкодування збитків від господарської діяльнос- ті позичальника; — формування та збільшення статутного фонду ко- мерційних банків та інших господарських товариств. Довгострокові кредити видаються банком на придбан- ня основних засобів, на капітальне будівництво та інші цілі. Облік розрахунків за довгостроковими кредитами банків і коштами, позиченими в інших осіб, які не є по- точним зобов’язанням, ведеться на рахунку 50 «Довго- строкові позики». На кредиті рахунка 50 відображають суми одержаних довгострокових кредитів, а також переведення коротко- строкових (відстрочених), на дебеті — погашення забор- гованості за ними і переведення в поточну заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями. Рахунок 50 має такі субрахунки: 501 «Довгострокові кредити банків у національній ва- люті»; 502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті»; 503 «Відстрочені довгострокові кредити банків у на- ціональній валюті»; 504 «Відстрочені довгострокові кредити в іноземній валюті»; 505 «Інші довгострокові позики в національній валюті»; 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті». На субрахунках 501, 502 відображають суми довго- строкової заборгованості банкам за наданий кредит від- повідно в національній та іноземній валюті. На субра- хунках 503, 504 — суми відстроченої заборгованості банкам за кредит, термін погашення якого відстрочено (відповідно в національній та іноземній валюті). На суб- рахунках 505, 506 — суми довгострокової заборгованос- ті з залучення позикових коштів (окрім кредитів бан- ків) відповідно в національній та іноземній валюті. Одержання довгострокової позики банку в обліку відоб- ражають записом:
Облік розрахунків за зобов’язаннями 175 Дт 31 «Рахунки в банках» ' Кт 50 «Довгострокові на суму одержаної позики. позики» Аналітичний облік ведеться за позикодавцями (бан- ками) у розрізі кожного кредиту окремо і за строками по- гашення кредиту. За користування кредитом нараховуються відсотки за встановленими ставками. В обліку це відображають записами: Дт 951 «Відсотки за кредит»; Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками». Суми цих відсотків банк щомісяця списує з поточно- го рахунка, в обліку це відображають записами: Дт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»; Кт 31 «Рахунки в банках». Згідно з пп. 5.5.1 Закону України «Про оподаткуван- ня прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. витрати на сплату відсотків за фінансовими кредитами, одержаними для поповнення власних оборотних засобів, а також для придбання основних виробничих фондів і нематеріальних активів для поточної виробничої діяльності, незалежно від строків кредитування, включають до валових витрат. Витрати, пов’язані з оплатою відсотків за одержани- ми кредитами, згідно з П(С)БО 16 «Витрати», належать до фінансових витрат. Облік довгострокових фінансових зобов’язань 1) Облік розрахунків, забезпечених довгостроковими векселями виданими. Розрахунки підприємства з поста- чальниками за матеріальні цінності, виконані роботи, за- боргованість за якими забезпечено виданими довгостро- ковими векселями, обліковують на рахунку 51 «Довго- строкові векселі видані». На цьому рахунку ведуть облік розрахунків з поста- чальниками, підрядниками та іншими кредиторами за ма- теріальні цінності, виконані роботи, одержані послуги і за іншими операціями, заборгованість за якими забезпечена виданими векселями і не є поточним зобов’язанням. На кредиті рахунка 51 відображають видачу векселя на забез- печення заборгованості, на дебеті — погашення заборгова- ності, забезпеченої виданим векселем. Наприклад, видано вексель на погашення довгострокової заборгованості перед постачальником: Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»; Кт 51 «Довгострокові векселі видані».
1 176 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Погашення виданого векселя перерахуванням грошо- вих коштів з поточного рахунка в обліку відображають записами: Дт 51 «Довгострокові векселі видані»; Кт 31 «Рахунки в банках». Аналітичний облік ведеться по кожному виданому векселю. 2) Розрахунки з орендодавцями за необоротні акти- ви, передані на умовах довгострокової оренди. Для цих розрахунків призначено рахунок 53 «Довгострокові зо- бов’язання з оренди», який має такі субрахунки: 531 «Зобов’язання з фінансової оренди»; 532 «Зобов’язання з оренди цілісних майнових ком- плексів» . На кредиті рахунка 53 «Довгострокові зобов’язання з оренди» відображають нарахування заборгованості перед орендодавцем за одержані об’єкти довгострокової оренди, на дебеті — її погашення, переведення у короткостроко- ві зобов’язання. Наприклад, нарахування заборгованості за основними засобами, взятими у фінансову оренду, відображають за- писами: Дт 10 «Основні засоби» } виникнення заборгованості; Кт 53 «Довгострокові зобов’язання з оренди»; Дт 53«Довгострокові зобов’язання з оренди» Кт ЗО «Каса» погашення заборгованості. Кт 31 «Рахунки в банках» Облік інших довгострокових зобов’язань. Для уза- гальнення інформації про розрахунки з іншими кредито- рами і за іншими операціями, заборгованість за якими не є поточними зобов’язаннями, призначено рахунок 55 «Ін- ші довгострокові зобов’язання». Зокрема, на цьому ра- хунку відображають відстрочену, згідно із законодавс- твом, заборгованість за податками, зборами, фінансову допомогу на поворотній основі тощо. На кредиті рахунка відображають збільшення довгострокових зобов’язань, на дебеті — їхнє погашення, списання, переведення у корот- кострокові тощо. Аналітичний облік ведеться по кожному кредитору і за видами залучених коштів: Дт ЗО «Каса», Дт 31«Рахунки в банках» Кт 55«Інші довгострокові зобов’язання» одержана поворотна . фінансова допомога від кредитора;
Облік розрахунків за зобов’язаннями 177 Дт 55«Інші довгострокові повернення зобов’язання» фінансової допомоги. Кт ЗО «Каса» Кт 31 «Рахунки в банках» Облік поточних зобов’язань Поточні зобов’язання відображають у балансі за су- мою погашення — недисконтованою сумою грошових коштів або їхніх еквівалентів, яка будет сплачена для по- гашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності під- приємства. Поточне зобов’язання — зобов’язання, яке буде погашено у про- цесі звичайного операційного циклу підприємства або має бути погашено протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Поточними зобов’язаннями є: 1) короткострокові кредити банків; 2) короткострокові векселі видані; 3) поточна заборгованість за довгостроковими зобов’я- заннями; 4) кредиторська заборгованість за товари, роботи, пос- луги; 5) поточна заборгованість за розрахунками: — з одержаних авансів; — з бюджетом; — з оплати праці; — зі страхування; — з учасниками; 6) інші поточні зобов’язання: — розрахунки за нарахованими відсотками; — розрахунки з іншими кредиторами. Облік короткострокових кредитів банків Облік поточних зобов’язань підприємств перед банка- ми за одержаними від них кредитами (позиками) в націо- нальній та іноземній валютах, термін повернення яких не перевищує дванадцяти місяців від дати балансу, і за позиками, термін сплати яких минув, ведеться на рахун- ку 60 «Короткострокові позики». На кредиті рахунка ві- дображають суми одержаних позик, на дебеті — суми їх погашення і переведення до довгострокових зобов’язань у випадку відстрочки позик.
178 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Рахунок 60 має такі субрахунки: 601 «Короткострокові кредити банків у національній валюті»; 602 «Короткострокові кредити банків в іноземній ва- люті»; 603 «Відстрочені короткострокові кредити банків у національній валюті»; 604 «Відстрочені короткострокові кредити банків в іноземній валюті»; 605 «Прострочені позики в національній валюті»; 606 «Прострочені позики в іноземній валюті». Одержання кредитів в обліку відображають записами: Дт 31 «Рахунки в банках» і одержано кредит, І термін погашення якого ] 3 місяці; Кт 60 «Короткострокові позики». Погашення кредитів: 'і сплачено кредит Дт 60 «Короткострокові позики» І з поточного Кт 31 «Рахунки в банках» ] рахунка. Облік короткострокових векселів виданих Облік розрахунків за заборгованістю постачальникам, підрядникам та іншим кредиторам за одержані сировину, матеріали, товари, послуги, роботи і за іншими операція- ми, якщо на неї підприємство видало векселі, здійснюєть- ся на рахунку 62 «Короткострокові векселі видані». Рахунок 62 має такі субрахунки: 621 «Короткострокові векселі, видані в національній валюті»; 622 «Короткострокові векселі, видані в іноземній ва- люті». На кредиті рахунка 62 відображають видачу векселів у забезпечення поставок (робіт, послуг) постачальників та інших кредиторів і в забезпечення інших операцій, на дебеті — погашення заборгованості за виданими векселя- ми, її списання та ін. Видачу векселя в забезпечення поточних зобов’язань перед постачальниками за одержані сировину й матеріа- ли відображають записами: Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»; Кт 62 «Короткострокові векселі видані».
Облік розрахунків за зобов'язаннями 179 Погашення зобов’язань, забезпечених векселем: Дт 62 «Короткострокові векселі видані»; Кт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках». Аналітичний облік ведеться по кожному виданому векселю і за строками погашення. Облік поточної заборгованості за довгостроковими зобов’язаннями Якщо термін погашення довгострокового зобов’язан- ня — дванадцять місяців від дати балансу, його переводять із довгострокових і обліковують як поточні зобов’язання на рахунку 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями». Рахунок 61 має такі субрахунки: 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зо- бов’язаннями в національній валюті»; 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зо- бов’язаннями в іноземній валюті». На кредиті рахунка 61 відображають ту частину дов- гострокових зобов’язань, яка має бути погашена протя- гом дванадцять місяців від дати балансу, на дебеті — по- гашення поточної заборгованості, її списання тощо. У бухгалтерському обліку записи за цими операціями є такими: — частина довгострокового кредиту переведена у по- точні зобов’язання: Дт 501 «Довгострокові кредити банків у національній валюті»; Кт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в національній валюті»; — нараховані відсотки за користування довгостроко- вим кредитом: Дт 951 «Відсотки за кредит»; Кт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в національній валюті»; — сплачена сума поточної заборгованості та сума на- рахованих відсотків за довгостроковим кредитом: Дт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в національній валюті»; Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті». Аналітичний облік ведеться за кредиторами і за вида- ми заборгованості.
180 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Облік кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги Підприємства самостійно обирають форми розрахун- ків з постачальниками та підрядниками і зазначають їх в укладених угодах. Форми і порядок розрахунків регламентує Інструкція «Про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті», затверджена постановою Правління НБУ від 29. 03. 2001 р. № 135. Для здійснення розрахунків можуть використовува- тися акредитивна, інкасова, вексельна їх форми, а також форми розрахунків за розрахунковими чеками і з вико- ристанням розрахункових документів на паперових носі- ях і в електронному вигляді. Інструкція «Про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті» встановлює правила використання при здійсненні розрахункових операцій платіжних інс- трументів у формі: — меморіального ордера; — платіжного доручення; — платіжної вимоги-доручення; — акредитива; — чека; — векселя; — платіжної вимоги. Відповідальність за правильність заповнення реквізи- тів розрахункового документа несе особа, яка його офор- мила. Розрахункові документи, що подаються клієнтами до банку в паперовій формі, мають відповідати вимогам ус- тановлених стандартів і містити, залежно від їхньої фор- ми, такі реквізити: — назву документа; — номер документа; — число, місяць, рік його виписування (число і рік зазначають цифрами, місяць — літерами); — назви платника і одержувача коштів (їхнє офіцій- не скорочення); — ідентифікаційні коди платника і одержувача кош- тів за Єдиним державним реєстром підприємств і органі- зацій України; — назви банків платника і одержувача, їх місцезна- ходження та умовні номери МФО (код банку); — суму платежу цифрами і літерами;
Облік розрахунків за зобов’язаннями 181 — призначення платежу; — назву товару (виконаних робіт, наданих послуг); — посилання на документ, на підставі якого здійсню- ється операція (договір, рахунок, товарно-транспортний документ тощо), із зазначенням його номера і дати; — зазначення законодавчого акта, яким передбачено право беззаперечного стягнення і безакцентного списан- ня коштів (його дата, номер і відповідний пункт); — на першому примірнику — відбиток печатки і під- писи відповідальних осіб платника або (і) одержувача коштів; підрозділи бюджетної класифікації і термін нас- тання платежу (в разі перерахування коштів до бюджету); — суму податку на додану вартість або напис «Без по- датку на додану вартість». Якщо хоча б один із зазначених реквізитів не вказа- но або вказано не повністю, банк такий документ до ви- конання не приймає. Крім того, Інструкція запроваджує механізм здій- снення стягнення сум недоплати, а також порядок нара- хування пені за прострочення платежів і порядок запов- нення при цьому відповідних банківських документів. По закінченні встановлених термінів сплати відповід- них платежів не внесена сума вважається недоплатою і стягується з нарахуванням пені. Органи стягнення самостійно нараховують пеню з су- ми недоплати і несуть відповідальність за достовірність даних її обліку. На прохання органів стягнення для визначення суми пені установи Національного банку України надають до- відку про облікову ставку Національного банку України в період, за який стягується пеня. Платники коштів, які не дотримуються встановлених термінів платежів, за прострочення платежу згідно із За- коном України від 22. 11. 1996 р. № 543/96-ВР «Про від- повідальність за несвоєчасне виконання грошових зо- бов’язань» сплачують на користь одержувачів пеню в розмірі, що встановлюється за згодою сторін, але не ви- ще подвійної облікової ставки Національного банку Ук- раїни, що діяла в період, за який стягується пеня. За несвоєчасно сплачені суми платники самостійно нараховують пеню, за правильність нарахування якої не- суть відповідальність, і подають у банк платіжне дору- чення на перерахування сум пені, як правило, одночасно зі сплатою основного боргу.
182 Облік грошових коштів, розрахункових операцій У платіжному дорученні сума пені, якщо вона сплачу- ється разом з сумою основного боргу, зазначається окремо. Спори між платником і одержувачем коштів, які ви- никатимуть у зв’язку з несплатою або неправильним на- рахуванням платником пені, мають вирішуватися в пре- тензійно-позовному порядку. У разі затримки банком одержувача зарахування гро- шових надходжень на рахунок клієнта понад встановлений термін банк згідно з Законом України від 22. 11. 1996 р. № 543/96-ВР «Про відповідальність за несвоєчасне вико- нання грошових зобов’язань» і умовами договору про здійснення розрахунково-касового обслуговування спла- чує на користь одержувача коштів пеню в розмірі, що встановлюється за згодою сторін, але не вище подвійної облікової ставки Національного банку України, що діяла в період, за який стягується пеня. Порядок погашення зобов’язань юридичних і фізич- них осіб перед бюджетами і державними цільовими фон- дами за податками і зборами (обов’язковими платежами), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, застосо- вуваних до платників податків контролюючими органа- ми, визначає Закон України «Про порядок погашення зо- бов’язань платників податків перед бюджетами і держав- ними цільовими фондами» від 21. 12. 2000 р. № 2181-ПІ. Безготівкові розрахункові документи виписують з використанням технічних засобів під копіювальний па- пір у двох примірниках, платіжні вимоги — в трьох примірниках. Однією з найпоширеніших форм розрахунків з поста- чальниками і підрядниками є розрахунки за платіжними дорученнями і платіжними вимогами-дорученнями. Платіжне доручення — оформлене на спеціальному бланку розпорядження підприємства банкові, який його обслуговує, про перерахування певної суми зі свого ра- хунка на рахунок іншого підприємства. Платіжне доручення банк приймає до виконання про- тягом 10 днів від дня його виписування і лише в сумі, яка може бути оплачена, виходячи з наявності коштів на ра- хунку або за рахунок кредиту. Доручення на перерахуван- ня коштів у дохід до бюджету і за платежами податкового характеру до державних цільових фондів банк приймає незалежно від наявності коштів на рахунку підприємства. Розрахунки платіжними дорученнями використову- ються між підприємствами за одержані товарно-матері- альні цінності (роботи, послуги); за товарно-матеріальні
Облік розрахунків за зобов’язаннями 183 цінності та послуги в порядку попередньої оплати; в авансових платежах; у платежах до бюджету, органів со- ціального страхування, оплаті претензій з якості та нес- тачі продукції, штрафів, пені; при сплаті кредиторської заборгованості, а також для завершення розрахунків за актами звірки взаємної заборгованості суб’єктів госпо- дарської діяльності. Розрахунки платіжними дорученнями відображають в обліку платника такими записами: Дт 631, 681, 641, 651; Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті» по- стачальника; Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями». Обов’язковою вимогою при оформленні платіжних до- кументів у разі внесення платежів до бюджету є зазна- чення в рядку «Призначення платежу» наведених нижче даних (друкованим способом) в такій послідовності: 1) службовий код «070» (призначення бюджетного платежу); 2) ідентифікаційний код платника згідно з Держреєс- тром України; 3) код розділу платежу згідно з бюджетною класифі- кацією; 4) код параграфа платежу згідно з бюджетною класи- фікацією; 5) код виду оплати; 6) інформація про призначення платежу. Після кожного коду друкують розділовий знак (;). Наприклад, у платіжному дорученні на перерахування збору на обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіття у рядку «Призначення платежу» має бути ві- дображено: 070; 22610320; 053; 00; 40; Збір на обов’язкове со- ціальне страхування на випадок безробіття за жовтень 200Х р. в сумі 136,80 грн., в тому числі: за ставкою 2,1% — 102,6 грн; за ставкою 0,5% — 34,2 грн. За цією формою можуть здійснюватися розрахунки дорученнями, акцептованими банком, переказом коштів через відділення зв’язку без обмеження сум: — на ім’я окремих громадян: пенсії, аліменти, заро- бітна плата, авторський гонорар, суми витрат на відряд- ження; — для зарахування на рахунок банку торгової вируч- ки, податків тощо;
184 Облік грошових коштів, розрахункових операцій — підприємствам на виплату заробітної плати, для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення в місцевості, де немає банків. Доручення акцептується банком за умови депонуван- ня суми, яка міститься в ньому, на окремому балансово- му рахунку. Для цього платник подає у своє відділення банку для акцептування доручення в трьох примірниках з підписами та відбитком печатки на перших двох при- мірниках. Так, при перерахуванні коштів на ім’я окре- мих громадян переказом складають списки із зазначен- ням одержувача грошей, сум і призначення переказу. На загальну суму переказу виписують платіжне доручення, яке разом із списком одержувачів подають у банк, де йо- го акцептують. Відтак це платіжне доручення із списком здають у відділення зв’язку, яке оформляє прийом пере- казів. В обліку цей процес відображають записами: Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»; Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті». Платіжна вимога-доручення — комбінований доку- мент, який складається з двох частин: верхня — вимога постачальника (одержувача коштів) безпосередньо до по- купця (платника) оплатити вартість продукції, відпуще- ної йому за угодою (виконаних робіт, наданих послуг); нижня — доручення платника своєму банку про перера- хування з його рахунка сум, зазначених у графі «Сума до оплати». Платіжну вимогу-доручення заповнює постачальник і передає покупцеві разом з відвантаженою продукцією або після надання послуг. Покупець, одержавши цей до- кумент, за наявності в нього коштів на розрахунковому рахунку зазначає прописом суму, яка підлягає сплаті, і код розрахункового рахунка, відтак передає у банк до оплати. Якщо на момент одержання платіжної вимоги- доручення на рахунку немає потрібної суми коштів, пла- тіжні доручення з посиланням на номер платіжної вимо- ги-доручення виписують в міру накопичення коштів. При цьому можлива часткова оплата виставленої суми. Під час останнього платежу до одержаної виписки банку до платіжного доручення додається платіжна вимога-до- ручення, на оплату якої зроблено розрахунки. Порядок і терміни передачі платником до банку пла- тіжної вимоги-доручення встановлюються сторонами в договорі й банком не контролюються. Аналітичний облік за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» ведеться за кожним
Облік розрахунків за зобов’язаннями 185 платіжним документом і постачальником лінійним мето- дом запису по кожній позиції. При обробці первинних документів бухгалтер протягом місяця складає реєстр прибуткових і видаткових документів, у якому зазначає номер і дату супровідних документів (товарно-тран- спортна накладна, рахунок-фактура, накладна), вартість матеріальних цінностей, що надійшли, а також номер і дату платіжного документа на сплату заборгованості. За- гальна сума товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) за до- кументами, не оплаченими в поточному і в попередніх мі- сяцях, має відповідати кредитовому сальдо рахунка 63. Дебетове сальдо рахунка 63 показує, що платіжні до- кументи оплачено, а товарно-матеріальні цінності не одержано. Це сальдо відображають в активі балансу за відповідною статтею. Бухгалтерські проводки за рахун- ком 63 наведено в табл. 2.15. Таблиця 2.15 Бухгалтерські проводки за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» № п/п Зміст операцій Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1 2 3 4 1. Погашення кредиторської заборгованості постачальникам за одержані товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) в національній валюті 631 311 2. Відображення заборгованості постачальника, що виникла за здійснену попередню оплату: а) на суму без ПДВ; б) на суму ПДВ; в) одночасно на суму ПДВ. 631 631 644 311 311 631 3. Зарахування суми претензій, які постачальники задовольнили до сплати заборгованості за товари, що надійшли 631 374 4. Надходження від постачальників товарів і тари, матеріалів, малоцінних предметів тощо (без ПДВ) 20, 22 631 5. Відображення транспортних витрат, понесених постачальниками (на суму без ПДВ) 93 631
186 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Закінчення таблиці 2.15 1 2 3 4 6. Відображення суми ПДВ, зазначеної в платіжних документах постачальників 644 631 7. Відображення нестачі товарно-матеріальних цінностей у межах норм природних втрат у дорозі 947 631 8. Пред’явлення постачальнику претензій за нестачі, що встановлені під час ТМЦ-приймання, з вини постачальника 374 631 Згідно із ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» суми цих операцій відносять до валових доходів або валових витрат. Поширеною формою є також розрахунки акредитивами. Акредитив — спосіб безготівкових розрахунків між підприємствами та організаціями, за якого банк платни- ка дає доручення банку, що обслуговує одержувача пла- тежу, сплатити відповідну суму в обумовлений строк за умов, зазначених в акредитивній заяві платника. У банку покупця або постачальника може бути від- крито такі акредитиви: покриті (депоновані в банку пос- тачальника або в банку покупця) і непокриті (гарантова- ні); відзивні та безвідзивні. Найдоцільнішою є практика використання в розрахунках акредитивів із депонуван- ням коштів в банку постачальника. Покритий акредитив — акредитив, який передбачає бронювання коштів (певної суми) платника на окремому рахунку в банку-емітенті або у виконуючому банку. Кош- ти бронюються на аналітичному рахунку «Розрахунки за акредитивами». Непокритий акредитив — акредитив, який викорис- товують для здійснення платежів, коли на рахунку плат- ника тимчасово відсутні кошти, але оплату гарантує банк-емітент за рахунок банківського кредиту. Відзивний акредитив — акредитив, який може бути змінений або анульований банком покупця без поперед- нього узгодження з постачальником. Безвідзивний акредитив — акредитив, який може бу- ти змінений або анульований лише за згодою постачаль- ника. Акредитив, на якому не зазначено, що він є відзив- ним, вважається безвідзивним.
Облік розрахунків за зобов’язаннями 187 Акредитив виставляють для розрахунків тільки з од- ним постачальником на обумовлений в акредитивному договорі термін. З акредитива не можна видавати готів- ку, а також оплачувати товари, що залишаються на від- повідальному зберіганні в постачальника. Після відвантаження товару (продукції) постачальник подає до свого відділення банку рахунки на відвантажену продукцію, на підставі яких йому зараховується платіж з акредитива. Списання коштів у банку платника здійсню- ється на підставі одержаних від банку постачальника ра- хунків і доданих до них товарно-транспортних докумен- тів, номерів і дат приймально-здавальних документів. Кошти, вкладені в акредитив, обліковують на субра- хунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті». Акредитив може виставлятися як за рахунок власних коштів, так і за рахунок кредиту банку. Виставлення ак- редитива за рахунок власних коштів в обліку відобража- ють записами: Дт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»; Кт 31 «Рахунки в банках»; — при оплаті рахунків постачальника: Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»; Кт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»; — при поверненні невикористаних сум акредитива: Дт 31 «Рахунки в банках»; Кт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті». Якщо акредитив виставляють за рахунок позики бан- ку, то замість рахунка 31 «Рахунки в банках» викорис- товують рахунок 60 «Короткострокові позики». Розрахунки чеками використовують у безготівкових розрахунках підприємств і фізичних осіб з метою змен- шення розрахунків готівкою за одержані товари, викона- ні роботи, послуги. Чек — письмове розпорядження платника певній уста- нові сплатити з його рахунка власнику чека певну суму. Чеки дійсні протягом 10 днів, не враховуючи дня їх виписування. Розрізняють грошові й розрахункові чеки. Грошовий чек — чек, який використовують для одер- жання власником чека через кредитну установу готівки для виплати заробітної плати, премій, допомоги, коштів на відрядження. Розрахунковий чек — письмове розпорядження влас- ника рахунка своєму банку про перерахування певної су-
188 Облік грошових коштів, розрахункових операцій ми грошей з його рахунка на рахунок одержувача коштів. Чекова книжка — зброшуровані у вигляді книжки по 10, 20 і 26 аркушів розрахункові чеки, які можуть бути виписані підприємством на суму, що не перевищує вста- новленого йому ліміту. Ліміт чекової книжки обмежено сумою попередньо депонованих у банку коштів на особо- вому рахунку чекодавця. Термін дії чекової книжки — один рік. Нелімітована чекова книжка — зброшуровані у вигляді книжки чеки, оплату яких банк гарантує без обмеження ліміту. Гарантією платежу є попереднє депо- нування коштів або банківський кредит. Термін дії книжки — один рік від дня видачі. Для одержання чекової книжки підприємство подає заяву за підписом осіб, що мають право підпису докумен- тів для здійснення операцій за поточним рахунком, з від- битком печатки. Разом із заявою до банку подають пла- тіжне доручення для депонування коштів на окремому рахунку чекодавця. При видачі чекової книжки банк на обкладинці прос- тавляє граничну суму (ліміт), затверджує її підписом ке- руючого банком і печаткою. Чекодавець виписує чек і проставляє такі реквізити: суму — цифрами у спеціальній зоні правої частини чека і прописом — в центральній частині чека; мотив для пе- рерахувань над графою «Сума прописом»; назву одержу- вача платежу в полі «Кому»; дату, місце заповнення на спеціальних полях чека. Чекодавець реєструє видані че- ки на спеціально відведених сторінках в кінці чекової книжки. Чекоотримувач здає в банк чеки з реєстрами. В реєстрі повинні бути такі реквізити: назва банку платни- ка (чекодавця), його номер, назва і номер банку, де від- крито кореспондентський рахунок банку платника, номер кореспондуючого рахунка; номер рахунка чекодавця; су- ма чека; номер чека. Реєстр підписується і засвідчується печаткою чекоотримувача згідно з карткою зразків. Виписаний для оплати чек при пред’явленні його в банк одержувача має бути засвідчений підписом посадо- вих осіб чекодавця і його печаткою, що підтверджує факт одержання матеріальних цінностей або надання послуг. Після закінчення терміну дії чекової книжки невико- ристана сума ліміту повертається на поточний рахунок власника чекової книжки. Підприємствам, що здійснюють торгову і посеред- ницьку діяльність, банк видає лімітовані чекові книжки.
Облік розрахунків за зобов'язаннями 189 Облік розрахунків за ними здійснюється на субрахунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті». В обліку ці розрахунки відображають так само, як і за акредитивної форми розрахунків. За рівномірного постачання товарів покупці розрахову- ються з постачальниками в порядку планових платежів. Облік поточної заборгованості за розрахунками Розрахунки за одержаними авансами. Підприємства отримують аванси під поставку продукції або товарів, під виконання робіт чи послуг. Облік одержаних аван- сів або сум попередньої оплати покупцями та замовни- ками продукції та виконаних робіт здійснюється на субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними» рахунка 68 «Розрахунки за іншими операціями». На кредиті відображають збільшення заборгованості, на де- беті — її зменшення. У бухгалтерському обліку операції з одержання аван- сів або попередньої оплати оформляють проводками: — одержано аванс або попередню оплату від покупців за продукцію: Дт 31 «Рахунки в банках»; Кт 681 «Розрахунки за авансами одержаними»; — відображено податкові зобов’язання з ПДВ: Дт 643 «Податкові зобов’язання»; Кт 641 «Розрахунки за податками»; — відображено реалізацію продукції, за яку одержа- но попередню оплату: Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»; Кт 70 «Доходи від реалізації»; — списано суми податкових зобов’язань з ПДВ: Дт 70 «Доходи від реалізації»; Кт 643 «Податкові зобов’язання»; — здійснено залік попередньої оплати: Дт 681 «Розрахунки за авансами одержаними»; Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками». Аналітичний облік авансів одержаних та попередніх оплат ведеться окремо за підприємствами, організація- ми, з якими здійснюються розрахунки. Розрахунки з бюджетом. Інформацію про розрахунки підприємства за всіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства, і за фі- нансовими санкціями обліковують на рахунку 64 «Розра- хунки за податками і платежами».
190 Облік грошових коштів, розрахункових операцій На кредиті рахунка 64 відображають нараховані пла- - тежі до бюджету, на дебеті — податки, що належать до відшкодування з бюджету, їх сплату, списання та ін. Рахунок 64 має такі субрахунки: 641 «Розрахунки за податками» — для обліку подат- ків, що нараховуються і сплачуються згідно з чинним за- конодавством (ПДВ, податок на прибуток та ін.). Наприклад, нараховано податок на прибуток від зви- чайної діяльності за даними бухгалтерського обліку: Дт 98 «Податки на прибуток» Кт 641 «Розрахунки • на СУМУ нарахованого за податками». податку. Порядок справляння таких платежів регулюється чин- ним законодавством. 642 «Розрахунки за обов’язковими платежами» — для обліку розрахунків за зборами (обов’язковими плате- жами), що справляються згідно з чинним законодавством і облік яких не ведеться на рахунку 65 «Розрахунки за страхуванням». 643 «Податкові зобов’язання» для обліку суми ПДВ, яку визначено на підставі з одержаних авансів. Наприклад, одержано аванс за товари в розмірі 12 000 грн.: Дт 31 «Рахунки в банках»; Кт 681 «Розрахунки за авансами одержаними». 10 000 (ціна без ПДВ) + 2 000 (ПДВ 20%) = 12 000. Дт 643 — 2 000 } нараховано податкове зобов’язання; Кт 641 — 2 000. 644 «Податковий кредит» — для обліку суми ПДВ, на яку підприємство має право зменшити ПДВ. Синтетичний облік розрахунків із бюджетом наведено в табл. 2.16. Таблиця 2.16 Синтетичний облік розрахунків із бюджетом № п/п Зміст операції Кореспонденція рахунків Дебет Кредит 1 2 3 4 1. Нараховано податок на прибуток 98 641 2. Перераховано податок на прибуток до бюджету 641 311 3. Нараховано податок на додану вартість 36, 70, 71 641
Облік розрахунків за зобов’язаннями 191 Закінчення таблиці 2.16 1 2 3 4 4. Перераховано податок на додану вартість до бюджету 641 311 5. Утримано прибутковий податок із заробітної плати працівників 661 641 6. Перераховано прибутковий податок до бюджету 641 311 7. Нараховано податок на землю 92 641 8. Перераховано податок на землю до бюджету 641 311 9. Нараховано податок із власників транспортних засобів 92 641 10. Перераховано податок із власників транспортних засобів до бюджету 641 311 11. Нараховано комунальний податок 92 641 12. Перераховано комунальний податок 641 311 Аналітичний облік розрахунків за податками та пла- тежами ведеться за їх видами. Розрахунки з оплати праці. Заборгованість із заро- бітної плати та пов’язані з нею зобов’язання підприємс- тва перед органами страхування, бюджетом та за інши- ми розрахунками є значною частиною поточних зо- бов’язань (короткострокова кредиторська заборгованість підприємства). Організація оплати праці на підприємствах. Ко- жен громадянин має право на працю, яке реалізує укла- денням трудового договору на одному чи кількох підпри- ємствах, в установах або організаціях, якщо іншого не передбачено законодавством, колективним договором або згодою сторін. Облік праці та заробітної плати є одним із найважли- віших у всій системі обліку на підприємстві. Найголовні- ші його завдання: — у встановлені строки здійснювати розрахунки з пер- соналом підприємства з оплати праці (нарахування зар- плати та інших виплат, сум утримання і видачі на руки); — своєчасно і правильно відносити на собівартість продукції (робіт, послуг) суми нарахованої заробітної праці та відрахувань органам соціального страхування, Пенсійному фонду; — збирати і групувати показники з праці та заробітної плати для складання необхідної звітності, а також для роз- рахунків з органами соціального страхування, соціального страхування на випадок безробіття, Пенсійним фондом.
192 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Організація оплати праці на підприємствах визнача- ється діючими формами оплати праці (погодинної та від- рядної), а також законодавством про працю. Завдання бухгалтера підприємства полягає в тому, щоб: а) своєчасно затребувати всі необхідні документи для нарахування заробітної плати; б) правильно виконати розрахунки; в) включити нараховану суму до складу валових вит- рат підприємства; г) своєчасно здійснити виплату. Бухгалтер у цьому разі є виконавцем, усі ж організа- ційні питання застосування форм оплати праці, раціо- нального використання робочого часу вирішуються ке- рівництвом підприємства та його службами. Згідно з чинним законодавством підприємства мають повну самостійність у виборі форм оплати праці праців- ників. При цьому погодинна оплата передбачає оплату праці за встановленими окладами, відрядна — залежно від розцінок та обсягів виконаних робіт. У діловодстві підприємства мають бути нормативні доку- менти, що регулюють порядок нарахування заробітної плати: — штатний розклад; — розцінки і норми; — договори підряду (на виконання разових робіт); — інші трудові договори (контракт, авторські тощо); — накази та розпорядження (на виплату премій, доп- лат, матеріальної допомоги); — колективний договір. Штатний розклад — документ, у якому встановлено перелік посад і окладів на певний період (рік). Зразок штатного розкладу наведено нижче. Затверджую Директор фірми ТОВ «Візит» Т. П. Волошина 5 жовтня 200Х р. Штатний розклад ТОВ «Візит» на III квартал 200Х р. № п/п Назва посади Кількість працівників Оклад, грн. Місячний фонд, грн. 1. Директор 1 800 800 2. Головний бухгалтер 1 600 600 3. Інженер-механік 3 300 900 4. Експедитор 1 250 250 5. Водій 2 200 400 та ін. Усього 8 2 950
Облік розрахунків за зобов'язаннями 193 Трудовий договір (підряду, інші трудові договори) перед- бачає дотримання працівниками внутрішнього трудового роз- порядку: режиму робочого часу, виконання певної роботи. При укладанні цивільно-правових угод, договорів під- ряду, доручення, видавничого договору процес праці не регламентується, а відносини сторін визначаються тільки результатами праці (обумовлюється ціна і предмет дого- вору, термін і якість виконання робіт тощо). Розмежування понять трудового договору і цивільно- правових трудових відносин має важливе практичне зна- чення. Так, тільки період роботи за трудовим договором зараховується до трудового стажу, записується в трудову книжку. Укладання трудового договору оформляється на- казом, а договору підряду — двосторонньою угодою. Дого- вір підряду можуть укладати лише особи, що досягли 18 років, трудовий договір — 16 років, а учні загальноосвіт- ніх шкіл, профтехучилищ і середніх спеціальних навчаль- них закладів (у вільний від навчання час) — 14 років. Зарахування на роботу згідно з трудовим договором оформляється наказом або розпорядженням власника чи уповноваженої ним особи. На підприємстві має бути кни- га наказів (розпоряджень) про прийом, переведення і звільнення тих, хто працює за трудовими договорами: прошита, пронумерована, скріплена підписом керівника і печаткою підприємства. Для підвищення ефективності праці та якості продук- ції, а також нормалізації співвідношення результатів праці й доходів працівників доцільно використовувати контрактну форму трудового договору (контракт) з тими категоріями працівників, щодо яких діють відповідні нормативні акти Закону України «Про підприємства в Україні» (ст. 16), «Про підприємництво» (ст. 9), «Про споживчу кооперацію» (ст. 14), «Про освіту» (ст. 15, 49) та ін. Контракт укладають у письмовій формі, його підписує керівник підприємства, з одного боку, і працівник — з ін- шого. В ньому визначають: предмет укладення і термін дії договору, права, обов’язки і відповідальність сторін, умо- ви матеріального забезпечення, організації праці праців- ника, умови розірвання контракту. Порядок застосування контрактної форми праці викладено в Положенні про по- рядок укладання контрактів про прийняття (наймання) на роботу працівників, затвердженому Постановою Кабінету Міністрів України від 19. 03. 1994 р. № 170. 7 і”
194 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Прийняття на роботу за контрактом оформляють на- казом. Контракт може укладатися на певний термін, на час виконання певної роботи. Оплата праці за контрак- том може складатися з двох частин: авансової та винаго- роди за кінцевий результат. Періодичність виплати аван- су та його розмір визначаються за згодою сторін, але він не може бути нижчим за мінімальні розміри оплати пра- ці працівників відповідної кваліфікації, визначені чин- ним законодавством. Винагорода за кінцевий результат виплачується по закінченні роботи з урахуванням її об- сягів та якості. За успішне виконання умов контракту в цілому або окремих його етапів підприємство може додатково до до- говірної суми сплатити виконавцю за рахунок власних коштів заохочувальну винагороду, яка визначається при укладані контракту або в процесі роботи. По закінченні контракту виплата всіх належних сум здійснюється в строк, визначений за згодою сторін, але не пізніш як протягом 10 днів після підписання акта про прийняття виконаної роботи. Роботу, виконану за контрактом, приймають за актом здачі-приймання. Нарахування оплати кінцевого резуль- тату здійснюють на підставі акта здачі-приймання робіт і звіту виконавця. Наказ (розпорядження) про зарахування до штату підприємства доводиться до працівника під розписку. На підставі цього наказу робиться запис в трудовій книжці працівника. На підприємстві ведуть книгу обліку трудо- вих книжок і вкладок до них, а також прибутково-видат- кову книгу з обліку трудових книжок і вкладок до них. Крім цього, на підприємстві мають бути особові листки й картки, книги протоколів загальних зборів тру- дового колективу. Типові форми первинних документів з обліку праці та заробітної плати затверджено наказом Міністерства ста- тистики України від 22. 05. 1996 р. № 144. На кожному підприємстві ведеться облік особового складу на підставі первинних документів: наказ (розпо- рядження) про прийняття на роботу (ф. Т-1), наказ (розпо- рядження) про переведення на іншу роботу (ф. Т-5), наказ (розпорядження) про надання відпустки (ф. Т-6), на- каз (розпорядження) про припинення трудового договору (ф. Т-8) та ін. Відомості про кожного працівника фіксу- ються в особовій картці (ф. Т-2, затверджена наказом Мі- ністерства статистики України від 11. 08. 1993 р. № 180).
Облік розрахунків за зобов’язаннями 195 Кожному працівнику присвоюють табельний номер, за яким він числиться в табелі обліку робочого часу та у всіх документах на зарплату. Цей облік веде працівник, на якого покладено ці обов’язки. Облік використання робочого часу. Ведеться в табе- лях обліку використання робочого часу, в річних табель- них картках тощо (ф. Т-12 і ф. Т-13). Якщо ф. Т-13 використовується тільки для обліку робочого часу, то ф.Т-12 призначено і для розрахунку заробітної плати. До табеля включають усіх постійних і тимчасових працівни- ків, занесених у списковий склад підприємства. Табелі відкривають або по підприємству в цілому (невеликі під- приємства), або по його структурних підрозділах і кате- горіях працюючих. Вони необхідні не тільки для обліку використання ро- бочого часу всіх категорій працівників, а й для розрахун- ків з ними за заробітною платою і одержання даних про відпрацьований час. Відмітки в табелі обліку використання робочого часу про причини відсутності на роботі, про тривалість робо- чого дня, про наднормативну роботу та інші відхилення від нормальних умов праці роблять лише на підставі оформлених належним чином документів (листки непра- цездатності, листки простоїв, довідки про виконання дер- жавних або громадських обов’язків, наказ про відряд- ження тощо). Облік використання робочого часу здійснюють двома способами: — методом суцільної реєстрації; — за відхиленнями (відміткою тільки неявок, запіз- нень, понаднормового часу, прогулів тощо). У другому варіанті по закінченні місяця підраховують загальний календарний фонд робочого часу, час невиходів та інших втрат. Від загального календарного фонду віднімають усі втрати і одержують фактично відпрацьований час. Норма робочого часу (40 годин на тиждень) поширю- ється на всі категорії працівників, крім тих, для яких за- конодавством встановлено скорочену тривалість робочого часу незалежно від того, є вони постійними, сезонними чи тимчасовими працівниками, працівниками основних чи допоміжних виробництв. Цю норму встановлено для підприємств усіх форм власності та організаційно-право- вих форм. Скорочено тривалість робочого часу для певних кате- горій працівників:
196 Облік грошових коштів, розрахункових операцій — у віці від 16 до 18 років — 36 годин на тиждень; — у віці від 15 до 16 років і учнів у віці від 14 до років, що працюють в період канікул,— 24 години на тиждень; —- зайнятих на роботах із шкідливими умовами пра- ці — не більш як 36 годин на тиждень та ін. Законодавство дозволяє скорочувати тривалість робо- чого чаСу за рахунок власних коштів підприємства для жіно^ що мають дітей у віці до 14 років або дитину-ін- валіда незалежно від віку. З? скороченої тривалості робочого часу оплату здій- снюють як за повний робочий час. З? узгодженням між працівником і власником з ура- хуванням інтересів і можливостей підприємства, необхід- ності забезпечення виробничого процесу працівник може бути прийнятий на роботу на неповний робочий день або НЄПОЇНИЙ робочий тиждень, що має бути обумовлено в трудовому договорі та оформлено наказом. У трудовій книжці запис про це не роблять. Робота за неповного ро- бочого часу не тягне за собою обмежень тривалості що- річної відпустки, нарахування трудового стажу та інших трудових прав працівника. Для окремих категорій працівників може встановлю- ватися ненормований робочий день, за якого за виробни- чої Необхідності допускається виконання роботи понад встановлену тривалість робочого дня без додаткової опла- ти або компенсації відгулом. Ненормований робочий день може встановлюватися для керівного, адміністративно- керівного, технічного персоналу; для осіб, робочий час яких у зв’язку з особливостями умов їхньої праці не під- дається точному обліку. Ненормований робочий день не повинен поширюватися на робітників. Тривалість робочого дня, дні відпочинку передбача- ються у графіку виходу на роботу. Табель складає призначений працівник, підписує ке- рівник підрозділу і його передають у бухгалтерію. Бух- галтер перевіряє правильність обчислення робочого часу кожного працівника, відділу, цеху. Ці дані потрібні для контролю використання робочого часу, складання звіту, нарахування заробітної плати. Для нарахування заробітної плати необхідні не лише дані црО кількість працюючих, відпрацьований час, а й ПРО Виконану роботу. Особливо важливою є точність об- ліку обсягів виконаних робіт для працівників, що працю- ють За відрядною оплатою. Обсяг виконаних робіт відо-
Облік розрахунків за зобов'язаннями 197 вражають у відповідних первинних документах (рапор- тах про виробіток, маршрутних листках, нарядах) або накопичувальних відомостях обліку виробітку. В індиві- дуальних виробництвах основним документом з обліку виробітку є наряд. У серійних виробництвах — маршрут- ні листки, карти у поєднанні зі змінним рапортом: їх ви- писує виробничий відділ, і вони супроводжують відповід- ну партію деталей або вузол деталей від початку до кін- ця їх виготовлення. Як правило, маршрутні листки є на машинобудівних підприємствах у розкрійно-заготівель- них, механічних і складальних цехах, іноді — в інстру- ментальних і ковальських цехах. Принципова відмінність маршрутного листка від наряду полягає в тому, що наряд виписують на одного робітника (або бригаду), який виконує відповідну опера- цію, а маршрутний листок — на всю роботу, яку викону- ють різні робітники у відповідній партії продукції. У масових виробництвах роботи, виконувані кожним робітником, як правило, однотипні. Тому тут частіше ви- користовують змінний рапорт без маршрутного листка. У ньому зазначають дані про щоденний виробіток праців- ника. Іноді ведуть журнал робіт на зразок табельної відо- мості. Склад фонду оплати праці. Істотну роль у бухгал- терському обліку відіграє контроль за інформацією про розрахунки з персоналом (як штатним, так і позаштат- ним), про оплату праці (за всіма видами заробітної пла- ти, преміями, допомогами). Усі виплати персоналу поділяють на такі, що пов’яза- ні з витратами, які включають до собівартості продукції, робіт, послуг, адміністративними витратами, витратами на збут, іншими операційними витратами, і виплати, що здійснюються за рахунок соціального страхування. Згідно із законодавством оплата праці може здійсню- ватися за відпрацьований і за невідпрацьований на під- приємстві час. Перша включає оплату за тарифними ставками і посадовими окладами, відрядними розцінка- ми, різні доплати і надбавки (доплати за роботу в нічний час, за працю у вихідні та святкові дні, за понаднормо- вий час тощо, надбавки за вислугу років, за поєднання професій тощо), поточне преміювання праці. Друга — оплата основної та додаткової відпустки, навчальних від- пусток, пільгових годин підлітків, перерв у роботі мате- рів, які годують немовлят, виконання державних та гро- мадських обов’язків, вихідну допомогу та ін.
198 Облік грошових коштів, розрахункових операцій Відповідно до Закону України «Про оплату праці» від 24.04.1995 р. №108/95-ВР та Інструкції із статистики заро- бітної плати, затвердженої наказом Міністерства статистики України від 11. 12. 1995 р. № 323, витрати на оплату праці складаються з фонду основної та фонду додаткової заробіт- ної праці, інших заохочувальних і компенсаційних виплат. Основна заробітна плата — винагорода за виконану роботу згід- но з визначеними нормами праці, яка встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців. Додаткова заробітна плата — винагорода за працю понад вста- новлені норми, за трудові успіхи й винаходи та за особливі умови праці, яка включає доплати, надбавки, гарантовані й компенса- ційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій. Згідно з п. 5.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. до валових ви- трат підприємства належать витрати на оплату праці, що охоплюють витрати на виплату основної та додаткової за- робітної плати. До валових витрат належать і витрати на виплату авторських винагород, виплати за виконання ро- біт (послуг) згідно з договорами цивільно-правового ха- рактеру, будь-які інші виплати у грошовій і натуральній формах, встановлені за домовленістю сторін. Фонд основної заробітної плати: — заробітна плата, нарахована за виконану роботу (відпрацьований час) за відрядними розцінками, тариф- ними ставками, посадовими окладами; — вартість продукції, що видається в порядку натураль- ної оплати працівникам згідно з чинним законодавством; — надбавки й доплати до тарифних ставок і посадо- вих окладів у розмірах, передбачених законодавством (бригадирам із робітників, які не звільнені від основної роботи, за керівництво бригадами); а) керівникам, спеціалістам, службовцям за високі досягнення в праці або за виконання особливо важливих завдань на термін їх виконання; б) за знання іноземної мови у випадках, передбачених законодавством; в) за поєднання професій (посад), розширення зон об- слуговування або збільшення обсягу робіт, що викону- ються, за стаж роботи й вислугу років та ін.; — оплата праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства, але виконують роботи згідно з дого-
Облік розрахунків за зобов'язаннями 199 ворами цивільно-правового характеру, включаючи дого- вір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками здійснює безпосередньо це підприємство; — плата працівникам, що не перебувають у штаті під- приємства, за виконання разових робіт (ремонт інвента- ря, експертиза тощо); — вартість безоплатно наданого форменого одягу, що залишається в особистому користуванні, або пільги у зв’язку з його продажем за зниженими цінами; — оплата робочого часу працівників, які залучаються до виконання державних і громадських обов’язків згідно із законодавством; — оплата за роботу у святкові та вихідні дні, в понад- нормовий та нічний час за розцінками, визначеними за- конодавчими актами; — виплата різниці в окладах у разі тимчасового замі- щення та в інших випадках згідно із законодавством; — оплата праці за керівництво виробничою практи- кою студентів; — зарплата за основним місцем роботи за час навчання працівників, спеціалістів з відривом від виробництва в сис- темі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів; — оплата вимушеного прогулу; — оплата праці студентів, учнів середніх профтехучи- лищ в період проходження практики; — суми вихідної грошової допомоги тощо. Фонд додаткової заробітної плати: — оплата щорічних і додаткових відпусток, оплата навчальних відпусток, надання грошових компенсацій за невикористану відпустку; — премії за сприяння винахідництву та раціоналізації; — одноразові заохочення (за виконання особливо важливих виробничих завдань); — премії працівникам за виробничі результати, в то- му числі за виконання і перевиконання виробничих зав- дань: а) за виконання акордних завдань у визначений термін; б) за підвищення продуктивності праці; в) за поліпшення кінцевих результатів господарської діяльності (відділ