Касаційний адміністративний
суд
01029, м.Київ, вул. Московська, 8,
корп. 5
Скаржник
Товариство з обмеженою
відповідальністю "Україські
Аграрні Інвестиції"
ел. пошта сіті1гу-кі8Йко@икг.пеІ
тел. 380662158969
адреса м.Полтава, вул. Комарова,
2Б, поштовий індекс 3608
ЄДРПОУ 33558346
Представник скаржника
Кішко Дмитро Олександрович
ел. пошта <1тіІгу-кІ8Ііко@икг.пеІ
тел. 380662158969
адреса Полтавська область,
Полтава
РНОКПП 2861814697
Справа № 440/6926/21
Провадження № 14902/21
Суд Другий апеляційний
адміністративний суд
на Постанова повний текст
від 21.12.2021
Касаційна скарга на постанову
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.08.2021р. у
справі № 440/6926/21, щодо визнання протиправним та скасування наказу про
проведення документальної позапланової перевірки, вважаємо законним та належно
обґрунтованим.
Постанову другого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2021 р.
вважаємо незаконною з причин неправильного застосування норм матеріального
права в наслідок неврахування апеляційною інстанцією висновку, щодо застосування
ст.5 та п. 7.3 статті 7 Податкового Кодексу України у подібних правовідносинах,
викладеного у постанові Верховного Суду від 11.03.2019р. у справі №820/238/18, (пп.1
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
1
ч. ст. 328 КАС України).
Стосовно права на подання касаційної скарги.
Відповідно до ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 29
червня 2021р., розгляд справи №440/6926/21 призначено у порядку спрощеного
провадження. Разом з тим, відповідно до підпункту «а» п.2 частини 5 ст. 328 КАС
України судові рішення розглянуті за правилами спрощеного позовного провадження
можуть бути оскаржені до касаційної інстанції, якщо касаційна скарга стосується
питання яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної
практики. Крім того, вважаємо, що ця справа (категорія справ), становить значний
суспільний інтерес, (підпункт «в» частини 5 ст.328 КАС України).
Переглядаючи справу в касаційному порядку, Верховний Суд, який відповідно до
частини третьої статті 125 Конституції України є найвищим судовим органом,
виконує функцію "суду права", що розглядає спори, які мають найважливіше
(принципове) значення для суспільства та держави. Тим самим Верховний Суд за
допомогою загальної правозастосовчої діяльності дозволяє досягнути індивідуального
блага з урахуванням того, що людина, її життя і здоров'я, честь і гідність,
недоторканність і безпека визнаються в Україні найвищою соціальною цінністю.
Згідно з імперативними вимогами статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус
суддів" та статті 242 КАС України висновки щодо застосування норм права, викладені
у постановах Верховного Суду, є обов'язковими для всіх суб'єктів владних
повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що
містить відповідну норму права; при виборі і застосуванні норми права до спірних
правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в
постановах Верховного Суду; органи державної влади та органи місцевого
самоврядування, їх посадові особи не можуть приймати рішення, які скасовують
судові рішення або зупиняють їх виконання.
Таким чином, призначення Верховного Суду як найвищої судової установи в Україні -
це, у першу чергу, сформувати обґрунтовану правову позицію стосовно застосування
всіма судами у подальшій роботі конкретної норми матеріального права або
дотримання норми процесуального права, що була неправильно використана судом і
таким чином спрямувати судову практику в єдине і правильне правозастосування
(вказати напрямок у якому слід здійснювати вибір правової норми); на прикладі
конкретної справи роз'яснити зміст акта законодавства в аспекті його розуміння та
реалізації на практиці в інших справах з вказівкою на обставини, що потрібно
враховувати при застосуванні тієї чи іншої правової норми, але не нав'язуючи, при
цьому, нижчестоящим судам результат вирішення конкретної судової справи.
Забезпечення єдності судової практики є реалізацією принципу правової
визначеності, що є одним із фундаментальних аспектів верховенства права
та гарантує розумну передбачуваність судового рішення. Крім того, саме така
діяльність Верховного Суду забезпечує дотримання принципу рівності всіх громадян
перед законом, який втілюється шляхом однакового застосування судом тієї самої
норми закону в однакових справах щодо різних осіб.
Такий визначений законодавцем підхід до роботи Верховного Суду (формування в
окремих справах конкретних правових висновків, що є обов'язковим для всіх судів та
суб'єктів владних повноважень) є особливо актуальним у світлі положень частини
п'ятої статті 125 Конституції України, згідно з якою адміністративні суди діють з
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
2
метою захисту прав, свобод та інтересів особи у сфері публічно-правових відносин.
Фундаментальне значення даної справи для формування єдиної
правозастосовчої практики полягає у визначенні єдиної передбачуваної
практики щодо застосування норм права у випадку колізії, у разі існування
суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній
структурі органами (вищим та нижчим, яким чином застосовується акт, прийнятий
вищим органом, як такий, що має більшу юридичну силу).
В даному випадку, це колізія між нормами Податкового кодексу, якими
встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних
перевірок та встановлено припис згідно з якого положення кодексу можуть
бути змінено виключно, шляхом внесення змін до нього:
стаття 2 ПК України , згідно якої, міна положень цього Кодексу може
здійснюватися виключно шляхом внесення ЗМІН ДО НЬОГО;
Пункт 5.2 ст. 5 ПК України, відповідно до якого у разі, якщо правила та
положення інших актів суперечать правилам та положенням ПК України, для
регулювання відносин оподаткування застосовуються правила та положення саме ПК
України.
Положення п. 7.3 ст. 7 ПК України, відповідно до якого будь-які питання щодо
оподаткування регулюються ПК України і не можуть встановлюватися або
змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно
положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які
встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК Уккраїни (в редакції ЗУ №540-ІХ від
30.03.2020р. із змінами внесеними згідно із ЗУ М591-ІХ від 13.05.2020р.) стосовно
встановлення мораторію на проведення документальних та фактичних
перевірок на період з 18 березня 2020 р. по останній календарний день місяця, в
якому завершується дія карантину , встановленого Кабінетом Міністрів України на
всій території України з метою запобігання поширенню на території України
короновірусної хвороби (СОУЮ-19);
Та нормами постанови КМУ згідно якої відмінено мораторій на проведення
документальних та фактичних податкових перевірок:
-Пункту 4 розділу II «Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 р. М909-ІХ «Про
внесення змін до ЗУ «Про Державний бюджет України на 2020 рік» (далі по тексту -
Закон М909-ІХ), що до надання права Кабінету Міністрів України скорочувати строк
дії обмежень , заборон , пільг та гарантій встановленими відповідним
законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню поширеної на
території України гострої респіраторної хвороби СОУІВ-19.
- Постанови КМУ від 03 лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії
обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" (далі по
тексту - постанова КМ України № 89), якою визначено скоротити строк дії обмежень,
встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК
України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши
проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених
Документ сформований в системі	З
«Електронний суд» 21.01.2022
документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та
не були завершеними; документальних перевірок, право на ‘проведення яких
надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних
позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4
пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб'єктів господарювання реального сектору
економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових
операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків,
визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з
питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих
корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних
втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до
Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-ІХ); документальних
позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову
інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в
частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними
операціями та/або валютної виручки за експортними операціями,- документальних
позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15,
78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Суть колізії вказаних вище норм.
Зазначені вище норми Постанови КМУ від 03 лютого 2021 року № 89 та Податкового
кодексу України та Пункту 4 розділу II «Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 р.
№909-ІХ «Про внесення змін до ЗУ «Про Державний бюджет України на 2020 рік»
протирічать ( взаємно виключають одне-одного) нормам Податкового кодексу
України, а саме ст.2, пункту 5.2 ст. 5, п. 7.3 ст. 7, п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК
України (в редакції ЗУ №540-ІХ від 30.03.2020р. із змінами внесеними згідно із ЗУ
№591-ІХ від 13.05.2020р). Тобто наявна колізія норм права. Діє мораторій на
податкові перевірки встановлений Податковим кодексом України чи скасовано
зазначеною Постановою КМУ? Зазначене виключає правову визначеність та
передбачуваність у зазначеному питанні. Якими нормами права в даному випадку
керуватись платнику податків? Нормами Податкового кодексу, яким встановлено
мораторій на ряд податкових перевірок, та заборона встановлення змін Податкового
кодексу іншим шляхом ніж прийняття відповідного Закону про внесення змін до
Податкового кодексу України, чи положеннями Постанови КМУ від 03.02.2021р. №89
"Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких
видів перевірки".
Зазначене питання потребує уніфікованого розуміння застосування вказаних норм
права, як для сторін спору так і для широкого кола суб'єктів аналогічних
правовідносин, адже на сьогоднішній день в судовій практиці в аналогічній категорії
спорів існує різне правозастосування вказаних вище норм права.
Судові інстанції по різному розуміють та тлумачать застосування вказаних
норм права та їх ієрархію. Про зазначене свідчать рішення у справах:
-постанова третього апеляційного адміністративного суду від 12.10.2021 року у справі
№ 160/4366/21 (ухвалою ВС від 22.11.21р. відмовлено податковому органу у відкритті
касаційного провадження), постанова шостого апеляційного адміністративного суду
від 22.09.2021р. № 580/2133/21 (ухвалою ВС від 04.11.21р. відмовлено податковому
органу у відкритті касаційного провадження), перший апеляційний адміністративний
суд у своїх постановах від 29 листопада 2021 року у справі №360/918/21 (ухвалою ВС
від 30.12.21р. відмовлено податковому органу у відкритті касаційного провадження)
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
4
та від 1'2 жовтня 2021 року справа №360/1182/21 (ухвалою ВС від 23.12.21р. за
скаргою податкового органу відкрито касаційне провадження, не розглянуто),
постановою другого апеляційного адміністративного суду від 20.12.2021р. у справі
520/3776/21 (відомості про касаційне оскарження відсутні). Вказаними рішеннями
суди підтримали платників податків та визнали діючим мораторій на
проведення документальних та фактичних перевірок, а накази податкового
органу про призначення та проведення перевірки протиправними.
- постанова другого апеляційного адміністративного суду від 10.06.21р. у справі
520/4077/21 (відомості про касаційне оскарженні відсутні), постановою другого
апеляційного адміністративного суд від 16.07.21р. у справі 520/1993/21 (відомості про
касаційне оскарження відсутні). Постанова другого апеляційного адміністративного
суду від 08.12.21р. у справі 440/6926/21 (дана справа). Вказаними рішеннями
суди не підтримали платників податків та визнали не діючим мораторій на
проведення документальних та фактичних перевірок, а накази податкового
органу про призначення та проведення перевірки правомірними.
Зазначена вище кількість розглянутих справ в свою чергу є доказом значного
суспільний інтересу до аналогічної категорії справ.
Вирішення Верховним судом колізії між зазначеними нормами права забезпечить
дотримання принципу рівності всіх громадян перед законом, який втілюється шляхом
однакового застосування судом тієї самої норми закону в однакових справах щодо
різних осіб.
Підстава подання касаційної скарги.
Підставою подання касаційної скарги є пп.1 ч. ст. 328 КАС України - неврахування
другим апеляційним адміністративним судом висновку, щодо застосування ст.5 та п.
7.3 статті 7 Податкового Кодексу України у подібних правовідносинах, викладеного у
постанові Верховного Суду від 11.03.2019р. у справі №820/238/18 у наслідок чого
судом неправильно застосовано наступні норми матеріального права.
Судом апеляційної інстанції, неправильно застосовано та не враховано
належним чином (помилково не надано перевагу, перед непрофільним
нормативним актами) наступним положенням Податкового кодексу України:
-Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України(в редакції
ЗУ №540-ІХ від 30.03.2020р. із змінами внесеними згідно із ЗУ №591-ІХ від
13.05.2020р.) стосовно встановлення мораторію на проведення документальних та
фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 р. по останній календарний день
місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів
України на всій території України з метою запобігання поширенню на території
України короновірусної хвороби (СОУІП-19);
Суть порушення вказаного положення ПКУ полягає в наступному.
Суд апеляційної інстанції в своєму рішенні помилково вважає, що мораторій на
проведення податкових перевірок, встановлений даною нормою податкового кодексу
змінено Постановою КМУ від 03 лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії
обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" в
результаті чого дозволено проведення документальних перевірок наказ про
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
призначення якої оскаржується у даній справі. Разом з тим, ст.2, п.5.2 ст.5, п.7.3. ст.7
Податкового кодексу України містять в собі пряму вказівку можливості зміни правил
встановлених Податковим кодексом, виключно внесенням змін до самого Кодексу.
Вказаний висновок узгоджується з правовим висновком викладеним у постанові
Верховного Суду від 11.03.2019р. у справі №820/238/18.
Ст. 2 Податкового Кодексу України, згідно якої, зміна положень цього
Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до нього;
Суть порушення вказаного положення ПКУ полягає в наступному.
Суд апеляційної інстанції в своєму рішенні помилково вважає зміненими положення
пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (в редакції ЗУ №540-ІХ від 30.03.2020р. із
змінами внесеними згідно із ЗУ №591-ІХ від 13.05.2020р.) стосовно встановлення
мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок. Свою позицію суд
апеляційної інстанції обґрунтовує посиланням на пункт 4 розділу II «Прикінцевих
положень» ЗУ від 17.09.2020 р. №909-ІХ «Про внесення змін до ЗУ «Про Державний
бюджет України на 2020 рік» та Постанову КМУ від 03 лютого 2021 року № 89 "Про
скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів
перевірки", якими не вносились зміни до Податкового Кодексу України, яким
керується податковий орган під час виконання контролюючих функцій, адже ні Закон
ні Постанова КМУ не містять посилань щодо зміни порядку здійснення органами
ДФС України контролюючих заходів у вигляді перевірок. Відповідно цей закон та
постанова КМУ не підлягають застосуванню до податкових правовідносин, які
врегульовані Податковим Кодексом України. Вказаний висновок узгоджується з
правовим висновком викладеним у постанові Верховного Суду від 11.03.2019р. у
справі №820/238/18.
Пункт 5.2 ст. 5 ПК України, відповідно до якого у разі, якщо правила та
положення інших актів суперечать правилам та положенням ПК України, для
регулювання відносин оподаткування застосовуються правила та положення саме ПК
України.
Суть порушення вказаного положення ПКУ полягає в наступному. Суд
апеляційної інстанції обгрунтовуючи законність призначення документальної
перевірки помилково не застосовано пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового
кодексу України (в редакції ЗУ №540-ІХ від 30.03.2020р. із змінами внесеними згідно
із ЗУ №591-ІХ від 13.05.2020р.) стосовно встановлення мораторію на
проведення документальних та фактичних перевірок. Адже Постанови КМУ від 03
лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії
мораторію на проведення деяких видів перевірки" скасовуючи мораторій на
документальні перевірки, суперечить встановленим правилам та положенням
Податкового кодексу України викладеним у п.52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК
України, стосовно встановлення мораторію на проведення документальних перевірок.
Зазначеною постановою КМУ не вносились зміни до Податкового Кодексу України,
яким керується податковий орган під час виконання контролюючих функцій, адже
Постанова КМУ не містять посилань щодо зміни порядку здійснення органами ДФС
України контролюючих заходів у вигляді перевірок. Відповідно ця постанова КМУ не
підлягають застосуванню до податкових правовідносин, які врегульовані Податковим
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
6
Кодексом України. Вказаний висновок узгоджується з правовим висновком
викладеним у постанові Верховного Суду від 11.03.2019р. у справі №820/238/18.
Положення п. 7.3 ст. 7 ПК України, відповідно до якого будь-які питання
щодо оподаткування регулюються ПК України і не можуть встановлюватися або
змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно
положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які
встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Суть порушення вказаного положення ПКУ полягає в наступному. Суд
апеляційної інстанції у оскаржуваному рішенні помилково не застосував цю норму
податкового кодексу, в результаті чого проігнорував питання встановлення
мораторію на проведення документальних перевірок врегульоване пунктом 52-2
підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції ЗУ М540-ІХ від
30.03.2020р. із змінами внесеними згідно із ЗУ №591-ІХ від 13.05.2020р.)
Разом з тим, судом апеляційної інстанції застосовано Пункту 4 розділу II
«Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 р. №909-ІХ «Про внесення змін до ЗУ «Про
Державний бюджет України на 2020 рік» та Постанову КМУ від 03 лютого 2021 року
№ 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення
деяких видів перевірки" якими не вносились зміни до Податкового Кодексу України,
яким керується податковий орган під час виконання контролюючих функцій, адже ні
Закон ні Постанова КМУ не містять посилань щодо зміни порядку здійснення
органами ДФС України контролюючих заходів у вигляді перевірок. Відповідно цей
закон та постанова КМУ не підлягають застосуванню до податкових правовідносин,
які врегульовані Податковим Кодексом України. Вказаний висновок узгоджується з
правовим висновком викладеним у постанові Верховного Суду від 11.03.2019р. у
справі №820/238/18.
Судом апеляційної інстанції, у тексті оскаржуваної постанови,
помилково надано перевагу перед зазначеними вище нормами Податкового
кодексу України та застосовано до спірних правовідносин наступні
положення:
-Пункту 4 розділу II «Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 р. №909-ІХ «Про
внесення змін до ЗУ «Про Державний бюджет України на 2020 рік» (далі по тексту -
Закон М909-ІХ), що до надання права Кабінету Міністрів України скорочувати строк
дії обмежень , заборон , пільг та гарантій встановленими відповідним
законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню поширеної на
території України гострої респіраторної хвороби СОУГО-19.
- Постанови КМУ від 03 лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії
обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" (далі по
тексту - постанова КМ України № 89), якою визначено скоротити строк дії обмежень,
встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК
України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши
проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених
документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та
не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких
надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу,- документальних
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
7
позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.-1.4
пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб'єктів господарювання реального сектору
економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових
операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків,
визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з
питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих
корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних
втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до
Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-ІХ); документальних
позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову
інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в
частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними
операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних
позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15,
78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Суд апеляційної інстанції під час прийняття оскаржуваного рішення не
врахував висновку, щодо застосування зазначених вище норм Податкового
кодексу України у подібних правовідносинах, викладеного у постановах
Верховного суду від 14 вересня 2021р. №826/11557/18. Відповідна правова
позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 11 березня 2019 року
у справах №820/238/18, №806/1195/18, від Ііквітня 2019р. у справі
№802/853/18-а, від 10 вересня 2019р. у справі №0240/2167/18-а.
В контексті застосування до податкових правовідносин положення
непрофільних нормативно-правових актів доцільно переглянути правові висновки
Верховного Суду в ситуації та практиці, що склалися у зв'язку з прийняттям Закону
України "Про тимчасові особливості здійснення заходів державного нагляду
(контролю) у сфері господарської діяльності", яким було запроваджено мораторій на
проведення планових заходів із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері
господарської діяльності. Так, позиція платників податків, які намагалися
застосувати положення цього закону до податкових правовідносин, була
спростована Верховним Судом, який, зокрема, зазначав, що оскільки
Законом України "Про тимчасові особливості здійснення заходів державного
нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" не вносились зміни до
Податкового Кодексу України, яким керується податковий орган під час
виконання контролюючих функцій, а також закон не містить посилань щодо
зміни порядку здійснення органами ДФС України контролюючих заходів у
вигляді перевірок, цей закон не підлягає застосуванню до податкових
правовідносин, які врегульовані Податковим Кодексом України (Постанову
Верховного Суду від 14.09.2021 року у справі № 826/11557/18).
Також, Верховний Суд, у своїй постанові від 11.03.2019р., справа
№820/238/18 зазначає наступне:
«З 01.01.2018 року набрав чинності Закон України «Про Державний бюджет України
на 2018 рік», п. 9 «Прикінцевих положень» якого внесено зміни до Закону України
«Про тимчасові особливості здійснення заходів державного нагляду (контролю) у
сфері господарської діяльності» від 03.11.2016 року № 1728-УІІІ та подовжено на 2018
рік дію мораторію на перевірки господарської діяльності.
Проте, посилання суду апеляційної інстанції на зазначений Закон, як на підставу
правового регулювання спірних правовідносин, є неприйнятним з огляду на
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
8
системний аналіз статей 1, 5, 7 Податкового кодексу України, за якими серед
загальних засад встановлення податків і зборів пунктом 7.3 статті 7
передбачено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим
Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися законами України,
крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до
цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення
норм податкового законодавства. Оскільки норми наведених сторонами Законів не
відповідають встановленим Податковим кодексом України засадам, їх положення не
можуть застосовуватись у межах спірних відносин.»
Ситуація із Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний
бюджет України на 2020 рік" є аналогічною - закон не містить посилань на
Податковий Кодекс України або наявність у Кабінету Міністрів України повноважень
щодо зміни порядку здійснення органами ДПС контролюючих заходів, що
встановлений ПК України. Разом, з тим, Другий апеляційний адміністративний суд не
врахував у оскаржуваній постанові зазначених правових висновків Верховного суду,
що призвело до прийняття незаконної постанови.
Адже, змінами внесеними у Податковий кодекс України (перший пункту 52-2
підрозділу 10 розділу XX в редакції Закону № 540-ІХ від 30.03.2020 р.: із змінами,
внесеними згідно із Законом № 591-ІХ від 13.05.2020р.), а саме: встановлено
мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період
з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в
якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів
України на всій території України з метою запобігання поширенню на
території України коронавірусної хвороби (СОУІВ-19), крім:
-документальних позапланових перевірок, що прово.дяться на звернення платника
податків;
-документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7
та 78.1.8пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; -фактичних перевірок в частині
порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва,
зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв
та тютюнових виробів;
-цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;
-обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або
рівномірамилічильниками; -здійснення функцій, визначених законодавством у сфері
виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів,
пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2
статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до
плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у
період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в
якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на
всій території України з метою запобігання поширенню на території України
коронавірусної хвороби (СОУГО-19), та на день набрання чинності Законом України
"Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо
підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на
запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (СОУЮ-19)" не були
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
9
розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на
офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну
податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину,
встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою
запобігання поширенню на території України коронавірусн ої хвороби (СОУГО-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та
не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний
день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого
Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання
поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОУЮ-19). Таке зупинення
перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких
додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в
якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на
всій території України з метою запобігання поширенню на території України
коронавірусної хвороби (СОУГО-19), зупиняється перебіг строків давності,
передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Ст. 9 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб" передбачає,;що
карантин встановлюється та відміняється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до змін, внесених до постанови Кабінету Міністрів від 09 грудня 2020 року
№1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних
протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України
гострої респіраторної хвороби СОУЮ-19, спричиненої коронавірусом 8АК8-СоУ-2»
(далі - СОУГО-19), на території України продовжено до 31 грудня 2021 року дію
карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11 березня. З
2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої
респіраторної хвороби СОУГО19, спричиненої коронавірусом 8АК8-СоУ-2» (зі
змінами), від 20 травня 2020 року №392 «Про встановлення карантину з метою
запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОУГО19,
спричиненої коронавірусом 8АК8- СоУ-2» (зі змінами) та від 22 липня 2020 року №641
«Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних
заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби СОУГО-19,
спричиненої коронавірусом 8АК8-СоУ-2» (зі змінами).
Згідно зі ст. 2 ПКУ зміна положень цього Кодексу може здійснюватися
виключно шляхом внесення змін до нього.
Оскільки до Податкового кодексу, зміни стосовно відміни мораторію на
податкові перевірки не вносились, відповідно, на час створення оскаржуваного
наказу, намагання провести перевірку, та по сьогодні діє мораторій на
документальні позапланові виїзні перевірки, в т.ч. з підстав встановлених
пп. 78.1.14 Податкового кодексу України, що виключає законність наказу ГУ
ДПС у Полтавській області від 31.05.2021р. №1269-П «Про проведення
документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Українські Аграрні
Інвестиції» 01.06.2021р.
Щодо висновку Другого апеляційного адміністративного суду про застосування
постанови Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.21р., відповідно до якої останній
постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 522 підрозділу 10 розділу
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
10
XX "Перехідні положення" Кодексу, в частині дії мораторію на проведення деяких
видів перевірок, дозволивши, зокрема проведення документальних позапланових
виїзних перевірок, що було розпочаті до 18 березня 2020 року та не були
завершеними, також зазначаємо наступне.
Постанова № 89 суперечить нормам Податкового Кодексу України, що мають вищу
юридичну силу.
Те, що норми Податкового Кодексу України, як закону порівняно з нормами
Постанови № 89, як підзаконного нормативно-правового акта мають вищу юридичну
силу та превалюють випливає із загальної теорії права.
Нормативно це обґрунтовується наступними положеннями:
Ст. 113 Конституції України, відповідно до якої Кабінет Міністрів України у своїй
діяльності керується Конституцією та законами України.
Ч. 1 ст. 49 Закону України "Про Кабінет Міністрів України", відповідно до якої Кабінет
Міністрів України видає обов'язкові для виконання акти на основі та на виконання
Конституції і законів України.
Пункт 5.2 ст. 5 ПК України, відповідно до якого у разі, якщо правила та
положення інших актів суперечать правилам та положенням ПК України,
для регулювання відносин оподаткування застосовуються правила та
положення саме ПК України. Також, у цьому контексті, варто згадати
положення п. 7.3 ст. 7 ПК України, відповідно до якого будь-які питання
щодо оподаткування регулюються ПК України і не можуть встановлюватися
або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять
виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення,
які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
На нашу думку, якби законодавець мав намір надати такі повноваження КМУ, то він
би вніс зміни безпосередньо до норм Податкового кодексу України, оскільки
відповідно до п. 2.1 ПКУ, зміна положень ПКУ може здійснюватися виключно шляхом
внесення змін до цього Кодексу.
Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України є нормою
вищої юридичної сили ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021
року і суперечить останній, тому, у відповідності до п. 5.2 ПК України, саме норми ПК
України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах. Змінити норми,
встановлені ПК України, в тому числі і щодо зміни строків та компетенції проведення
документальної планової виїзної перевірки можливо лише шляхом внесення
відповідних змін до ПК України, як це передбачено п. 2.1 ст. 2 ПК України.
Правові висновки Верховного суду, що не були враховані апеляційною інстанцією
підтверджуються і позицією Міністерства юстиції України в листі від 26.12.2008 року
№758-0-2-08-19 "Щодо практики застосування норм права у випадку колізії" у разі
існування суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній
структурі органами - вищестоящим та нижчестоящим, застосовується акт, прийнятий
вищестоящим органом, як такий, що має більшу юридичну силу.
Крім того, що до ієрархії дії нормативних документів віє ловився і Конституційний суд
України. Так відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 17 жовтня 2002
року N 17- рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
11
поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень
статей 75, 82, 84. 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради
України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України
парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної
влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста
п'ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України
реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях
Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним
органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не
уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу
владу самостійно, без участі інших органів.
Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні
нормативноправові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не
повинні суперечити їм. Підпорядкованість таких актів законам закріплена у
положеннях Конституції України (ст. 8).
Згідно з частиною третьою статті 113 Конституції України Кабінет Міністрів України
у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, а також указами
Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно
до Конституції та законів України.
Крім того, суд апеляційної інстанції не враховува, що, по-перше. Постанова № 89
містить виключно дозвільні норми - КМУ надає дозвіл на проведення окремих видів
податкових перевірок. Постановою КМУ № 89 не покладено будь-яких
обов’язків на податкові органи, зокрема, щодо проведення податкових
перевірок окремих суб’єктів господарювання.
По-друге, ні платник податків, ні орган державної влади не можуть бути зобов'язані
виконувати акти Кабінету Міністрів України, якщо такі суперечать нормам закону,
що має вищу юридичну силу.
Відповідно, під час прийняття спірного наказу про проведення позапланової
документальної перевірки діяв (і діє по цей час) мораторій на їх проведення,
встановлений Податковим кодексом України, що виключає законність такого наказу.
На підставі викладеного, керуючись пп.1 ч. ст. 328, ст. 352 КАС
Прошу:
1.	Скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2021р.
у справі №440/6926/21;
2.	Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.08.21р. у справі
№440/6926/21, залишити без змін.
3.	Судові витрати покласти на Відповідача.
Додатки:
1. ордер.рсД.
2. докази направлення касаційної скарги стороні.рсД.
Документ сформований в системі
«Електронний суд» 21.01.2022
12